Особенности налогообложения НИОКР (В. Консетова, "Финансовая газета", N 49, декабрь 2002 г.)

Особенности налогообложения НИОКР

В соответствии с п.п.16 п.3 ст.149 части второй НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) выполнение НИОКР за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций; выполнение НИОКР учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров.

При этом от уплаты налога освобождаются как головные организации, занятые выполнением указанных работ, так и их соисполнители. Основанием для освобождения согласно п.6.14 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.00 г. N БГ-3-03/447 (с изменениями по состоянию на 29.06.01 г. N БГ-3-03/198), являются договор на выполнение работ с указанием источника финансирования, а также письменное уведомление заказчика, которому выделены средства непосредственно из федерального бюджета в адрес исполнителей и соисполнителей, о выделенных ему целевых бюджетных средствах для оплаты вышеуказанных работ. Если средства выделены из бюджетов субъектов Российской Федерации или местных бюджетов, то основанием является справка финансового органа об открытии финансирования этих работ за счет соответствующих бюджетов.

При выполнении НИОКР за счет средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций основанием для освобождения этих работ является договор на выполнение работ с указанием источника финансирования.

Под учреждением науки, выполняющим освобожденные от налога НИОКР, понимается организация любой формы собственности и ведомственной принадлежности, осуществляющая в качестве основной научную и (или) научно-техническую деятельность, подготовку научных работников и действующая в соответствии с учредительными документами научной организации, при наличии в уставе ученого (научного, технического, научно-технического) совета в качестве одного из органов управления. При этом объем научной и (или) научно-технической деятельности должен составлять не менее 70% общего объема выполняемых указанной организацией работ.

Определение научной организации дано также в Федеральном законе от 23.08.96 г. N 127-ФЗ (с изменениями на 29.12.2000 г.) "О науке и государственной научно-технической политике". Кроме того, в п.1 ст.769 ГК РФ установлено, что к научно-исследовательским работам относятся обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а к опытно-конструкторским - разработка образца нового изделия, конструкторской документации на него или новой технологии.

Необходимо отметить, что при отнесении работ к НИОКР следует исходить из характера деятельности, отраженного в конкретных договорах и первичных документах. Например, если полученные опытные образцы и опытные партии предназначены для дальнейшей перепродажи или промышленного использования, то такие партии и образцы могут налоговыми органами рассматриваться как реализация, которая подлежит обложению НДС в порядке, предусмотренном п.1 ст.154 НК РФ.

Согласно п.п.1 п.2 ст.170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные им при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации, не подлежащих налогообложению.

Новая редакция п.4 ст.170 НК РФ устанавливает следующий порядок распределения "входного" НДС: суммы налога, предъявленные продавцами, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций.

Согласно п.4 ст.170 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет "входного" НДС. В противном случае он лишается права учесть данные суммы как в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, так и в составе налоговых вычетов. Учитывая, что споры между налогоплательщиками и налоговыми органами относительно раздельного учета "входного" НДС основываются на субъективных оценках, можно порекомендовать подробно описать способ ведения раздельного учета в учетной политике организации.

Пунктом "к" ст.4 Закона Российской Федерации от 13.12.91 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" установлено, что данным налогом не облагается имущество государственных научных центров, а также научно-исследовательских, конструкторских учреждений (организаций), опытных и опытно-экспериментальных предприятий независимо от организационно-правовых форм и форм собственности, в объеме работ которых научно-исследовательские, опытно-конструкторские и экспериментальные работы составляют не менее 70%. При этом отсутствие свидетельства о государственной аккредитации научной организации не является препятствием для осуществления научной деятельности и для освобождения от уплаты НДС и получения льготы по налогу на имущество предприятий. Такая позиция нашла отражение в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 22.01.01 г. (дело N КА-А40/6321-00), в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 19.10.01 г. (дело N КА-А40/5877-01), а также в письме МНС России от 11.03.01 г. N ВТ-6-04/197.

В соответствии с п.33.6 инструкции МНС России от 4.04.2000 г. N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" строительные, проектные, научно-исследовательские, опытно-конструкторские организации уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог от суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной от выполнения работ собственными силами.

Что касается налога на прибыль, то каких-либо особенностей и специальных льгот по этому налогу для научных организаций не существует.

В. Консетова,

аудитор ООО "АФК-Аудит"

"Финансовая газета", N 49, декабрь 2002 г.