Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 10 ноября 2008 г. N 08АП-5053/2008

город Омск

10 ноября 2008 г.

Дело N А46-15793/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 ноября 2008 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Сидоренко О.А., Золотовой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Радченко Н.Е.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5053/2008) инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 28.08.2008 по делу N А46-15793/2008 (судья Солодкевич И.М.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Меркурий"

к инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска

о признании недействительными решений от 27.06.2008 N 09-08/10375 и N 09-08/538

при участии в судебном заседании представителей:

от инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска - Рожкина Г.В. по доверенности от 23.07.2008 N 15-10 действительной до 31.12.2008; Куличенко Т.И. по доверенности от 01.10.2007 N 15-15 действительной 3 года; Данилевич Л.Н. по доверенности от 08.10.2008 N 15-10 действительной до 31.12.2009; Зайцева Е.М. по доверенности от 10.10.2008 действительной до 31.12.2008;

от общества с ограниченной ответственностью "Меркурий" - Строд М.В. по доверенности от 28.05.2008 действительной 1 год;

УСТАНОВИЛ:

Решением от 28.08.2008 по делу N А46-15793/2008 Арбитражный суд Омской области удовлетворил требования общества с ограниченной ответственностью "Меркурий" (далее по тексту - ООО "Меркурий", Общество, налогоплательщик), признал недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска (далее по тексту - ИФНС РФ по КАО г.Омска, налоговый орган) от 27.06.2008: N 09-08/10375 и N 09-08/538, как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не оспаривается соблюдение Обществом требований статей 171, 172, 173 Налогового кодекса Российской Федерации для принятия к вычету и предъявления к возмещению налога на добавленную стоимость; не утверждается, что документы, представленные Обществом для подтверждения права на применение налогового вычета и возмещения налога на добавленную стоимость неполны, недостоверны или противоречивы; не утверждается, что взаимоотношения Общества с иными участниками хозяйственных отношений, не соответствуют реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, но заявлено о том, что они не отображают действительный экономический смысл, присущий им.

Суд отклонил доводы налогового органа о наличии признаков необоснованной налоговой выгоды, указав на то, что действительный экономический смысл сделки Общества не расходится с налоговыми последствиями, на которые претендует налогоплательщик, а налоговым органом не доказано каким образом выявленные им обстоятельства свидетельствуют о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда первой инстанции отменить, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела и неправильным применением судом норм материального и процессуального права, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на те же обстоятельства, что им были установлены в ходе проверки и заявлены при рассмотрении дела в суде первой инстанции, в том числе: нетипичность заключенных сделок по отчуждению шести объектов недвижимого имущества в течение двух месяцев при смене четырех собственников, что свидетельствует об отсутствии у организаций намерения реально осуществлять предпринимательскую деятельность; выбранный сторонами порядок оплаты является имитацией оплаты в целях приложения платежных поручений к налоговой декларации, при этом налогоплательщик реальных затрат на оплату налога на добавленную стоимость не понес; взаимозависимость участников сделок.

Также налоговый орган считает не соответствующим обстоятельствам дела вывод суд о том, что налоговым органом не оспаривается соблюдение Обществом положений статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налоговый орган в основание решений N 09-08/10375, N 09-08/538 указал на нарушения статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации по причине недостоверности представленных документов, подтверждающих право на налоговый вычет и на возмещение налога на добавленную стоимость.

По мнению подателя апелляционной жалобы, непонятно каким образом суд первой инстанции пришел к выводу о действительном смысле операций налогоплательщика, при том, что налоговым органом в ходе проверки не было установлено то, какие именно обстоятельства в действительности имели место и какие финансово-хозяйственные отношения скрываются.

Суд первой инстанции не дал оценки тем обстоятельствам, что Общество, получив объекты недвижимости по передаточному акту, расчеты за них производит позднее, что в течение двух месяцев шесть объектов недвижимости, не объединенных одним назначением, сменили четырех собственников, - которые свидетельствуют о взаимозависимости участников сделок и отсутствии деловой цели данных операций.

При этом налоговый орган считает, что для признания налоговой выгоды необоснованной не имеет значения реальность предоставления приобретенного налогоплательщиком имущества в аренду, то есть его дальнейшее использование, поскольку налоговый орган не отказывает в налоговых вычетах, связанных с деятельностью по сдаче имущества в аренду.

Общество в соответствии с представленным суду письменным отзывом на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

В заседании суда апелляционной инстанции представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы, просили отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.

Представитель Общества поддержал возражения, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

26.11.2007 ООО "Меркурий" с обществом с ограниченной ответственностью "НордОм" (далее по тексту - ООО "НордОм"), в лице директора Юстуса Е.В., был заключен договор купли-продажи недвижимого имущества, расположенного в г. Омске, а именно: здания по ул. 20-го Партсъезда, д. 53 "а", продовольственного магазина и овощного магазина по ул. Фугенфирова, д. 5, 2-ух этажного здания кафе и земельного участка по ул. Гашека, д. 8, нежилого помещения по ул. Труда, д. 21, общей стоимостью 83 151 242 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС) в сумме 12 251 070 руб.

Объекты недвижимости были приняты налогоплательщиком по акту приема-передачи от 26.11.2007.

Оплата приобретенного товара по выставленному ООО "НордОм" счету-фактуре от 26.11.2007 N 00000004 была произведена Обществом в полном объеме перечислением денежных средств 29.11.2007, 11.12.2007 и 18.12.2007, что было отражение в книге покупок за 4 квартал 2007.

Указанные денежные средства были получены Обществом по договорам займа с ООО "Евро-Трейд", ЗАО "Продторг", ООО "Омский торговый альянс", а именно: договор займа от 28.11.2007 N 470 на сумму 50 000 000 руб. с ООО "Евро-Трейд"; договоры займа от 10.12.2007 N 10/12/07 на сумму 11 500 000 руб. и от 17.12.2007 N 17/12 на сумму 15 651 242 руб. с ЗАО "Продторг"; договор займа от 10.12.2007 на сумму 6 000 000 руб. с ООО "Омский торговый альянс".

Заемные денежные средства, которыми Общество произвело оплату за приобретенное у ООО "НордОм" недвижимое имущество, Общество возвратило перечисленным заимодавцам на следующий день после получения заемных денежных средств от ООО "Омский Торговый Дом" на основании договоров займа от 29.11.2007 N 29/11 на сумм 50 000 000 руб., от 10.12.2007 N 12/07 на сумму 17 500 000 руб., от 17.12.2007 N 17/07 на сумму 15 603 742 руб.

Управлением Федеральной государственной регистрационной службы по Омской области сведения о смене собственника внесены в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним, объекты недвижимости приняты ООО "Меркурий" к бухгалтерскому учету как основные средства (инвентарные карточки от 07.12.2007 за N N 000001, 000002, 000003, 000004, 000005, 000006).

Общество представило в ИФНС РФ по КАО г.Омска налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2007 года, где отразило сумму НДС, подлежащую вычету - 12 251 070 руб.; исчислило НДС к уплате в сумме 139 675 руб.; отнесло к возмещению из бюджета 12 122 395 руб. НДС.

В подтверждение правомерности исчисления НДС налогоплательщиком были представлены налоговому органу: договор купли-продажи от 26.11.2007, заключенный с ООО "НордОм", акт приема-передачи к нему от 26.11.2007, счет-фактуру от 26.11.2007 N 00000004, платежные поручения: от 28.11.2007 N 07 на сумму 50 000 000 руб., от 10.12.2007 N 03 на сумму 17 500 000 руб., от 17.12.2007 N 11 на сумму 15 651 242 руб., свидетельства о государственной регистрации права собственности, инвентарные карточки и книга покупок.

ИФНС РФ по КАО г. Омска была проведена камеральная налоговая проверка данной декларации, по результатам которой был составлена акт от 28.04.2008 N 09-08/7129, отразивший, в том числе следующие установленные в ходе проверки обстоятельства:

- ООО "Меркурий" создано за 24 дня до заключения договора купли-продажи с ООО "НордОм" - 02.11.2007, а спустя 4 дня (30.11.2007) после совершения сделки единственным учредителем ООО "Меркурий" - Шерпиловой М.А. отчуждена ее доля в нем компании с ограниченной ответственностью Брендрилл Лимитед, имеющей местом своей регистрации Британские острова;

- ООО "Меркурий" за последние 2 месяца является уже четвертым собственником приобретенной недвижимости, а именно: ООО "НордОм", исчислив в налоговой декларации за ноябрь 2007 года 12 251 070 руб. НДС, предъявив в ней к налоговому вычету 12 255 646 руб. НДС и 4 576 руб. НДС к возмещению из бюджета, купило 21.11.2007 по договору с ООО "Омский Торговый Дом" недвижимость, отчужденную ООО "Меркурий", за 83 103 742 руб.; ООО "Омский Торговый Дом", в свою очередь, эта недвижимость по цене 79 380 000 руб. (в том числе НДС в сумме 11 702 117 руб. 14 коп.) уступлена по договору от 17.10.2007 обществом с организованной ответственностью "Пятый Бастион" (далее по тексту - ООО "Пятый Бастион"), а ООО "Пятый Бастион" приобрело эти объекты недвижимости в 2004-2005 годах у муниципального образования город Омск, и 22.11.2007 было исключено из Единого государственного реестра юридических лиц;

- расчет за приобретенные объекты недвижимости налогоплательщиком произведен за счет заемных денежных средств, полученных от ООО "Омский Торговый Дом" на основании договоров займа от 29.11.2007 N 29/11, от 10.12.2007 N 12/07, от 17.12.2007 N 17/07, предусматривающих погашение займов в срок до 31.12.2008 с учетом выплаты 24 % годовых за пользование заемными денежными средствами, что составит в общей сумме 103 048 640 руб., при том, что приобретенная налогоплательщиком недвижимость сдана им в аренду ООО "Продторг" по договорам от 08.12.2007, в которых арендная плата определена в сумме 14 193 044 руб. 52 коп., что позволит налогоплательщику возвратить ООО "Омский Торговый Дом" заем только по прошествии 7 лет; а ООО "НордОм" осуществило расчет с ООО "Омский Торговый Дом" за приобретенное недвижимое имущество и реализованное ООО "Меркурий", после получения денежных средств от ООО "Меркурий" и в эти же дни (29.11.2007, 11.12.2007, 18.12.2007) погасило задолженность по договору купли-продажи от 20.11.2007, заключенному с ним.

Изложенные обстоятельства обусловили вывод налоговый орган о создании налогоплательщиком искусственной ситуации, при которой совершение сделки (их совокупность) формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены на получение налоговой выгоды, в связи с отсутствием целей делового характера, наличием согласованности действий налогоплательщика с действиями контрагентов, направленными на создание видимости расчета Обществом за приобретенные объекты недвижимости за счет собственных средств, привлеченных по договорам займа.

27.06.2008 по результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, материалов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом было принято решение N 09-08/10375 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО "Меркурий" привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившегося в неполной уплате НДС за 4 квартал 2007 года, в виде штрафа в сумме 27 935 руб. Также Обществу начислены пени в сумме 7 568 руб. 06 коп., которые наряду с 139 675 руб. НДС за 4 квартал 2007 года, предложены налогоплательщику к уплате.

Также 27.06.2008 налоговым органом было вынесено решение N 09-08/538 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, которым Обществу отказано в возмещении заявленного к вычету НДС за 4 квартал 2007 года в сумме 12 111 395 руб.

Общество, полагая, что указанные решения ИФНС РФ по КАО г.Омска не соответствуют закону и нарушают его права и законные интересы, обратилось в суд с требованием о признании этих решений недействительными.

Решением суда первой инстанции требования Общества удовлетворены.

Означенное решение обжалуется налоговым органом в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его изменения или отмены, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, является счет-фактура.

Таким образом, исходя из изложенных норм налогового законодательства, право на использование налогоплательщиком вычета по НДС связано с приобретением налогоплательщиком и принятием на учет товаров, уплатой в составе их стоимости НДС и представлением документов, подтверждающих эти обстоятельства, в том числе и счетов-фактур.

Пункты 1, 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Согласно пункту 1 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи. После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 настоящего Кодекса.

Материалами дела подтверждается представление Обществом вместе с декларацией по НДС за 4 квартал 2007 года документов, подтверждающих право налогоплательщика на вычет НДС в сумме 12 251 070 руб., и возмещение из бюджета НДС в сумме 12 122 395 руб.

Из решений налогового орган N 09-08/10375, N 09-08/538 не следует, что Обществом не соблюдены требования указанных статьей Налогового кодекса Российской Федерации, что Обществом представлены ненадлежащие документы, или документы, содержащие неполные, противоречивые сведения.

В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции отклоняет довод апелляционной жалобы о том, что аналогичный вывод суда первой инстанции является неверным.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее по тексту - Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В данном случае налоговым органом не только не доказано, но даже и не сделано выводов о том, что сведения, содержащиеся в представленных Обществом документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы, в связи с чем, представленные Обществом налоговому органу документы в целях возмещения НДС за 4 квартал 2007 года являются основанием для его возмещения.

Как указано выше, налоговый орган пришел к выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

При этом суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что в силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Из пункта 11 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 следует, что признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Из пунктов 3, 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Пункт 9 данного Постановления предусматривает, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

Как указано выше, Общество приобрело у ООО "НордОм" недвижимое имущество общей стоимостью 83 151 242 руб., в том числе НДС в сумме 12 251 070 руб.

Вывод налогового об отсутствии в действиях Общества по приобретению недвижимого имущества разумных экономических причин, целей делового характера, основанный на том, что действительным смыслом сделки являлось сокрытие того, что недвижимое имущество фактически приобретено у ООО "Пятый Бастион", которое на момент реализации этого имущества уже было признано несостоятельным (банкротом), в связи с чем в возмещении НДС по этой сделке налоговым органом было бы отказано, судом первой инстанции правомерно признан необоснованным, исходя из следующего.

Действительно, из материалов дела следует, что ООО "Пятый Бастион" на дату продажи недвижимости ООО "Омский Торговый Дом" было признано несостоятельным (банкротом), в его отношении было открыто конкурсное производство. Спорные объекты недвижимости были отчуждены ООО "Пятый Бастион в лице его конкурсного управляющего Корниенко Ю.В. в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", посредством проведения открытого аукциона. Данные действия конкурсного управляющего, как и результаты проведения аукциона ни кем не оспорены, не признаны в судебном порядке незаконными. Конкурсное производство в отношении ООО "Пятый Бастион" судом завершено, что в любом случае предполагает производство расчета ООО "Омский Торговый Дом" за купленное имущество, а значит и уплату в его стоимости НДС в сумме 11 702 117 руб. 14 коп.

Доказательств того, что у ООО "Пятый Бастион" имеется недоимка по НДС налоговым органом не представлено. То обстоятельство, что у ООО "Пятый Бастион" присутствует "задолженность, безнадежная к взысканию" ничем не подтверждено, и, кроме того, не свидетельствует о том, что в эту задолженность входит стоимость реализованного недвижимого имущества.

Соответственно отсутствуют основания и для вывода о том, что именно на это было направлено и намерение остальных лиц, которые приобретали это недвижимое имущество - ООО "Омский Торговый Дом", ООО "НордОм", ООО "Меркурий".

Кроме того, налоговое законодательство не связывает возможность отказа покупателю в реализации права на налоговый вычет и возмещение НДС с тем, что вторым (третьим, четвертым, пятым) участником сделки - продавцом имущества, выступает юридическое лицо, находящееся в стадии банкротства.

При этом данные обстоятельства в обоснование вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды не содержатся в решениях налогового органа, были заявлены им при рассмотрении дела в суде первой инстанции.

Указание налогового органа на то, что ООО "Меркурий" могло приобрести недвижимое имущество непосредственно у ООО "Пятый бастион", ООО "Омский Торговый Дом" судом не принимается, поскольку Общество было создано уже после совершения сделок по продаже недвижимого имущества указанным лицам.

Более того, для ООО "Меркурий" не имело бы абсолютно никакого значения предъявления к вычету НДС при приобретении недвижимого имущества у указанных лиц или у ООО "НордОм".

Ссылка налогового органа на то, что ООО "Меркурий" было образовано для приобретения недвижимости и обеспечения тем самым сдачи ее в наем ООО "Продторг", является необоснованной, поскольку создание ООО "Меркурий" в этих целях не нарушает и не противоречит нормам действующего законодательства, и никоим образом не свидетельствует о намерении Общества получить необоснованную налоговую выгоду.

Кроме того, налоговый орган не учел то, что в бухгалтерском и налоговом учете ООО "Меркурий" отражено и приобретение имущества, и передача его в аренду, полученные от этого арендные платежи, а выручка от найма имущества включена в объект обложения НДС уже в 4 квартале 2007 года, в связи с чем не имеет значения для налогообложения и то обстоятельство, что договоры аренды с ООО "Продторг" приобретенного Обществом недвижимого имущества не прошли государственной регистрации, поскольку фактически арендные отношения имеются, с полученной выручки от сдачи имущества в аренду Общество исчисляет НДС.

Из показаний Шаршукова В.Н., являющегося представителем общества с ограниченной ответственностью "Аккорд-Риэлт" (далее по тексту - ООО "Аккорд-Риэлт"), на которые ссылается налоговый орган в обоснование вывода об отсутствии экономического смысла в сделках по продаже недвижимого имущества, следует, что: с коммерческой точки зрения последовательная продажа одного и того же объекта в Омске не имеет смысла, т. к. в разы увеличиваются расходы, связанные с регистрацией. Кроме того, данная сделка не типична для рынка коммерческой недвижимости, поскольку чаще продажа происходит от одной фирмы к другой, а посредники в фирме в схеме, получают вознаграждение.

Суд первой инстанции правильно оценил эти показания, указав на то, что из них видно, что отсутствие "смысла" усмотрено в осуществлении расходов за совершение регистрационных действий, но применительно к какому участнику сделок купли-продажи недвижимости это утверждение относится, не указано. Если свидетель оценивал это обстоятельство со стороны покупателя, то стоимости покупки имущества ООО "Меркурий" составляет 83 151 242 руб., а стоимость его приобретения ООО "НордОм" - 83 103 742 руб., следовательно, удорожание имущества, вопреки доводу ИФНС РФ по КАО г. Омска об отсутствии наценки на него, произошло на 47 500 руб. и нет доказательств того, что сумма этой наценки не покрывает расходов на государственную регистрацию перехода права собственности, а также того, что цена реализации имущества Обществу не отвечает рыночной стоимости этих объектов. ООО "Омский Торговый Дом" определена цена отчуждения этого имущества в 79 380 000 руб., вследствие чего его наценка по отношению к ООО "НордОм" составляет 3 723 742 руб., что вновь свидетельствует о получение дохода от сделки.

Также свидетель Шаршуков В.Н. утверждает, что такие сделки не типичны, потому что чаще вместо самостоятельных продавцов выступают посредники, получающие вознаграждение, на которых недвижимость, надо понимать, не регистрируется. Но, как правильно указал суд первой инстанции, участие посредников "чаще" не свидетельствует о том, что приобретение недвижимости без их привлечения "нетипично"; их "участие" как раз приводит к дополнительным затратам, связанным с их услугами, а сама "не типичность" рассматривалась им с той точки зрения того, что "начальный" продавец и "конечный" покупатель связаны друг с другом, сообща намерены извлечь от перепродажи имущества наибольшую для себя выгоду, какой в данном случае не имеется, поскольку каждая сделка реальна, закреплена записями в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, сопровождена реальными расчетами за недвижимость, при том, что для предъявления к налоговому вычету и возмещения НДС законодательство о налогах и сборах, действовавшее в период спорных правоотношения не требовало доказательств оплаты приобретённого товара.

Таким образом, показания Шаршукова В.Н. не доказывают отсутствия в сделках Общества разумных экономических причин, целей делового характера. Напротив, из показаний следует, что срок реализации коммерческой недвижимости, по представлениям Шаршукова В.Н., не противоречит имевшимся в рассматриваемом случае; способ предложения объектов недвижимости не расходится с тем, на который указывает Общество; возможность получения займа в течение одного дня возможна под высокий процент.

Кроме того, не ясно и то обстоятельство, чем обусловлен выбор имени этого общества и этого его работника (опыт, квалификация, рекомендация, знакомство с ним) для выяснения указанных вопросов; из протокола непонятно в качестве кого от Шаршукова В.Н. отбирались показания (свидетеля или специалиста, но таковые были облечены в протокол допроса свидетеля).

Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Наличие данных обстоятельств налоговым органом установлено не было.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Как было указано выше оплата приобретенного Обществом у ООО "НордОм" недвижимого имущества была произведена заемными денежными средствами, полученными от ООО "Евро-Трейд", ЗАО "Продторг", ООО "Омский торговый альянс", и возвращенными Обществом указанным лицам после получения займа у от ООО "Омский Торговый Дом".

При этом суд апелляционной инстанции не находит групповой согласованности этих операций и отсутствия разумных экономических причин в избранном налогоплательщиком порядке расчетов.

Согласно пункту 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Таким образом, денежные средства, переданные Обществу по договору займа, переходят в его собственность, и, соответственно рассчитываясь ими за приобретенный товар, налогоплательщик рассчитывается своими собственными средствами.

Факт использования налогоплательщиком заемных средств при уплате суммы налога сам по себе не свидетельствует об отсутствии фактических расходов на уплату этой суммы продавцу и не является достаточным основанием для отказа в применении налоговых вычетов, что согласуется с правовой позицией, сформулированной в Определении от 04.11.2004 N 324-О, в котором Конституционный Суд Российской Федерации указал, что из Определения от 8 апреля 2004 года N 169-О не следует, что налогоплательщик во всяком случае не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанностей по возврату займа). Право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено в том случае, если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем.

Поскольку согласно договорам займа с ООО "Омский Торговый Дом" срок возврата займа еще не наступил (определен как 31.12.2008), суд первой инстанции правомерно отметил, что в данном случае отсутствуют основания для вывода о том, что сумма займа не будет возвращена.

Доказательств того, что ООО "Меркурий" при заключении договоров займа с ООО "Омский Торговый Дом" знало о том, что при заключении договоров аренды с ООО "Продторг" арендная плата не сможет обеспечить возвращение заемных денежных средств в определенный договорами займа срок, налоговым органом не представлено.

Также как не доказано налоговым органом и то, что у Общества отсутствовали намерения получить экономический эффект от приобретения объектов недвижимости, переданных в аренду ООО "Продторг" и, более того, что таковой не будет получен в будущем посредством использования иных, предусмотренных гражданским законодательством способов: получение займа на более выгодных, чем он взят у ООО "Омский Торговый Дом", изменение условий договоров займа с согласия последнего в части срока погашения займа, уменьшение процентов, реализация части имущества и прочие.

При таких обстоятельствах вывод налогового органа о создании Обществом видимости расчетов за приобретенные объекты недвижимости является предположительным, не вытекающим из имеющихся в деле доказательств.

Согласно пункту 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Указанные налоговым органом обстоятельства относительно наличия в рассматриваемом случае особых форм расчетов и сроков платежей, создания Общества незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимости участников сделок, осуществлении расчетов с использованием одного банка, производства транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, - не имеют правового значения, не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, при отсутствии указанных выше обстоятельств, предусмотренных пунктом 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53, при отсутствии доказательств различия действительного экономического смысла сделок налогоплательщика, с тем, который следует из бухгалтерских документов и документов налогового учета налогоплательщика.

Пункт 7 данного постановления предусматривает, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В данном же случае, как правильно указал суд первой инстанции, при отсутствии доказательств обратного, деловая цель Общества не расходится с той, которая следует из представленных им бухгалтерских документов, а именно: приобретение недвижимого имущества и получение дохода от сдачи его в аренду. Принятие же лицом мер к приобретению в собственность имущества и сохранения за ним того же вида его использования нельзя признать неделовой целью, влекущей отказ в использовании имеющегося у Общества права на возмещение НДС.

Указание в апелляционной жалобе на то, что налоговый орган в своих решениях не указывал на то, какие финансовые отношения прикрываются и на что направлена воля сторон, а суд первой инстанции не указал каким образом он пришел к выводу о действительном смысле хозяйственных операций налогоплательщика, судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку данный вывод суд первой инстанции сделал на основании имеющихся в деле доказательств - документов по приобретению Обществом недвижимого имущества, сдаче его в аренду и документов бухгалтерского и налогового учета. В силу части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Результат данной оценки изложен в решении суда в виде указанного выше вывода о том, что деловая цель сделки Общества не расходится с той, которая следует из представленных им бухгалтерских документов.

Кроме того, ООО "Меркурий" действительно создано незадолго до совершения сделки с ООО "НордОм", а именно: 02.11.2007, а договор купли-продажи недвижимости с ООО "НордОм" заключен 26.11.2007. Однако это обстоятельство не дает основания для вывода о том, что привлечение для приобретения имущества заемных денежных средств у ООО "Евро-Трейд", ЗАО "Продторг", ООО "Омский торговый альянс" неоправданно, а возвращение им путем получения займа у ООО "Омский Торговый Дом" неправомерно.

Действительно, процент за пользованием займами, полученными у ЗАО "Продторг" и ООО "Омский торговый альянс" (12 %) при сроке погашения, аналогичном установленному в договорах займа с ООО "Омский Торговый Дом" (до 31.12.2008), менее процента, предусмотренного условиями последних (24 %). Вместе с этим, общая сумма заемных денежных средств, полученных от ЗАО "Продторг" и ООО "Омский торговый альянс", равна 17 300 000 руб., но в договоре займа с ООО "Евро-Трейд", на основании которого ООО "Меркурий" был предоставлен заем, составляющий 50 000 000 руб., процент за пользование им составляет 16 %. Таким образом, очевидно, что размер процентов в договоре займа с ООО "Евро-Трейд" обусловлен значительностью суммы и сроком ее возврата - до 10.12.2007 при получении ее - 28.11.2007. В таких условиях нельзя признать необоснованным и экономически неоправданным то, что для возврата займа ООО "Евро-Трейд" налогоплательщик прибегнул к поиску другого кредитора, предложившего заем на более длительный срок, и в сумме, позволяющей покрыть задолженность перед всеми перечисленными заимодавцами, что, в свою очередь, повлияло на размер процентов по договорам займа с ООО "Омский Торговый Дом".

Указанные налоговым органом обстоятельства о том, что: Шерпилова М.А., являющаяся директором ООО "Меркурий", состоит в трудовых отношениях с ООО "Партнер-Консалтинг", исполняя обязанности заместителя директора; Юстус Е.В., являвшийся на дату заключения договора купли-продажи от 26.11.2007 директором ООО "НордОм" и начальником отдела развития ООО "Партнер-Девелопмент"; Кузьмичев С.Г., назначенный в январе 2008 года директором ООО "НордОм", имеет основное место работы в ООО "Партнер-Нефтепродукт", являясь в нем специалистом по продажам; а управляющей компанией ООО "Продторг" и ЗАО "Продторг" избрано ООО "Партнер-Ритейл", не доказывает наличие взаимозависимости.

Налоговый орган не исследовал того, кто является учредителем и руководителем ООО "Партнер-Консалтинг", ООО "Партнер-Девелопмент", ООО "Партнер-Нефтепродукт", ООО "Партнер-Ритейл", в связи с чем наличие общего в наименовании этих юридических лиц не свидетельствует об их взаимосвязи, и, соответственно, не свидетельствует о взаимосвязи ООО "Меркурий", ООО "НордОм", ООО "Продторг", ЗАО "Продторг", наличии реальной возможности влиять на решения друг друга, и наличии такого влияния в действительности в рассматриваемых отношениях.

Даже если признать, что перечисленные организации взаимно увязывали свои действия, при том, что любая коммерческая сделка предполагает согласованность действий ее участников, то отсутствуют доказательства того, что такая согласованность преследовала намерение извлечь необоснованную налоговую выгоду.

С учетом изложенного, осуществление расчетов с использованием одного банка и производство платежей между участниками исследуемых хозяйственных операций, расцененных налоговым органом как транзитные, но в то же время отвечающих условиям заключенных договоров, а также то обстоятельство, что договоры займа на значительную сумму не сопровождены залогом, коммерческая недвижимость находилась в непродолжительный срок в обладании трех собственников (четвертым собственником стал налогоплательщик), из которых только один - ООО "Меркурий" предъявил НДС, включенный в стоимость приобретения, к возмещению из бюджета, что оплата приобретенной недвижимости осуществлялась уже после ее передачи Обществу, - не свидетельствуют о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды. Указанные обстоятельства, несмотря на их "нетипичность" с позиции налогового органа, не свидетельствуют о наличии указанных выше оснований для вывода о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Показания Шерпиловой М.А., Юстуса Е.В., Кузьмичева С.Г., действительно, не отличаются конкретным указанием на обстоятельства, характеризующие совершение сделок, однако те пояснения, которые были получены от них, не расходятся с документальным их подтверждением.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В силу изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности заявленного Обществом к возмещению из бюджета НДС и недействительности решений налогового органа: N 09-08/10375 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 09-08/538 об отказе в возмещении суммы НДС.

Таким образом, суд первой инстанции полно исследовал обстоятельства дела, сделал соответствующие им выводы, правильно применил нормы материального права, а также нормы процессуального права, в связи с чем основания для отмены решения суда первой инстанции отсутствуют.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы налогового органа, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на налоговый орган.

Поскольку налоговым органом при подаче апелляционной жалобы в силу подпунктов 12, 4 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации подлежала уплате государственная пошлина в сумме 1 000 руб., а фактически была уплачена в сумме 2 000 руб., то 1 000 руб. излишне уплаченной государственной пошлины подлежит возврату налоговому органу из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 28.08.2008 по делу N А46-15793/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска, находящейся по адресу: город Омск, ул. Суворова, 1 "а", из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 000 рублей, излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 16.09.2008 N 509 на сумму 1 000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу постановления.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

О.А. Сидоренко Л.А. Золотова