Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 августа 2014 г. N Ф08-5561/14 по делу N А32-16223/2012

г. Краснодар

22 августа 2014 г.

Дело N А32-16223/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 августа 2014 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Дорогиной Т.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "АгроМастер Трейд" (ИНН 2308151510, ОГРН 1082308012192) - Майорова П.А. (доверенность от 31.01.2014), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару (ИНН 2308024329, ОГРН 1042303711559) - Мисюряевой И.В. (доверенность от 09.01.2014), Невзоровой С.В. (доверенность от 15.07.2014) и Челукиди И.В. (доверенность от 15.01.2014), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 25.11.2013 (судья Лесных А.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2014 (судьи Шимбарева Н.В., Николаев Д.В., Сулименко Н.В.) по делу N А32-16223/2012, установил следующее.

ООО "АгроМастер Трейд" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекции) от 30.03.2012 N Тум/17.

Решением суда от 25.11.2013 требования общества удовлетворены. С налоговой инспекции в пользу общества взыскано 2 тыс. рублей государственной пошлины. Суд сделал вывод о том, что поскольку деятельность иностранного перевозчика на территории Российской Федерации не приводит к образованию постоянного представительства, доходы от источника в Российской Федерации не подлежат налогообложению на территории Российской Федерации, а соответственно, начисление 54 665 рублей 25 копеек налога на прибыль иностранной организации неправомерно. Суд указал на необоснованное непринятие налоговой инспекцией налоговых вычетов по НДС по услугам транспортировки грузов по операциям с ООО "Далк", реальность которых не опровергнута документально. Внереализационные доходы в виде непогашенной задолженности общества перед ликвидированным кредитором - ООО "АгроМастер" по договорам купли-продажи общество не получило, поскольку данная задолженность уступлена Захаровой О.П. и впоследствии новирована в заемное обязательство перед Захаровой О.П.; ООО "АгроМастер" начислило и уплатило учредителю Захаровой О.П. дивиденды, из которых удержан и перечислен в доход бюджета НДФЛ.

Постановлением апелляционной инстанции от 07.05.2014 решение суда от 25.11.2013 отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части начисления 68 264 рублей налога на доходы иностранных организаций, 9 506 рублей 51 копеек пени, 13 652 рублей 89 копеек штрафа. В отмененной части в удовлетворении требований отказано. В остальной части решение суда от 25.11.2013 оставлено без изменения. Судебный акт мотивирован тем, что общество, не имея соответствующих документов на дату выплаты дохода, на момент проведения налоговой проверки и принятия решения налоговой инспекцией, не удержало и не перечислило в доход бюджета сумму налога, причитающуюся с дохода, выплаченного иностранным организациям.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения налоговой инспекции и в этой части в удовлетворении требований обществу отказать. По мнению подателя жалобы, выводы судов по эпизоду взаимоотношений общества с ООО "Далк" не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, поскольку обществом создан искусственный документооборот без осуществления хозяйственных операций с конкретным контрагентом: в штате контрагента общества отсутствуют водители, ООО "Далк" не имеет транспортных средств, указанных в товарно-транспортных накладных; представленные в материалы дела товарно-транспортные накладные имеют пороки в оформлении. Кроме того, объяснения водителей, представленные обществом, не могут являться надлежащими доказательствами по делу. По эпизоду неотражения в составе внереализационных доходов непогашенной задолженности общества перед ликвидированным кредитором - ООО "АгроМастер" документы, представленные в качестве подтверждения хозяйственных операций по зачету, уступке, новации и займу, не могут быть использованы в качестве надлежащих доказательств, поскольку содержат недостоверную и противоречивую информацию. При ликвидации кредитора (ООО "АгроМастер") суммы, относящиеся к задолженности перед ним, подлежат списанию с баланса и признанию их в составе прочих расходов в периоде, соответствующем дате внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора.

В части отказа обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения налоговой инспекции от 30.03.2012 N Тум/17 в части начисления 68 264 рублей налога на доходы иностранных организаций, 9 506 рублей 51 копейки пени и 13 652 рублей 89 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации постановление апелляционной инстанции не обжалуется.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить постановление апелляционной инстанции без изменения как законное и обоснованное, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители налоговой инспекции и общества поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании, назначенном на 15 часов 30 минут 13.08.2014, объявлялся перерыв до 17 часов 30 минут 20.08.2014.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей налоговой инспекции и общества, считает, что судебные акты подлежат частичной отмене, а дело в отмененной части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества, по результатам которой составила акт от 27.01.2012 N 2 и приняла решение от 30.03.2012 N Тум/17 о начислении 8 114 362 рублей 53 копеек налога на прибыль, 653 187 рублей 16 копеек НДС, 68 264 рублей 45 копеек налога на доходы иностранных организаций, 1 519 140 рублей 49 копеек пеней, 1 767 162 рублей 83 копеек штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 31.05.2012 N 20-12-535 решение налоговой инспекции утверждено.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд.

Суды установили, что вывод налоговой инспекции об отсутствии у общества права на применение налогового вычета по НДС и оснований для включения расходов при расчете налога на прибыль по операциям с ООО "Далк" основан на том обстоятельстве, что представленные обществом документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность хозяйственных операций.

Суды указали, что ООО "Далк" осуществляет транспортно-экспедиционную деятельность, то есть деятельность по организации перевозки, а не саму перевозку, для чего привлекает иные организации, поэтому отсутствие в штате данной организации водителей и транспортных средств, указанных в товарно-транспортных накладных, не означает, что ООО "Далк" не могло исполнить свои договорные обязательства перед обществом с привлечением третьих лиц. Данный вывод подтверждается представленными в материалы дела договорами ООО "Далк" с перевозчиками грузов и протоколом допроса Паленного Д.В. от 26.02.2013. Кроме того, согласно протоколам допроса, представленным налоговой инспекцией, большая часть водителей подтвердила выполнение перевозок для ООО "Далк" и взаимоотношения общества с данным контрагентом.

Суды правильно исходили из того, что согласно пункту 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции экспедитор обязан выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Следовательно, в случае если экспедитор только организовывает выполнение услуг, отсутствие собственного транспорта и штата водителей не может иметь значения для вывода о реальности оказанных услуг.

Суды установили, что дробление контейнеров, либо неуказание их реквизитов в товарно-транспортных накладных связано с тем, что в весенний период в Краснодарском крае действует конвенция по ограничению весовых характеристик транспортных средств, в связи с чем часть контейнеров перегружалась в тентованные машины для дальнейшей перевозки груза. В счетах-фактурах указаны номера контейнеров для идентификации перевозимого груза.

Довод налоговой инспекции о несоответствии данных в товарно-транспортных накладных ООО "Далк" исследован судами и получил надлежащую правовую оценку. Как указали суды, по просьбе общества для выяснения причин несоответствия данных в товарно-транспортных и их устранения ООО "Далк" обратилось к перевозчику, с которым заключен договор, и предоставило документы, подтверждающие перевозку. Исправленные товарно-транспортные накладные представлены в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю при рассмотрении апелляционной жалобы, однако не получили соответствующую оценку. Налоговая инспекция не установила расхождение по всем товарно-транспортным накладным, представленным к проверке, однако полностью исключила сумму расходов и вычета по НДС по операциям с ООО "Далк" из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о необоснованности доводов налоговой инспекции об отсутствии у общества права на применение налогового вычета по НДС и оснований для включения расходов при расчете налога на прибыль по операциям с ООО "Далк".

На основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств (договор транспортной экспедиции, договоры ООО "Далк" с перевозчиками грузов, протоколы опроса, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные), доводов участвующих в деле лиц, правильного применения к установленным по данному эпизоду обстоятельствам статей 169, 171, 172, 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), суды сделали правильный вывод о несоответствии требованиям Налогового кодекса Российской Федерации решения налоговой инспекции от 30.03.2012 N Тум/17 о начислении налоговых платежей по операциям общества с ООО "Далк".

Доводы кассационной жалобы налоговой инспекции в указанной части не основаны на нормах права, направлены на переоценку исследованных судами обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств и в силу статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

По эпизоду неотражения обществом в составе внереализационных доходов 36 946 тыс. рублей суды руководствовались следующим.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из ЕГРЮЛ.

Статей 419 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что обязательства по выплате долга ликвидированного юридического лица прекращаются ликвидацией юридического лица за исключением случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидируемого юридического лица возлагается на другое лицо.

В этой связи суммы задолженности организации перед ликвидированным кредитором не могут рассматриваться в качестве кредиторской задолженности. Такая задолженность должна быть списана с баланса должника и подлежит включению в состав внереализационных доходов на основании пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации

Суды установили, что в результате сделок купли-продажи товарно-материальных ценностей у общества (где Захарова О.П. выступает учредителем и до 19.01.2009 являлась директором, а с 19.01.2009 - финансовым директором) образовалось 47 403 330 рублей 89 копеек кредиторской задолженности перед продавцом данных ТМЦ - ООО "АгроМастер" (где Захарова О.П. является учредителем).

Письмом от 23.04.2009 N 17, подписанным Яковлевым А.В. (директор ООО "АгроМастер" с 19.01.2009), ООО "АгроМастер" предложило Захаровой О.П. зачесть 36 946 тыс. рублей кредиторской задолженности общества перед ООО "АгроМастер" в счет задолженности ООО "АгроМастер" (составляющей 44 млн рублей) перед учредителем - Захаровой О.П.

Между Захаровой О.П. и ООО "АгроМастер" заключен договор от 24.04.2009 N 1/2009 возмездной уступки прав (цессии) по договорам купли-продажи ТМЦ, согласно которому Захарова О.П. приобрела у ООО "АгроМастер" право требования у общества 36 946 тыс. рублей. В качестве оплаты за уступаемые права требования Захарова О.П. обязалась уплатить ООО "АгроМастер" денежные средства в размере 36 946 тыс. рублей. Данная сумма погашена зачетом встречных денежных требований ввиду задолженности ООО "АгроМастер" перед Захаровой О.П. по выплате дивидендов (44 млн рублей). Таким образом, в силу договора от 24.04.2009 N 1/2009 кредитором по обязательствам общества стала Захарова О.П. Впоследствии стороны новировали обязательство.

Общество и Захарова О.П. подписали соглашение N 2/2009 о прекращении новацией обязательств по договорам купли-продажи от 24.04.2009 и договор беспроцентного займа от 24.04.2009, согласно которому заем на сумму 36 946 тыс. рублей должен быть предоставлен в срок до 30.04.2009, однако согласно выписке Центрального филиала ОАО АКБ "УРАЛСИБ-ЮГ БАНК" указанная сумма не поступила на расчетный счет общества. На основании письма от 23.04.2009 N 17 в бухгалтерском учете общества закрыта кредиторская задолженность на сумму 36 946 тыс. рублей. Обязательства общества из договоров купли-продажи ТМЦ прекратились, но в отношении Захаровой О.П. возникло обязательство из договора займа.

Суды указали, что на основании данных документов в соответствии со статьей 414 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательства общества, вытекающие из договоров купли-продажи, прекратились, но в отношении Захаровой О.П. возникло обязательство, вытекающее из договора займа.

Суды сделали вывод о том, что требование от ликвидированного впоследствии кредитора (ООО "АгроМастер") уступлено Захаровой О.П. до ликвидации кредитора, поэтому в связи с заменой кредитора в обязательстве основания для списания кредиторской задолженности в связи с ликвидацией не наступили.

Вместе с тем, суды неполно установили обстоятельства, имеющие существенное значение при решении вопроса о правомерности признания Захаровой О.П. в качестве кредитора по задолженности общества перед ООО "АгроМастер" и прекращения новацией обязательств по договорам купли-продажи между обществом и Захаровой О.П.

Так, суд апелляционной инстанции поддержал позицию суда первой инстанции, который признал примененную налоговой инспекцией методику расчета стоимости чистых активов не соответствующей Порядку оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденному приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 N 10н/03-06ПЗ, и признал правильной методику расчета, примененную ООО "АгроМастер", согласившись с доводом общества о том, что по состоянию на 01.04.2009 на балансе ООО "АгроМастер" учтена нераспределенная прибыль в размере 97 622 тыс. рублей и по решению Захаровой О.П. (единственного участника ООО "АгроМастер") от 24.04.2009 N 4 законно и обоснованно начисление 40 600 тыс. рублей дивидендов, с которых уплачено 3 654 тыс. рублей НДФЛ, но при этом не проверил реальность дивидендов.

Поскольку в зачете встречных денежных требований участвует реальная задолженность общества по приобретенным ТМЦ и дивиденды (исчисленные по методике, с которой не согласна налоговая инспекция), факт выплаты которых не подтвержден платежными документами (а состоялся в виде зачета встречных требований), при новом рассмотрении дела суду необходимо установить все обстоятельства по этому эпизоду с учетом положений постановления N 53 и исследования вопроса о взаимозависимости участников сделок, подлежащих оценке в рамках настоящего дела: общества, ООО "АгроМастер" и Захаровой О.П., которая является учредителем названных юридических лиц, директором общества до 19.01.2009 и финансовым директором общества после 19.01.2009.

Поскольку решение суда и постановление апелляционной инстанции в части приняты по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела, они подлежат отмене с направлением дела в отмененной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть указания кассационной инстанции; устранить допущенные нарушения; установить все фактические обстоятельства по эпизоду неотражения обществом в составе внереализационных доходов 36 946 тыс. рублей; в целях полного и всестороннего исследования всех обстоятельств по указанному эпизоду суду необходимо оценить относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств и доводов участвующих в деле лиц в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и принять решение с учетом требований статьи 170 Кодекса.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 25.11.2013 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2014 по делу N А32-16223/2012 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару от 30.03.2012 N Тум/17 по эпизоду неотражения обществом с ограниченной ответственностью "АгроМастерТрейд" в составе внереализационных доходов 36 946 тыс. рублей и в отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

В остальной части постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2014 по делу N А32-16223/2012 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Драбо

Судьи

Т.Н. Дорогина Т.В. Прокофьева