Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 мая 2009 г. N 19АП-1212/09

29 мая 2009 г.

Дело N А48-4913/08-18

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 12 мая 2009 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 мая 2009 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,

судей - Осиповой М.Б.,

Миронцевой Н.Д.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Русецкого Андрея Васильевича на решение арбитражного суда Орловской области от 03.02.2009 г. по делу N А48-4913/08-18 (судья Жернов А.А.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Русецкого Андрея Васильевича к инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла о признании недействительным требования N 12921 от 11.11.2008 г. и признании исполненной обязанности по уплате налога в сумме 330 894 руб.,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: Луниной И.В., и.о. начальника юридического отдела по доверенности N 04-30/09239 от 06.04.2009 г.,

от налогоплательщика: Халуевой А.Д., представителя по доверенности б/н от 12.12.2008 г.,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель без образования юридического лица Русецкий Андрей Васильевич (далее - предприниматель Русецкий А.В., налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Орловской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 12921 по состоянию на 11.11.2008 г. и о признании исполненной обязанности по уплате единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 330 894 руб. за 3 квартал 2008 г.

Решением арбитражного суда Орловской области от 03.02.2009 г. в удовлетворении заявленных требований отказано.

Предприниматель Русецкий, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований, обратился с апелляционной жалобой на него, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта как принятого с нарушением норм материального права и без надлежащей оценки фактических обстоятельств дела, и просит принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы предприниматель ссылается на постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 25 от 22.06.2006 г. "О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве" и на статью 45 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно, а возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последней даты срока, в течение которого соответствующий налог должен быть исчислен.

Как указывает налогоплательщик, по платежному поручению N 14 от 26.09.2008 г. им был перечислен авансовый платеж по единому налогу за отчетный период - 3 квартал 2008 г., налоговая база по которому была полностью сформирована, в связи с чем досрочное перечисление данного авансового платежа не противоречит налоговому законодательству.

Вывод суда области о том, что в результате направления в филиал банка МКБ "Евразия-Центр" платежного поручения N 14 между предпринимателем и банком возникли лишь гражданско-правовые отношения, налогоплательщик считает необоснованным, ссылаясь на определение Конституционного суда Российской Федерации N 138-О от 25.07.2001 г., которым установлено, что отношения, возникающие между налогоплательщиками и кредитными учреждениями при исполнении последними платежных поручений на списание налоговых платежей, являются налоговыми правоотношениями.

Кроме того, заявитель апелляционной жалобы указывает на то обстоятельство, что банк не сообщил о невозможности исполнения им обязанностей по перечислению платежей в бюджет, в том числе платежного поручения N 14, ни налогоплательщику, ни налоговому органу, а вывод суда о том, что предпринимателю было известно о невозможности банка исполнить выставленное им платежное поручение, не основан на имеющихся в деле доказательствах.

В объяснениях по делу предприниматель указывает, что указанная в требовании налогового органа сумма налога была списана с его расчетного счета, но не зачислена в соответствующий бюджет по не зависящим от него причинам. Поэтому предприниматель полагает, что на основании пункта 4 статьи 60 Налогового кодекса после списания денег с расчетного счета налогоплательщика при наличии достаточного денежного остатка на его счете недоимка перед бюджетом возлагается на банк, а не на налогоплательщика.

Инспекция возражает против доводов апелляционной жалобы, указывая при этом, что на момент направления платежного поручения на перечисление налога в бюджет предпринимателю Русецкому А.В. было известно о проблемах в деятельности банка, и, тем не менее, именно через данный банк предприниматель осуществил спорный платеж, что, как полагает инспекция, прямо указывает на его недобросовестность. В этой связи налоговый орган полагает решение суда законным и обоснованным и просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, а также в письменных объяснениях и пояснениях по делу, заслушав пояснения представителей инспекции и предпринимателя, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене.

Как следует из материалов дела, предприниматель Русецкий, находящийся в 2008 г. на упрощенной системе налогообложения, 20.10.2008 г. представил налоговому органу по средствам электронной связи налоговую декларацию за 3 квартал 2008 г. по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с суммой налога, исчисленной к уплате в бюджет, 330 985 руб.

Уплата исчисленной суммы налога 330 985 руб. была произведена предпринимателем Русецким по платежному поручению N 14 от 26.09.2008 г. через филиал закрытого акционерного общества "Московский коммерческий банк "Евразия-Центр", в котором ему на основании договора банковского счета N 1494 от 16.10.2007 г. был открыт расчетный счет N 40802810700000000878.

Банком сумма 330 894 руб. была списана с расчетного счета предпринимателя Русецкого, о чем свидетельствует выписка из лицевого счета N 40802810700000000878 банка "МКБ "Евразия-Центр" от 26.09.2008 г., однако, дальнейшее перечисление денежных средств в бюджет произведено не было в связи с отсутствием их на корреспондентских счетах банка; неисполненное платежное поручение N 14 от 26.09.2008 г. помещено в картотеку к внебалансовому счету 90904 "Не оплаченные в срок расчетные документы из-за отсутствия средств на корреспондентских счетах банка", образовавшуюся по состоянию на 26.09.2008 г.

В связи с непоступлением денежных средств в уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения за 3 квартал 2008 г., инспекция Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла направила индивидуальному предпринимателю Русецкому А.В. требование N 12921 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.11.2008 г., в соответствии с которым предпринимателю предложено в срок до 24.11.2008 г. уплатить числящуюся за ним недоимку по единому налогу в сумме 330 894 руб., а также пени на указанную сумму задолженности в сумме 1 816 руб. 70 коп.

Предприниматель, полагая, что им была своевременно исполнена обязанность по уплате единого налога в указанном размере, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании требования N 12921 от 11.11.2008 г. недействительным и о признании обязанности по уплате единого налога за 3 квартал 2008 г. в сумме 330 894 руб. исполненной.

Суд, рассмотрев заявленные требования, исходя из того, что у предпринимателя по состоянию на 26.09.2008 г. (дата предъявления в банк платежного поручения N 14) не возникла обязанность по уплате в бюджет единого налога за 3 квартал 2008 г., а также ввиду отсутствия на корреспондентском счете банка достаточных денежных средств для исполнения указанного платежного поручения, пришел к выводам о недобросовестности предпринимателя Русецкого при осуществлении платежа в бюджет через проблемный банк и о правомерности выставленного налоговым органом требования N 12921 от 11.11.2008 г., в связи с чем отказал предпринимателю Русецкому в удовлетворении его требований.

Апелляционная коллегия с выводами суда первой инстанции не согласна по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога, в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса, является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.

Пунктом 1 статьи 69 Налогового кодекса требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.

Требование об уплате налога, согласно пункту 2 статьи 69 Налогового кодекса, направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки, под которой, исходя из пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса, следует понимать сумму налога или сбора, не уплаченную в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Таким образом, основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога является наличие у него неисполненной в установленный срок обязанности по уплате налога.

Из положений статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. При этом обязанность по уплате налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно (подпункт 2 пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса).

В соответствии со статьей 52 Налогового кодекса налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового периода на основе налоговой базы, налоговых ставок и налоговых льгот.

Пунктом 1 статьи 55 Кодекса установлено, что под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

Согласно пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Частью 2 пункта 1 статьи 38 Налогового кодекса предусмотрено, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй данной статьи и с учетом положений данной статьи.

Пунктом 1 статьи 53 Налогового кодекса определено, что налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговая база и порядок ее определения по федеральным налогам устанавливаются соответствующими главами части 2 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 Налогового кодекса налогоплательщиками, находящимися на упрощенной системе налогообложения, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса "Упрощенная система налогообложения".

В силу пункта 1 статьи 346.14 Налогового кодекса объектом налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов, при этом, на основании пункта 2 статьи 346.14 Кодекса выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.

Согласно пункту 1 статьи 346.18 Налогового кодекса в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Пунктом 1 статьи 346.15 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

В целях главы 26.2 Налогового кодекса в соответствии со статьей 346.17 Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счетах в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В соответствии со статьей 346.19 Налогового кодекса налоговым периодом по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признается календарный год, а отчетными - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Пунктом 1 статьи 346.21 Налогового кодекса установлено, что налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно (пункт 2 статьи 346.21 Кодекса).

В силу пункта 3 статьи 346.21 Налогового кодекса налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.

При этом ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период.

Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период. Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

Таким образом, уплата единого налога при применении упрощенной системы налогообложения в течение налогового периода осуществляется авансовыми платежами за каждый отчетный период, входящий в соответствующий налоговый период. При этом, определяя сроки уплаты авансовых платежей, законодатель использует термин "не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом", представляя тем самым налогоплательщику право произвести уплату авансового платежа по налогу в любой день отчетного периода не позднее указанной даты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 Налогового кодекса и на основании уведомления о возможности применения упрощенной системы налогообложения от 02.05.2006 г. N 1109, индивидуальный предприниматель Русецкий А.В. в 2008 г. являлся плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения "доходы".

Из представленной налогоплательщиком копии книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2008 г., усматривается, что за 3 квартал 2008 г. предпринимателем Русецким за оказанные им услуги по различным гражданско-правовым договорам был получен доход в сумме 5 516 410 руб., в том числе:

-127 470 руб. от общества с ограниченной ответственностью "Арко" по платежному поручению N 034 от 04.07.2008 г.;

-500 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "НефтепродуктТранс" по платежному поручению N 473 от 15.07.2008 г.;

-590 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "НефтепродуктТранс" по платежному поручению N 475 от 16.07.2008 г.;

-490 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "НефтепродуктТранс" по платежному поручению N 477 от 17.07.2008 г.;

-200 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "НефтепродуктТранс" по платежному поручению N 478 от 18.07.2008 г.;

-554 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "НефтепродуктТранс" по платежному поручению N 480 от 24.07.2008 г.;

-550 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "Мастер Агро" по платежному поручению N 373 от 12.08.2008 г.;

-550 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "Мастер Агро" по платежному поручению N 496 от 18.08.2008 г.;

-550 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "Мастер Агро" по платежному поручению N 568 от 21.08.2008 г.;

-127 470 руб. от общества с ограниченной ответственностью "Арко" по платежному поручению N 036 от 25.08.2008 г.;

-550 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "Мастер Агро" по платежному поручению N 676 от 28.08.2008 г.;

-600 000 руб. от общества с ограниченной ответственностью "Мастер Агро" по платежному поручению N 708 от 29.08.2008 г.;

-127 470 руб. от общества с ограниченной ответственностью "Арко" по платежному поручению N 040 от 15.09.2008 г.

В соответствии с данными платежными поручениями и согласно выписке по операциям индивидуального предпринимателя Русецкого А.В. на счете N 40802810700000000878 в филиале банка "МКБ "Евразия-Центр" в г. Орле, вся сумма доходов в размере 5 516 410 руб. была перечислена вышеназванными контрагентами на расчетный счет предпринимателя в указанном банке. Причем, как следует из выписки банка, в период с 15.09.2008 г. и до конца сентября 2008 г. иных платежей на счет налогоплательщика не поступало, то есть, иных доходов от осуществления деятельности, подпадающей под упрощенную систему налогообложения, предприниматель не получал.

Соответственно, уже по состоянию на 15.09.2008 г. у предпринимателя Русецкого была сформирована налоговая база по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 3 квартал 2008 г.

Исходя из полученных за период июль - сентябрь 2008 г. доходов в сумме 5 516 410 руб., налогоплательщиком была рассчитана подлежащая уплате в бюджет сумма единого налога за 3 квартал 2008 г. 330 985 руб., которая и была отражена в строке 030 налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, представленной налогоплательщиком налоговому органу за 9 месяцев 2008 г. 20.10.2008 г.

Из изложенного следует, что вывод суда первой инстанции о том, что обязанность по уплате авансовых платежей по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 3 квартал 2008 г. по состоянию на 26.09.2008 г. у налогоплательщика не возникла, не соответствует фактическим обстоятельствам дела и не основан на положениях статей 346.17 и 346.21 Налогового кодекса.

Материалами дела доказана возможность налогоплательщика сформировать налоговую базу по налогу и определить подлежащую уплате в бюджет сумму авансового платежа по налогу уже по состоянию на 15.09.2008 г., так как после указанной даты никаких налогозначимых операций налогоплательщик не совершал. Уплаченный им по платежному поручению N 14 от 26.09.2008 г. авансовый платеж в сумме 330 985 руб. соответствует сумме авансового платежа, исчисленной по налоговой декларации за 3 квартал 2008 г.

Также он противоречит и подпункту 2 пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса, представляющему налогоплательщику право исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

В этой связи ссылка инспекции на досрочное исполнение предпринимателем обязанности по уплате налога как на доказательство недобросовестности предпринимателя, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку положениями налогового законодательства допускается возможность досрочного исполнения обязанности по уплате налога. Данная норма относится также и к авансовым платежам, каковым является произведенный налогоплательщиком за 3 квартал 2008 г. платеж по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, если иное не предусмотрено пунктом 4 статьи 45 Кодекса, с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Согласно правовой позиции, изложенной в абзаце 7 пункта 3 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 г. N 24-П, положение статьи 57 Конституции Российской Федерации предполагает, что конституционная обязанность налогоплательщика по уплате налога в бюджет считается исполненной в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в уплату налога при наличии на этом счете достаточного денежного остатка.

Повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собственности. Взыскиваемые денежные суммы в таком случае не являются недоимкой, поскольку в рамках публично-правовых отношений налогоплательщика с государством изъятие части имущества налогоплательщика, предназначенного для уплаты налога, уже произошло в тот момент, когда с его счета банком были списаны соответствующие денежные средства.

В Определении от 25.07.2001 г. N 138-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что вопрос о том, может ли считаться уплаченным списанный банком налог, реально не перечисленный в бюджет, при отсутствии соответствующих денежных средств на корреспондентском счете банка, если они были формально зачислены банком на счета налогоплательщика, а также при отсутствии денежных средств на расчетом счете налогоплательщика непосредственно, не был предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации. Вместе с тем, закрепленный в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 г. N 24-П подход, допускающий распространение его правовой позиции только на добросовестных налогоплательщиков, предполагает обязанность налоговых органов доказывать обнаруживающуюся недобросовестность налогоплательщиков и банков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Следовательно, в случае, если компетентный орган государства установит факт злоупотребления правом, то есть, недобросовестность налогоплательщика, то пункт 2 статьи 45 Налогового кодекса (в редакции, действующей в спорный период, подпункт 1 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса) к таким налогоплательщикам применяться не должен, так как из признания налогоплательщика недобросовестным вытекает, что на него не может распространяться правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, в соответствии с которой конституционная обязанность каждого налогоплательщика считается исполненной в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика средств в уплату налога, поскольку, по существу, он от исполнения данной обязанности уклонился.

С учетом положений статьи 45 Налогового кодекса и исходя из правовой позиции Конституционного Суда, изложенной в Постановлении Конституционного Суда от 12.10.1998 г. N 24-П и Определении Конституционного Суда от 25.07.2001 г. N 138-О, налог может быть признан уплаченным только в случае, если в результате предпринятых налогоплательщиком мер существовала реальная возможность по поступлению соответствующих денежных средств в бюджет, внебюджетный фонд, то есть, когда направленные на уплату налога, сбора действия налогоплательщика носили добросовестный характер.

В то же время, согласно пункту 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 г. N 138-О отношения, возникающие между налогоплательщиками и кредитными учреждениями при исполнении последними платежных поручений на списание налоговых платежей, являются налоговыми правоотношениями. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Следовательно, обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщиков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, возложена на налоговые органы.

Основываясь на приведенной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, суд апелляционной инстанции считает ошибочным вывод суда области о том, что при исполнении платежного поручения N 14 от 26.09.2008 г. между банком "МКБ "Евразия-Центр" и налогоплательщиком - предпринимателем Русецким возникли исключительно гражданско-правовые отношения.

Данный вывод суда повлек неправомерное распределение бремени доказывания по делу между налогоплательщиком и налоговым органом и, соответственно, привел к необоснованному выводу суда о недоказанности налогоплательщиком факта исполнения обязанности по уплате налога в бюджет в связи с тем, что им не была доказана своя добросовестность, в то время как в рамках рассматриваемого дела на налоговом органе лежала обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика.

Оценивая изложенные в пояснениях по делу доводы налогового органа о недобросовестности налогоплательщика при уплате в бюджет авансового платежа по единому налогу по упрощенной системе налогообложения за 3 квартал 2008 г., основанные на том, что у предпринимателя Русецкого имелось еще несколько счетов, открытых в других кредитных учреждениях, а также на том, что предпринимателю было известно о затруднениях банка при исполнении обязанностей по перечислению платежей со своих корреспондентских счетов начиная с 19.09.2008 г., вследствие чего им были отозваны без исполнения 22.09.2008 г. платежные поручения N 12 и N 13 на общую сумму 770 000 руб. и 26.09.2008 г. платежное поручение на сумму 443 500 руб., суд апелляционной инстанции пришел к выводу о их несостоятельности.

Из письма инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла от 23.12.2008 г. (исх. N 05-49/35933) следует, что у предпринимателя Русецкого по состоянию на 22.12.2008 г. было открыто 3 расчетных счета:

-N 40802810700000000878 - в филиале закрытого акционерного общества "МКБ "Евразия-Центр";

-N 40802810802360000020 - в филиале открытого акционерного общества "МДМ-БАНК" в г. Орле;

-N 40802810400600000005 - в филиале открытого акционерного общества "Банк ВТБ" в г. Орле.

При этом из документов, представленных предпринимателем Русецким, следует, что счет N 40802810802360000020 в филиале открытого акционерного общества "МДМ-БАНК" в г. Орле был открыт им только 22.10.2008 г., следовательно, он не мог быть использован для перечисления спорного платежа. Все производимые по данному счету операции начали осуществляться предпринимателем с 23.10.2008 г., что подтверждается выпиской банка с этого счета.

Счет N 40802810400600000005 в филиале открытого акционерного общества "Банк ВТБ" в г. Орле был открыт 30.01.2007 г., однако, до 30.09.2008 г. по указанному счету осуществлялись только операции, связанные с обслуживанием счета, обусловленные договором банковского счета, что подтверждается соответствующей выпиской банка.

Также имеющимися в материалах дела выписками подтверждается, что по счетам N 40802810802360000020 и N 40802810400600000005 платежи в бюджет до возникновения настоящего спора предпринимателем не производились.

Согласно представленным предпринимателем Русецким документам (выписка из лицевого счета, пояснения налогоплательщика, платежные документы), с момента заключения с банком "МКБ "Евразия-Центр" договора банковского счета N 1494 от 16.10.2007 г. и открытия на его основании расчетного счета N 40802810700000000878, данный счет использовался предпринимателем для осуществления расчетов с клиентами за оказанные услуги и других расчетов, а также для уплаты платежей в бюджет как основной. Аналогичные операции по другому имеющемуся у предпринимателя счету - N 40802810400600000005 в филиале банка "ВТБ" в г. Орле предпринимателем в 2007-2008 г.г. не производились.

Факты поступления выручки от осуществления деятельности на счет N 40802810700000000878 в банке "МКБ "Евразия-Центр" и осуществления платежей, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности, включая уплату налогов, именно через данный счет, подтверждаются представленными в материалы дела платежными документами, в том числе поручениями N 1 от 21.01.2008 г. на уплату единого налога за 4 квартал 2007 г. в сумме 52 620 руб., N 2 от 31.03.2008 г. на уплату единого налога за 1 квартал 2008 г. в сумме 15 000 руб., N 3 от 03.07.2008 г. на уплату единого налога за 2 квартал 2008 г. в сумме 51 265 руб., а также соответствующей выпиской по расчетному счету N 40802810700000000878.

Налоговый орган, ссылаясь на недобросовестность предпринимателя, указал на то обстоятельство, что им в сентябре 2008 г. были отозваны без исполнения ряд платежных поручений: N 12 от 19.09.2008 г. на сумму 600 000 руб., N 13 от 22.09.2008 г. на сумму 170 000 руб., N 15 от 26.09.2008 г. на сумму 443 500 руб., в то время как платежное поручение N 14 от 26.09.2008 г. на сумму 330 985 руб. на перечисление платежа в бюджет отозвано не было.

Исследуя данный довод, суд апелляционной инстанции установил, что 19.09.2008 г. и 22.09.2008 г. предпринимателем Русецким действительно были выставлены к счету N 40802810700000000878 платежные поручения N 12 на сумму 600 000 руб. и N 13 на сумму 170 000 руб., согласно которым указанные суммы следовало перечислить на счет предпринимателя N 40802810400600000005 в филиале банка "ВТБ" в г. Орле.

Однако, 22.09.2008 г. предпринимателем (займодавец) был заключен договор займа N 8/08 с закрытым акционерным обществом "Ключ" (заемщик"), в соответствии с которым (с учетом дополнительного соглашения от 25.09.2008 г.) займодавец обязался представить заемщику займ в сумме 430 000 руб., перечислив указанную сумму до 26.09.2008 г. на расчетный счет заемщика N 40702810500000000615 в банке "МКБ "Евразия-Центр".

В связи с указанным обстоятельством 22.09.2008 г. предприниматель Русецкий отозвал платежные поручения N 12 от 19.09.2008 г. и N 13 от 22.09.2008 г. без исполнения, выставив 26.09.2008 г. к счету N 40802810700000000878 платежное поручение N 15 от 26.09.2008 г. на сумму 443 500 руб., которое, согласно имеющейся в материалах дела копии лицевого счета N 40802810700000000878, было исполнено банком.

Одновременно, сформировав налоговую базу по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 3 квартал 2008 г., предприниматель выставил платежное поручение N 14 от 26.09.2008 г. на перечисление в бюджет налога в сумме 330 985 руб., также исполненное банком.

Таким образом, в течение 2007-2008 г.г. все произведенные банком "МКБ "Евразия-Центр" операции по зачислению денег на расчетный счет предпринимателя Русецкого N 40802810700000000878 и списанию денег со счета, в том числе операции, произведенные в период с 19.09.2008 г. по 26.09.2008 г., были обусловлены совершением предпринимателем соответствующих хозяйственных операций, вытекающих из заключенных им гражданско-правовых сделок, т.е., они являются реальными и не направлены на уклонение от уплаты налога.

Следовательно, совершение данных операций не доказывает наличие недобросовестности в действиях налогоплательщика при уплате налога в бюджет.

Также суд апелляционной инстанции не может согласиться и с доводом налогового органа об осведомленности предпринимателя Русецкого о финансовой нестабильности банка "МКБ "Евразия-Центр".

Из писем представителя временной администрации банка "МКБ "Евразия-Центр" N 7804 от 21.11.2008 г. и N 7972 от 04.12.2008 г., направленных в ответ на запрос налогового органа, следует, что о причинах задержки исполнения платежных документов за период с 19.09.2008 г. клиенты банка были уведомлены в устной форме через обслуживающую данную организацию (индивидуального предпринимателя) экономиста и путем помещения соответствующей информации на стендах операционного зала. В письменном виде уведомление клиентам банка не посылалось.

В то же время, доказательств, подтверждающих то, что в период с 19.09.2008 г. по 26.09.2008 г. банком не были исполнены в связи с отсутствием денежных средств на его корреспондентском счете платежные документы предпринимателя Русецкого, и он был уведомлен о причинах этого неисполнения экономистом банка, или был ознакомлен с соответствующей информацией о причинах неисполнения платежных документов других клиентов банка и о финансовой нестабильности банка другим образом, в том числе путем вывешивания соответствующей информации на информационных стендах в банке или в налоговом органе, налоговый орган суду не представил.

В материалах дела имеется предписание Центрального Банка Российской Федерации от 26.09.2008 г. N 52-03-19/13051, которым с 26.09.2008 г. наложен запрет на проведение банковских операций в рублях и иностранной валюте со счетами юридических и физических лиц клиентов "МКБ "Евразия-Центр" через расчетную систему Банка России. Из данного предписания следует, что в период действия ограничения банк не вправе осуществлять расчеты по поручению юридических лиц, в том числе в части операций по перечислению средств по обязательным платежам в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды, за исключением принятых банком к исполнению платежных поручений на перечисление средств по обязательным платежам в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды на дату введения ограничения.

Платежное поручение N 14 от предпринимателя Русецкого было принято банком 26.09.2008 г., доказательств того, что оно поступило после получения банком предписания N 52-03-19/13051, либо того, что на момент выставления платежного поручения налогоплательщик знал о существовании данного предписания, не имеется, следовательно, банк имел право принять указанное поручение на перечисление платежа в бюджет и обязан был его исполнить.

Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено, что налоговым органом не представлены доказательства наличия в действиях предпринимателя признаков недобросовестности при уплате платежа в бюджет, либо доказательств согласованности действий банка и его клиента, направленных на ущемление интересов бюджета при осуществлении платежа в бюджет.

В соответствии со статьей 845 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету. При этом банк может использовать имеющиеся на счете денежные средства, гарантируя право клиента беспрепятственно распоряжаться этими средствами. Банк не вправе определять и контролировать направления использования денежных средств клиента и устанавливать другие не предусмотренные законом или договором банковского счета ограничения его права распоряжаться денежными средствами по своему усмотрению.

Статья 860 Гражданского кодекса определяет, что правила главы 45 "Банковский счет" Кодекса распространяются на корреспондентские счета, корреспондентские субсчета, другие счета банков, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или установленными в соответствии с ними банковскими правилами.

Исходя из пункта 3 статьи 864 Гражданского кодекса, платежное поручение исполняется банком только при наличии средств на счете плательщика, если иное не предусмотрено договором между плательщиком и банком.

В силу пункта 1 статьи 60 Налогового кодекса банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, а также поручение налогового органа на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации за счет денежных средств налогоплательщика или налогового агента в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.

Поручение налогоплательщика или поручение налогового органа исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается (пункт 2 статьи 60 Кодекса).

Согласно пункту 3 той же статьи Кодекса при наличии денежных средств на счете налогоплательщика банки не вправе задерживать исполнение поручения налогоплательщика и поручения налогового органа.

Пунктом 4 статьи 60 Кодекса предусмотрено, что за неисполнение или ненадлежащее исполнение предусмотренных настоящей статьей обязанностей банки несут ответственность, установленную Налоговым Кодексом.

Пункт 4 статьи 45 Налогового кодекса устанавливает, что обязанность по уплате налога не признается исполненной в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации, в случае неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, а также, если на день предъявления налогоплательщиком в банк поручения на перечисление денежных средств в счет уплаты налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, которые предъявлены к его счету и в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и если на этом счете нет достаточного остатка для удовлетворения всех требований

По рассматриваемому делу платежное поручение N 14 от 26.09.2008 г. на уплату налога в бюджет предпринимателем Русецким не отзывалось и банком не возвращалось.

О факте принятия филиалом банка "МКБ "Евразия-Центр" данного платежного поручения свидетельствует штамп банка на нем. Согласно выписке из расчетного счета N 40802810700000000878, банком "МКБ "Евразия-Центр" 26.09.2008 г. на основании платежного поручения N 14 произведено списание 330 985 руб. с указанием назначения платежа - оплата налога по упрощенной системе налогообложения за 3 квартал 2008 г.

Из реквизитов платежного поручения не следует, что в нем неправильно указаны сведения, обязательные для зачисления платежа в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.

Также не имеется доказательств того, что на день предъявления налогоплательщиком в банк данного поручения у него имелись иные неисполненные требования, подлежащие исполнению в первоочередном порядке, либо того, что остаток денежных средств на счете N 40802810700000000878 был недостаточным для удовлетворения имеющихся требований.

Учитывая, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса обязанность по уплате налога прекращается с уплатой налога налогоплательщиком, а также исходя из доказанности материалами дела того обстоятельства, что в данном случае налогоплательщик действовал добросовестно и им не допущено нарушений налогового законодательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обязанность предпринимателя Русецкого по уплате единого налога за 3 квартал 2008 г. в сумме 330 895 руб. является исполненной.

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 330 895 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 1 816 руб. 70 коп. за несвоевременную уплату налога в бюджет.

В силу пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо, которые приняли такие акты и решения.

Налоговым органом не доказана обоснованность направления предпринимателю Русецкому требования N 12921 на уплату налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 330 895 руб. и пеней за несвоевременную уплату налога в бюджет в сумме 1 816 руб. 70 коп.

Следовательно, требование N 12921 по состоянию на 11.11.2008 г. подлежит признанию недействительным.

Поскольку суд первой инстанции при рассмотрении спора необоснованно пришел к выводу о неисполнении предпринимателем обязанности по уплате налога и правомерности выставленного требования N 12921, то решение суда подлежит отмене как принятое с нарушением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Разрешая вопрос об уплате государственной пошлины, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

По смыслу пункта 2 статьи 126 и части 1 статьи 128 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплата государственной пошлины является условием обращения в арбитражный суд. Уплаченная государственная пошлина поступает в бюджет. Следовательно, отношения по уплате государственной пошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора. Поэтому после уплаты истцом государственной пошлины при обращении в арбитражный суд отношения между плательщиком и государством по поводу уплаты государственной пошлины прекращаются.

Согласно статье 112 Арбитражного процессуального кодекса вопросы распределения судебных расходов, отнесения судебных расходов на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами, и другие вопросы о судебных расходах разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

Правила распределения судебных расходов между лицами, участвующими в деле, установлены статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса. В силу части 1 данной статьи кодекса судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Таким образом, отношения по возмещению судебных расходов возникают между сторонами состоявшегося судебного спора. Иными словами, после прекращения отношений истца с государством по поводу уплаты государственной пошлины и рассмотрения судом дела, возникают отношения между сторонами судебного спора (истцом и ответчиком) по поводу возмещения судебных расходов, в состав которых законодателем включена уплаченная сумма государственной пошлины (часть 1 статьи 101 Арбитражного процессуального кодекса).

При этом суд, взыскивая с ответчика уплаченную истцом в бюджет государственную пошлину, возлагает на ответчика обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации истцу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.

В этой связи то обстоятельство, что в конкретном случае ответчиком может оказаться государственный или муниципальный орган, освобожденный от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса (пункт введен Федеральным законом от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации"), не должно влечь отказ истцу в возмещении его судебных расходов, поскольку законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу. Напротив, в части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса гарантируется возмещение всех понесенных судебных расходов стороне, в пользу которой принят судебный акт, независимо от того, является ли проигравшей стороной государственный или муниципальный орган.

Пунктом 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 г. N 117 разъяснено, что согласно пункту 47 статьи 2 и пункту 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ с 01.01.2007 г. признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 Налогового кодекса, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета. Таким образом, с 01.01.2007 г. подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 Арбитражного процессуального кодекса, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса взыскивается в его пользу непосредственно с государственного органа как стороны по делу.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 г. N 7959/08 по делу N А46-6118/2007).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 333.22 Налогового кодекса при подаче заявлений, содержащих одновременно требования как имущественного, так и неимущественного характера, одновременно уплачиваются государственная пошлина, установленная для заявлений имущественного характера, и государственная пошлина, установленная для заявлений неимущественного характера.

В силу правовой позиции, изложенной в пункте 16 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 г. N 117, если в заявлении, поданном в арбитражный суд, объединены несколько взаимосвязанных требований неимущественного характера, то по смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.22 Налогового кодекса оплате государственной пошлиной подлежит каждое самостоятельное требование.

В рассматриваемой ситуации предпринимателем в суд первой инстанции было заявлено два требования: о признании недействительным требования налогового органа N 12921 и о признании исполненной обязанности по уплате единого налога в сумме 330 894 руб. Поэтому, общая сумма государственной пошлины, подлежащая уплате при обращении в суд первой инстанции в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса составляет 200 руб.

В соответствии с подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового Кодекса Российской Федерации, при подаче апелляционной жалобы предпринимателю Русецкому надлежало уплатить государственную пошлину в сумме 50 руб.

Таким образом, общая сумма государственной пошлины, подлежащая уплате за рассмотрение настоящего дела судами первой и апелляционной инстанции, составляет 250 руб.

При обращении в арбитражный суд первой инстанции предпринимателем Русецким по квитанции от 03.12.2008 г. была уплачена государственная пошлина в размере 200 руб., при подаче апелляционной жалобы предпринимателем уплачена государственная пошлина в сумме 1000 руб. (квитанция от 24.02.2009 г.), всего - в сумме 1 200 руб.

Следовательно, предпринимателю Русецкому надлежит возвратить из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 950 руб. как излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы.

Исходя из результатов рассмотрения спора, расходы по уплате государственной пошлины, понесенные предпринимателем при обращении в суд, подлежат возмещению за счет налогового органа.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Русецкого Андрея Васильевича удовлетворить.

Решение арбитражного суда Орловской области от 03.02.2009 г. отменить.

Признать недействительным требование инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла N 12921 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.11.2008 г.

Признать обязанность индивидуального предпринимателя Русецкого Андрея Васильевича по уплате единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, исполненной в сумме 330 894 руб. за 3 квартал 2008 г.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла 250 руб. расходов по уплате государственной пошлины в пользу индивидуального предпринимателя Русецкого А.В.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Русецкому А.В. из федерального бюджета 950 руб. излишне уплаченной государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л. Михайлова

Судьи

М.Б. Осипова Н.Д. Миронцева