Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 декабря 2008 г. N 09АП-10764/2007

г. Москва

Дело N А40-15203/07-139-84

30 декабря 2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 24 декабря 2008.

Постановление в полном объеме изготовлено 30 декабря 2008

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Катунова В.И.,

судей Седова С.П., Птанской Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Прибытковым Д.П.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.06.2008 по делу N А40-15203/07-139-84, принятое судьёй Корогодовым И.В.

по иску (заявлению) Открытого акционерного общества "Нефтегазовой компании "РуссНефть" к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя) - Гайнуллин Ю.Ф. по доверенности от 06.10.2008 N Д-286, паспорт 80 03 706690;

от ответчика (заинтересованного лица): Бирюкова Е.В. по доверенности от 06.02.2008 N 26, удостоверение УР N 431280

УСТАНОВИЛ

Открытое акционерное общество "Нефтегазовая компания "РуссНефть" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением (с учетом уточнения) о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - налоговый орган, инспекция) от 20.02.2007 N 52/321 в части признания необоснованным применения налоговой ставки 0 процентов по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 5 852 759 823 руб.; отказа в возмещении НДС в сумме 623 036 661 руб., в том числе суммы налога, предъявленного налогоплательщику и уплаченного им при приобретении товаров (работ, услуг), уплаченного при ввозе товаров на территорию РФ, уплаченного покупателем - налоговым агентом при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт в размере 623 036 661 руб., обязании налогового органа возместить заявителю НДС в размере 623 436 039 руб. за октябрь 2006 года путем возврата на расчетный счет.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 09.06.2007, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2007, требования общества удовлетворены.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 12.03.2008 принятые по делу судебные акты отменены, дело передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В своем постановлении суд кассационной инстанции указал, что суды, утверждая о правомерности применения ставки 18 % экспедиторами заявителя при перевозке его нефти и нефтепродуктов до морпорта на территории РФ не проверили, а были ли оказаны эти услуги до помещения товаров под таможенный режим экспорта, поскольку даты счетов-фактур в некоторых случаях позднее оформления ГТД.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда г. Москвы от 11.06.2008 заявленные требования общества удовлетворены в полном объеме.

При этом суд первой инстанции исходил из обоснованности заявленных требований, указал, что решение налогового органа в части признания неправомерным применения заявителем ставки 0 процентов и отказа в возмещении НДС не соответствует НК РФ.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить судебное решение, в связи с неправильным применением норм материального права (ст. 270 АПК РФ)

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит оставить ее без удовлетворения.

Рассмотрев дело в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, выслушав объяснения представителя налогового органа, поддержавшего доводы и требования апелляционной жалобы, представителя заявителя, просившего оставить решение без изменения, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции считает, что решение подлежит изменению, в связи с неправильным применением норм материального права (ст.270 АПК РФ).

Как видно из материалов дела, заявитель 20.11.2006 представил в инспекцию налоговую декларацию по НДС по налоговой ставке 0 процентов за октябрь 2006 года с приложением документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

По результатам проведенной камеральной налоговой проверки инспекция вынесла решение от 20.02.2007 N 52/321, которым признала необоснованным применение заявителем в октябре 2006 года налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в сумме 5 852 759 823 руб., обществу отказано в возмещении суммы НДС в размере 623 577 659 руб.

В обоснование вынесенного решения налоговый орган приводит доводы о нарушении обществом п. 1 ст. 165 НК РФ, поскольку представленные коносаменты не соответствуют требованиям п. 3 ст.1 Закона РФ "О бухгалтерском учете" N 129-ФЗ от 21.11.1996 года, п. 1 ст. 23 НК РФ, в связи с чем не могут являться документами, подтверждающими вывоз товара за пределы таможенной территории РФ. Кроме того, не представлены выписки банка (копии выписок), подтверждающих фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара - компанией "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." (Великобритания) на счет заявителя в российском банке на общую сумму 1 138 179 704 руб. (42 462 084,64 USD).

В п. 2.1.1 решения налоговый орган указывает, что обществом неправомерно применена ставка 0 процентов по НДС на общую стоимость экспортируемого товара 220 967 327,52 долларов США в рублевом эквиваленте 5 752 291 096 руб., связанная с поставками на экспорт товара по следующим контрактам.

По нефти: N 33960-10/03-75 от 07.11.2003 между заявителем и "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." (покупатель), N 33960-10/03-74 от 07.11.2003 между заявителем и "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." (покупатель), N 33960-10/04-161 от 27.08.2004 между заявителем и "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." (покупатель), N 33960-10/04-97 от 09.07.2004 между заявителем (продавец) и "Russneft (UK) Limited" (Англия) (покупатель), N33960-10/05-28 от 24.12.2004 между заявителем (продавец) и "Russneft (UK) Limited" (Англия) (покупатель), N33960-10/03-87 от 05.12.2003 между заявителем (продавец) и "Russneft (UK) Limited" (Англия) (покупатель), N33960-10/03-311 от 24.10.2005, между заявителем (продавец) и "Russneft (UK) Limited" (Англия) (покупатель)

Согласно решению инспекции сумма валютной выручки, поступившей на расчетные счета заявителя по экспорту нефти, составила 102 236 409,36 долларов США в рублевом эквиваленте (по решению инспекции) 2 747 803 800,04 руб.

По нефтепродуктам: N 33960-10/06-93 от 20.12.2005 между заявителем (продавец) и "Russneft (UK) Limited" (Англия) (покупатель), N 33960-10/06-90 от 20.12.2005 между заявителем (продавец) и ООО "ESO TRADING LTD" (покупатель), N 33960-10/06-91 от 20.12.2005 между заявителем (продавец) и "Russneft (UK) Limited" (Англия) (покупатель), N 33960-10/06-92 от 20.12.2005 между заявителем (продавец) и "Russneft (UK) Limited" (Англия) (покупатель).

Сумма валютной выручки, поступившей на расчетные счета заявителя по экспорту нефтепродуктов, составила 111 822 829,98 долларов США.

Общая стоимость по реализации на экспорт, в части которых инспекцией не подтверждена обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, составляет 5 752 291 096 руб. (220 967 327,52 долларов США).

Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы налогового органа относительно наличия в коносаментах оговорки о том, что капитан танкера не знает какой вес, количество и качество товара погружено на танкер, а также о том, что в соответствии с п. 6 "Поставка и приемка" указанных выше контрактов с иностранным покупателем при поставках на условиях ФОБ количество товара, поставляемого продавцом и принимаемого покупателем, определяется коносаментом согласно замерам, сделанным в порту погрузки (вес нетто в американских баррелях после вычета воды и механических примесей), а с пакетом документов по налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за октябрь 2006 года общество представило копии коносаментов (по поставкам на условиях ФОБ) с указанием веса в метрических килограммах.

Действующим законодательством предусмотрено применение тех единиц физических величин (единицы массы, длины, времени и т.д.), которые допущены к применению в установленном порядке.

Согласно ст. 6 Закона Российской Федерации "Об обеспечении единства измерений" от 27.04.93 N 4871-1 в Российской Федерации в установленном порядке допускаются к применению единицы величин Международной системы единиц, принятой Генеральной конференцией по мерам и весам, рекомендованные Международной организацией законодательной метрологии. Характеристики и параметры продукции, поставляемой на экспорт, в том числе средств измерений, могут быть выражены в единицах величин, установленных заказчиком (ч. 2 ст. 6).

Принятой в Российской Федерации метрической системе измерений, масса нефти измеряется в метрических тоннах (код 168 по "Общероссийскому классификатору единиц измерения" ОК 015-94 (МК 002-97) утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 366). Поскольку коносаменты выписываются экспедитором в портах, в них указывается масса нефти в метрических тоннах брутто.

В соответствии с п.п. 6 п.1 ст. 144 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации в коносамент должны быть включены наименование груза, необходимые для идентификации груза основные марки, указание в соответствующих случаях на опасный характер или особые свойства груза, число мест или предметов и масса груза или обозначенное иным образом его количество. При этом все данные указываются так, как они представлены отправителем;

В то же время, в соответствии с мировой практикой торговли нефтью, для измерения объема проданного товара, принята система американских мер, в связи с чем цены на международных биржах нефти котируются за баррель, расчеты с покупателями производятся за общий объем реализованных товаров в баррелях.

В соответствии с п. 4 указанных контрактов для поставок на условиях ФОБ цена за нетто американский баррель будет равна средней из средних котировок на сырую нефть Брент/Дейтед/, опубликованных в Platt's Crude Oil Marketwire (Platt's ведущий мировой поставщик информации об энергоносителях) под заголовком "Spot assessments".

Если в коносаменте не указаны баррели, пересчет в метрические тонны производится на основании таблиц "Нафта Москва", что отражено в инвойсах с указанием коэффициента пересчета (соответствующие оговорки имеются в п. 6.3. контракта N 33960-10/03-87 от 05.12.2003г.

Данное обстоятельство предусмотрено в целях избежания разночтений в количестве поставленной нефти из-за различий в системах измерения, а также споров относительно стоимости поставленного товара.

Как установлено п. 1 ст. 142 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации, коносамент (договор морской перевозки) составляется на основании подписанного отправителем документа и должен содержать данные, указанные в подпунктах 3 - 8 пункта 1 статьи 144 названного Кодекса, при этом по соглашению сторон в коносамент могут быть включены оговорки.

В соответствии с п. 1 ст. 145 КТМ Российской Федерации, в случае, если в коносаменте содержатся данные, которые касаются наименования груза, его основных марок, числа мест или предметов, массы или количества груза и в отношении которых перевозчик или выдающее коносамент от его имени другое лицо знают или имеют достаточные основания считать, что такие данные не соответствуют фактически принятому грузу или погруженному грузу при выдаче бортового коносамента, либо у перевозчика или другого такого лица не было разумной возможности проверить указанные данные, перевозчик или другое такое лицо должны внести в коносамент оговорку, конкретно указывающую на неточности, основания для предположений или отсутствие разумной возможности проверки указанных данных.

Поэтому указание на неизвестность данных, касающихся товара, капитану судна не означает, что отправителем в коносаменте указаны недостоверные сведения.

Согласно п. 12 Инструкции после проверки факта вывоза товаров уполномоченное должностное лицо таможенного органа в грузовой таможенной декларации делает отметку "Товар вывезен" (штамп либо запись) с обязательным указанием даты фактического вывоза товаров и заверяет ее личной номерной печатью.

Необходимые отметки ("Погрузка разрешена") также проставляются и на поручениях на погрузку, в которых имеются все сведения относительно экспортируемого товара (наименование, количество, вес).

Судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что на всех ГТД и поручениях на погрузку к представленным контрактам имеются соответствующие отметки должностного лица таможенного органа, заверенные печатью.

В силу п. 3 ст. 189 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие).

При рассмотрении настоящего дела налоговым органом не представлено доказательств указания заявителем в коносаментах недостоверных сведений.

В оспариваемом решении налоговый орган ссылается на то, что в банковских электронно-платежных сообщениях SWIFT указано, что денежные средства за реализацию экспортной нефти перечисляются от иностранных лиц - Гленкор Энерджи КЖ Лтд. и ММ Финанс Компани Лтд., в связи с чем делает вывод о том, что платежи осуществляются третьим лицом по поручению Гленкор Энерджи ЮК Лтд.

Данный довод налогового органа правомерно отклонен судом первой инстанции по следующим основаниям.

Из представленных банковских электронно-платежных сообщений SWIFT усматривается, что денежные средства за реализацию экспортной нефти перечисляются от иностранного лица - "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." с совместного счета "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." и "Эм энд Эм Финанс Кампани Лимитед", а не от третьего лица, вопреки доводам инспекции.

Из письма банка "Кредит Сюис" от 08.08.2006 (т.1, л.д. 90-91) следует, что в СВИФТ -сообщениях присылаемых "Кредит Сюис", наименование "М&М Finance Company Ltd" пишется неправильно (например, "М+М Finance Company Ltd", "M.M Finance Company Ltd", "NM Finance Company Ltd", "MMFC").

Согласно письму, а также сообщению ОАО АКБ "Еврофинанс Моснарбанк" от 18.08.2006 в любом написании все эти наименования относятся к "Эм энд Эм Файненс Кампэни Лимитед" ("М&М Finance Company Ltd).

Оплата товара непосредственно покупателем "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." подтверждается представленным в материалы дела письмом "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." от 08.08.2006, в котором сообщается, что оплата, инициированная "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." относится к дебетованию общего (совместного) счета от имени "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." и "Эм энд Эм Файненс Кампэни Лимитед" (MMFC). MMFC является юридическим лицом, используемым "Гленкором" исключительно для проведения корпоративных казначейских операций. Использование общего счета "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." не является нарушением применяемого к нему законодательства.

Этим же письмом подтверждается, что "Гленкор Энерджи ЮК Лтд." действительно является покупателем по договорам N 33960-10/03-75 от 07.11.2003, N 33960-10/04-161 от 27.08.2004, N 33960-10/03-74 от 07.11.2003, заключенными с заявителем.

Письмом банка "Кредит Сюис" от 08.08.2006 сообщается о полной легитимности указанного счета.

Изложенное позволяет сделать вывод о том, что экспортный товар был оплачен именно покупателем - "Гленкор Энерджи ЮК Лтд.".

Доказательств обратного, в нарушение положений ст. ст. 189, 200 АПК РФ при рассмотрении настоящего дела налоговым органом не представлено.

Таким образом, отказ налогового органа в применении заявителем в налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за октябрь 2006 года и возмещении НДС является необоснованным.

Довод налогового органа о том, что заявитель неправомерно предъявил к вычету сумму НДС, указанную по коду строки 020, коду операции 101401 графы 5 раздела 2 налоговой декларации, является необоснованным по основаниям, изложенным выше.

Суд апелляционной инстанции отклоняет изложенные в апелляционной жалобе доводы налогового органа о том, что заявитель приобретал нефть у нефтетрейдеров по завышенной стоимости, целью пропуска нефти через трейдеров являлось получение необоснованной налоговой выгоды по налогу на добавленную стоимость за счет увеличения возмещения из бюджета налога, по следующим основаниям.

Как следует из содержания п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таких доказательств при рассмотрении настоящего дела налоговым органом не представлено.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком платежи по НДС с позиции экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений.

Увеличение налоговых вычетов заявителем за счет участия в сделках трейдеров само по себе не означает получения им необоснованной налоговой выгоды, так как каждый участник сделок с нефтью несет свою долю налогового бремени исходя из стоимости реализованных товаров. Налоговым органом не оспаривается факт осуществления всех необходимых платежей трейдерами.

Иной подход к разрешению данного спора означал бы нарушение установленного Кодексом порядка исчисления НДС по мотиву нецелесообразности взаимоотношений хозяйствующих субъектов, что недопустимо в публичных взаимоотношениях.

Данная правовая позиция соответствует правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 28.10.2008 N 6272/08.

В оспариваемом решении налоговый орган ссылается на то, что заявитель в нарушение пп 2 п. 1 ст. 164, п. 5 ст. 169 НК РФ, необоснованно принял к вычету суммы НДС в размере 15 403 670 руб. (по ставке 18%) по приобретенным услугам.

В обоснование данного довода инспекция указывает, что общество в декларации по нулевой ставке по НДС за октябрь 2006 неправомерно заявило вычеты по услугам по сопровождению и транспортировке экспортируемых за пределы РФ товаров, оплатив поставщикам данные услуги по ставке НДС 18%.

При рассмотрении дела установлено, что заявитель предъявил к возмещению НДС по счетам-фактурам, выставленным поставщиками: ООО "ТЭК "Евротранс", ЗАО "Краснодарский нефтеперерабатывающий завод - Краснодарэконефть", ЗАО "Транспортная корпорация".

Усматривается, что ООО "ТЭК "Евротранс" по договору транспортной экспедиции N 33960-706-283 от 30.03.2006 выставлен счет-фактура N490 от 31.05.2006, в который за возмещение стоимости провозных платежей включена охр.груза, за перевозку нефтепродуктов в вагонах ОАО "РЖД" на экспорт в мае 2006 ТЭК "Евротранс" применена налоговая ставка 18%.

Заявителем представлена заверенная копия акта приема-передачи оказанных ЗАО "ТЭК "Евротранс" услуг по организации транспортно-экспедиционного обслуживания при перевозке дизельного топлива по маршрутам Никель-Грушевая-экс и Никель-Туапсе-сорт N 3/ЮжУр от 31.05.2006 -экс.

ЗАО "Краснодарский нефтеперерабатывающий завод - Краснодарэконефть" по договору об оказании услуг по грузоотправлению N 33960-10/06-155 от 26.01.2006г. выставлены счета-фактуры: N112 от 31.05.2006, N268 от 31.03.2006, N386 от 31.04.2006.

В перечисленных счетах-фактурах за оказанные услуги по грузоотправлению н/п ж/д транспортом (экспорт) ЗАО "Краснодарский нефтеперерабатывающий завод Краснодарэконефть" применена налоговая ставка 18%.

Заявителем представлены заверенные копии актов приема-передачи оказанных ЗАО "Краснодарский нефтеперерабатывающий завод - Краснодарэконефть" услуг по грузоотправлению нефтепродуктов железнодорожным транспортом на экспорт от 31.03.2006., 30.04.2006, 31.05.2006.

ЗАО "Транспортная корпорация" по договору об оказании услуг N 33960 - 10/06-51 от 22.12.2005 выставлены счета-фактуры: N 142 от 30.04.2006 -N141 от 30.04.2006, N181 от 31.05.2006, N 183 от 31.05.2006, N184 от 31.05.2006, N182 от 31.05.2006, N185 от 31.05.2006, N105 от 31.03.2006, N 144 от 30.04.2006, N 143 от 30.04.2006.

В указанных счетах-фактурах, выставленных ЗАО "Транспортная корпорация" в адрес заявителя за перевозки в период с 01 по 30 апреля 2006 экспортных грузов (мазута топочного, бензина), с 01 по 31 марта 2006 экспортных грузов (дизельного топлива), с 01 по 31 мая 2006 экспортных грузов (мазута топочного, бензина, дизельного топлива) ЗАО "Транспортная корпорация" применена налоговая ставка 18%.

Заявителем представлены заверенные копии актов приема-передачи оказанных ЗАО "Транспортная корпорация" услуг по организации перевозок по маршруту Краснодар-1 - Туапсе-Сорт. - Экспорт, Краснодар-1 -Грушевая. - Экспорт N 17 от 31.03.2006, N 28 от 30.04.2006, N 29 от 30.04.2006, N 30 от 30.04.2006, N 31 от 30.04.2006, N 37 от 31.05.2006, N 40 от 31.05.2006, N 38 от 31.05.2006, N 41 от 31.05.2006.

Согласно представленной обществом книги покупок по экспортным операциям за октябрь 2006, отчета по экспорту нефтепродуктов в дальнее зарубежье за октябрь 2006, в декларации по кодам операции 1010401 графы 5 Раздела 2, в том числе предъявлены к возмещению суммы НДС по счетам-фактурам на общую сумму 15 403 670 руб.

Суд апелляционной инстанции соглашается с доводами налогового органа относительно заявленной к вычету суммы НДС в размере 8 750 465, 22 руб. по счетам-фактурам, которые относятся к ВГТД, датированным более ранними датами, чем счета-фактуры, в связи с чем судебное решение подлежит изменению, в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную сумму налога на добавленную стоимость на сумму налога, уплаченную поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении

налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Пунктом 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Подпунктами 7, 8, 10 - 12 пункта 5 статьи 169 НК РФ предусмотрены сведения, которые должны быть указаны в счете-фактуре: цена (тариф) за единицу измерения по договору (контракту) без учета налога; стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; ставка налога; сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок; стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога.

В силу с п.п.2 п.1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов в отношении работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в п.п.1 п.1 ст. 164 НК РФ. К таким товарам относятся товары, вывезенные в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Положение данного подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

Подпунктом 9 п.1 ст. 164 НК РФ также предусмотрено, что ставка 0 процентов применяется по выполняемым российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работам (услугам) по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров, а также связанным с такой перевозкой или транспортировкой работам (услугам), в том числе работам (услугам) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 20.11.2007 N 7205/07, применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке товаров Налоговый Кодекс РФ связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта (статья 164).

Исходя из части 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

ВАС РФ в Определении от 19.02.2008 и Постановлении от 04.03.2008 года N 16581/07 указал, что в силу статьи 138 Таможенного Кодекса Российской Федерации при временном декларировании вывоз товара из Российской Федерации, а, соответственно, перед этим выпуск товара в надлежащем таможенном режиме осуществляется по временным грузовым таможенным декларациям.

Полная таможенная декларация подается после убытия товаров с таможенной территории Российской Федерации и уточнения всех сведений, необходимых для таможенного оформления товаров, которые и заверяются таможенным органом в срок, предусмотренный пунктом 1 статьи 359 Таможенного Кодекса Российской Федерации.

В данном случае следует руководствоваться датой выпуска товаров на временной грузовой таможенной декларации, а при ее непредставлении - на квитанциях о приеме груза к перевозке.

Согласно письму Министерства Финансов РФ от 24 ноября 2004 N 03-04-08/133, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при реализации российскими налогоплательщиками товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, и природного газа, которые экспортируются на территории государств - участников СНГ), вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

Статьей 138 Таможенного кодекса предусмотрено, что в случае периодического декларирования российских товаров в таможенный орган первоначально подается временная таможенная декларация, а после убытия российских товаров с таможенной территории Российской Федерации - полная таможенная декларация. Таким образом, помещение товаров под таможенный режим экспорта при периодическом декларировании российских товаров осуществляется на основании временной декларации.

Порядок помещения товаров под таможенный режим экспорта регулируется нормами Таможенного кодекса Российской Федерации. Поэтому при определении момента помещения товаров под таможенный режим экспорта и, соответственно, признания таких товаров экспортируемыми следует руководствоваться положениями таможенного законодательства.

В соответствии со ст. 60 ТК РФ таможенное оформление при вывозе товаров начинается в момент представления таможенной декларации или устного заявления, либо совершения иных действий, свидетельствующих о намерении лица осуществлять таможенное оформление.

Пунктом 2 статьи 360 Таможенного кодекса Российской Федерации установлено, что российские товары считаются находящимися под таможенным контролем при их вывозе с таможенной территории Российской Федерации с момента принятия таможенной декларации или совершения действий, непосредственно направленных на вывоз товаров с таможенной территории Российской Федерации, и до пересечения таможенной границы.

При рассмотрении настоящего дела установлено, что заявителем производилось декларирование товара по временным грузовым таможенным декларациям.

Усматривается, что суммы НДС по выставленным счетам-фактурам относятся к ВГТД, датированным более поздними датами, чем спорные счета-фактуры N 386 от 30.04.2006, N 268 от 31.03.2006, выставленные ОАО "КНПЗ-КЭН", N 143 от 30.04.2006, N 105 от 31.03.2006, N 141 от 30.04.2006, выставленные ЗАО "Транспортная корпорация", N 490 от 31.05.2006, выставленной ООО "ТЭК "Евротранс", на общую сумму 6 112 206,55 руб.

Суммы НДС по спорным счетам фактурам, оспариваемым в судебном порядке, соотносятся с различными ВГТД, что зависит от объема, отгруженного на экспорт товара.

Таким образом, в одном счете-фактуре отражается оплата работ (услуг) в отношении товара, помещенного под таможенный режим экспорта, а также товара, не помещенного под таможенный режим экспорта, что, по мнению налогового органа, является нарушением пп. 10 п. 5 ст. 169 НК РФ.

Суммы НДС по счетам-фактурам относятся к ВГТД, датированным более ранними датами, чем спорные счета-фактуры N 112 от 31.05.2006, N 386 от 30.04.2006, выставленные ОАО "КНПЗ-КЭН", N 183 от 31.05.2006, N 143 от 30.04.2006, N 144 от 30.04.2006, N 184 от 31.05.2006, N 185 от 31.05.2006, N 142 от 30.04.2006, N 181 от 31.05.2008, N 182 от 31.05.2006, выставленные ЗАО "Транспортная корпорация" на общую сумму 8 750 465,22 руб.

Соответственно, товар помещен под таможенный режим на таможенной территории, датой определения экспортного режима товара считается отметка таможенного органа "Выпуск разрешен" на ВД ГТД.

В письме Министерства финансов РФ от 24.11.2004 N 03-04-08/133, указано, что согласно ст. 157 ТК РФ днем помещения товаров под таможенный режим (включая таможенный режим экспорта) считается день выпуска товаров таможенным органом.

Статьей 138 ТК РФ предусмотрено, что в случае периодического декларирования российских товаров в таможенный орган первоначально подается временная таможенная декларация, а после убытия российских товаров с таможенной территории Российской Федерации - полная таможенная декларация. Таким образом, помещение товаров под таможенный режим экспорта при периодическом декларировании российских товаров осуществляется на основании временной декларации.

На основании абзаца второго пункта 9 статьи 167 Кодекса у налогоплательщиков, реализующих товары на экспорт, в случае непредставления соответствующих документов обязанность по уплате налога на добавленную стоимость возникает по истечении 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта.

Учитывая изложенное, при реализации на экспорт товаров, подлежащих особому порядку декларирования с использованием периодических деклараций, исчисление 180-дневного срока, установленного Кодексом для сбора документов, подтверждающих правомерность применения ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов, следует производить с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта на основании временной декларации.

В письме ФТС России от 19.02.2007 N 01-18/6150 "О временном декларировании российских товаров" указано, что в случае применения периодического временного декларирования российских товаров, исчисление 180-дневного срока, установленного Налоговым кодексом РФ для сбора документов, подтверждающих правомерность применения ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов, следует производить с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта на основании временной декларации.

При этом необходимо учитывать, что облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 0 процентов услуги по транспортировке нефтепродуктов, вывозимых за пределы РФ, в том числе нефтепродуктов, вывозимых под таможенным режимом экспорта с использованием трубопроводного транспорта, как в прямом, так и в смешанном сообщении. Соответственно услуги связанные с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим и по транспортировке на железнодорожном транспорте товаров экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров, выполняемых российскими перевозчиками, облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 0 процентов.

При таких обстоятельствах, налоговый вычет по НДС в общем размере 8 750 465,22 руб. по счетам-фактурам, относящимся к ВГТД, датированным более ранними датами, чем спорные счета-фактуры N 112 от 31.05.2006, N 386 от 30.04.2006, выставленные ОАО "КНПЗ-КЭН", N 183 от 31.05.2006, N 143 от 30.04.2006, N 144 от 30.04.2006, N 184 от 31.05.2006, N 185 от 31.05.2006, N 142 от 30.04.2006, N 181 от 31.05.2008, N 182 от 31.05.2006, выставленные ЗАО "Транспортная корпорация" на общую сумму 8 750 465,22 руб., заявлен обществом неправомерно, в связи с чем в удовлетворении заявленных требований в данной части следует отказать.

Что касается заявленной к вычету суммы НДС в размере 6 112 206,55 руб. по выставленным счетам-фактурам, которые относятся к ВГТД, датированным более поздними датами, чем спорные счета-фактуры N 386 от 30.04.2006, N 268 от 31.03.2006, выставленные ОАО "КНПЗ-КЭН", N 143 от 30.04.2006, N 105 от 31.03.2006, N 141 от 30.04.2006, выставленные ЗАО "Транспортная корпорация", N 490 от 31.05.2006, выставленной ООО "ТЭК "Евротранс", то выводы суда первой части об обоснованности заявленных вычетов в данной части являются правильными, и основания для отмены судебного решения в данной части у суда апелляционной инстанции отсутствуют.

Расходы по госпошлине по данному делу распределены в соответствии со ст. 110 АПК РФ, положениями главы 25.3 НК РФ и разъяснениями, данными Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Информационном письме от 13.03.2007г. N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

На основании изложенного и ст. ст. 164, 165, 166, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.06.2008 по делу N А40-15203/07-139-84 изменить в части возмещения суммы налога на добавленную стоимость.

Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1от 20.02.2007 N 52/321 в части:

- отказа в возмещении НДС в сумме 614 286 195, 78 руб., предъявленной налогоплательщику и уплаченной им при приобретении товаров (работ, услуг).

Обязать Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить Открытому акционерному обществу Нефтегазовой компании "РуссНефть" НДС в сумме 614 286 195, 78 руб. за октябрь 2006 года путем зачета.

В остальной части судебное решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1- без удовлетворения.

Взыскать с Открытого акционерного общества "Нефтегазовая компания "РуссНефть" в пользу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 расходы по государственной пошлине в сумме 500 руб. по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

В.И. Катунов

Судьи

С.П. Седов Е.А. Птанская