Было бы желание, а повод найдется ("Налоговые споры", N 6, июнь 2005 г.)

Было бы желание, а повод найдется

Суммы НДС, уплаченные на таможне в составе таможенных платежей, подлежат налоговому вычету. Об этом прямо указано в п. 2 ст. 171 НК РФ. Однако порядок возмещения НДС при ввозе импортируемых товаров имеет ряд существенных отличий.

Причина спора

Организация при ввозе товаров на территорию России уплатила НДС на таможне. После оприходования товаров НДС был заявлен к налоговому вычету. При этом организация не оплатила товар поставщику. Кроме того, в бухгалтерском учете организации не были отражены операции, связанные с доставкой товара с таможенного терминала, а также по адресам покупателей; грузоотправителем импортного товара было третье лицо - "Фукс Европе Шмиртофе ГМБХ" (Германия), которое не указано в контракте. Следующий покупатель ввезенного товара имеет расчетный счет в одном банке с организацией - импортером. Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, налоговая инспекция отказала организации в вычете НДС, уплаченного в составе таможенных платежей.

/---------------------------\               /---------------------------\

|Позиция налоговой инспекции|-----  ------|    Позиция организации    |

|---------------------------|               |---------------------------|

|Организация   не   оплатила|   1 301 781   |Из норм ст. 171 и 172 НК РФ|

|приобретенный у иностранно-|    рубль      |следует, что основанием для|

|го  поставщика   товар,  не|               |вычета  является ввоз това-|

|подтвердила факт реализации|               |ров  на таможенную террито-|

|приобретенного   товара, не|               |рию  Российской  Федерации,|

|представила   доказательств|               |оприходование  этих товаров|

|вывоза товара с таможенного|               |и  фактическая  уплата  НДС|

|терминала и его доставки по|               |таможенным органам при вво-|

|адресу покупателя.         |               |зе импортируемых   товаров.|

|    Ряд обстоятельств  сви-|               |Исполнение     обязательств|

|детельствует  о  недобросо-|               |перед иностранным партнером|

|вестности организации, поэ-|               |не    является     условием|

|тому в налоговом  вычете ей|               |принятия НДС к вычету.     |

|должно быть отказано.      |               |                           |

\---------------------------/               \---------------------------/

                                                         |

                                            /---------------------------\

                                            |Решение  в пользу организа-|

                                            |ции                        |

                                            \---------------------------/

Позиция суда

Факты ввоза товаров на территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для свободного обращения, а также оприходования организацией импортируемого товара подтверждены первичными документами и налоговым органом не оспариваются.

Исполнение обязательств по оплате товара перед иностранным продавцом не является условием возмещения НДС и находится вне сферы регулирования налогового законодательства, а потому не влияет на право налогоплательщика на возмещение НДС, уплаченного таможенным органам при ввозе товара на территорию Российской Федерации. Ссылка инспекции на недобросовестность не подтверждена материалами дела. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности. Принцип добросовестности может использоваться правоприменителями в качестве критерия при разрешении налоговых споров, однако понятие "добросовестный налогоплательщик" нельзя толковать в том смысле, что на налогоплательщиков возлагаются дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Такое решение принял ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 14.01.05 по делу N А56-10176/04.

Наш комментарий

Порядок принятия к вычету НДС, уплаченного на таможне, отличается от порядка принятия к вычету налога, уплаченного по товарам, приобретенным на внутреннем рынке. По общим правилам НДС принимается к налоговому вычету при выполнении следующих условий:

товары приобретаются для ведения деятельности, облагаемой НДС, или для перепродажи;

НДС принимается к вычету по оприходованным и оплаченным товарам;

у покупателя имеется счет-фактура поставщика.

Для того чтобы принять НДС к налоговому вычету, необходимо сначала суммы НДС уплатить. Учитывая, что НДС относится к косвенным налогам, уплата НДС российским поставщикам производится в составе цены товара.

НДС при ввозе товаров на таможенную территорию уплачивается в составе таможенных платежей. Оплата иностранному поставщику за импортируемый товар не увязана по времени со сроками уплаты НДС. Оплата за товар может быть произведена как до пересечения товарами таможенной границы России, так и после. И если по поставкам на внутреннем рынке отсрочка оплаты автоматически предусматривает и отсрочку уплаты НДС, то с импортируемыми товарами дело обстоит иначе.

В пункте 2 ст. 171 НК РФ четко определено, что при ввозе товаров на таможенную территорию России достаточно уплатить НДС. При этом не имеет значения факт оплаты самого товара поставщику.

Еще одно условие, которое не должно выполняться, - покупатель не обязан иметь счет-фактуру поставщика при импорте товаров. Документом, на основании которого покупатель подтверждает налоговый вычет, является грузовая таможенная декларация и платежные документы, свидетельствующие об уплате суммы НДС на таможне в бюджет. Эти же документы являются основанием для заполнения покупателем книги покупок и предъявления налога к вычету (см. пп. 5 и 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ от 02.12.00 N 914).

Пример

Организация приобрела у иностранного поставщика товар, стоимость которого составила 1000 долл. США. Товар прошел таможенное оформление в мае 2005 г. На таможне были уплачены таможенные платежи, в том числе 18% НДС в сумме 5400 руб. (180 долл. США по условному курсу 30 руб. за доллар США). В мае товар был оприходован на счете 41 "Товары", а в следующем месяце продан по цене 41 480 руб., включающей НДС в сумме 6480 руб. Согласно контракту с иностранным поставщиком расчеты за товар произведены в июне 2005 г.

Организация имеет право принять к вычету НДС, уплаченный на таможне, в мае 2005 г.

Судебная практика свидетельствует также о том, что принять НДС к налоговому вычету можно и в том случае, если НДС на таможне уплачен третьими лицами, например таможенными брокерами. Но в этом случае налогоплательщикам нужно иметь в виду, что налоговый вычет можно применить в том периоде, в котором налогоплательщик понесет реальные затраты на уплату налога, т.е. рассчитается с лицом, уплатившим за него таможенные платежи (см. постановления ФАС Уральского округа от 26.05.04 по делу N Ф09-2082/04АК, ФАС Дальневосточного округа от 17.03.04 по делу N Ф03-А51/04-2/151).

Если таможенный НДС уплатили лица, приобретающие товары, в том числе основные средства, для ведения деятельности, не облагаемой НДС, а также лица, не являющиеся плательщиками НДС по операциям на внутреннем рынке, то уплаченные суммы налога к вычету не принимаются, а относятся на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) в соответствии со ст. 170 НК РФ.

Судебная практика последнего года свидетельствует о том, что на результаты разрешения спора зачастую влияет оценка добросовестности действий налогоплательщика. Если в судебном заседании налоговый орган докажет, что плательщик действовал недобросовестно, то принять к вычету НДС не получится независимо от того, уплачен долг поставщику товара или нет. Об этом читайте статью "Операция "Шеракон"", опубликованную в прошлом номере журнала.

Обобщение судебной практики

Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по импортируемым товарам, в том числе по основным средствам, являются их приобретение для участия в операциях, облагаемых НДС, постановка на учет и уплата НДС на таможне.

Наименование судебного органа	Дата решения	Номер дела
ФАС Московского округа	Постановление от 14.01.05	N КА-А40/12572-04-П
	Постановление от 18.01.05	N КА-А40/12555-04
ФАС Северо-Западного округа	Постановление от 15.02.05	N А56-19780/04
	Постановление от 12.01.05	N А56-21557/04
ФАС Центрального округа	Постановление от 22.09.04	N А09-3679/04-30-15
ФАС Уральского округа	Постановление от 05.07.04	N Ф09-2606/04-АК

Динамика рассмотрения арбитражными судами споров, связанных с
налоговым законодательством

     Кол-во

      дел

       |

       |            НК РФ, часть первая

       |-----------------------------------------------------

       |                  |

       |                  |       НК РФ, часть вторая

       |                  |----------------------------------

       |                  |

       |        |         |        |        |        |         |

350 000|        |         |        |        |        | 350391  |

       |        |         |        |        |        |  /--\   |

       |        |         |        |        |        |  |  |   |

300 000|        |         |        |        |        |  |  |   |

       |        |         |        |        |        |  |  |   |

       |        |         |        |        |        |  |  |   |

250 000|        |         |        |        | 253026 |  |  |   |

       |        |         |        |        | /---\  |  |  |   |

       |        |         |        | 207485 | |   |  |  |  |   |

200 000|        |         | 188162 | /--\   | |   |  |  |  |   |

       |        |         | /--\   | |  |   | |   |  |  |  |   |

       |        |         | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

150 000|        | 138192  | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

       |        |  /--\   | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

       |        |  |  |   | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

100 000|  85334 |  |  |   | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

       |  /--\  |  |  |   | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

       |  |  |  |  |  |   | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

 50 000|  |  |  |  |  |   | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

       |  |  |  |  |  |   | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

       |  |  |  |  |  |   | |  |   | |  |   | |   |  |  |  |   |

     0 \---------------------------------------------------------------- Годы

         1999      2000      2001     2002     2003      2004

"Налоговые споры", N 6, июнь 2005 г.