Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 декабря 2020 г. N Ф07-13336/20 по делу N А42-8606/2016

15 декабря 2020 г.

Дело N А42-8606/2016

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Журавлевой О.Р., Родина Ю.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Мурманской области Смирновой И.В. (доверенность от 27.12.2019), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску Смирновой И.В. (доверенность от 26.12.2019),

рассмотрев 14.12.2020 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Арктикморнефтегазразведка" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 20.05.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2020 по делу N А42-8606/2016,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Арктикморнефтегазразведка", адрес: 183089, г. Мурманск, ул. Академика Книповича, д. 33, корп. 3, ОГРН 1115190005567, ИНН 5190930843 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (после переименования - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Мурманской области), адрес: 183038, г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 2, ОГРН 1045100220505, ИНН 5199000017 (далее - Инспекция), от 19.08.2016 N 6 в части:

доначисления 5 867 227 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), подлежащего уплате в бюджет за IV квартал 2013 года, начисления 561 330 руб. 16 коп. пеней, 575 838 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), 43 538 руб. штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ (пункты 2.1.2, 2.1.3, 2.1.4, 2.1.5 раздела 2.1 решения);

начисления 587 971 руб. 41 коп. пеней за неисчисление, неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2012 - 2013 годы в срок, установленный НК РФ, 980 899 руб. штрафа (пункты 2.2.5, 2.2.6 раздела 2.2 решения);

уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2013 год на 23 585 769 руб. (пункты 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3 раздела 2.3 решения);

доначисления 118 380 руб. налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за 2012 год, начисления 51 171 руб. 97 коп. пеней (пункты 2.5.1.1, 2.5.1.2, 2.5.1.3 раздела 2.5 решения);

начисления 10 000 руб. штрафа по пункту 1 статьи 120 НК РФ.

К участию в деле в качестве соответчика привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Мурманску (далее - ИФНС по г. Мурманску), адрес: 183038, г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 4.

Решением суда от 20.05.2020, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2020, решение Инспекции признано недействительным в части начисления 142 533 руб. пеней по НДФЛ за 2012, 2013 годы, привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в части штрафа, превышающего 400 000 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в части штрафа, превышающего 200 000 руб.; в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе Общество, указывая на неправильное применение судами норм материального права и нарушение ими норм процессуального права, просит отменить обжалуемые решение и постановление в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительными пунктов 2.1.2, 2.1.3, 2.1.4, 2.1.5 раздела 2.1, пунктов 2.2.5, 2.2.6 раздела 2.2, пунктов 2.3.1, 2.3.2, 2.3.3 раздела 2.3, пунктов 2.5.1.1, 2.5.1.2, 2.5.1.3 раздела 2.5 решения Инспекции, принять по делу новый судебный акт - об удовлетворении заявленных требований.

В отзывах на кассационную жалобу Инспекция и ИФНС по г. Мурманску, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просят оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Определением от 30.11.2020 рассмотрение кассационной жалобы отложено на 14.12.2020.

В связи с заменой судей Соколовой С.В. и Александровой Е.Н. на судей Журавлеву О.Р. и Родина Ю.А. в порядке статьи 18 АПК РФ рассмотрение кассационной жалобы начато с самого начала.

Общество представителя в судебное заседание не направило, что не препятствует рассмотрению кассационной жалобы.

В судебном заседании представитель Инспекции и ИФНС по г. Мурманску возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой 04.07.2016 составлен акт N 5 и 19.08.2016 принято решение N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной: пунктом 1 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения в виде штрафа в размере 10 000 руб.; пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 575 838 руб.; пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС, совершенную умышленно, в виде штрафа в размере 43 538 руб.; статьей 123 НК РФ за неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 1 580 068 руб. Кроме того, Обществу доначислены НДС в сумме 5 867 227 руб., НДПИ в сумме 118 380 руб., начислены пени за неуплату НДС, НДПИ, НДФЛ в установленный законодательством о налогах и сборах срок в общей сумме 1 412 023 руб. 13 коп., а также уменьшены убытки, исчисленные за 2013 год, в размере 23 588 769 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 21.10.2016 N 353 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Считая решение Инспекции в оспариваемой части недействительным, Общество обжаловало его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, доводы сторон, руководствуясь положениями статей 146, 170 - 172, 223-226, 230, 247, 252, 270, 340 НК РФ, разъяснениями, изложенными в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), требования Общества удовлетворил частично, признав решение Инспекции недействительным в части доначисления пеней по НДФЛ за 2012, 2013 годы в сумме 142 533 руб., привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в части штрафа, превышающего 400 000 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в части штрафа, превышающего 200 000 руб. Оснований для удовлетворения требований в остальной части судом первой инстанции не установлено.

С выводами суда согласился суд апелляционной инстанции.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, приходит к следующим выводам.

В пунктах 2.1.2, 2.1.3, 2.1.4 решения Инспекцией сделан вывод о неправомерном включении в состав налоговых вычетов НДС по взаимоотношениям с ЗАО фирма "Дизельсервис", ЗАО "Индустриальный риск", ПАО "ЦКБ "Коралл".

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу подпункта 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ в случае приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 и подпунктом 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком, в частности, в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Судами установлено, что Общество приобрело товары (работы, услуги) для СПБУ "Мурманская" на территории Российской Федерации. При этом СПБУ "Мурманская" использовалось для выполнения работ за пределами территории Российской Федерации, для осуществления операций, не признаваемых объектом обложения НДС.

Суды исследовали и отклонили заявленные Обществом по данному эпизоду доводы, в том числе о том, что часть оборудования не установлена, об использовании приобретенных товаров (работ, услуг) для облагаемых НДС операций.

Изложенные в кассационной жалобе Общества по данному эпизоду доводы не опровергают выводов судов, а направлены на иную оценку представленных доказательств и установление иных фактических обстоятельств спора. Однако суд кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 АПК РФ не наделен полномочиями по переоценке доказательств по делу. Вопрос достоверности, относимости, допустимости и взаимной связи доказательств разрешается судом в каждом конкретном случае исходя из обстоятельств дела, при этом определение круга допустимых и относимых доказательств не входит в число вопросов, рассмотрение которых относится к компетенции суда, рассматривающего дело в порядке кассационного производства.

К установленным обстоятельствам нормы материального права судами применены верно. Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения кассационной жалобы Общества по данному эпизоду не имеется.

В пунктах 2.1.5, 2.3.3 решения Инспекцией сделан вывод о неправомерном включении в состав налоговых вычетов НДС и в состав расходов по налогу на прибыль затрат по взаимоотношениям с ООО "Универсал-Трейдинг".

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

Уменьшение доходов на сумму расходов, а также уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в Постановлении N 53.

В соответствии с пунктами 3 и 4 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления N 53).

Согласно представленным Обществом документам 03.09.2013 был заключен договор N 654/05 с ООО "Универсал-Трейдинг", предметом которого является оказание Исполнителем (ООО "Универсал-Трейдинг") по поручению Заказчика (Общества) консультационных услуг и разработка анализа ремонта буровой установки "Мурманская" для обоснования сроков периодических освидетельствований Российского морского регистра судоходства (далее - РМРС).

Обществом представлены оформленные ООО "Универсал-Трейдинг" документы: счет-фактура от 03.10.2013 N 000115/10сф и акт от 03.10.2013 N 115/10А.

Договор от 03.09.2013 N 654/05, счет-фактура от 03.10.2013 N 000115/10сф, акт от 03.10.2013 N 115/10А со стороны ООО "Универсал-Трейдинг" подписаны генеральным директором Лукьяновой О.Л.

Из объяснений Лукьяновой О.Л., полученных оперуполномоченным по ОВД УЭБ и ПК УТ МВД России по СЗФО, следует, что Лукьянова О.Л. отрицает какое-либо участие в деятельности ООО "Универсал-Трейдинг", подписание документов.

По результатам проведенного почерковедческого исследования экспертом ЭКГ Мурманского ЛО МВД России на транспорте оформлена справка о результатах исследования от 20.06.2016 N 16, согласно которой подписи от имени Лукьяновой О.Л. в договоре от 03.09.2013 N 654/05, счете-фактуре от 03.10.2013 N 000115/10сф, акте от 03.10.2013 N 00115/10А выполнены не Лукьяновой О.Л., а другим лицом.

Среднесписочная численность работников ООО "Универсал-Трейдинг" по состоянию на 17.01.2013 - 1 человек, сведения по форме 2-НДФЛ не представлены; суммы НДС, налога на прибыль организаций, исчисленные за налоговые периоды 2012-2013 к уплате в бюджет, минимальны при значительных оборотах по расчетному счету.

Учитывая данные обстоятельства и проанализировав расчетные операции по счету ООО "Универсал-Трейдинг", сведения о контрагентах данной организации, суды пришли к выводу, что ООО "Универсал-Трейдинг" не осуществляло реальной хозяйственной деятельности, не имело возможности выполнить договор от 03.09.2013 N 654/05. Кроме того, договор, акт от 03.10.2013 и счет-фактура от 03.10.2013 N 000115/10сф подписаны неустановленным лицом и содержат недостоверные сведения.

Также исследовав представленные РМРС классификационные свидетельства на СПБУ "Мурманская" и пояснения РМРС, показания сотрудника Общества Андрюшкина Ю.В., суды пришли к выводу об отсутствии у Общества необходимости в спорных работах (услугах).

Учитывая установленные обстоятельства, формальное составление документов по отношениям с ООО "Универсал-Трейдинг", без реального осуществления хозяйственных операций, Общество необоснованно включило в состав расходов затраты в размере 938 136 руб., предъявило к вычету НДС в сумме 108 846 руб. Оснований для вывода о проявлении Обществом должной осмотрительности при выборе контрагента суды не нашли.

Выводы судов по данному эпизоду соответствуют материалам дела, содержат достаточно полную оценку представленных доказательств и доводов сторон. К установленным обстоятельствам нормы материального права судами применены верно.

Изложенные в кассационной жалобе доводы Общества о необходимости и реальности спорных хозяйственных операций, о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, направлены на иную оценку представленных по делу доказательства, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

При таком положении оснований для удовлетворения кассационной жалобы по данному эпизоду не имеется.

В пункте 2.1.5 решения Инспекцией сделан вывод о перечислении Обществом сумм исчисленного и удержанного НДФЛ с нарушением установленного законодательством срока. Инспекция начислила Обществу пени и привлекла Общество к ответственности по статье 123 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленными налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3 статьи 226 НК РФ).

На основании пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать исчисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом) (пункт 2 статьи 223 НК РФ).

Как указано в абзаце 1 пункта 6 статьи 226 НК РФ, налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счет налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Судами с учетом вышеуказанных положений и исследования представленных доказательств установлено, что Общество допускало случаи перечисления в бюджет исчисленного и удержанного НДФЛ с нарушением установленного законодательством срока.

С учетом проведенной в ходе судебного разбирательства сверки, исследования расчета пени, решение Инспекции по данному эпизоду признано судами недействительным в части доначисления 142 533 руб. (799 521 руб. - 656 988 руб.) пеней по НДФЛ. Штраф по статье 123 НК РФ, который, с учетом произведенного перерасчета составил 1 287 536 руб., судами снижен до 400 000 руб.

Доводы Общества о пропуске Инспекцией предельного срока взыскания пени по НДФЛ являлись предметом рассмотрения судов и получили надлежащую оценку.

Суды обоснованно указали, что из положений статей 32, 70, 80, 82, 87, 88, 89, 230 НК РФ не следует, что у Инспекции имелась обязанность по проверке предоставляемых Обществом справок по форме 2-НДФЛ. Справка по форме 2-НДФЛ не является декларацией или расчетом для целей осуществления налогового контроля. Кроме того, сведения, отражаемые в справках по форме 2-НДФЛ, на момент их представления в Инспекцию не позволяли определить действительную обязанность налогового агента по перечислению НДФЛ, исчислить размер пеней исходя из суммы задолженности по налогу в отношении каждого периода просрочки (включая дату выплаты дохода), исчислить штраф.

Изложенные Обществом в кассационной жалобе доводы по данному эпизоду подлежат отклонению, поскольку не опровергают выводы судов, основаны на ошибочном толковании положений НК РФ и направлены на переоценку представленных доказательств.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения жалобы Общества по данному эпизоду не имеется.

В пунктах 2.5.1.1 - 2.5.1.3 решения Инспекцией сделан вывод о занижении Обществом НДПИ в связи с тем, что Общество при определении расчетной стоимости полезного ископаемого "песок строительный" в соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ не учло ряд расходов.

Как следует из материалов дела, Общество в проверяемом периоде, на основании договора от 21.09.2009 N 2/2009 арендовало земельный участок, находящийся в государственной собственности, на котором осуществляло добычу полезного ископаемого "песок строительный".

Данное полезное ископаемое не реализовывалось, а использовалось Обществом для собственных нужд, в связи с чем налоговая база должна определяться в соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ.

Пунктом 4 статьи 340 НК РФ предусмотрено, что в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого, указанный в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 Кодекса, то есть исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Расчетная стоимость добытого полезного ископаемого, как следует из пункта 4 статьи 340 НК РФ, определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Общество при определении расчетной стоимости полезного ископаемого "песок строительный" не учло расходы по арендной плате за земельный участок и не в полном объеме учло расходы: по оплате труда водителей спецтехники, работающей на добыче песка; отчисления от заработной платы водителей спецтехники, работающей на добыче песка; расходы по начисленной налоговой амортизации основных средств, задействованных при добыче песка; расходы на бензин, дизельное топливо, масла, израсходованные задействованными при добыче песка машинами.

Исследовав документы в отношении использованной при добыче песка техники, табели учета рабочего времени, лицевые карточки по учету заработной платы, акты оперативного учета добытого песка, суды согласились с позицией Инспекции о непосредственной связи спорных расходов с добычей песка и необходимости их учета при определении налоговой базы по данному полезному ископаемому. Произведенный Инспекцией расчет налога признан судами соответствующим положениям пункта 4 статьи 340 НК РФ.

Оснований для переоценки выводов судов по данному эпизоду суд округа не находит. Выводы судов сделаны с учетом оценки представленных доказательств, в достаточной степени мотивированы. К установленным обстоятельствам нормы материального права судами применены верно.

Изложенные в кассационной жалобе доводы фактически повторяют позицию Общества по спору, выводы судов не опровергают, в связи с чем подлежат отклонению.

В пунктах 2.3.1 и 2.3.2 решения Инспекцией сделан вывод о необходимости исключения из состава расходов за 2013 год сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон (пункт 2.3.1 решения), и сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 38 работникам при увольнении по собственному желанию в связи с выходом на пенсию (пункт 2.3.2 решения).

В ходе проведения проверки Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде Общество при расторжении трудовых договоров с 54 работниками по соглашению сторон (пункт 1 статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ)) начисляло и выплачивало им единовременное вознаграждение; 38 работникам Общества была произведена единовременная денежная выплата в связи с выходом на пенсию, предусмотренная коллективным договором.

В целях налогообложения прибыли Общество данные выплаты учло в расходах.

Отказывая в удовлетворении требований по данным эпизодам, суды исходили из отсутствия обоснования Обществом экономической целесообразности увольнения каждого конкретного работника по соглашению сторон и спорных выплат при увольнении. При этом суды учли, что ряд работников после увольнения по соглашению сторон выполнял для Общества работы в рамках гражданско-правовых отношений. В отношении выплат в связи с выходом на пенсию, предусмотренных коллективным договором, судами указано на отсутствие их связи с результатами трудовой деятельности. Суды пришли к выводу, что рассматриваемые расходы являются необоснованными, не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ.

Данные выводы судов не могут быть признаны в достаточной степени обоснованными и правильными исходя из следующего.

Согласно положениям пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных расходов - экономически оправданных затрат, оценка которых выражена в денежной форме, - при условии, что эти затраты документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности (Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 8905/10, от 25.02.2010 N 13640/09).

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Следовательно, для признания экономически оправданными расходами выплат работникам, увольняемым, в том числе по соглашению сторон, значение имеет деловая цель - намерение получить положительный экономический эффект в связи с увольнением конкретного работника, в том числе, вследствие уменьшения или изменения структуры персонала, замены работников и т.п.

В отношении трех работников Общества (Ванькова В.И., Лимонов Ю.А., Болод В.А.) судами установлено, что дополнительные соглашения к трудовым договорам предусматривали компенсацию при увольнении в размере двенадцати средних заработков. Однако какую фактически получили компенсацию данные работники, судами не установлено. Также из судебных актов по делу не следует, что произведенные Обществом выплаты остальным работникам не сопоставимы с обычными расходами работодателя, производимыми в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации применительно к статье 180 ТК РФ.

Установленные судами обстоятельства, в том числе факт последующего выполнения уволенными сотрудниками работ (услуг) по гражданско-правовым договорам не давали оснований для того, чтобы изменять квалификацию произведенных обществом выплат, рассматривая их не в качестве выходных пособий, выполняющих функцию защиты работника от временной потери дохода до трудоустройства, а в качестве личного обеспечения работников, предоставляемого за счет бывшего работодателя ("золотые парашюты"), материальной помощи и иных аналогичных выплат, не связанных по своей природе с экономической деятельностью налогоплательщика и не учитываемых в целях налогообложения прибыли согласно пунктам 25 и 49 статьи 270 НК РФ.

Вопреки выводам судов, бремя раскрытия доказательств (методик, принципов), обосновывающих природу произведенной выплаты и ее экономическую оправданность, могло быть возложено на Общество лишь при значительном размере таких выплат, их явной несопоставимости обычному размеру выходного пособия, на которое в соответствии со статьей 178 ТК РФ вправе рассчитывать увольняемый работник. Кроме того, экономическая оправданность выплат также может быть оценена с точки зрения длительности трудового стажа работника, внесенного им трудового вклада и иных обстоятельств, характеризующих трудовую деятельность работника, подлежащих установлению налоговым органом.

Аналогичная правовая позиция изложена в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.09.2016 N 305-КГ16-5939, закреплена в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2016), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, а также в Определениях от 20.02.2018 N 305-КГ17-15790, от 20.02.2017 N 305-КГ16-17247, от 27.03.2017 N 305-КГ16-18369, от 28.03.2017 N 305-КГ16-16457.

В соответствии с правовой позицией, высказанной Верховным Судом Российской Федерации в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам от 22.11.2017 N 305-КГ17-10287, размер произведенных выплат каждому работнику при расторжении трудового договора, не превышающий шести - восьми среднемесячных заработков сопоставим с обычными расходами работодателя, производимыми в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации применительно к статье 180 ТК РФ.

Учитывая изложенное выводы судов в отношении выплат 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон не могут быть признаны правильными и в достаточной степени обоснованными.

В отношении выплат 38 работникам в связи с выходом на пенсию судами указано на отсутствие их связи с результатами трудовой деятельности, их социальный, а не производственный характер. Учитывая данные обстоятельства и положения пункта 25 статьи 270 НК РФ, в соответствии с которыми при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются также расходы в виде надбавок к пенсиям, суды не нашли оснований для удовлетворения требований Общества.

Вместе с тем, при рассмотрении спора Общество указывало, что часть работников (17 из 38) подлежала сокращению и фактически увольнялась в связи с сокращением штата после получения уведомлений о предстоящем сокращении. Оценка данному доводу Общества судами не дана.

Учитывая изложенное, выводы судов о том, что рассматриваемые расходы в полном объеме не отвечают требованиям статьи 252 НК РФ не могут быть признаны в достаточной степени обоснованными.

Принимая во внимание вышеизложенное, кассационная инстанция считает, что решение суда и постановление апелляционного суда в части отказа в удовлетворении требований Общества по данным эпизодам (пункты 2.3.1 и 2.3.2 решения Инспекции), подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

При новом рассмотрении суду необходимо учесть изложенное, рассмотреть требования Общества в отношении выплат 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон с учетом вышеуказанных правовых позиций и критериев, определенных Верховным Судом Российской Федерации, в отношении выплат 38 работникам в связи с выходом на пенсию - с учетом всех доводов, заявленных Обществом в ходе судебного разбирательства, имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам в их совокупности, после чего разрешить спор с правильным применением норм права.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 20.05.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2020 по делу N А42-8606/2016 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 19.08.2016 N 6 по эпизодам исключения из состава расходов за 2013 год сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 54 работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон (пункт 2.3.1 решения), и сумм единовременных вознаграждений, выплаченных 38 работникам при увольнении по собственному желанию в связи с выходом на пенсию (пункт 2.3.2 решения).

В указанной части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

В остальной части решение Арбитражного суда Мурманской области от 20.05.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2020 по делу N А42-8606/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества "Арктикморнефтегазразведка" - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

С.В. Лущаев О.Р. Журавлева Ю.А. Родин