Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 16 августа 2011 г. N Ф05-7779/11 по делу N А40-133852/2010

г. Москва

16 августа 2011 г.

Дело N А40-133852/10-129-408

Резолютивная часть постановления объявлена 11 августа 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 августа 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Коротыгиной Н.В.

судей Антоновой М.К., Шишовой О.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя) - Рыкова Н.В., дов. от 01.10.2010

от ответчика - Потаскаев П.Н., дов. от 14.01.2011 N 05-15, Лозицкий А.А., дов. от 09.02.2011 N 05-15,

рассмотрев 11.08.2011 в судебном заседании кассационную жалобу ООО "РУБИН тк"

на решение от 17.03.2011

Арбитражного суда города Москвы,

принятое судьёй Фатеевой Н.В.,

на постановление от 30.05.2011

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Солоповой Е.А., Сафроновой М.С., Марковой Т.Т.,

по иску (заявлению) Общества с ограниченной ответственностью "РУБИН тк"

о признании недействительным решения

к ИФНС России N 22 по г. Москве,

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда города Москвы 17.03.2011, оставленным без изменения Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2011, Обществу с ограниченной ответственностью "РУБИН тк" (ИНН 7722219700, ОГРН 1027739177278) отказано в удовлетворении требований о признании недействительным решения ИФНС России N 22 по г. Москве от 11.05.2010 N 455/68 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления недоимки по налогам в общей сумме 17.650.369 руб. 50 коп., пеней в сумме 2.664.209 руб., налоговых санкций в размере 2.314.417 руб., уменьшения убытка за 2008 год на сумму 6.192.871 руб.

Законность принятых судебных актов проверена в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой заявителя, в которой ставится вопрос об их отмене и вынесении нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы общество ссылается на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение судами норм материального и нарушение норм процессуального права.

Также заявитель указывает на то, что налоговым органом и судами применён формальный подход к оценке обстоятельств дела, реальность хозяйственных операций инспекцией не оспаривается, в связи с чем оснований для доначисления налогов не имелось.

По эпизоду, связанному с учётом расходов в более позднем налоговом периоде, общество выражает несогласие с выводами судов, поскольку спорные расходы не были учтены для целей налогообложения в 2006 году, следовательно, его налоговые обязательства по указанному году завышены.

Налоговый орган в отзыве на кассационную жалобу, приобщённом к материалам дела в порядке статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полагает, что принятые по делу судебные акты являются законными и обоснованными, и просит кассационную жалобу заявителя оставить без удовлетворения.

В заседании суда кассационной инстанции представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы, представители инспекции возражали против её удовлетворения.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения на неё, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как установлено судами и усматривается из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества за 2007 - 2008 годы ИФНС России N 22 по г. Москве принято решение от 11.05.2010 N 455/68 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением УФНС России по г. Москве от 30.06.2010 N 21-19/064548, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя, решение инспекции оставлено без изменения.

При проведении выездной налоговой проверки ИФНС России N 22 по г. Москве установила занижение обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2007 и 2008 годы в суммах 13.028.364 руб. 23 коп. и 6.192.871 руб. соответственно в связи с учётом для целей налогообложения в нарушение статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в составе прочих расходов документально неподтверждённых затрат по списанию товарно-материальных ценностей ввиду их порчи.

Как усматривается из материалов дела, установлено судами и не оспаривается заявителем в кассационной жалобе, первичные документы, подтверждающие наличие у него спорных расходов и их размер, у налогоплательщика фактически отсутствуют, не были представлены им в ходе проверки и в материалы дела.

С учётом указанных обстоятельств, судами сделан обоснованный вывод о несоответствии затрат общества критериям, установленным положениями статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьёй 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

Согласно пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу, которая представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения (пункт 1 статьи 53 Налогового кодекса Российской Федерации), по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учёта и (или) на основе иных документально подтверждённых данных об объектах, подлежащих налогообложению или связанных с налогообложением.

В силу статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчётного (налогового) периода на основе данных налогового учёта, которые формируются, в том числе, на основании первичных документов.

Принцип документального подтверждения расходов также установлен статьёй 252 Налогового кодекса Российской Федерации, содержащей указание на уменьшение налогоплательщиком полученных доходов на сумму произведённых расходов.

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты налогоплательщика.

Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведённые расходы.

С учётом положений статей 252 и 313 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 и пункта 2 статьи 12 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте", судами обоснованно указано на отсутствие у общества оснований для учёта спорных расходов.

Выводы судебных инстанций доводами кассационной жалобы не опровергаются.

Обжалуя судебные акты по данному эпизоду, общество ссылается на то, что обязанность по списанию товара, утратившего свои качества в связи с порчей, установлена действующим законодательством, и налоговый орган не оспаривает реальность спорных расходов и добросовестность налогоплательщика.

Данные доводы не могут быть приняты судом кассационной инстанции, поскольку при отсутствии документального подтверждения расходов, ссылка на их реальность является необоснованной.

Факт добросовестности налогоплательщика презюмируется налоговым законодательством (пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации), однако это не означает презумпцию правильности исчисления и уплаты им в бюджет налогов, контроль за которыми в силу предоставленных им полномочий осуществляют налоговые органы.

Кроме того, данный принцип не освобождает налогоплательщика от обязанности по обеспечению сохранности первичных документов, ведению бухгалтерского и налогового учёта на основании данных документов и представлению их в налоговый орган для подтверждения произведённых расходов.

Ссылка общества на недопустимость формального подхода к применению нормативных положений Налогового кодекса Российской Федерации об экономической обоснованности и документальном подтверждении расходов без учёта всей совокупности фактических обстоятельств дела, не принимается судом кассационной инстанции, поскольку указанной совокупности судами при рассмотрении дела не установлено, а заявитель не конкретизирует, в чём она заключается.

Также при проведении проверки налоговый орган доначислил обществу налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость за 2007 год в связи с исключением из состава расходов затрат в размере 12.641.351 руб. и 21.127.119 руб. и непринятием налоговых вычетов в размерах 2.275.401 руб. и 3.802.881 руб. по взаимоотношениям с ООО "СтройЛегион" и ООО "Строительная компания Новый дом".

Решение инспекции обосновано нарушением заявителем положений статей 252, 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с непредставлением документов, подтверждающих указанные расходы и налоговые вычеты.

Также ИФНС России N 22 по г. Москве в ходе мероприятий налогового контроля установлены обстоятельства, свидетельствующие о невозможности ведения контрагентами общества финансово-хозяйственной деятельности (наличие признаков "фирм - однодневок", отсутствие по месту осуществления деятельности, закрытие счёта, непредставление отчётности или представление недостоверной отчётности, отсутствие основных средств, трудовых ресурсов, необходимых для ведения деятельности расходов, отрицание лицами, значащимися по данным Единого государственного реестра юридических лиц, факта участия в их регистрации и ведении хозяйственной деятельности).

Судами при рассмотрении дела установлено, что первичные документы (договоры, акты приёмки выполненных работ, счета-фактуры) не представлены обществом в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела. По объяснениям заявителя архив по данным контрагентам утерян.

Отказывая обществу в удовлетворении требований по данному эпизоду, суды с учётом положений статей 169 и 252 Налогового кодекса Российской Федерации сделали вывод о документальной неподтверждённости спорных расходов и об отсутствии права на налоговый вычет.

Суд кассационной инстанции полагает, что данные выводы судов соответствуют действующему законодательству и материалам дела.

Доводы жалобы о реальности понесённых затрат, подтверждённой представленными для проверки платёжными поручениями об оплате ремонтных работ, не могут быть приняты судом кассационной инстанции по следующим основаниям.

Перечисление денежных средств при отсутствии доказательств выполнения работ не свидетельствует о реальности хозяйственных операций и соблюдении налогоплательщиком положений статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации при уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в связи с учётом для целей налогообложения документально неподтверждённых расходов.

Исходя из требований статей 169 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога на добавленную стоимость к вычету, является счёт-фактура, оформленный в соответствии с положениями пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Применение вычета по выполненным работам на основании платёжных документов положениями налогового законодательства не предусмотрено и с 01.01.2006 применение такого вычета не поставлено в зависимость от фактического перечисления денежных средств.

Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 384-О, на которое ссылается общество в обоснование своих доводов о возможности подтверждения налогового вычета иными документами, вынесено по рассмотрению жалобы на нарушение прав и свобод пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данные положения касаются вычета, применяемого налоговыми агентами при аренде государственного (муниципального) имущества.

Право на применение налогового вычета на основании счетов-фактур, представленных налогоплательщиком по требованию налоговой инспекции, разъяснено постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов", а также согласуется с правоприменительной практикой по данному вопросу.

Ссылка заявителя на то, что в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в ряде судебных актов, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнения в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать, оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товаров (работ, услуг), не может быть принята судом, поскольку с учётом установленных судами при рассмотрении дела и налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств, наличие хозяйственных отношений с контрагентами не может считаться подтверждённым.

Кроме того, исходя из положений статьей 8 и 9 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129 - ФЗ "О бухгалтерском учёте" при отсутствии документального подтверждения оснований для проведения платежей нарушается принцип достоверности ведения бухгалтерского учёта.

Ссылка общества на положения пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, а также на пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, не принимается судом кассационной инстанции, в связи с отсутствием неясности или противоречий норм Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих вопросы применения налоговых вычетов.

При выездной налоговой проверке налоговый орган исключил из состава внереализационных расходов за 2007 год затраты, относящиеся к 2006 году.

ИФНС России N 22 по г. Москве ссылается на нарушение заявителем требований статьи 54, подпункта 1 пункта 2 статьи 265 и статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено судами при рассмотрении дела, налогоплательщик производил учёт для целей налогообложения в составе внереализационных расходов 2007 года затрат, имеющих отношение к предыдущему налоговому периоду - 2006 году.

Указанные обстоятельства были выявлены налоговым органом при проведении проверки и не оспариваются заявителем в ходе рассмотрения настоящего дела.

Причины, по которым спорные затраты учтены в составе внереализационных расходов 2007 года, обществом в ходе рассмотрения дела не обоснованы.

С учётом указанных обстоятельств, суды согласились с выводами оспариваемого решения о допущенных заявителем нарушениях законодательства о налогах и сборах.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду судом кассационной инстанции не усматривается.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчётном (налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса (пункт 8 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации).

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Однако факт получения налогоплательщиком по итогам 2006 года убытка судами при рассмотрении дела не установлен и на наличие такого убытка общество не ссылается.

Налоговой проверкой установлено, что в качестве убытка прошлых лет обществом признаны в 2007 году расходы по хозяйственным договорам за выполненные работы (оказанные услуги), имеющие отношение к хозяйственным операциям 2006 года.

Как усматривается из материалов дела, заявитель для целей налогообложения применяет метод начисления.

Статьёй 272 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчётном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьёй установлены особенности признания расходов в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что по общему правилу расходы, произведённые налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль организаций в том отчётном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Этот вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учёта и (или) на основе иных документально подтверждённых данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчётным) периодам, в текущем (отчётном) налоговом периоде перерасчёт налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок.

В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчётного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесённых налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учёте с соблюдением требований статей 54 и 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязательность соблюдения указанного условия подтверждается также Порядком заполнения налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций, утверждённого приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н, который подлежит применению, начиная с представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за первый отчётный период 2006 года.

В соответствии с пунктом 7.3 Порядка по строке 301 "Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчётном (налоговом) периоде" приложения N 2 к листу 02 не подлежат отражению расходы, относящиеся к предыдущим отчётным (налоговым) периодам, вне зависимости от периода получения (обнаружения) подтверждающих эти расходы документов, составленных в предыдущих отчётных (налоговых) периодах.

Следовательно, действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2007 года расходов, относящихся к 2006 году, обоснованно признаны судами неправомерными.

При этом судами принята во внимание правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированная в постановлении Президиума от 09.09.2008 N 4894/08.

Доводы заявителя о завышении обществом налоговой базы за 2006 год в связи с неучётом для целей налогообложения в указанный налоговый период спорных расходов, что исключает доначисление налога за 2007 год, являются необоснованными и противоречащими вышеуказанной правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Кроме того, в силу требований подпунктов 1 и 3 пункта 1 статьи 23 и пункта 2 статьи 286 Налогового кодекса Российской Федерации на налогоплательщика возложены обязанности по уплате законно установленных налогов и сборов, ведению в установленном порядке учёта доходов и расходов и самостоятельному определению суммы налога, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода.

Налоговые обязательства общества за налоговый период 2006 года налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не проверялись.

Также судом кассационной инстанции принимается во внимание, что в оспариваемом решении помимо доводов о нарушении заявителем положений статей 272 и 54 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый орган указывает на представление обществом по данным расходам только части первичных документов (по одним расходам - только договоров, по другим - актов выполненных работ (оказанных услуг)).

При указанных обстоятельствах, оснований для выводов о наличии у общества переплаты по итогам двух налоговых периодов (2006 и 2007 годы) также не имеется.

Ссылка заявителя на положения пункта 4 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, предоставляющего право налогоплательщику самостоятельно определить к какой группе он отнесёт расходы, если они с равными основаниями могут быть отнесены к нескольким группам, не принимается судом кассационной инстанции, так как данная норма не устанавливает налоговый период учёта расходов для целей налогообложения.

Кроме того, доказательств, подтверждающих того, что спорные расходы являются убытками прошлого периода, выявленными в текущем налоговом периоде, заявителем в материалы дела не представлено.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Поскольку судами при рассмотрении дела установлено, что оспариваемое решение налогового органа вынесено в соответствии с действующим законодательством, обществу в удовлетворении требований было обоснованно отказано.

Суд кассационной инстанции полагает, что судами при рассмотрении спора правильно определён предмет доказывания по делу, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учётом доводов сторон, и сделан правильный вывод по делу.

В кассационной жалобе не приведено обстоятельств, которые в соответствии со статьёй 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы явиться основанием для отмены принятых по делу обжалуемых судебных актов.

Нарушений норм процессуального права судами не допущено, нормы материального права применены правильно.

При изложенных обстоятельствах, суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены принятых по делу судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 17 марта 2011 года и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 мая 2011 года по делу N А40-133852/10-129-408 оставить без изменения, кассационную жалобу ООО "РУБИН тк" - без удовлетворения.

Председательствующий-судья

Н.В. Коротыгина

Судьи

М.К. Антонова О.А. Шишова