Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11 сентября 2009 г. N 09АП-12709/2008

Город Москва

11 сентября 2009 г.

Дело N А40- 54428/08-98-175

Резолютивная часть постановления объявлена 08 сентября 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 сентября 2009 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Н.О. Окуловой,

судей Е.А. Солоповой, Т.Т. Марковой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России

по крупнейшим налогоплательщикам N 5

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.06.2009

по делу N А40-54428/08-98-175, принятое судьей Котельниковым Д.В.

по заявлению ОАО "Новолипецкий металлургический комбинат"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Красных Е.В. по дов. N 557 от 25.12.2008, Дунаева А.Н. по дов. от

12.01.2009

от заинтересованного лица - Хусаинова А.А. по дов. от 11.01.2009, Ласковый В.А. по

дов. от 11.01.2009, Уткина В.М. по дов. от 23.04.2009, Шаржукова Л.В. по дов. от

13.10.2008

УСТАНОВИЛ

Открытое акционерное общество "Новолипецкий металлургический комбинат" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 07.06.2008 N 56-13-26/05-07 "О привлечении Открытого акционерного общества "Новолипецкий металлургический комбинат" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в размере 1 555 763 756 руб., начисления пени в размере 238 429 579 руб. и штрафа в размере 310 503 020 руб. по основаниям, изложенным в п. 1.4 мотивировочной части решения.( с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением от 23.06.2009 г. заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права; выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Заинтересованным лицом представлены письменные объяснения в порядке ст. 81 АПК РФ.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения, указывая на то, что при вынесении решения налоговым органом нарушены положения законодательства о налогах и сборах (ст. 319 НК РФ), инспекцией неправомерно увеличена доля НЗП не за счет увеличения веса готовой продукции, а за счет сырья, находящегося на складе; налоговым органом произведен неправильный расчет доначисленного налога.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, письменных объяснений, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 была проведена выездная налоговая проверка Открытого акционерного общества "Новолипецкий металлургический комбинат" по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 02.04.2008 года N 56-12-26/07-07 (л.д. 48, т.1) на который налогоплательщиком были поданы возражения. ( л.д. 73, т.1)

По результатам рассмотрения акта проверки, возражений и дополнительных документов, представленных к возражениям налоговым органом было принято решение N 56-13-26/05-07 от 07.06.2008 года. Указанным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 367 906 584 руб., начислены пени в общей сумме 240 459 138 руб., начислена недоимка в размере 2 076 171 745 руб., налогоплательщику предложено уплатить недоимку, штрафы, пени и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. ( л.д. 18-46 т.1)

Заявитель оспаривает решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в размере 1 555 763 756 руб., начисления пени в размере 238 429 579 руб. и штрафа в размере 310 503 020 руб. по основаниям, изложенным в п. 1.4 мотивировочной части решения.

Решение инспекции в оспариваемой части мотивировано тем, что в нарушение п.2 ст. 318 НК РФ обществом завышены суммы прямых расходов, относящихся к реализованным товарам (работам, услугам), отраженные в декларации по налогу на прибыль это явилось следствием отсутствия у налогоплательщика расчета остатков сырья в НЗП (сырья в технологическом процессе) по агломерационному и доменному производствам. Указанные нарушения повлекли занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, в связи с чем заявителю были доначислен налог на прибыль организаций за 2005 год - 706 461 283 руб., за 2006 год- 849 302 473 руб, соответствующие суммы пени, а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, судом неправильно применены нормы материального права ввиду того, что изменения в ст. 319 НК РФ, внесенные Федеральным законом N 58-ФЗ от 06.06.2005 года, касались права предприятий самостоятельно определять порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство (далее НЗП) и на изготовленную продукцию, а не порядка определения количества НЗП.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган руководствовался нормой абзаца 4 п.1 ст.319 Кодекса в редакции, действовавшей до 01.01.2006, определяющей, что для налогоплательщиков, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в количественном выражении), за минусом технологических потерь. При этом под сырьем понимается материал, используемый в производстве в качестве материальной основы, который в результате последовательной технологической обработки (переработки) превращается в готовую продукцию.

Согласно п.1 ст.319 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) под незавершенным производством понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом.

При этом оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав материальных расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав материальных расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Статья 319 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) построена таким образом, что для правильного исчисления и уплаты налога на прибыль необходимо:

а) определить в количественном выражении объем НЗП,

б) распределить прямые расходы налогоплательщика на НЗП и на готовую продукцию в зависимости от количества готовой продукции и НЗП.

При этом порядок распределения прямых расходов устанавливается предприятиями самостоятельно в учетной политике. Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на готовую продукцию оказывает непосредственное влияние на определение суммы расходов, которые могут учитываться в целях налогообложения, и соответственно, на сумму полагающегося к начислению налога на прибыль.

В обоснование своей позиции налоговый орган в апелляционной жалобе, в письменных объяснениях указывает на то, что он правильно определил расчет остатков НЗВ в количественном выражении, определил коэффициент доли НЗП в сырье, переданном в производство, и соответственно правомерно доначислил налог.

Вместе с тем, это не соответствует положениям абз. 3 п. 1 ст. 319 НК РФ. Так как при определении суммы налога на прибыль, подлежащего доначислению, налоговый орган, определив количество НЗП, использовал порядок распределения прямых расходов на НЗП и на готовую продукцию, который утратил силу с 01.01.2005 года.

В последнем абзаце на стр. 32 оспариваемого решения налоговый орган указывает на то, что "в нарушение п.1 ст. 319 НК РФ ОАО "НЛМК" в проверяемом периоде не осуществляло расчет и оценку НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье. Кроме того, ОАО "НЛМК" не включало в расчёт оценки НЗП стадии производства агломерата и чугуна (полуфабрикаты и материалы, подвергшиеся обработке)". Однако, ОАО "НЛМК" представило в материалы дела доказательства и первичные учетные документы, свидетельствующие о том, что на стадии агломерационного и доменного производств, общество определяло в количественном выражении НЗП, и не относило его стоимость к расходам в целях налогообложения.

Таким образом, поскольку конечной целью налогового контроля в силу п.4 ст. 89 НК РФ является проверка правильности и своевременности уплаты налогов, то налоговый орган должен был не просто определить вес НЗП в количественном выражении, но и правильно с соблюдением действующих норм ст. 319 НК РФ использовать показатели веса НЗП при расчете суммы доначисленного налога, что сделано не было.

Следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции о нарушении налоговым органом порядка распределения прямых расходов на НЗП и готовую продукцию, который действовал в силу ст. 319 НК РФ с 01.01.2005 года РФ.

Кроме того, налоговый орган не проводил проверку правильности распределения прямых расходов по методу, который налогоплательщик установил в своей учетной политике в соответствии с действовавшей в 2005-2006 гг. редакцией ст. 319 НК РФ, не были выявлены нарушения в этом порядке, не были проверены и выявлены какие-либо нарушения в первичных учетных документах, в связи с чем инспекцией нарушено, право налогоплательщика на использование того порядка распределения прямых расходов, который установлен в учетной политике организации, что не соответствует статьям 319, 313 НК РФ. Инспекцией доначислен налог, без учета того обстоятельства, что ОАО "НЛМК" не списывало на расходы стоимость сырья на складе, которое инспекция отнесла к НЗП и налоговым органом не доказано обратного. Налоговым органом не пояснено какой обработке подвергалось сырье, которое находилось на складе.

Доводы налогового органа относительно противоречивости выводов суда со ссылками на данные технического отчета не могут быть приняты судом и подлежат отклонению.

Технический отчет сам по себе, без учета первичных учетных документов, не является документом, на основании которого ОАО "НЛМК" рассчитывал НЗП и, соответственно, налог на прибыль.

Технический отчет не является первичным учетным документом, форма которого регламентирована в установленном законом порядке, он предназначен исключительно для целей оперативной организации внутреннего производственного процесса.

Суд первой инстанции, учитывая объяснения заявителя и представленные доказательства, правильно трактует и ссылается в обжалуемом решении на показатели Технического отчета.

Довод инспекции, изложенный в письменных объяснениях, относительно того, что Технический отчет содержал все данные по движению сырья в количественном выражении для стоимостного отражения его как в бухгалтерском, так и налоговом учете, не может опровергать утверждение налогоплательщика о том, что Техническим отчет не являелся основанием для ведения бухгалтерского и налогового учета.

Налоговый орган указывает на то, что ОАО "НЛМК" не учитывает в качестве НЗП сырьё, которое находится на складе, при этом инспекцией не было представлено доказательств того, что сырьё действительно было передано в производство.

В указанных судом цифрах противоречий нет. Цифра 1415 054тн - это израсходованное на производство все сырье без топлива. Это количество суд получил из данных Технического отчета (гр. 6. строка 46): всего израсходовано сырья 1 469 833,2 тн минус топливо 54779,2 тн (гр.6. стр. 44). Затем из полученного количества израсходованного сырья 1 415 054 тн суд вычитает технологические потери 211162,97тн (угар и распыление гр.6. стр.47), тем самым, получая цифру 1 203 891,03тн, означающую весь объем, переданного сырья в производство отражена в графе 6 строка 48 (технический отчет- л.д. 87-96 т.7)

Выводы налогового органа со ссылкой на Технический отчет о выходе готовой продукции в количестве 1 203 891, 03 тн, как правильно указывает суд, нельзя обосновать данными Технического отчета. Так как в нем эти данные 1 203 891,03 тн указаны в качестве заданного в производство сырья, а не в качестве количества произведенной продукции. Суд дал правильную оценку доводу инспекции относительно суммы 1 203 891,03 тн, в связи с чем ссылка инспекции на нарушение судом первой инстанции п.4 ст. 170 АПК РФ не принимается во внимание судом апелляционной инстанции.

Ссылка налогового органа на то, что согласно Техническому отчету количество сырья, переданного в производство, составляет 1 952 352,074 тн, а не 1 469 833, 2 тн, как указывает суд, также является необоснованной. Так как налоговый орган в качестве заданного в производство сырья использует данные об остатках сырья на складе, что не соответствует ни первичным учетным документам общества, ни технологии производственного процесса ОАО "НЛМК".

Как следует из обстоятельств дела и правильно установлено судом, цифра 1 469 833,2 тн отражена в техническом отчете и означает количество переданного сырья на производство агломерата. Между тем, налоговый орган для расчета НЗП берет данные, суммируя строки Технического отчета. Использование налоговой инспекцией цифры 1 952 352,074 тн. (остаток на начало месяца + приход в тоннах) является необоснованным и не корректным, поскольку является способом исчисления остатков сырья на конец месяца и представляет собой балансовый расчет приходно-расходных операций по складу (сырье на начало месяца гр.2. стр.46. 486 804,374 + приход сырья гр.З.стр.46 .1 465 547,7 - расход гр.6 стр.46 1 469 833,2= остаток сырья на конец месяца гр.7.стр.46 . 482 518,87.

Налоговый орган полагает, что поскольку данные об объеме сырья, которое находится на складе, содержатся в Технических отчетах, то это и является подтверждением того, что оно задано в производство и, соответственно, является НЗП. Однако данный довод является несостоятельным, поскольку Технический отчет не является первичным учетным документом, на основании которого производится начисление налогов.

Суд при вынесении решения учитывал в совокупности данные Технического отчета, первичных учетных документов, объяснения налогоплательщика относительно технологии производственного процесса.

Следует признать правильным вывод заявителя о том, что инспекция не только неправильно прочитала данные технического отчета (произвольно приняв данные из графы "остаток сырья и основных материалов" в качестве незавершенного производства), но и не учла данные налогоплательщиком пояснения относительно механизма заполнения Технического отчета с предоставленными первичными учетными документами.

В пункте 5 апелляционной жалобы инспекция указывает на то, что суд сделал вывод о том, что инспекцией завышены прямые расходы на стоимость отсева (агломерата), полученного из доменных цехов.

Между тем, суд указал в обжалуемом решении, что довод о двойном учете расходов заявлен инспекцией только в ходе судебного заседания на объяснения общества о наличии арифметической ошибки. В оспариваемом решении инспекции нарушение в виде двойного учета материальных ресурсов по отсеву агломерата не установлено, обстоятельства не изложены, сумма завышенных расходов не посчитана, начисление налогов в связи с этим не осуществлялось. Следовательно, на момент принятия решения инспекцией особенности учета отсева агломерата в виде налогового правонарушения выявлено не было и таковым (нарушением) не признавалось, имело значение исключительно для расчетов сумм незавершенного производства на каждой стадии производства".

Суд правомерно не принял во внимание изменение позиции заинтересованного лица относительно того, что отсев агломерата по сумме был дважды учтен налогоплательщиком, так как данный довод не содержится в оспариваемом решении, в связи с чем общество не представляло и не могло представить на него пояснения в ходе рассмотрения налоговым органом материалов налоговой проверки. Более того, этот довод не может быть принят во внимание также и в связи с тем, что налоговым органом не определена сумма завышенных расходов и не определена сумма доначисленного налога, поскольку налоговым органом сделан общий расчет доначисленного налога по агломерационному и доменному производству с учетом доли незавершенного производства.

Что касается утверждения налогового органа о не исследовании судом его доводов в отношении отсева агломерата, которые отражены в решении инспекции, то данное утверждение является необоснованным, поскольку суд указал в решении, что НЗП представляет собой, объем сырья, подвергнутого обработке, а учитывая технологические особенности деятельности общества - сырья, загруженного в агломашину (начиная с бункера) и/или в доменную печь, выявление фактического НЗП в ходе проверки по существу влечет за собой перерасчет остатков сырья на конец месяца в сторону увеличения, а не накопление НЗП от месяца к месяцу, поскольку объем НЗП этапа производства не может превышать объем технологических мощностей налогоплательщика конкретного этапа.

Учитывая, что судом изначально установлена ошибочность и незаконность произведенного инспекцией расчета, иные произведенные инспекцией расчеты также являются ошибочными и незаконными.

Таким образом, суд первой инстанции, установив, что высчитанный налоговым органом объем НЗП превышает объем производственных мощностей ОАО "НЛМК" правомерно признал выводы ИФНС незаконными, не исследуя частные вопросы такого расчета. Более того, налоговым органом в оспариваемом решении отражено, что "количество агломерата в массе жидкого чугуна составило 48 720 тн", в то же время, в расчете ИНФС количество агломерата в домне достигает 2 718 585 тн. Это означает, что рассчитанный налоговым органом объём НЗП более чем в 50 раз превышает объем технологических мощностей общества. Неправомерность данного вывода инспекции и была отражена судом в решении.

Суд апелляционной инстанции полагает, что само по себе отсутствие у общества достоверного учета незавершенного производства по агломерационному и доменному производствам, как было установлено налоговым органом в ходе проверки, не может свидетельствовать о правомерности довода инспекции о том, что сырье на складе есть незавершенное производство и свидетельствовать о правильности произведенного налоговым органом расчета и соответствующих доначислений налога.

В соответствии с нормами действующего законодательства о налогах и сборах, налоговый орган, установив правовое основание для начисления налога, должен правильно установить все элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения, налоговую базу, ставку и соблюсти установленный законом порядок исчисления налога.

Суд первой инстанции, оценив доводы сторон и представленные доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, пришел к правильному выводу об ошибочности расчета доначисленного инспекцией налога, указал на неустранимость этой ошибочности в ходе судебного заседания ввиду недостоверности изначальных сведений и противоречий, как методики, так и выводов налогового органа положениям НК РФ.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка.

Нормы материального права правильно применены судом. Им было дано верное толкование.

Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.06.2009 по делу N А40-54428/08-98-175 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О.Окулова

Судьи

Е.А.Солопова Т.Т.Маркова