Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 августа 2023 г. N Ф07-9062/23 по делу N А21-2829/2021

23 августа 2023 г.

Дело N А21-2829/2021

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Родина Ю.А., Савицкой И.Г.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Плавит" Фильковского С.Е. (доверенность от 06.02.2023 N 2), от Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области Наталич Н.В. (доверенность от 04.08.2023 N 33-07/53939),

рассмотрев 22.08.2023 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2023, общества с ограниченной ответственностью "Плавит" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2023 по делу N А21-2829/2021,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Плавит", адрес: 236010, Калининград, ул. Сосновый Бор, д. 13, ОГРН 1053903305730, ИНН 3906143412 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду, адрес: 236006, Калининград, Дачная ул., д. 6, ОГРН 1043905000017, ИНН 3906110008 (далее - Инспекция), от 14.12.2020 N 6373 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 38 593 768 руб. 35 коп. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 6 893 839 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафов по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по взаимоотношениям с ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол", доначисления 5 973 381 руб. 20 коп. налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по взаимоотношениям с ООО "Лимбург", начисления штрафов в размере, превышающем 500 000 руб.

Решением суда первой инстанции от 10.08.2022 в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 20.04.2023 в порядке статьи 48 АПК РФ произведена замена Инспекции на ее правопреемника - Управление ФНС России по Калининградской области, адрес: 236017, Калининград, Каштановая аллея, д. 28, ОГРН 1043902500069, ИНН 3905012784 (далее - Управление).

Этим же постановлением суд апелляционной инстанции отменил решение от 10.08.2022 в части отказа в удовлетворении требования Общества о признании недействительным решения Инспекции о доначислении 5 973 381 руб. 20 коп. налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Лимбург", начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, признал решение Инспекции в данной части недействительным, в остальной части оставил решение от 10.08.2022 без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 10.08.2022 и постановление от 20.04.2023 в части отказа в удовлетворении требований Общества, принять по делу в данной части новый судебный акт - о признании недействительным решения Инспекции о доначислении 38 593 768 руб. 35 коп. налога на прибыль, 6 893 839 руб. НДС, начислении соответствующих сумм пеней и штрафов по пункту 3 статьи 122 НК РФ по взаимоотношениям с ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол", начислении штрафов в размере, превышающем 500 000 руб., или направить дело в указанной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Как указал податель кассационной жалобы, суды двух инстанций не учли правовую позицию, приведенную в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005, согласно которой, если в цепочку поставщиков товаров включены "технические" компании и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями; Инспекция в ходе налоговой проверки установила, что упаковочные материалы в действительности приобретались у иностранных производителей и отгружались Обществу напрямую; у Инспекции имелись документы, необходимые для установления реальных налоговых обязательств Общества, позволявшие определить лиц, в действительности поставивших Обществу упаковочные материалы; поскольку Инспекция в ходе налоговой проверки не учла реально понесенные Обществом расходы, учитываемые в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, Общество представило расчет своих действительных налоговых обязательств по данному налогу и НДС по сделкам со спорными контрагентами, который Инспекция не опровергла; Инспекция неправомерно не учла при определении налоговых обязательств Общества по НДС суммы данного налога, фактически уплаченные ООО "Мегамол", ООО "Людвигсбург".

В отзыве на кассационную жалобу Общества Управление просит оставить ее без удовлетворения.

Управление в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права, несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить постановление от 20.04.2023 в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении Обществу 5 973 381 руб. 20 коп. налога на прибыль, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа по взаимоотношениям с ООО "Лимбург", принять по делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении требований Общества в данной части.

Как указало в кассационной жалобе Управление, в ответ на направленное в ходе налоговой проверки требование Инспекции Общество не представило договор уступки права (требования) от 31.05.2018 N 2 (далее - Договор N 2), заключенный ООО "Лимбург" и Бахматовичем Валерием Эдмундовичем; апелляционный суд не учел, что в ходе проведенного в рамках налоговой проверки опроса (акт опроса от 11.12.2019) Бахматович В.Э. не подтвердил факт заключения Договора N 2; суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание нотариально заверенный протокол допроса Бахматовича В.Э. от 03.08.2020, поскольку указанное лицо дало противоположные показания по вопросу заключения Договора N 2; обстоятельства рассмотрения дела N А21-2529/2020, в рамках которого с Общества в пользу Бахматовича В.Э. взыскано 29 866 906 руб. 45 коп. задолженности, не имеют значения для рассмотрения налогового спора; на момент заключения Договора N 2 ООО "Лимбург" находилось в процедуре банкротства, факт уплаты Бахматовичем В.Э. ООО "Лимбург" денежных средств по Договору N 2 подтвержден только квитанцией о приеме наличных, что противоречит положениям Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон N 127-ФЗ).

Общество в отзыве на кассационную жалобу Управления просит оставить ее без удовлетворения.

Определением суда кассационной инстанции от 08.08.2023 судебное разбирательство в порядке, предусмотренном статьей 158 АПК РФ, отложено на 22.08.2023.

Рассмотрение кассационной жалобы продолжено 22.08.2023 тем же составом суда.

В судебном заседании представители Общества и Управления поддержали доводы кассационных жалоб представляемых ими сторон, возражали против удовлетворения кассационной жалобы другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 Инспекция 01.06.2020 составила акт N 1668 и с учетом возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля 14.12.2020 вынесла решение N 6373 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу доначислено 93 264 310 руб. налога на прибыль и НДС, начислено 35 237 219 руб. 70 коп. пеней по указанным налогам, Общество привлечено к налоговой ответственности по пунктам 1, 3 статьи 122 НК РФ в виде взыскания в общей сложности 7 186 035 руб. 20 коп. штрафов (с учетом их снижения Инспекцией в 4 раза).

Решением Управления от 05.03.2021 06-11/05600 решение Инспекции отменено в части начисления Обществу 5 389 526 руб. 40 коп. штрафов (размер штрафов снижен Управлением до 1 796 508 руб. 80 коп.), в остальной части апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись частично с решением Инспекции, Общество оспорило его в судебном порядке.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных Обществом требований.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требования Общества о признании недействительным решения Инспекции о доначислении 5 973 381 руб. 20 коп. налога на прибыль, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа по взаимоотношениям с ООО "Лимбург", в данной части требование Общества удовлетворил, в остальной части оставил решение от 10.08.2022 без изменения.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационных жалоб, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, пришла к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в проверенном периоде Общество производило сыры и сырные продукты. В оспариваемом решении Инспекция указала, что в цехе Общества, расположенном по адресу: Калининградская обл., Багратионовский р-н, пос. Чехово, Школьная ул., д. 1А, до налогоплательщика производство сыра и сырных продуктов осуществляло ликвидированное 20.09.2019 по итогам процедуры банкротства ООО "Сыродельная компания "Витако" (далее - Компания), статус учредителя которого с 17.07.2013 по 05.04.2017 имела Луференко Кристина Олеговна - супруга руководителя Общества.

Инспекция установила, что в проверенном периоде Общество использовало импортные упаковочные и иные материалы, которые были ввезены и поставлены Обществу напрямую взаимозависимыми и подконтрольными ему ООО "Дельфа", ООО "Менодика", ООО "Офир", ООО "Палмира", ООО "Ригель", применявшими упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) и не являвшимися плательщиками НДС. С целью завышения вычетов по НДС Общество создало формальный документооборот с контрагентами 1-го звена - ООО "Людвигсбург", ООО "Орион", фактически не поставлявшими Обществу упаковочные материалы.

Кроме того, Инспекция пришла к выводу о ведении Обществом финансово-хозяйственной деятельности с привлечением подконтрольного ООО "Мегамол" с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В пункте 2.1 оспариваемого решения приведен вывод о неправомерном - в нарушение подпунктов 1, 2 пункта 2 статьи 54.1, пункта 1 статьи 171, статьи 172 НК РФ - предъявлении Обществом к вычету в общей сложности 41 067 596 руб. НДС по сделкам с ООО "Людвигсбург", ООО "Орион", ООО "Мегамол".

При этом Общество в направленном Управлению в ходе рассмотрения апелляционной жалобы на решение Инспекции заявлении от 16.02.2021 вх.

N 07258 признало обоснованным вывод Инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком 1 052 542 руб. 37 коп. вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Орион".

В ходе налоговой проверки в подтверждение правомерности предъявления к вычету сумм НДС по сделкам с ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол" Общество представило Инспекции договоры поставки с ООО "Людвигсбург" от 27.09.2016 б/N , от 03.11.2016 N 1, с ООО "Мегамол" от 03.03.2017 N 03-03 ФЛ, от 06.03.2017 N 06-03 ЧБ, от 20.03.2017 N 02-03 КК, от 30.03.2017 N 30-03 ЭТ, от 03.04.2017 N 01-04 ММ, от 05.04.2017 N 05-04 Ф, от 27.04.2017 N 27-04 ПЦ, от 15.05.2017 N 15-05 ПЛ, от 09.01.2018 N 09-01 PL, счета-фактуры, товарные накладные, акты сверок взаимных расчетов с ООО "Людвигсбург".

В оспариваемом решении Инспекции содержится вывод о неправомерном (в отсутствие реальных хозяйственных операций) применении Обществом в проверенном периоде налоговых вычетов по НДС по сделкам с ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол", умышленно включенными налогоплательщиком в число поставщиков, о создании Обществом и указанными контрагентами формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты; вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к его оформлению, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Поскольку применение налоговых вычетов по НДС направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, то правомерность предъявления вычетов по НДС подлежит доказыванию именно налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 НК РФ.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС, не должны исходить из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

При рассмотрении дела суды приняли во внимание совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств, подтвержденных представленными Инспекцией доказательствами и свидетельствующих о неправомерном предъявлении Обществом к вычету сумм НДС по хозяйственным операциям с ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол".

В ходе налоговой проверки Инспекция письмом от 16.09.2019 N 10-09/23598 запросила у Калининградской торгово-промышленной палаты копии экспертных заключений, выданных Обществу в 2016 - 2018 годах на произведенную и реализованную на территории Калининграда продукцию.

Из представленных Калининградской торгово-промышленной палатой документов (заявок Общества на проведение экспертиз, актов экспертиз) следует, что закупленные Обществом упаковочные и иные материалы ввезли в Калининградскую область ООО "Дельфа", ООО "Менодика", ООО "Офир", ООО "Палмира", ООО "Ригель", применявшие УСН и не являвшиеся плательщиками НДС.

Руководителем перечисленных организаций являлся Семенин Валерий Иванович - супруг родной сестры Луференко К.О. Контракты с иностранными поставщиками упаковочных материалов Metalimex A.S., Lacriux - Jpakowania SP.ZO.O., UAB Aurika, Wipak Polska SP.ZO.O, UAB Smurfit Kappa Baltik, UAB Garsu Pasaulis, Fosfa A.S. заключили ООО "Дельфа", ООО "Менодика", ООО "Офир", ООО "Палмира", ООО "Ригель". При этом, как установлено в ходе налоговой проверки, контактным лицом по внешнеторговым контрактам от имени перечисленных организаций являлся Гречушников Александр Алексеевич (с сентября 2016 года - начальник отдела закупок Общества).

Поставка упаковки осуществлялась исключительно для Общества, поскольку, как установила Инспекция на основании документов, полученных по внешнеторговым сделкам от акционерного общества "Коммерческий банк "Энерготрансбанк" (далее - Банк), на поставленные материалы был нанесен логотип "Витако", права на который принадлежат Луференко К.О.

Как установила Инспекция, на материалы, ввезенные на территорию Калининградской области, ООО "Дельфа", ООО "Менодика", ООО "Офир", ООО "Палмира", ООО "Ригель" составляли формальные (в отсутствие реальных хозяйственных операций) товарные накладные на их передачу ООО "Триптис", ООО "Инсар".

Инспекция и суды установили, что ООО "Триптис", ООО "Инсар" не представляли налоговую и бухгалтерскую отчетность, их расчетные счета были закрыты задолго до оформления товарных накладных на передачу материалов в адрес ООО "Людвигсбург". Опрошенный в ходе налоговой проверки руководитель ООО "Инсар" Балашов Алексей Олегович (акт опроса от 21.11.2019) сообщил, что являлся номинальным руководителем данной организации, зарегистрировал ее за вознаграждение, фактически руководства его финансово-хозяйственной деятельностью не осуществлял.

Руководивший ООО "Триптис" Макаревич Евгений Александрович на допрос в Инспекцию не явился, в проверенном периоде был трудоустроен в государственном автономном учреждении Калининградской области "Калининградский областной музыкальный театр".

ООО "Дельфа", ООО "Палмира" не перечисляли денежных средств на счет ООО "Триптис".

Инспекция установила транзитное движение денежных средств на счетах Общества и ООО "Людвигсбург", при этом организации, которым поступали денежные средства от ООО "Людвигсбург", не заявлены последним в качестве поставщиков. Поступавшие от Общества на расчетный счет ООО "Людвигсбург" денежные средства в течение 1 - 3 дней перечислялись на счет ООО "Штольберг", не представлявшего бухгалтерскую и налоговую отчетность, а впоследствии в течение 1 - 2 дней - на счета ООО "Дельфа", ООО "Менодика", ООО "Офир", ООО "Палмира", ООО "Ригель". Со счетов перечисленных организаций денежные средства перечислялись иностранным производителям упаковочных материалов. ООО "Штольберг" в ответ на требование Инспекции не представило документов по взаимоотношениям с ООО "Людвигсбург", ООО "Дельфа", ООО "Палмира", ООО "Ригель".

ООО "Штольберг" не было заявлено в книге покупок ООО "Людвигсбург" в качестве поставщика.

Инспекция установила совпадение IP-адресов устройств, с которых

ООО "Дельфа", ООО "Менодика", ООО "Офир", ООО "Палмира", ООО "Ригель" осуществляли доступ в Интернет-банк для проведения транзакций по счетам. При этом на основании полученных от Банка сведений Инспекция установила выдачу сертификатов ключей электронных подписей перечисленных организаций Семенину В.И. и главному бухгалтеру Общества Клименко Светлане Константиновне.

Инспекция и суды двух инстанций установили факт неоплату Обществом товаров, поставленных согласно документам налогоплательщика по договору от 27.09.2016 б/N ; по договору от 03.11.2016 N 1 Общество оплатило товары не в полном объеме (на 31.12.2018 задолженность Общества перед ООО "Людвигсбург" составляла 34 536 798 руб. 90 коп.).

Решением Арбитражного суда Калининградской области от 04.02.2019 года по делу N А21-14542/2018 ООО "Людвигсбург" признано несостоятельным (банкротом), определением от 13.08.2019 по тому же делу в отношении его завершено конкурсное производство, при этом имущество у должника не выявлено, требования кредиторов не погашены. Задолженность Общества перед ООО "Людвигсбург" за поставленные товары в ходе конкурсного производства не взыскивалась, несмотря на ее значительный размер по состоянию на 31.12.2018.

Как установила Инспекция, закупавшиеся у иностранных поставщиков упаковочные материалы, на поставку которых от имени ООО "Мегамол" были оформлены товарные накладные, фактически доставлялись напрямую на склад Общества; ООО "Мегамол" было создано незадолго до заключения первого договора поставки с Обществом; согласно сведениям из федерального информационного ресурса "Таможня-Ф" ООО "Мегамол" импортировало товар на территорию Калининградской области в таможенной процедуре свободной таможенной зоны в интересах Общества и за его счет, НДС при ввозе товаров не уплачивало; стоимость материалов в счетах-фактурах, оформленных ООО "Мегамол", ниже стоимости, по которой это Общество приобретало материалы у иностранных поставщиков.

Судами установлено отсутствие у ООО "Мегамол" транспортных и основных средств, персонала, ненахождение данной организации по юридическому адресу; руководивший в проверенном периоде ООО "Мегамол" Румянцев Александр Николаевич на допрос в Инспекцию не явился; Общество и ООО "Мегамол" осуществляли доступ в Интернет для входа в систему "Банк-Клиент" с устройств, имевших один IP-адрес; единственным покупателем ООО "Мегамол" являлось Общество, поступавшие в проверенном периоде на счет ООО "Мегамол" от налогоплательщика денежные средства в течение 1 - 3 дней перечислялись на покупку иностранной валюты с целью приобретения импортных материалов, оплату транспортных услуг, уплату таможенных платежей.

На основании выписки о движении денежных средств на расчетном счете ООО "Мегамол" Инспекция установила организации и индивидуальных предпринимателей, оказывавших транспортные услуги названному контрагенту (ООО "Нау-Транс", ООО "ТК Макс", ООО "СамМед-Авто", Лиманский Владимир Иванович, Нант Павел Федорович, Никитина Виктория Игоревна), которые представили договоры на оказание транспортных услуг, акты оказанных услуг, счета на оплату, заявки, международные товарно-транспортные накладные (далее - CMR) в подтверждение выгрузки товаров на склад, расположенный по адресу: Калининград, Камская ул., д. 82, находящийся в собственности ООО "Какао Юнион Недвижимость". В ответ на требование Инспекции последнее представило сведения об арендаторах складов по указанному адресу, в соответствии с которыми ООО "Мегамол" склады не арендовало, склады N 7, 8 с 12.12.2015 по 01.03.2016 арендовала Компания, а после указанной даты и в проверенном Инспекцией периоде - Общество. Данные обстоятельства подтверждены информацией о движении денежных средств на счете налогоплательщика.

В представленных перевозчиками CMR за получение товара расписывались сотрудники Общества Молотивский Юрий Яковлевич (кладовщик), Кадыков Юрий Александрович (кладовщик производства), Грищенко Владимир Иванович (курьер-снабженец) и индивидуального предпринимателя Луференко К.О.: Громов В.И., Кипчаков А.А.

Инспекцией в ходе проверки собраны и представлены в материалы дела доказательства, свидетельствующие о включении Обществом ООО "Мегамол", ООО "Людвигсбург" в цепочку поставщиков упаковочных материалов с целью необоснованного предъявления к вычету сумм НДС.

Вывод Инспекции и судов о нереальности хозяйственных операций Общества со спорными контрагентами сделан на основании совокупности установленных Инспекцией в ходе проверки обстоятельств и имеющихся в материалах дела доказательств.

Вопреки позиции Общества, в нарушение положений статьи 65 АПК РФ в ходе судебного разбирательства оно не опровергло представленных Инспекцией доказательств, подтверждающих отсутствие у спорных контрагентов объективных условий и реальной возможности для поставки товаров, а также не доказало действительного исполнения ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол" обязательств по договорам поставок.

В кассационной жалобе Общество по существу не оспаривает установленные Инспекцией и судами двух инстанций обстоятельства, свидетельствующие о нереальности его хозяйственных операций с ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол".

Суды пришли к обоснованным выводам о доказанности Инспекцией создания Обществом и спорными контрагентами формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды, об отсутствии у Общества права на предъявление к вычету сумм НДС по хозяйственным операциям с ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол".

В уточненном заявлении, поданном в суд первой инстанции, Общество указало уплаченные ООО "Мегамол", ООО "Людвигсбург" в бюджет суммы НДС (6 431 374 руб. и 462 465 руб.), которые, по мнению налогоплательщика, необоснованно не были учтены Инспекцией при определении налоговых обязательств Общества по НДС по итогам налоговой проверки.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 указанного Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Как обоснованно отметили суды двух инстанций, исчисленные ООО "Мегамол", ООО "Людвигсбург" по итогам финансово-хозяйственной деятельности и уплаченные в бюджет суммы НДС представляют собой разницу между суммой НДС, исчисленной с реализации товаров (работ, услуг), и суммой налоговых вычетов по названному налогу.

Из материалов налоговой проверки следует, что Инспекция установила указанных в книгах покупок ООО "Людвигсбург" за IV квартал 2016, I, II кварталы 2017 года контрагентов, по которым данной организацией предъявлены налоговые вычеты по НДС: ООО "Лайтпро", ООО "Нанометаллактив", ООО "Океан Флот", наличие у них признаков "технических" компаний, отсутствие материальных ресурсов для ведения хозяйственной деятельности, персонала, исчисление налогов к уплате в бюджет в минимальных размерах или представление деклараций по НДС с нулевыми показателями (ООО "Океан Флот", ООО "Нанометаллактив").

Кроме того, Инспекция и суды установили, что контрагентами ООО "Мегамол", за счет которых данной организацией сформированы налоговые вычеты по НДС, являлись ООО "Стройальянс", ООО "Лайтпро", ООО "Нанометаллактив", ООО "Гранд Мастер", ООО "Торговый Дом Промгазресурс", ООО "МДС-Сервис", ООО "Вега", ООО "Людвигсбург", ООО "Балтлит", ООО "Портаросса", ООО "БС Инвестмент", имеющие признаки "фирм-однодневок".

Перечисленные организации не имели материально-технических ресурсов, персонала для осуществления экономической деятельности, представляли нулевые декларации по НДС, не исполняли требования налоговых органов.

Общество не доказало обоснованность уплаченных ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол" в бюджет сумм НДС и правомерность заявленных данными организациями сумм налоговых вычетов.

При таких обстоятельствах суды двух инстанций правомерно отклонили довод Общества о необходимости учета при определении его налоговых обязательств по НДС сумм данного налога, уплаченных ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол", и правомерно отказали в удовлетворении требования Общества о признании недействительным решения Инспекции о доначислении сумм НДС, начислении соответствующих сумм пеней и штрафов по взаимоотношениям с ООО "Мегамол", ООО "Людвигсбург".

В пунктах 2.2.1.1, 2.2.1.2 решения от 14.12.2020 N 6373 Инспекция указала на неправомерное включение Обществом в 2016, 2017 годах в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, соответственно 38 005 566 руб. и 47 382 227 руб. стоимости материалов, приобретенных согласно документам налогоплательщика у ООО "Людвигсбург". Инспекцией в ходе налоговой проверки была установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о создании Обществом и ООО "Людвигсбург" формального документооборота с целью искусственного увеличения расходов по налогу на прибыль и получения необоснованной налоговой выгоды.

В уточненном заявлении о признании недействительным решения Инспекции Общество указало суммы налога на прибыль, необоснованно доначисленные Инспекцией по эпизодам взаимоотношений с ООО "Мегамол", ООО "Людвигсбург", с учетом реально понесенных, обоснованных и документально подтвержденных Обществом, по его мнению, расходов.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

В то же время, если в цепочку поставщиков товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставщиков товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Как установили суды и видно из материалов дела, Общество представило расчет понесенных им расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, который основан на сведениях из грузовых таможенных деклараций, банковских выписках о движении денежных средств на рублевых и валютных счетах фактических исполнителей сделок по приобретению упаковочных материалов.

В ходе налоговой проверки установлено и Обществом не опровергнуто, что фактически ввоз на территорию Калининградской области упаковочных материалов, поступление которых оформлено по документам, полученным налогоплательщиком от ООО "Людвигсбург", осуществили взаимозависимые ООО "Дельфа", ООО "Менодика", ООО "Офир", ООО "Палмира", ООО "Ригель".

Право на учет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны, раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке.

В настоящем деле такие лица Инспекцией установлены. В распоряжении Инспекции имелись все сведения по сделкам, а именно: грузовые таможенные декларации, платежные поручения вышеуказанных организаций на оплату товара иностранным контрагентам, товарные накладные.

Инспекция не оспорила и не указала в своем решении, что фактически упаковочные материалы, приобретенные согласно документам налогоплательщика у ООО "Людвигсбург", не были приняты Обществом к учету, не оприходованы в бухгалтерском учете и не использованы при производстве продукции.

В пунктах 2.2.1.2, 2.2.1.3 решения N 6373 Инспекция указала на неправомерное включение Обществом в 2017, 2018 годах в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, соответственно 88 046 352 руб. и 51 835 056 руб. стоимости материалов, приобретенных согласно документам налогоплательщика у ООО "Мегамол".

Расчет Обществом его расходов по налогу на прибыль по сделкам с ООО "Мегамол" суды двух инстанций признали необоснованным, указали, что он выполнен на основании выписок о движении денежных средств на рублевых счетах данного контрагента, а не товарных накладных и счетов-фактур, оформленных по сделкам с ООО "Мегамол".

Вместе с тем суды не учли следующие установленные Инспекцией фактические обстоятельства взаимоотношений Общества и ООО "Мегамол".

В решении Инспекции (том дела 3, листы 61, 62), и в решении Управления по апелляционной жалобе (том дела 4, лист 107) указано, что ООО "Мегамол" осуществляло поставку импортных материалов исключительно для Общества и за его счет.

Из материалов проверки следует, что иные контрагенты, помимо ООО "Мегамол", не были включены Обществом в цепочку поставщиков импортных упаковочных материалов.

Инспекция не оспорила и не указала в своем решении, что фактически упаковочные материалы, приобретенные согласно документам налогоплательщика у ООО "Мегамол", не были приняты Обществом к учету, не оприходованы в бухгалтерском учете и не использованы при производстве продукции. Совокупность собранных Инспекцией в ходе налоговой проверки доказательств свидетельствует о доставке товаров от иностранных поставщиков напрямую на склад Общества.

Проанализировав счета-фактуры, оформленные ООО "Мегамол", Инспекция установила, что стоимость товаров в таких счетах-фактурах ниже стоимости товаров, приобретенных ООО "Мегамол" у иностранных поставщиков, указанной в декларациях на товары.

В материалы дела представлены товарные накладные, счета-фактуры (том дела 12, листы 39 - 180, том дела 13, листы 1 - 47), оформленные ООО "Мегамол". Данные документы и вывод Инспекции надлежащим образом судами не исследованы.

Выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом.

При таких обстоятельствах по эпизоду взаимоотношений Общества с ООО "Мегамол" и ООО "Людвигсбург" с учетом неопровержения Инспекцией факта поставки товаров подлежал определению реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль.

Ввиду изложенного следует признать, что обжалуемые судебные акты по рассмотренному эпизоду приняты по неполно исследованным обстоятельствам дела, имеющим значение для правильного разрешения спора, что не отвечает требованиям части 3 статьи 15 АПК РФ.

В силу статьи 286 и пункта 2 статьи 287 АПК РФ в компетенцию суда кассационной инстанции не входит исследование доказательств и установление фактических обстоятельств.

Так как для принятия законного и обоснованного решения требуются установление обстоятельств, исследование и оценка доказательств, принятые судами по данному делу решение и постановление в части отказа в признании недействительным решения Инспекции о доначислении налога на прибыль по эпизоду взаимоотношений с ООО "Мегамол" и ООО "Людвигсбург", начислении соответствующих сумм пеней и штрафа подлежат отмене, а дело в указанной части в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.

При новом рассмотрении дела судам следует учесть изложенное, установить размер расходов по взаимоотношениям с ООО "Мегамол" и ООО "Людвигсбург", отраженных в учете Общества, дать оценку доводам и документам Общества о размере его расходов, учитываемых для исчисления налога на прибыль, представленным сторонами в подтверждение занятой позиции доказательствам, после чего принять решение в полном соответствии с нормами материального и процессуального права.

В кассационной жалобе Управление выражает несогласие с постановлением апелляционного суда в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении Обществу 5 973 381 руб. 20 коп. налога на прибыль, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду взаимоотношений с ООО "Лимбург".

В пункте 2.2.2.1 решения Инспекции указано, что в 2018 году Общество неправомерно - в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ - не включило в состав внереализационных доходов по налогу на прибыль 29 866 906 руб. кредиторской задолженности перед ООО "Лимбург", в связи с чем по данному эпизоду Обществу доначислено 5 973 381 руб. 20 коп. налога на прибыль.

В силу подпункта 18 пункта 1 статьи 250 НК РФ в редакции, действовавшей в проверенном периоде, внереализационным доходом налогоплательщика признаются суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 названного Кодекса.

Ликвидация кредитора относится к другим основаниям, при наличии которых сумма кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами) в силу пункта 18 статьи 250 НК РФ подлежит включению в состав внереализационных доходов в периоде, когда организация-кредитор была исключена из единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ).

Из материалов дела и ЕГРЮЛ следует, что ООО "Лимбург" 20.07.2018 прекратило деятельность в качестве юридического лица в связи с его ликвидацией по итогам процедуры конкурсного производства.

Как установила Инспекция, кредиторская задолженность Общества перед ООО "Лимбург" с основанием "договор уступки прав (требований)" была переоформлена в бухгалтерском учете налогоплательщика проводкой с дебета счета 60.01 по контрагенту ООО "Лимбург" на кредит счета 60.01.06 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками (прочие)" на Бахматовича В.Э.

В ответ на требование Инспекции Общество сообщило, что Бахматович В.Э. является кредитором Общества на основании Договора N 2, который Общество не представило в связи с его похищением из офиса налогоплательщика.

Согласно полученным в ходе налоговой проверки показаниям Бахматовича В.Э. (акт опроса от 11.12.2019) ООО "Лимбург", Общество, их руководители ему неизвестны, с предложением заключения договора уступки права (требования) к нему никто не обращался.

Из имеющейся в материалах дела копии Договора N 2 следует, что ООО "Лимбург" уступило Бахматовичу В.Э. право требования от Общества 29 866 906 руб. 45 коп. задолженности по договору поставки от 25.07.2016 N 01-07/16, а Бахматович В.Э. обязался уплатить ООО "Лимбург" 97 911 руб.

Согласно представленному Обществом в материалы дела нотариальному протоколу допроса Бахматовича В.Э. от 03.08.2020 данное лицо подтвердило факт заключения Договора N 2.

Кроме того, в подтверждение правомерности неотражения указанной суммы задолженности в составе внереализационных доходов Общество сослалось на судебные акты по делу N А21-2529/2020, согласно которым с Общества в пользу Бахматовича В.Э. взыскано 29 866 906 руб. 45 коп. задолженности.

Как установил суд первой инстанции, в подтверждение уплаты Бахматовичем В.Э. 97 911 руб. по Договору N 2 в материалы дела N А21-2529/2020 представлена расписка о передаче Бахматовичем В.Э. конкурсному управляющему Общества наличными указанной суммы, которая, в свою очередь, возвращена конкурсному управляющему ООО "Лимбург" в качестве вознаграждения.

Суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, противоречивые показания Бахматовича В.Э., факт передачи денежных средств по Договору N 2 в нарушение требований Закона N 127-ФЗ, отказал в удовлетворении требования Общества по данному эпизоду.

Апелляционный суд, сославшись на перечисление Обществом во исполнение договора N 2 1 239 241 руб. 50 коп., пришел к выводу о недоказанности Инспекцией заключения Обществом и Бахматовичем В.Э. Договора N 2 для видимости и о неправомерном доначислении Обществу 5 973 381 руб. 20 коп. налога на прибыль.

Однако суд первой инстанции, сославшись на пункт 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части 1 Гражданского кодекса Российской Федерации", правомерно указал, что оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение гражданско-правовых сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. Решение суда по делу N А21-2529/2020 не подтверждает правомерность невключения Обществом в состав внереализационных доходов 29 866 906 руб. 45 коп. кредиторской задолженности перед ООО "Лимбург".

Из установленных Инспекцией обстоятельств и имеющихся в материалах доказательств следует, как указал суд первой инстанции, что фактически Бахматович В.Э. не уплатил ООО "Лимбург" 97 911 руб. по Договору N 2.

Суд первой инстанции, установив фактические обстоятельства, имеющие значение для дела по рассмотренному эпизоду, дал им надлежащую правовую оценку, верно применил нормы материального права, регулирующие спорные отношения.

С учетом фактических обстоятельств дела, пункта 18 статьи 250 НК РФ, ликвидации ООО "Лимбург" задолженность Общества перед данным контрагентом подлежала включению в состав внереализационных доходов в 2018 году.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 16549/12 сформулирована правовая позиция, согласно которой из принципа правовой определенности следует, что решение суда первой инстанции, основанное на полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела, не может быть отменено исключительно по мотиву несогласия с оценкой указанных обстоятельств, данной судом первой инстанции.

С учетом данной правовой позиции решение суда первой инстанции по эпизоду доначисления Обществу налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Лимбург" не могло быть отменено апелляционным судом исключительно в связи с несогласием с оценкой установленных по делу обстоятельств.

При таких обстоятельствах доводы кассационной жалобы Управления являются обоснованными.

Поскольку выводы суда апелляционной инстанции по эпизоду доначисления Обществу 5 973 381 руб. 20 коп. налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на неправильном применении норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции исходя из нормы пункта 5 части 1 статьи 287 АПК РФ считает, что постановление апелляционной инстанции в данной части подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе.

В связи с частичным удовлетворением апелляционным судом требований налогоплательщика с Управления в пользу представителя Общества было взыскано 4500 руб. в возмещение расходов на уплату государственной пошлины за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы. Поскольку суд кассационной инстанции отменил постановление от 20.04.2023 в части удовлетворения требований Общества, указанное постановление также подлежит отмене в части взыскания в пользу представителя Общества - Фильковского Станислава Евгеньевича расходов на уплату указанной суммы.

Общество просило снизить назначенные ему оспоренным решением (с учетом решения Управления) штрафы до 500 000 руб.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Уменьшение штрафов в соответствии с положениями статей 112, 114 НК РФ при наличии смягчающих ответственность обстоятельств является правом, а не обязанностью суда, наличие таких обстоятельств суд устанавливает исходя из фактических обстоятельств правонарушения.

Право установления и оценки обстоятельств, смягчающих ответственность, в соответствии с пунктом 3 статьи 112 НК РФ принадлежит исключительно судам первой и апелляционной инстанций.

Суды первой и апелляционной инстанций, приняв во внимание, что Инспекция снизила назначенные Обществу штрафы на основании решения
6373 в 4 раза, решением Управления они были дополнительно снижены до 1 796 508 руб. 80 коп., не усмотрели оснований для их дальнейшего снижения.

Сама по себе переоценка доказательств и допущение на ее основе иных выводов относительно того, какие обстоятельства следует считать установленными, не входят в компетенцию суда кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ (пункт 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции").

Таким образом, суд кассационной инстанции не усмотрел оснований для отмены обжалуемых судебных актов в части отказа Обществу в снижении начисленных ему штрафов до 500 000 руб.

С учетом результатов рассмотрения дела судом кассационной инстанции решение от 10.08.2022 и постановление от 20.04.2023 подлежат оставлению в силе в части отказа в признании недействительным решения Инспекции о доначислении НДС по эпизодам взаимоотношений с ООО "Людвигсбург", ООО "Мегамол", начислении соответствующих сумм пеней и штрафов, о снижении начисленных Обществу штрафов до 500 000 руб.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1, 3, 5 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2023 по делу N А21-2829/2021 отменить в части отказа в удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью "Плавит" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду от 14.12.2020 N 6373 о доначислении налога на прибыль организаций, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизодам взаимоотношений с обществами с ограниченной ответственностью "Мегамол", "Людвигсбург".

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2023 по делу N А21-2829/2021 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду от 14.12.2020 N 6373 о доначислении обществу с ограниченной ответственностью "Плавит" 5 973 381 руб. 20 коп. налога на прибыль организаций, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью "Лимбург", а также отмены решения Арбитражного суда Калининградской области от 10.08.2022 по данному эпизоду, взыскания с Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области в пользу Фильковского Станислава Евгеньевича 4500 руб. в возмещение расходов на уплату государственной пошлины.

В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда Калининградской области от 10.08.2022 по делу N А21-2829/2021.

В остальной части постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2023 по делу N А21-2829/2021 оставить без изменения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова Ю.А. Родин И.Г. Савицкая