Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 сентября 2008 г. N 09АП-14851/2007

г. Москва

12 сентября 2008 г.

N 09АП-6802/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 11.09.2008 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 12.09.2008 г.

Дело N А40-6709/07-142-51

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Крекотнева С.Н.

судей Порывкина П.А., Яремчук Л.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сергиной Т.Ю.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ИФНС России N 6 по г.Москве, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение от 27.08.2007 г. по делу N А40-6709/07-142-51

Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Дербеневым А.А.

по иску (заявлению) ООО "ЛЛК -Интернешнл"

к ИФНС России N 6 по г.Москве, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании недействительным решения в части и об обязании возместить НДС

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя) - Москаленко А.А. по доверенности N Ю-07121901 от 19.12.2007 г., Ковалев М.А. по доверенности N Ю-07121806 от 18.12.2007 г., Плотникова М.С. по доверенности N Ю-07122041 от 20.12.2007 г.

от ответчиков (заинтересованных лиц): МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - Бирюкова Е.В. по доверенности N 26 от 06.02.2008 г., Кобцев Г.Н. по доверенности N 85 от 08.08.2008 г.; ИФНС России N 6 по г. Москве - Робарчук А.А. по доверенности б/н от 15.03.2007 г.

УСТАНОВИЛ:

ООО "ЛЛК-Интернешнл" обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.12.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 % по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в размере 610 638 878,32 руб., в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 90 278 964 руб., и об обязании МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить НДС за июнь 2006 г. в размере 90 278 964 руб. (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 27.08.2007г. заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, налоговые органы обратились с апелляционными жалобами.

В своей апелляционной жалобе ИФНС России N 6 по г.Москве просит отменить решение суда первой инстанции, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, отказать в удовлетворении заявленных обществом требований в полном объеме, указывая на то, что заявителем нарушен установленный ст.ст. 165 и 172 НК РФ порядок подтверждения права на применение налоговой ставки 0 % и налоговых вычетов.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в своей апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных обществом требований, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении обстоятельствам дела. Налоговый орган указывает на наличие в представленных ГТД неполноты сведений и их противоречие с данными указанными в других товаросопроводительных и платежных документов; несоответствие счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ; направленность действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2008 г. решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.08.2007 г. по делу N А40-6709/07-142-51 отменено.

В удовлетворении заявленных обществом требований отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.04.2008 г. N КА-А40/3136-08 постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2008г. по делу N А40-6709/07-142-51 в части отказа в удовлетворении требований ООО "ЛЛК-Интернешнл", касающихся обоснованности применения налоговой ставки 0% по операциям реализации товаров (работ, услуг) отменено.

В названной части решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.08.2007 г. по дулу делу N А40-6709/07-142-51 оставлено в силе.

В остальной части постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2008 г. отменено и дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в апелляционный суд.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на необходимость дать оценку доводам заявителя, заявленным в опровержение выводов налогового органа об отсутствии прямой причинной связи между приобретением товаров (работ, услуг), в связи с которыми заявлены соответствующие суммы налоговых вычетов за спорный налоговый период и поставкой товаров на экспорт; проверить обоснованность включения в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленной за услуги таможенного брокера, с учетом правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.02.2008 г. N 12371/07; дать оценку доводам лицам, участвующим в деле, оценить представленные доказательства и принять законное, обоснованное и мотивированное постановление.

При новом рассмотрении дела сторонами в порядке ст. 81 АПК РФ сторонами представлены письменные пояснения с учетом указаний, изложенных в Постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.04.2008 г. N КА-А40/3136-08.

Рассмотрев дело в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителей заявителя и заинтересованных лиц, поддержавших доводы и требования апелляционных жалоб, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит изменению в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела (п.п. 1 ч. 1 ст. 270 АПК РФ).

При исследовании обстоятельств дела установлено, что 20.07.2006 г. общество представило в ИФНС России N 6 по г.Москве налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 % за июнь 2006 года и документы, предусмотренные ст.ст. 165 и 172 НК РФ.

По результатам камеральной проверки представленной обществом декларации ИФНС России N 6 по г.Москве вынесено решение от 20.12.2006 г. N 19-13/394э, обжалуемой частью которого обществу отказано в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0% по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в размере 610 638 878,32 руб. и в возмещении НДС в размере 90 278 964 руб.

Как усматривается из материалов дела, заявитель осуществил экспорт товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации по следующим контрактам: N 2005-004 от 19.12.2005г., N 2006-002 от 10.01.2006г., N 2005-006 от 19.12.2005г., N 2006-012 от 20.01.2006г., N 2005-016 от 21.12.2005г., N 2005-051 от 28.12.2005г., N 2005-013 от 21.12.2005г., N 2005-020 от 23.12.2005г., N 2005-119 от 30.12.2005г., N 2005-022 от 23.12.2005г., N 2005-018 от 23.12.2005г., N 2005-052 от 28.12.2005г., N 2005-017 от 23.12.2005г., N 2005-007 от 19.12.2005г., N 2005-019 от 23.12.2005г., N 2005-021 от 23.12.2005г.,N 2005-008 от 19.12.2005г., N 2005-015 от 21.12.2005г.

Обществом для подтверждения факта экспорта товаров, поступления валютной выручки на счет заявителя в российском банке, а также подтверждения правомерности применения налоговых вычетов по НДС в налоговый органа и материал дела были представлены выписки банка, ГТД, железнодорожные накладные, CMR, договора с поставщиками, счета-фактуры, платежные поручения (ссылки на даты и номера приведены в решении суда первой инстанции - т. 42 л.д. 76-57).

Признавая решение Инспекции незаконным, суд первой инстанции признал представленные заявителем документы соответствующими требованиям ст.ст. 165 и 172 НК РФ, в связи с этим пришел к выводу о том, общество документально подтвердило правомерность применения налоговой ставки 0% и налогового вычета в сумме 90 278 964 руб.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представителем ООО "ЛЛК-Интернешнл" было заявлено письменное ходатайство об отказе от иска в части требований о признании недействительным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении НДС в сумме 3 438 993,17 руб. и обязания МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить заявителю НДС по налоговой декларации по налоговой ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 3 438 493,17 руб. путем возврата.

Полномочия представителя ООО "ЛЛК-Интеренешнл" Ковалева Михаила Александровича подтверждены доверенностью от 18.12.2007 г. N Ю-07121806, которой предусмотрено его право от имени и по поручению общества заявлять полный или частичный отказ от исковых требований.

Представители налоговых органов не возражал против отказа общества от исковых требований в указанной части.

В соответствии с ч. 2 ст. 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично.

Согласно ч. 5 ст. 49 АПК РФ арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, уменьшение им размера исковых требований, признание ответчиком иска, не утверждает мировое соглашение сторон, если это противоречит закону или нарушает права других лиц. В этих случаях суд рассматривает дело по существу.

Пунктом 4 ч. 1 ст. 150 АПК РФ предусмотрено, что арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что истец отказался от иска и отказ принят арбитражным судом.

Учитывая, что частичный отказ от исковых требований не противоречит закону и не нарушает права других лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции принимает отказ ООО "ЛЛК-Интернешнл" отказ от иска в части требований о признании недействительным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении НДС в сумме 3 438 993,17 руб. и обязания МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить заявителю НДС по налоговой декларации по налоговой ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 3 438 493,17 руб. путем возврата.

Производство по делу в указанной части подлежит прекращению.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.04.2008 г. N КА-А40/3136-08 решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.08.2007 г. по делу N А40-6709/07-142-51 в части удовлетворения требования общества о признании незаконным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.12.2006 г. N 19-13/394э в части, касающихся обоснованности применения налоговой ставки 0% по операциям реализации товаров (работ, услуг), оставлено в силе.

Апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в части, касающейся правомерности применения заявленных обществом в налоговой декларации по налоговой ставке 0% за июнь 2006 года налоговых вычетов по НДС.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с п.1 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п.1 ст. 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой в данном случае понимается налоговый вычет, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны, и (или) противоречивы.

Обществом в налоговый орган и материалы дела подтверждения правомерности применения налоговых вычетов по НДС в налоговый органа и материал дела были представлены договора с поставщиками, счета-фактуры, платежные поручения, расчеты суммы НДС, заявленного по налоговой декларации по налоговой ставке 0 % за июнь 2006 года, книги покупок.

Исследовав и оценив, представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, суд апелляционной инстанции считает, что решение налогового органа в части отказа в правомерности применения обществом налоговых вычетов по НДС в размере 35 672 761,62 руб. является незаконным, а доводы налогового органа подлежат отклонению по следующим основаниям.

В апелляционных жалобах налоговые органы, исходя из данных расчета сумм НДС, распределенных косвенным методом, приводят доводы о нарушении обществом положений ст.ст. 171, 172 НК РФ, а также положений п. 8.3 Учетной политики заявителя на 2006 год, поскольку предъявленные суммы НДС к возмещению в спорном налоговом периоде на основании счетов-фактур N 10831, N 1650000573, N 1009636, N 1650000574, N 1009649 по мнению налогового органа должны были определяться прямым способом в разрезе конкретных экспортных контрактов, перечисленных в соответствующих актах.

Апелляционный суд считает названные доводы налоговых органов незаконными и необоснованными по следующим основаниям.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции обществом уменьшены исковые требования на сумму входного НДС по указанным счетам-фактурам, в том числе по счету-фактуре N 10831 на сумму НДС 642 351,13 руб., по счету-фактуре N 1650000573 на сумму 20 169,65 руб., по счету-фактуре 1 009 636 на сумму 26683,87 руб. (т. 35 л.д. 4-5, т. 36 л.д. 72).

В отношении довода налогового органа о том, что суммы НДС, предъявляемые контрагентами общества по счетам-фактурам N 1650000574, N1009649 должны распределяться прямым методом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что он противоречит положениям учетной политики общества и не основан на нормах налогового законодательства.

Как пояснил представитель заявителя, к косвенным расходам, относящимся к реализации товара по ставке 0%, относятся отражаемые обособленно коммерческие расходы, которые не могут быть напрямую отнесены к какой-либо конкретной хозяйственной операции по реализации на экспорт.

Первичные документы по таким расходам (в данном случае отчеты агента и акты об оказанных услугах) не содержат детализации в разрезе номера ГТД, оформленной при введении реализуемого товара в таможенный режим экспорта. Невозможность точно идентифицировать первичный документ по реализации (номер ГТД) и первичный документ по понесенным расходам и явилась определяющим условием при классификации данных расходов и отнесении их к косвенным расходам.

Обществом в материалы дела представлены расчеты сумм НДС, распределенных прямым и косвенным методом. Пункт 8.3 Учетной политики общества на 2006 год, при невозможности применения "прямого" метода, предусматривает возможность применения "расчетного" метода определения сумм входного НДС по услугам, связанным с реализацией на экспорт.

Налоговый орган сделал вывод о несоответствии сумм, заявленных в книге покупок за июнь 2006 года суммам, указанным в представленном расчете, исходя из неверного толкования приведенных положений Учетной политики общества на2006год.

Согласно п. 8.3 Учетной политики сумма НДС по услугам, связанным с отгрузкой на экспорт, относящийся к объему, который подтвердился (собраны предусмотренные ст. 165 НК РФ документы и предоставлены в налоговый орган), рассчитывается исходя из данных отгруженного и подтверждаемого объема отгруженной продукции за определенный месяц, а также суммы НДС по услугам по определенному счету-фактуре, что подтверждается корректирующим Расчетом сумм входного НДС, определенных косвенным методом, соответствующий приведенным положениям Учетной политики общества.

Исходя из изложенного, сумма НДС, заявленная к возмещению согласно данных книги покупок за июнь 2006 года по спорным счетам-фактурам соответствует сумме, рассчитанной косвенным методом согласно положений п.8.3 учетной политики общества на 2006 год, в связи с чем приведенные в апелляционной жалобе доводы налогового органа о несоответствии применяемого заявителем метода расчета не соответствует действующему законодательству о налогах и сборах.

В апелляционной жалобе налоговый орган также указывает, что в счете-фактуре N 10828 от 31.03.2006 г. содержится недостоверная информация относительно дат и номеров платежно-расчетных документов, которыми производилась оплата поставщику.

Апелляционный суд считает названный довод налогового органа незаконным и необоснованным по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, платежным поручением N 752 от 27.04.2006 г. на сумму 402 354,59 руб. были оплачены счета-фактуры N N 10827 и 10828 от 31.03.2006 г. на общую сумму 402 354, 59 руб., счета-фактуры NN 10827 на сумму 210748,21 руб., 10828 на сумму 191606, 38 руб.

Тот факт, что сумма по платежному поручению N 752 от 27.04.2006 г. равна сумме по счетам-фактурам, указанным в "назначении платежа" рассматриваемого платежного поручения, позволяет установить в полном объеме оплату стоимости услуг по счетам-фактурам N N 10828 и 10827 от 31.03.2006 г.

Отнесение более ранней даты к оплате указанного счета-фактуры в представленной Книге покупок за июнь 2006 года обусловлено технической ошибкой, и не повлияло на формирование общей суммы налоговых вычетов, отраженных по декларации за июнь 2006 года.

Довод налогового органа о несоответствии счетов-фактур ст. 169 НК РФ исходя из неверно указанной даты в Книге покупок является необоснованным, поскольку в соответствии со статьей 1 НК РФ отношения по исчислению и уплате налогов регулируются только законодательством о налогах и сборах, порядок и основания для применения вычетов по НДС устанавливаются главой 21 НК РФ, а Правила ведения книги покупок (утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914) актом законодательства о налогах и сборах не являются.

Книга покупок не относится к первичным бухгалтерским документам и документам налогового учета и, следовательно, не является по смыслу, придаваемому содержанием п. 1 ст. 172 НК РФ тем документом, с необходимостью представления которого законодатель связывает возникновение права для принятия НДС к вычету.

Технически неверное заполнение одной графы книги покупок "дата оплаты счета-фактуры продавца" не может служить основанием для отказа в применении налогового вычета налогоплательщику, поскольку налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур.

В соответствии со ст. 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Учитывая положения ст.68 АПК РФ соответствие счета-фактуры требованиям ст. 169 НК РФ, в частности правомерность заполнения графы "к платежно-расчетному документу", должно подтверждаться исключительно содержанием платежных поручений.

Представленные в материалы дела первичные документы - счета-фактуры и платежное поручение, которым были оплачены рассматриваемые счета-фактуры по факту (т. 36 л.д. 131, т.36 л.д. 136, т. 40 л.д. 85), опровергают довод налогового органа о том, что оплата приобретенных товаров (работ, услуг) осуществлялась в форме авансового платежа, поскольку: дата платежного поручения является более поздней по сравнению с датами рассматриваемых счетов-фактур; сумма платежных поручений равна сумме, указанной в счетах-фактурах.

Исходя из изложенного, апелляционный суд приходит к выводу о том, что по перечисленным счетам-фактурам авансовые платежи отсутствуют.

Вывод налогового органа представляется не соответствующим приведенным положениям законодательства, поскольку фактически основан на исследовании документов (книга покупок и расчет), которые носят лишь аналитический характер и допустимыми доказательствами не являются.

Техническая ошибка в книге покупок не является основанием для отказа в применении налогового вычета.

В апелляционной жалобе налоговые органы указывают на то, что общество неправомерно заявило сумму входного НДС, относящегося к товарам (работам, услугам), приобретенным для производства экспортируемой продукции. К указанному выводу Инспекции пришли на основании представленного заявителем расчета, согласно которому приобретение сырья было произведено по некоторым счетам-фактурам, датированным позже произведенных отгрузок на экспорт товара.

Апелляционный суд считает названные доводы налоговых органов незаконными и необоснованными по следующим основаниям.

В соответствии с п. 10 ст. 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения. Таким образом, сумма "входного" налога, относящаяся к сырью, приобретенному для производства экспортируемого товара, определяется в соответствии с учетной политикой организации, что предусматривают положения налогового законодательства Российской Федерации.

Согласно положениям учетной политики ООО "ЛЛК-Интернешнл" на 2006 год (п. 8.2) распределение НДС связано с расчетом себестоимости вовлеченного материала каждого вида за месяц.

Сумма НДС по приобретенному сырью, компонентам, полуфабрикатам, используемым при осуществлении операций по налоговой ставке 0%, определяется исходя из материалов, вовлеченных для производства каждого продукта, по средней себестоимости вовлеченного материала каждого вида за месяц (себестоимость рассчитывается покомпонентно). В этом случае счета-фактуры по "входящему" материалу распределяется в программе для ЭВМ "1С: управление производственным предприятием" на всю продукцию, в производстве которой используется данный материал.

При отсутствии возможности определить прямую взаимосвязь между вовлеченным сырьем, компонентами и выпущенной продукцией (расчет себестоимости осуществляется котловым методом) "входящий" НДС по приобретенному сырью, компонентам, полуфабрикатам, относящийся к произведенной продукции, рассчитанной котловым методом, распределяется на выпущенную продукцию пропорционально её себестоимости. В этом случае счета-фактуры по "входящему" материалу распределяются в указанной программе для ЭВМ пропорционально на весь объем выпущенной продукции. Таким образом, учетной политикой Заявителя предусмотрена взаимосвязь между распределением "входного" НДС по конкретным счетам-фактурам и расчетом себестоимости готовой продукции.

В соответствии с пунктом 1.5 "Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях", утвержденной приказом Министерства топлива и энергетики Российской Федерации от 17.11.1998 N 371 расчет фактической себестоимости осуществляется в конце отчетного периода на основании данных бухгалтерского учета о фактических затратах.

На основании расчета фактической себестоимости осуществляется привязка входящих счетов-фактур, сырье по которым было вовлечено в производство в текущем периоде, к выработанной в текущем периоде продукции. Определение себестоимости продукции обусловлено также и тем обстоятельством, что в производстве одного вида масла может использоваться один вид сырья, поступивший по разным счетам-фактурам и по разной его стоимости.

При исчислении входного НДС продукции собственного производства нужно учитывать то, что продукция, реализуемая на экспорт, производится ежедневно в едином технологическом цикле и невозможно отследить на какую выработку какой либо продукции приходится поступившее сырье, поскольку на нефтеперерабатывающий завод ежедневно поступает одно и то же сырье, также как и ежедневно вырабатывается одна и та же продукция.

Непрерывность процесса производства обуславливает необходимость пропорционального распределения вовлеченных в процессе производства материалов.

Таким образом, в связи с тем, что расчет себестоимости производится в конце периода за месяц в целом, а распределение НДС связано с расчетом себестоимости, то на выработанную в течение месяца продукцию приходится всё сырье, вовлеченное в данном месяце в производство.

Следовательно, при распределении НДС таким способом возникает ситуация, когда часть стоимости приобретенного и вовлеченного в производство в конце месяца сырья распределится на ту продукцию, которая произведена в начале этого же месяца. Соответственно, при таких обстоятельствах имеет место ситуация, когда часть "входного" НДС по конкретному счету-фактуре, соответствующая этой стоимости использованного в конце месяца сырья, распределится на продукцию, изготовленную в начале месяца. Аналогичным образом, часть "входного" НДС по сырью, приобретенному и использованному в начале месяца, распределяется на готовую продукцию, выпущенную в конце месяца.

Будучи распределенным указанным образом на выпущенную за месяц готовую продукцию, "входной" НДС заявляется к возмещению в соответствующей налоговой декларации по ставке 0% по мере отгрузки готовой продукции на экспорт и документального подтверждения факта экспорта.

Таким образом, в связи с тем, что распределение НДС связано с расчетом себестоимости единицы, а расчет себестоимости производится в конце периода за месяц в целом, на выработанную в течение месяца продукцию приходятся все счета-фактуры, вовлеченные в текущем периоде в пределах одного календарного месяца.

Принимая во внимание изложенное, применяемая обществом учетная политика соответствует положениям главы 21 НК РФ.

Кроме того, расчет себестоимости за месяц в целом не противоречит и положениям налогового законодательства, поскольку в соответствии с п.1 ст. 163 НК РФ налоговый период установлен как календарный период, а согласно ст.54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Использованную обществом методику расчета Инспекция не оспорила, свои расчеты не представила. Доводов о том, что примененная обществом методика расчета противоречит положениям налогового и бухгалтерского законодательства налоговым органом также не приведено.

Налоговый орган, делая вывод о неподтверждении Наличия прямой причинной связи между приобретением товаров и поставкой товаров на экспорт, не исследовал содержание применяемой обществом учетной политики, не указал в какой части принятая обществом учетная политика на 2006 год не соответствует положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, а также положениям "Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях", утвержденной приказом Министерства топлива и энергетики Российской Федерации от 17.11.1998 N 371.

Исходя из изложенного, апелляционный суд считает, что требования заявителя в части признания незаконным решение ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении НДС в сумме 35 672 761,62 руб. и обязании МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" НДС по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 35 672 761,62 руб. путем возврата подлежат удовлетворению.

В остальной части решение суда первой инстанции подлежит отмене по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, обществом заключены договора от 23.12.2005 г. N 2264/2005-023/1 с ООО "ЛУКОЙЛ-Калининградморнефть" (Исполнитель) и от 21.12.2005 г. N 2005-012/ТБ-05/273 с ЗАО "ЛУКОЙЛ-Черноморье" (Исполнитель).

По условиям названных договоров ООО "ЛУКОЙЛ-Калининградморнефть" и ЗАО "ЛУКОЙЛ-Черноморье" выступают как таможенные брокеры и оказывают заявителю услуги:

по декларированию товаров;

по подтверждению фактического вывоза товаров;

по декларированию товаров в соответствии со специальным таможенным режимом перемещения российских товаров между таможенными органами Российской Федерации.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции заявитель отказался от исковых требований на общую сумму НДС 53 768,37 руб., предъявленную ЗАО "ЛУКОЙЛ-Черноморье" за услуги таможенного брокера по декларированию товаров по следующим счетам-фактурам: N 307 от 15.03.2006 г.; N 308 от 15.05.2006 г.; N 252 от 28.02.2006 г.; N 253 от 28.02.2006 г.; N 192 от 15.02.2006 г.; N 376 от 31.03.2006 г.; N 377 от 31.03.2006 г.

В отношении услуг таможенного брокера по подтверждению фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации по счетам-фактурам N 311 от 15.03.2006 г., N 310 от 15.03.2006 г., N 379 от 31.03.2006 г. заявитель указал на то, что услуга по подтверждению фактического вывоза товаров оказывается для подтверждения Обществом в налоговом органе правомерности применения налоговой ставки 0%, поскольку наличие отметок пограничного таможенного органа "Товар вывезен полностью" подтверждает фактический вывоз товара и не связано непосредственно с реализацией товара на экспорт.

Как пояснил представитель заявителя, услуги по подтверждению фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации не могут быть отождествлены с услугами по таможенному оформлению товаров в таможенных органах Российской Федерации. Услуги по подтверждению фактического вывоза товаров в таможенном режиме экспорта оказываются после реализации товара и направлены на сбор документов и проставление на них необходимых отметок таможенных органов. В связи с этим, ни с производством, ни с реализацией экспортируемых товаров непосредственно такие услуги не связаны.

Суд апелляционной инстанции отклоняет названные доводы заявителя по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006 г.) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации:

товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса;

работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса.

Положение данного подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Следовательно, по смыслу и буквальному содержанию п.п. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса перечень подпадающих под его действие услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса.

Основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым налоговой ставкой 0 % по налогу на добавленную стоимость, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

В соответствии со ст.ст. 123, 124 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) перемещаемые через таможенную границу товары подлежат декларированию путем заявления таможенному органу в таможенной декларации или иным предусмотренным этим Кодексом способом сведений о товарах, их таможенном режиме и других сведений, необходимых для таможенных целей.

Декларирование товаров производится декларантом либо таможенным брокером (представителем) по выбору декларанта.

Таким образом, вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта невозможен без осуществления процедуры декларирования. Названная процедура непосредственно связана с реализацией товара на экспорт и является обязательным условием легальности экспорта.

При этом для целей налогообложения не имеет правового значения до или после физического вывоза конкретного товара допускается или предписывается производить его декларирование по таможенным правилам (Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 18.02.2008 г. N 12371/07).

Доводы заявителя о том, что услуги по подтверждению фактического вывоза товаров в таможенном режиме экспорта оказываются после реализации товара и направлены на сбор документов и проставление на них необходимых отметок таможенных органов, в связи с этим, ни с производством, ни с реализацией экспортируемых товаров непосредственно такие услуги не связаны, необоснованны, поскольку в силу п.п.2 п. ст.164НКРФ указанные услуги непосредственно связаны с экспортом, а, следовательно, должны облагаться по ставке 0 %.

Услуги таможенного брокера по подтверждению в таможенных органах Российской Федерации фактического вывоза товаров в силу своего характера оказываются исключительно в отношении товаров, вывозимых на экспорт, следовательно, согласно п.п.2 п.1 ст.164 НК РФ должны облагаться налогом на добавленную стоимость по ставке 0 %, а не 18 процентов, равно как и услуги по оформлению товаров в специальном таможенном режиме, поскольку без такового не возможно и исполнение заявителем возложенной на него обязанностей, предусмотренных экспортными контрактами по отгрузке товара, приобретаемого ООО "ЛЛК-Интернешнл" у поставщиков.

При этом правового значения не имеет и то обстоятельство, до фактического вывоза товара за пределы таможенной территории Российской Федерации или после такового, были оказаны соответствующие услуги таможенного брокера, поскольку основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым налоговой ставкой 0 % по НДС, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Из предметов договоров, заключенных с таможенными брокерами (т. 45 л.д. 55-107) следует, что услуги оказываются в отношении товаров перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации, в реестрах ТТН к актам оказанных услуг по таможенному оформлению товаров в соответствии со специальным таможенным режимом указано "масло базовое экспортное".

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 12371/07 от 19.02.2008 г. указано, что по смыслу и буквальному содержанию пп.2 п.1 ст. 164 НК РФ (налогообложение по ставке 0 процентов) перечень подпадающих под его действие услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса.

Основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым налоговой ставкой 0 % является непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Такие операции, предусмотренные пп.2 п.1 ст.164 НК РФ подлежат обложению НДС по ставке 0 %, если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

При реализации услуг, предусмотренных п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, таможенный брокер дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей налоговой ставки - 0 процентов (статьи 168. 169 НК РФ).

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Положения п. 2 ст. 172 НК РФ исключают предъявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченные в нарушение положений главы 21 НК РФ.

Таким образом, заявленные услуги брокера связаны с экспортом, оказаны в отношении экспортного товара и по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров, в связи с чем, применение ставки 18 % неправомерно.

Исходя из изложенного, требования заявителя о признании незаконным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении НДС, заявленного на основании счетов-фактур N 311 от 15.03.2006 г., N 310 от 15.03.2006 г., N 379 от 31.03.2006 г., и обязании МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить обществу НДС по налоговой декларации по налоговой ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 9 633,99 руб. удовлетворению не подлежат. Решение суда первой инстанции в указанной части следует отменить.

Относительно подтверждения заявителем связи между товарами (работами, услугами), ввиду приобретения которых налогоплательщиком предъявлены соответствующие суммы НДС к вычету по декларации по ставке 0 % за июнь 2006 года и экспортными отгрузками, в связи с осуществлением которых ООО "ЛЛК-Интернешнл" заявлена налоговая база, подлежащая обложению по ставке 0 %.

Как указывает Инспекция, сопоставить количество товара, приобретенного на внутреннем рынке, с количеством товара, реализованного на экспорт, а, соответственно, и обоснованность предъявления соответствующих сумм налога к вычету в заявленном объеме за оспариваемый период не представляется возможным.

Суд первой инстанции отклонил данный довод Инспекции и указал, что довод налогового органа не основан на нормах действующего законодательства. Налоговым органом не приведена норма права, согласно которой заявитель обязан представлять соответствующие пояснения относительно соотношения операций по приобретению товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке к конкретным экспортным отгрузкам.

Суд апелляционной инстанции считает вывод суда первой инстанции в данной части ошибочным, а решение суда подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, товар, реализованный на экспорт на основании ряда ГТД (N N ...398, 952, 965, 951, 975, 972, 971, 950, 976, 998, 1000, 944, 943,974, 1001, 1002, 1113, 1116, 1022, 1046, 1533, 1005, 1017, 940, 949, 1006, 1008, 1541, 1540, 1522, 1546, 1545, 1646, 1523, 1464, 1456, 1514, 1007, 1542, 1517, 1519, 1571, 1544, 1510, 1552, 789, 792, 798, 317, 788, 800, 1472, 799, 1469, 1473, 1485, 405, 1484, 1470, 814, 874, 859, 860, 312, 345, 1394, 1393, 399, 1482, 1497, 391, 393, 380, 1325, 335, 397, 804, 805, 806, 794, 802, 1467, 1468, 1466, 803, 793, 1476, 849, 863, 861), относящихся к периоду - июнь 2006 г., отгружался за пределы таможенной территории РФ в том виде, в каком был приобретен ООО "ЛЛК-Интернешнл" у соответствующего поставщика без какой-либо переработки.

Однако, сумма НДС в размере 51 158 075,22 руб., неправомерно, в нарушение положений п. 8.1 учетной политики ООО "ЛЛК-Интернешнл", предъявлена обществом к вычету по спорной декларации в связи с осуществлением экспортных отгрузок на основании указанных ГТД, поскольку товар, приобретенный на основании счетов-фактур, с которыми заявитель связывает обоснованность применения указанной суммы налоговых вычетов, не имеет никакого отношения к товару, экспортированному на основании ГТД N N ...398, 952, 965, 951, 975, 972, 971, 950, 976, 998, 1000, 944, 943,974, 1001, 1002, 1113, 1116, 1022, 1046, 1533, 1005, 1017, 940, 949, 1006, 1008, 1541, 1540, 1522, 1546, 1545, 1646, 1523, 1464, 1456, 1514, 1007, 1542, 1517, 1519, 1571, 1544, 1510, 1552, 789, 792, 798, 317, 788, 800, 1472, 799, 1469, 1473, 1485, 405, 1484, 1470, 814, 874, 859, 860, 312, 345, 1394, 1393, 399, 1482, 1497, 391, 393, 380, 1325, 335, 397, 804, 805, 806, 794, 802, 1467, 1468, 1466, 803, 793, 1476, 849, 863, 861.

В соответствии со ст. 506 ГК РФ, по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием. При этом, до момента передачи товара в собственность покупателя право распоряжения товаром, включая право его декларирования для целей таможенного контроля, у покупателя отсутствует.

По ГТД N 10411070/270306/0000298 (ВПД 10411070/150206/0000214) по контракту N2005-019 заявителем экспортировались масла моторные, приобретенные ООО "ЛЛК-Интернешнл" у ООО "Лукойл-ПНОС". При этом, как усматривается из относящейся к указанной ГТД МЖН Р N 535149, товар, отправляемый на экспорт, помещен под таможенный режим экспорта 15.02.2006 г.(отметка "Выпуск разрешен" на МЖН), владельцем товара является ООО "ЛЛК-Интернешнл". Таким образом, как минимум на дату проведения таможенного контроля товаров, отправляемых на экспорт по указанным МЖН, право собственности на указанные парафины уже принадлежало заявителю.

Как усматривается из представленного заявителем в материалы настоящего дела расчета, ООО "ЛЛК-Интернешнл" в связи с осуществлением отгрузки парафинов по ГТД ...398 и соответствующей МЖН по контракту N 2005-019 связывает приобретение указанных маслов у ООО "Лукойл-ПНОС" на основании счета-фактуры N 5750003857 от 25.02.2008 г. (общая сумма налогового вычета, приходящаяся на указанный счет-фактуру, - 166 099 руб.). При этом, датой поставки и датой перехода права собственности на сырье, приобретенное на основание указанных счетов-фактур, от ООО "Лукойл-ПНОС" к ООО "ЛЛК-Интернешнл" является дата подписания акта приема-передачи сырья, совпадающая с датой выставления соответствующего счета-фактуры, т.е. 25.02.2006 г.

Между тем, как отмечалось выше, право собственности на товар, реализованный на экспорт на основании ГТД N ...398 и соответствующих МЖН перешло к ООО "ЛЛК-Интернешнл" как минимум на момент таможенного оформления указанных моторных маслов, т.е. на 15.02.2006 г.

Таким образом, товары, приобретенные на основании счета-фактуры N 5750003857 от 25.02.2008 г., не имеют никакого отношения к товарам, реализованным на экспорт на основании ГТД N ...398, поскольку право распоряжения товаром, т.е. передача права собственности иным лицам (включая право его декларирования таможенному органу при продаже товара иностранному покупателю с учетом ст.ст. 15, 16, 126 ТК РФ) принадлежит только его собственнику, в то время как сумма налога в размере 166 099 руб., приходящаяся на указанный счет-фактуру, заявлена ООО "ЛЛК-Интернешнл" к вычету неправомерно, в нарушение положений ст. ст. 171, 172 НК РФ.

По ГТД N 10312040/100306/0001046 (ВПД 10312040/300106/0000403) по контракту N2005-007 заявителем экспортировалось моторное масло, приобретенное ООО "ЛЛК-Интернешнл" у ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка". При этом, как усматривается из относящихся к указанной ГТД МЖН Х N 256585, N Х 256588 товар, отправляемый на экспорт, помещен под таможенный режим экспорта 30.01.2006 г. (отметка "Выпуск разрешен" на МЖН), владельцем товара - является ООО "ЛЛК-Интернешнл". Таким образом, как минимум на дату проведения таможенного контроля товаров, отправляемых на экспорт по указанным МЖН, право собственности на указанные парафины уже принадлежало заявителю.

Как усматривается из представленного заявителем в материалы настоящего дела расчета, ООО "ЛЛК-Интернешнл" в связи с осуществлением отгрузки маслов по ГТД ...1046 и соответствующих МЖН по контракту N 2005-2007 связывает приобретение указанных маслов у ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка" на основании счета-фактуры от 31.01.2006 г. N 10004860 (общая сумма налогового вычета 1 392 463,53 руб.). При этом, датой поставки и датой перехода права собственности на сырье, приобретенное на основании указанного счета-фактуры, от ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка" к ООО "ЛЛК-Интернешнл" является дата подписания акта приема-передачи сырья, совпадающая с датой выставления соответствующего счета-фактуры, т.е. 31.01.2006 г.

Между тем, как отмечалось выше, право собственности на товар, реализованный на экспорт на основании ГТД N ...1046 и МЖН Х N 256585 перешло к ООО "ЛЛК-Интернешнл" как минимум на момент таможенного оформления указанных маслов, т.е. на 31.01.2006 г.

Таким образом, товары, приобретенные на основании счета-фактуры от 31.01.2006 г. N 10004860, не имеют никакого отношения к товарам, реализованным на экспорт на основании ГТД N ...1046, поскольку право распоряжения товаром, т.е. передача права собственности иным лицам (включая право его декларирования таможенному органу при продаже товара иностранному покупателю с учетом ст.ст. 15, 16, 126 ТК РФ) принадлежит только его собственнику, в то время как сумма налога в размере 1 392 463,53 руб., приходящаяся на указанную счет-фактуру, заявлена ООО "ЛЛК-Интернешнл" к вычету неправомерно, в нарушение положений ст.ст. 171, 172 НК РФ.

По ГТД N 103120040/040406/0001519 (ВПД 108120040/040206/000048) по контракту N2005-007 заявителем экспортировались моторные масла, приобретенные ООО "ЛЛК-Интернешнл" у ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка". При этом, как усматривается из относящейся к указанной ГТД МЖН Х N 256647, товар, отправляемый на экспорт, помещен под таможенный режим экспорта 04.02.2006г. (отметка "Выпуск разрешен" на МЖН), владельцем товара является ООО "ЛЛК-Интернешнл". Таким образом, как минимум на дату проведения таможенного контроля товаров, отправляемых на экспорт по указанным МЖН, право собственности на указанные парафины уже принадлежало заявителю.

Как усматривается из представленного заявителем в материалы настоящего дела расчета, ООО "ЛЛК-Интернешнл" в связи с осуществлением отгрузки парафинов по ГТД ...1519 и соответствующей МЖН по контракту N 2005-007 связывает приобретение указанных парафинов у ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка" на основании счета-фактуры от 05.02.2006 г. N 10005657 (общая сумма налогового вычета - 1 986 612,12 руб.). При этом, датой поставки и датой перехода права собственности на сырье, приобретенное на основании указанного счета-фактуры, от ООО "Лукойл-ПНОС" к ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка" является дата подписания акта приема-передачи сырья, совпадающая с датой выставления соответствующего счета-фактуры, т.е. 05.02.2006 г.

Между тем, как отмечалось выше, право собственности на товар, реализованный на экспорт на основании ГТД N ...1519 и соответствующих МЖН перешло к ООО "ЛЛК-Интернешнл" как минимум на момент таможенного оформления указанных маслов, т.е. на 04.02.2006 г.

Таким образом, товары, приобретенные на основании счета-фактуры от 05.02.2006г. N 10005657, не имеют никакого отношения к товарам, реализованным на экспорт на основании ГТД N... 1519, поскольку право распоряжения товаром, т.е. передача права собственности иным лицам (включая право его декларирования таможенному органу при продаже товара иностранному покупателю с учетом ст.ст. 15, 16, 126 ТК РФ) принадлежит только его собственнику, в то время как сумма налога в размере 1 986 612,12 руб., приходящаяся на указанные счета-фактуры, заявлена ООО "ЛЛК-Интернешнл" к вычету неправомерно, в нарушение положений ст.ст. 171, 172 НК РФ.

По ГТД N 10411070/130306/0000317 (ВПД 10411070/130306/0000049) по контракту N2006-002 заявителем экспортировались масла смазочные, приобретенные ООО "ЛЛК-Интернешнл" у ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка". При этом, как усматривается из относящихся к указанной ГТД МЖН С N928374, С N 928373 товар, отправляемый на экспорт, помещен под таможенный режим экспорта 13.01.2006 г. отметка "Выпуск разрешен" на МЖН), владельцем товара является ООО "ЛЛК-Интернешнл". Таким образом, как минимум на дату проведения таможенного контроля товаров, отправляемых на экспорт по указанным МЖН, право собственности на указанные парафины уже принадлежало заявителю.

Как усматривается из представленного заявителем в материалы настоящего дела расчета, ООО "ЛЛК-Интернешнл" в связи с осуществлением отгрузки вазелина по ГТД ...317 и соответствующей МЖН по контракту N 2006-002 связывает приобретение указанных вазелинов у ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка" на основании счетов-фактур от 15.01.2006 г. N 5750000819, от 19.01.2006 г. N 5750000992 (общая сумма налогового вычета - 7 942 959 руб.). При этом, датой поставки и датой перехода права собственности на сырье, приобретенное на основании указанного счета-фактуры, от ООО "Лукойл-ПНОС" к ООО "ЛЛК-Интернешнл" является дата подписания акта приема-передачи сырья, совпадающая с датой выставления соответствующего счета-фактуры, т.е. 15.01.2006 г., 19.01.2006 г. соответственно.

Между тем, как отмечалось выше, право собственности на товар, реализованный на экспорт на основании ГТД N ...317 и соответствующих МЖН перешло к ООО "ЛЛК-Интернешнл" как минимум на момент таможенного оформления указанных вазелинов, т.е. на 12.09.06.

Таким образом, товары, приобретенные на основании счета-фактуры счетов-фактур от 15.01.2006 г. N 5750000819, от 19.01.2006 г. N 5750000992, не имеют никакого отношения к товарам, реализованным на экспорт на основании ГТД N... 317, поскольку право распоряжения товаром, т.е. передача права собственности иным лицам (включая право его декларирования таможенному органу при продаже товара иностранному покупателю с учетом ст.ст. 15, 16, 126 ТК РФ) принадлежит только его собственнику, в то время как сумма налога в размере 7 942 959 руб., приходящаяся на указанные счета-фактуры, заявлена ООО "ЛЛК-Интернешнл" к вычету неправомерно, в нарушение положений ст.ст. 171, 172 НК РФ.

По ГТД N 10312040/010406/0001464 (ВПД 10312040/220206/0000761) по контракту N 2005-07 заявителем экспортировалось масло нефтяное компрессорное, приобретенное ООО "ЛЛК-Интернешнл" у ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка". При этом, как усматривается из относящихся к указанной ГТД МЖН Х NN 258190, 258191, 258192, 258202, 258203 товар, отправляемый на экспорт, помещен под таможенный режим экспорта 22.02.2008г. (отметка "Выпуск разрешен" на МЖН), владельцем товара является ООО "ЛЛК-Интернешнл". Таким образом, как минимум на дату проведения таможенного контроля товаров, отправляемых на экспорт по указанным МЖН, право собственности на указанные масла уже принадлежало заявителю.

Как усматривается из представленного заявителем в материалы настоящего дела расчета, ООО "ЛЛК-Интернешнл" в связи с осуществлением отгрузки парафинов по ГТД ...1464 и соответствующих МЖН по контракту N 2005-07 связывает приобретение указанных парафинов у ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка" на основании счетов-фактур N100008499 от 25.02.2006 г., N 100089960 от 28.02.2006 г., N 10008491 от 25.02.2006 г. (общая сумма налогового вычета, приходящаяся на указанные счета-фактуры - 4 443 554,98 руб.). При этом, датой поставки и датой перехода права собственности на сырье, приобретенное на основании указанных счетов-фактур, от ООО "Лукойл-Волгограднефтепереработка" к ООО "ЛЛК-Интернешнл" является дата подписания акта приема-передачи сырья, совпадающая с датой выставления соответствующего счета-фактуры, т.е. 25.02.2006 г., 28.02.2006 г.

Между тем, как отмечалось выше, право собственности на товар, реализованный на экспорт на основании ГТД N ...1464 и относящихся к ней МЖН перешло к ООО "ЛЛК-Интернешнл" как минимум на момент таможенного оформления указанных маслов, т.е. на 22.02.2008 г.

Таким образом, товары, приобретенные на основании счета-фактуры N 100008499 от 25.02.2006 г., N 100089960 от 28.02.2006 г., N 10008491 от 25.02.2006 г., не имеют никакого отношения к товарам, реализованным на экспорт на основании ГТД N... 1464, поскольку право распоряжения товаром, т.е. передача права собственности иным лицам (включая право его декларирования таможенному органу при продаже товара иностранному покупателю с учетом ст.ст. 15, 16, 126 ТК РФ) принадлежит только его собственнику, в то время как сумма налога в размере 4443554,98 руб., приходящаяся на указанные счета-фактуры, заявлена ООО "ЛЛК-Интернешнл" к вычету неправомерно, в нарушение положений ст.ст. 171, 172НКРФ.

Приведенная ООО "ЛЛК-Интернешнл" ссылка на наличие в МЖН к ГТД ... 398 отметок перевозчика о том, что 25.02.2006 г. товар был принят перевозчиком на ст. ж/д отправления, не опровергает вывода налогового органа о том, что счет-фактура от 25.2.2006 г. и полученная на его основании по актам приема-передачи от 25.02.2006 г. продукция не относится к товару, вывезенному за пределы таможенной территории РФ на основании ГТД ...398 и относящихся к ней МЖН, выпущенному в таможенном режиме экспорта 15.02.2006 г. с учетом положений соответствующего договора поставки, определяющим место поставки товара в адрес ООО "ЛЛК-Интернешнл" (территория поставщика, а не станция ж/д отправления)

При этом, указанная отметка перевозчика на соответствующих МЖН свидетельствуют лишь о принятии груза к перевозке (ст. 25 Федерального закона "Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации" N 18-ФЗ от 10.01.2003 г.), но никак не о дате перехода права собственности на товар, вывозимый за пределы таможенной территории РФ на основании, указанной МЖН, от ОАО "Лукойл-ПНОС" к заявителю. К тому же, в силу п. 63 раздела VIII Инструкции "О действиях должностных лиц таможенных органов, совершающих таможенные операции при международной перевозке товаров железнодорожным транспортом", утвержденной Приказом ФТС России от 16.09.2004, указанная отметка может быть проставлена перевозчиком только после представления в адрес транспортной организации железнодорожной накладной, на двух листах которой (оригинале накладной и дорожной ведомости) должностным лицом таможенного органа проставлен оттиск штампа "Выпуск разрешен" и указан _в ее правом верхнем углу регистрационный номер таможенной декларации, которые подписаны и заверены ЛНП уполномоченным должностным лицом, то есть после фактического помещения товаров, вывозимых на основании соответствующей МЖН, под таможенный режим экспорта, в то время как декларирование товаров в целях их помещения под такой режим лицом, не обладающим правом собственности (включая и право распоряжения) на указанные товары, законодательно запрещено (ст.ст. 15, 16, 126 ТК РФ).

Аналогичные доводы относятся и к ГТД N N 398, 952, 965, 951, 975, 972, 971, 950, 976, 998, 1000, 944, 943,974, 1001, 1002, 1113, 1116, 1022, 1046, 1533, 1005, 1017, 940, 949, 1006, 1008, 1541, 1540, 1522, 1546, 1545, 1646, 1523, 1464, 1456, 1514, 1007, 1542, 1517, 1519, 1571, 1544, 1510, 1552, 789, 792, 798, 317, 788, 800, 1472, 799, 1469, 1473, 1485, 405, 1484, 1470, 814, 874, 859, 860, 312, 345, 1394, 1393, 399, 1482, 1497, 391, 393, 380, 1325, 335, 397, 804, 805, 806, 794, 802, 1467, 1468, 1466, 803, 793, 1476, 849, 863, 861.

Таким образом, обстоятельство принятия по декларации за спорный налоговый период к вычету сумм налога, не связанных с экспортными отгрузками, относящимися к периоду "июнь 2006 г." объясняется не применяемой обществом учетной политикой, а в корне неверным ведением налогового учета., не соответствующим таковой, допускающим возмещение сумм налога, не связанных с осуществлением спорных операций по реализации товаров, предусмотренной п.п. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ.

Ссылка налогоплательщика на судебные акты Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N 6845 от 05.07.2007 г. и от 12.02.2008 г. является несостоятельной, поскольку фактические обстоятельства спора, рассматриваемого по указанному делу существенно отличаются от тех обстоятельств, которые имеют место по настоящему делу. В частности, обстоятельствами, послужившими основание для отмены постановления суда кассационной инстанции Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 г., явились выставление счетов-фактур налогоплательщику в конце месяца за потребленную электроэнергию в текущем периоде, обусловившее применение расчетного метода при определении сумм налоговых вычетов, перечисленных в адрес поставщиков, приходящихся на конкретные экспортные отгрузки, недоказанность невозможности использования приобретенной на основании указанных счетов-фактур электроэнергии при изготовлении конкретной продукции, реализованной на экспорт.

Из материалов настоящего же дела усматривается, что право собственности на конкретные отправляемые на экспорт товары, в связи с приобретением которых налогоплательщиком предъявлены соответствующие суммы налога, в т. ч. и в спорный период, к вычету, переходит от поставщика к ООО "ЛЛК-Интернешнл" уже после отгрузки на экспорт (либо таможенного оформления) данных товаров, ввиду чего суммы налога, перечисленные поставщикам на основании счетов-фактур, выставленных на приобретение указанного товара, приведенных в книге покупок заявителя в разрезе экспортных операций за июнь 2006 г. и представленном в материалы дела ООО "ЛЛК-Интернешнл" расчете, не относятся к тем отгрузкам продукции, в связи с осуществлением которых заявитель обосновывает свое право на применение налоговых вычетов, поскольку приобретенная на их основании продукция не могла быть реализована на экспорт на основании ГТД, в связи с осуществлением отгрузок по которым налогоплательщиком заявлена налоговая база, подлежащая обложению по ставке 0 % по декларации по ставке 0 % за июнь 2006 г.

Апелляционным судом исследованы представленные заявителем таблицы по расчету суммы НДС, распределенной прямым методом по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 г. Исследовав представленные таблицы и заслушав объяснения сторон, апелляционный суд установил, что Инспекция обосновывает свои доводы тем, что в счетах-фактурах, актах приема-передачи дата указана позже, чем дата во временных ГТД "Выпуск разрешен" и отметок таможни в м.ж.д. накладных.

Заявитель обосновывает свои доводы тем, что, несмотря на то, что отметка в ГТД раньше чем дата составления актов приема-передачи, дата принятия груза к перевозке проставленная перевозчиком, т.е. железнодорожной станцией позже чем дата составления акта и считает, что это обстоятельство подтверждает то, что именно товар, приобретенный по счетам-фактурам, указанным в таблице был отправлен на экспорт по ГТД, указанным в таблице.

Суд апелляционной инстанции считает доводы заявителя необоснованными по следующим основаниям

В соответствии с ч. 3 ст. 157 ТК РФ днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом. При этом учитывается дата выпуска товара в таможенном режиме экспорта, проставленная на временных таможенных декларациях (данные положения содержатся в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008 г. N 16581/07). При этом отметка перевозчика, (т.е. станции железной дороги) подтверждает дату принятия груза к перевозке и с этой даты за сохранность товара отвечает перевозчик.

Суд также отмечает, что по ГТД, указанным в Таблице, заявитель не ссылается на паспорт соответствия товара, в связи с чем можно было установить соотносимость заявленных вычетов с конкретной ГТД.

По представленным таблицам такая соотносимость товаров, отправленных на экспорт по конкретным ГТД не подтверждается, учитывая, что и в других налоговых периодах реализовывался на экспорт идентичный товар.

В связи с чем суд считает, что заявителем не доказан тот факт, что на экспорт по указанным в таблицах ГТД был отправлен именно тот товар, который приобретен у поставщиков по счетам-фактурам, указанным в таблицах в привязке к конкретной ГТД. Приобщенное в суде апелляционной инстанции письмо Нижегородской таможни от 04.09.2008г. N 03-01-26/10649 данные выводы не опровергает.

Исходя из изложенного решение суд первой инстанции в указанной части поделжит отмене. В удовлетворении требований ООО "ЛЛК-Интернешнл" в части признания недействительным ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 51 158 075,22 руб. и обязания МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" налог на добавленную стоимость по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 51 158 075,22 руб. следует отказать.

Расходы по госпошлине по данному делу распределены в соответствии со ст. 110 АПК РФ, положениями главы 25.3 НК РФ и разъяснениями, данными Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Информационном письме от 13.03.2007г. N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

Руководствуясь ст. ст. 49, 110, 150, 176, 266, 267, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Арбитражного суда г. Москвы от 27.08.2007г. по делу N А40-6709/07-142-51 изменить.

Принять отказ ООО "ЛЛК-Интернешнл" от требований о признании недействительным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 3 438 493,17 руб. и обязания МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" налог на добавленную стоимость по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 3 438 493, 17 рублей путем возврата.

Решение суда в части признания недействительным решения ИФНС России N 6 по г.Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 3 438 493,17 руб. и обязания МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" налог на добавленную стоимость по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 3 438 493, 17 рублей путем возврата отменить.

Производство по делу в указанной части прекратить.

Отменить решение суда в части признания недействительным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 9 633,99 руб., заявленного на основании счетов-фактур N311 от 15.03.2006 г., N 310 от 15.03.2006 г., N 379 от 31.03.2006 г., выставленных ЗАО "ЛУКОЙЛ-Черноморье" за услуги по таможенному оформлению товаров, и обязании МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" налог на добавленную стоимость по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 9 633,99 руб.

В удовлетворении требований ООО "ЛЛК-Интернешнл" в части признания недействительным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 9 633,99 руб., заявленного на основании счетов-фактур N 311 от 15.03.2006 г., N 310 от 15.03.2006 г., N 379 от 31.03.2006 г., выставленных ЗАО "ЛУКОЙЛ-Черноморье" за услуги по таможенному оформлению товаров, и обязании МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" налог на добавленную стоимость по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 9 633,99 руб. отказать.

Отменить решение суда в части признания недействительным решения ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 51 158 075,22 руб. и обязания МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" налог на добавленную стоимость по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 51 158 075,22 руб.

В удовлетворении требований ООО "ЛЛК-Интернешнл" в части признания недействительным ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 51 158 075,22 руб. и обязания МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" налог на добавленную стоимость по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 51 158 075,22 руб. отказать.

В остальной части решение суда в части признания недействительным ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.10.2006 г. N 19-13/394э в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 35 672 761,62 руб. и обязания МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N1 возместить ООО "ЛЛК-Интернешнл" налог на добавленную стоимость по налоговой декларации по ставке 0% за июнь 2006 года в сумме 35 672 761,62 руб. путем возврата оставить без изменения.

Возвратить ООО "ЛЛК-Интернешнл" из федерального бюджета госпошлину по заявлению 500 руб.

Взыскать с ООО "ЛЛК-Интернешнл" в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 500 руб.

Взыскать с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по г.Москве в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 500 руб.

Взыскать с ИФНС России N 6 по г. Москве в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 500 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

С.Н. Крекотнев

Судьи

П.А. Порывкин Л.А. Яремчук