Как исправить ошибку в счете-фактуре поставщика (В.С. Ивасенко, "Российский налоговый курьер", N 14, июль 2003 г.)

Как исправить ошибку в счете-фактуре поставщика

На практике случается, что поставщик выставляет неправильно заполненный счет-фактуру. Чем грозят те или иные погрешности и как их исправить?

Требования к счетам-фактурам

Правила оформления счетов-фактур установлены пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ. В пункте 5 перечислены реквизиты, которые должны присутствовать в счете-фактуре. В пункте 6 - лица, чьи подписи должны стоять на нем.

Форма счета-фактуры приведена в приложении N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила). Они утверждены постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

Предположим, счет-фактура поставщика составлен с нарушением правил, установленных пунктами 5 и 6. Например, отсутствуют какие-либо обязательные сведения или подпись. Тогда налог по счету-фактуре принять к вычету нельзя (п.2 ст.169 НК РФ). Такой счет-фактуру запрещено и регистрировать в книге покупок. Об этом гласит пункт 14 Правил.

Не регистрируются в книге покупок и счета-фактуры с подчистками и помарками (п.29 Правил). Следовательно, НДС по ним не участвует в определении общей суммы налога, предъявляемой к вычету.

Таким образом, во избежание неприятных налоговых последствий нужно тщательно контролировать правильность оформления счетов-фактур. Однако зачастую на практике не просто с ходу определить, есть ошибка или нет.

Ошибка или нет?

Факсимильные подписи

Бывает, что в счете-фактуре, полученном от поставщика, вместо подписей стоят их факсимильные воспроизведения (оттиск, печать на принтере и т.д.). Ошибка это или нет? Да, ошибка.

Пункт 6 статьи 169 НК РФ гласит: счет-фактура "подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами". Полномочия "иных лиц" определяются приказом или доверенностью от имени организации. Если счет-фактуру выставляет предприниматель, он должен подписать его сам, указав реквизиты своего свидетельства о государственной регистрации.

Очевидно, что глагол "подписывается" предполагает собственноручное проставление подписи. Счета-фактуры с факсимильными подписями считаются оформленными с нарушением установленного порядка со всеми вытекающими отсюда последствиями, которые мы назвали выше. Об этом сказано в письме МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - письмо N ВГ-6-03/404).

Наличие печати

Многих налогоплательщиков до сих пор беспокоит вопрос о необходимости печати на счете-фактуре. Вопрос возник год назад, когда вступил в силу Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ, в числе прочих внесший изменения в пункт 6 статьи 169 НК РФ. Действительно, теперь скреплять счет-фактуру печатью организации необязательно. Но не стоит забывать, что печать должна стоять на первичных бухгалтерских документах, которыми оформляется оприходование товарно-материальных ценностей. Специалисты МНС России считают, отсутствие печати на накладных может служить основанием для отказа в принятии НДС по соответствующим товарам к вычету, так как отсутствуют надлежащим образом оформленные первичные документы. Наличия этих документов требует пункт 1 статьи 172 Кодекса.

Сведения о стране происхождения товара

Не менее популярный вопрос: всегда ли должна быть заполнена графа 10 "Страна происхождения" счета-фактуры? Нет, не всегда. В пункте 5 статьи 169 Кодекса четко сказано, что эта графа заполняется только по товарам, страной происхождения которых не является Россия.

Сам собой напрашивается еще один вопрос: а если в счете-фактуре на российский товар в графе 10 все же стоит "Россия"? Является ли это нарушением, достаточным для отказа в принятии НДС к вычету? Да, налоговые органы придерживаются мнения, что формально это нарушение пункта 5 статьи 169 НК РФ. Поэтому лучше получить от поставщика "правильный" счет-фактуру с пустой графой 10.

"Рукописно-машинописное" заполнение

Иногда в полученном счете-фактуре, заполненном с помощью компьютера или печатной машинки, часть записей внесена от руки. Является ли это само по себе нарушением? Нет, не является. Главное, чтобы были соблюдены все требования, установленные статьей 169 НК РФ. Тогда налог по счету-фактуре можно принять к вычету. Даже если счет-фактура заполнен "рукописно-машинописным" способом. Этот вывод подтверждается письмом Управления МНС России по г. Москве от 24.07.2001 N 02-11/33627.

Сведения о грузоотправителе и грузополучателе

Нередко в полученном счете-фактуре на товар пустуют строки 3 "Грузоотправитель и его адрес" и 4 "Грузополучатель и его адрес". Это ошибка: они обязательно должны быть заполнены. Исключение - счета-фактуры по работам и услугам. В них эти строки не заполняются (письмо N ВГ-6-03/404).

По строке 3 счета-фактуры на товар указывается полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами, а также его почтовый адрес. Если продавец и грузоотправитель - одно и то же лицо, в этой строке пишется "он же".

В строке 4 записывается полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтовый адрес.

Если эти строки не заполнены, принять НДС к вычету по такому счету-фактуре нельзя. Такова позиция специалистов МНС России. И она находит подтверждение в арбитражной практике. Так, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа счел неправомерным налоговый вычет по счету-фактуре, не содержащему сведений о грузоотправителе и подписанному лицами, не уполномоченными на это приказом по предприятию (постановление от 31.03.2003 по делу N А13-9262/02-05).

К такому же выводу пришел Федеральный арбитражный суд Центрального округа, рассматривая дело о счете-фактуре, не содержащем сведений о грузоотправителе и ИНН покупателя (постановление от 12.07.2002 по делу N А64-226/02-16).

К числу аналогичных решений относится и постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.08.2002 по делу N 74-1279/02-К2-Ф02-2439/02-С1. Здесь налогоплательщику отказано в принятии к вычету НДС по счету-фактуре, в котором отсутствовали сведения о грузополучателе и грузоотправителе.

Впрочем, отдельные суды подходят к рассмотрению вопросов о нарушении правил заполнения счетов-фактур менее формально. Например, Федеральный арбитражный суд Московского округа в одном из своих решений указал, что незначительные погрешности в оформлении счета-фактуры, не повлекшие недоплату налога в бюджет, не препятствуют получению вычета по НДС. Суд посчитал незначительными погрешностями подписание счета-фактуры не руководителем, а другим лицом без указания должности и полномочий. Судьи также сочли незначительным неправильное заполнение сведений о грузополучателе, если его все же можно идентифицировать (постановление от 18.09.2002 по делу N КА-А41/6187-02).

В другом случае судьи решили не отказывать в применении вычета по НДС по счету-фактуре с неверно указанным ИНН покупателя (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 28.08.2002 по делу N КА-А40/5787-02).

Чью сторону примет тот или иной суд в конкретном споре, сказать заранее невозможно. Поэтому лучший способ оградить себя от негативных налоговых последствий - внимательно читать и выполнять требования статьи 169 НК РФ. Что же делать, если в выставленном счете-фактуре обнаружилась ошибка?

Как исправить ошибку

Прежде всего нужно запомнить, что вносить в счет-фактуру исправления может только тот, кто его выставил. То есть поставщик. Исправления, внесенные покупателем самостоятельно в надежде, что это останется незамеченным, могут быть выявлены в ходе встречной проверки.

Самый простой способ исправить ошибку - попросить поставщика перевыставить счет-фактуру. Лучше, если об этом будет составлен акт, подписанный обеими сторонами. Это обезопасит вас на случай встречной проверки, если поставщик по какой-либо причине не заменит ошибочный счет-фактуру исправленным в своем журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур.

Есть еще один способ - внести исправления непосредственно в ошибочный счет-фактуру. Требования к исправлениям приведены в пункте 29 Правил: ":исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления".

Конечно, ошибки в счете-фактуре лучше исправлять сразу же после его получения. А что если их обнаружила налоговая инспекция в ходе проверки? Тогда сумму НДС по такому счету-фактуре придется исключить из состава налоговых вычетов за налоговый период (месяц или квартал), в котором она была принята к вычету. Такова позиция налоговых органов. Затем восстановленную сумму нужно включить в декларацию за тот период, когда ошибка будет исправлена. Кроме того, в этом случае придется заплатить пени.

Если счет-фактура поступил с опозданием...

Счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней со дня отгрузки товара (п.3 ст.168 НК РФ). Однако случается, что этот срок нарушается. Считается ли такое нарушение "фатальным", то есть основанием для отказа в принятии НДС к вычету? Нет, так как задержка выставления счета-фактуры не является нарушением пункта 5 или 6 статьи 169 Кодекса.

Нередко бывает и так, что счет-фактура поступает значительно позднее даты выписки (например, по вине почты). В каком периоде в этом случае можно принять к вычету НДС: в периоде выставления или фактического получения? В периоде, в котором счет-фактура был фактически получен. Это следует из пункта 1 статьи 172 НК РФ. Он гласит, что вычет производится на основании счета-фактуры. Если счета-фактуры нет - не может быть и вычета. В противном случае, если в ходе налоговой проверки обнаружится, что счет-фактура отсутствует, а НДС тем не менее принят к вычету, налогоплательщику грозит взыскание недоимки, пеней и санкций по статьям 120 и 122 Кодекса.

Проблемы своевременного выставления счетов-фактур могут возникнуть в отдельных отраслях, связанных с непрерывными долгосрочными поставками в адрес одного и того же покупателя. Например, услуги электросвязи, банковские услуги; ежедневная многократная реализация в адрес одного покупателя хлеба и хлебобулочных изделий, скоропортящихся продуктов питания и т.д.

Разъяснения на этот счет даны в письме N ВГ-6-03/404. В нем сказано, что в перечисленных случаях допускается составление счетов-фактур в соответствии с условиями договора поставки, актами сверки осуществленных поставок и выставление счетов-фактур покупателям одновременно с расчетно-платежными документами. Счета-фактуры должны выставляться не реже одного раза в месяц и не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем.

В.С. Ивасенко,

Ведущий эксперт-аудитор,

Аудиторская компания "ЮКОН/эксперты и консультанты"

"Российский налоговый курьер", N 14, июль 2003 г.