Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23 июня 2009 г. N 08АП-2953/2009

город Омск

23 июня 2009 г.

Дело N А46-1441/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июня 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 июня 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Лотова А.Н., Золотовой Л.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Радченко Н.Е.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2953/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 03.04.2009 по делу N А46-1441/2009 (судья Захарцева С.Г.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Сибирь - Газ и К"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Омской области

о признании недействительным решения от 26.11.2008 N 4151

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Омской области - Коншу И.И. по доверенности от 27.04.2009 N 3541 действительной 1 год;

от общества с ограниченной ответственностью "Сибирь-Газ и К" - Идзон Л.Э по доверенности от 05.03.2009 N 15 действительной 3 года;

установил:

решением от 03.04.2009 по делу N А46-1441/2009 Арбитражный суд Омской области удовлетворил требования общества с ограниченной ответственностью "Сибирь - Газ и К" (далее по тексту - ООО "Сибирь - Газ и К", Общество, налогоплательщик), признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Омской области (далее по тексту - Межрайонная ИФНС РФ N 11 по Омской области, Инспекция, налоговый орган) от 26.11.2008 N 4151, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Решение суда первой инстанции мотивировано следующим.

При рассмотрении понятия "торговое место", определяемого как место совершения сделок розничной купли-продажи, следует руководствоваться положениями статей 458, 492 Гражданского кодекса Российской Федерации, исходя из которых, принимая во внимание специфику функционирования автогазозаправочной станции (далее по тексту - АГЗС), можно заключить об отсутствии оснований для выделения из нее, подлежащей рассмотрению как единый комплекс, отдельных входящих в нее частей, как то: операторская, где происходит принятие от покупателя денежных средств и выдача ему чека контрольно-кассовой техники и топливораздаточных колонок, с помощью которых продавец передает товар (в данном случае газ), без чего нельзя констатировать совершение сделки розничной купли-продажи. Из этих же суждений и свойств АГЗС следует, что без проезда, подхода к зданию операторской и топливораздаточным колонкам исключена возможность совершить сделку розничной купли-продажи газа: оплатить и получить товар, иными словами, использовать отдельно выделенные обществом части АГЗС (операторскую и топливораздаточные колонки).

Суд пришел к выводу, что расчет налога, произведенный Обществом исходя из того, что каждая газовая колонка представляет собой отдельное торговое место, а здание операторской - объект стационарной торговой сети более 5 кв.м, не соответствует закону.

Правильным, по мнению суда, является осуществление расчета налога с объекта торговой сети - АГЗС, исходя из физического показателя "площади, используемой для совершения сделок розничной купли-продажи" - "площади торгового места" и базовой доходности 1800 рублей в месяц. При этом неправильным является включение в такую площадь площади, аналогичные по своему функциональному назначению площадям, не включаемым в площадь торгового зала при налогообложении деятельности по розничной торговле через магазины.

В данном случае налоговый орган исчислил налог, исходя из площади, указанной "по фактическому использованию", не приведя каких-либо доказательств того, что именно 3770 квадратных метров используются Обществом для совершения сделок розничной купли-продажи, в силу чего доначисление налога, исходя из этой площади, суд признал незаконным.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Инспекция считает, что АГЗС обладает признаками сооружений и имеет подключение к инженерным коммуникациям, представляет собой единый комплекс (сооружение) по реализации (розничной купле-продаже) газа, является объектом стационарной торговой сети, не имеющим торгового зала. Исходя из определения понятия "торговое место" АГЗС является торговым местом. А поскольку АГЗС отнесены к взрывоопасным производственным объектам, их эксплуатация по частям запрещена, то есть нельзя взять в аренду только часть АГЗС, поскольку последняя представляет собой единый комплекс по реализации газа.

Общество в соответствии с представленным суду апелляционной инстанции письменным отзывом на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

По мнению налогоплательщика, налоговая база для единого налога на вмененный доход - это площадь открытой площадки, то есть специально оборудованного для торговли места, прилегающего к зданию операторской. Таковому критерию может соответствовать только площадь, на которой расположено специальное оборудование, то есть площадка, на которой расположены газовые колонки.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель Инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции.

Представитель Общества в заседании суда апелляционной инстанции поддержал возражения, изложенные в отзыве на жалобу, просил отказать в ее удовлетворении.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

Налоговым органом на основе представленной ООО "Сибирь - Газ и К" 24.07.2008 налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход (далее по тексту - ЕНВД) за 2 квартал 2008 года была проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой был составлен акт от 11.09.2008 N 1769.

В ходе проверки Инспекцией был установлен факт неполной уплаты Обществом ЕНВД в результате исчисления налоговой базы отдельно по четырем торговым местам площадью менее 5 кв.м (топливо-раздаточные колонки) и площади торгового места более 5 кв.м (операторская).

По мнению налогового органа, при исчислении ЕНВД в отношении розничной торговли газом на автогазозаправочной станции под площадью торгового места понимается общая площадь земельного участка, занимаемого станцией, размер которой определяется на основании инвентаризационных или правоустанавливающих документов.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом было принято решение от 26.11.2008 N 4151 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 17 198 руб. 92 коп. за неполную уплату ЕНВД за 2 квартал 2008 года.

Также данным решением налогоплательщику предложено уплатить 89 904 руб. доначисленного по результатам проверки ЕНВД за 2 квартал 2008 года и 4132 руб. 59 коп. пени за несвоевременную его уплату.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 16.01.2009 N 03-03-14/00351 апелляционная жалоба Общества оставлена без изменения.

Общество, полагая, что решение налогового органа не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, обратилось в суд с требованием о признании указанного решения недействительным.

Решением суда первой инстанции требования Общества удовлетворены.

Означенное решение обжалуется налоговым органом в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит решение подлежащим изменению исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении видов предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Согласно абзацу 12 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Материалами дела подтверждается и лицами, участвующими в деле, не оспаривается, что Общество в проверяемом периоде осуществляло розничную торговлю газом на АГЗС, соответственно, являлось плательщиком ЕНВД по указанному виду деятельности.

Как следует из материалов дела, Общество на основании договора аренды от 01.09.2005 (с дополнительным соглашением к нему от 01.01.2006), заключенного с ООО "Ювер" (арендодатель), в проверяемый период осуществляло эксплуатацию в соответствии с целевым назначением АГЗС, расположенной по адресу: Омская область, р.п. Москаленки, ул. Магистральная, 1, общей площадью 67 кв.м.

Согласно пункту 1.2 Договора в редакции дополнительного соглашения производственно-технологический комплекс АГЗС включает в себя здание операторной, емкостей СУГ объемом 5 куб.м в количестве 4 шт., технологического модуля, соединительных трубопроводов, технологического навеса, топливно-заправочные колонки двухпостовые в количестве 2 штук.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика.

Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД в силу пункта 2 данной статьи признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

При этом в силу пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность.

Так, при розничной торговле, осуществляемой в объектах стационарной торговой сети, а также в объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых не превышает 5 кв.м, применяется физический показатель "торговое место" и базовая доходность 9000 руб. в месяц.

При розничной торговле, осуществляемой в объектах стационарной торговой сети, а также в объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых превышает 5 кв.м, используется физический показатель "площадь торгового места в квадратных метрах" и базовая доходность 1800 руб. в месяц.

Исчисляя ЕНВД в отношении деятельности по реализации газа на указанной АГЗС в проверяемом периоде Общество, использовало физический показатель "торговое место", принимая в качестве торговых мест, площадь которых не превышает 5 кв.м четыре топливораздаточных колонки, и площадь которого превышает 5 кв.м - операторскую (площадь 21,20 кв.м).

Налоговый орган в решении доначисляя ЕНВД исходил из общей площади земельного участка, занимаемого под АГЗС и используемого в деятельности Общества, в размере 3770 кв.м.

Суд апелляционной инстанции считает необоснованным исчисление ЕНВД исходя из всей площади используемого для осуществления деятельности земельного участка по следующим основаниям.

Абзацем 13 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что стационарная торговая сеть - это торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям.

Абзац 15 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов, в том числе крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты.

Факт отнесения АГЗС к стационарной торговой сети лицами, участвующими в деле, не оспаривается.

Согласно абзацу 30 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации при применении положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации под торговым местом следует иметь в виду место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли, не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

Под стационарным торговым местом в силу абзаца 31 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации понимается место, используемое для совершения сделок купли-продажи в объектах стационарной торговой сети, в том числе земельные участки, передаваемые в аренду организациям и индивидуальным предпринимателям для организации стационарной торговой сети.

Таким образом, законодатель, не используя в понятии стационарной торговой сети указания на земельные участки, тем не менее, включает земельные участки в конструкцию понятия физического показателя "торговое место". То есть земельные участки, используемые для осуществления сделок розничной купли-продажи, подлежит включению в торговое место.

В соответствии с пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Согласно пункту 1 статьи 458 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара; либо в момент предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара.

В силу пункта 1 статьи 486 Гражданского кодекса РФ покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства.

Таким образом, при рассмотрении понятия "торговое место", определяемое как место совершения сделок розничной купли-продажи, необходимо включать в данное понятие и место отпуска товара, и место его оплаты, то есть АГЗС следует рассматривать как единый комплекс, включающий в себя топливораздаточные колонки, из которых производится только отпуск товара (в данном случае газа), операторскую, используемую только для оплаты товара без его выдачи.

При этом, если здание операторской включает в себя, кроме места кассира-операциониста еще и другие помещения, то эти другие помещения не подлежат включению в понятие "торговое место", поскольку эти помещения не используются для совершения сделок розничной купли-продажи.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает правильной позицию суда первой инстанции о невозможности, в силу технологических характеристик купли-продажи газа, совершить сделку купли-продажи без проезда к топливораздаточным колонкам, без подхода к зданию операторской. Соответственно земельный участок, предназначенный для указанных целей - проезда к колонкам и подхода к операторской, также подлежит включению в понятие "торговое место".

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает необоснованным включением в "торговое место" земельного участка, занятого газопроводом, обеспечивающим подачу газа в топливораздаточные колонки, резервуарами для хранения газа, а также прочими объектами, не участвующими в совершении сделки купли-продажи газа. Данные объекты необходимы для обеспечения совершения сделок купли-продажи газа. Однако, данные объекты необходимы не для непосредственного осуществления сделки купли-продажи, а для обеспечения хранения, приема товара, подготовке товара к продаже. То есть указанные объекта не являются местами совершения сделок розничной купли-продажи, они являются объектами, обеспечивающими совершение сделок.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, в торговое место, как место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи, включает в себя площади места оплаты (место кассира-операциониста), площади места получения товара (топливораздаточные колонки), а также площади проезда до топливораздаточных колонок и прохода в месту оплаты, поскольку данные объекты непосредственно используются для совершения сделки купли-продажи газа. Иные объекты АГЗС только обеспечивают совершение сделок купли-продажи газа, но непосредственно не используются при их совершении.

В соответствии с абзацем 24 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы). Указанный перечень является открытым, что позволяет при рассмотрении земельного участка, используемого для совершения сделок розничной купли-продажи, в качестве торгового места оценить названную техническую документацию как инвентаризационный документ, отвечающий перечисленным признакам, а договор аренды - как документ правоустанавливающий.

В материалах дела имеется техническая документация производственно-технологического комплекса АГЗС, инвентарный номер 130000001, составленный 15.12.2005.

Иные документы, из которых можно было бы установить площади объектов, входящих в состав АГЗС, в материалах дела отсутствуют, в силу чего суд апелляционной инстанции исходит из сведений, содержащихся в технической документации.

Из указанной технической документации производственно-технологического комплекса АГЗС следует, что площадь операторской составляет 62,6 кв.м, площадь навеса составляет 191 кв.м, площадь "подъездная дорога, проезды, площадки и тротуары" - 3488 кв.м.

При этом документы, позволяющие определить площадь места кассира-операциониста в здании операторской, площадь, занимаемую топливно-раздаточными колонками, площади, позволяющие выделить проезды к колонкам и проходы к месту оплаты из общей площади "подъездная дорога, проезды, площадки и тротуары", в материалах дела отсутствуют, в силу чего суд апелляционной инстанции не имеет возможности выделить эти площади, необходимые для определения площади торгового места и исходит из общей площади операторской, навеса, "подъездная дорога, проезды, площадки и тротуары".

В силу требований части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации именно налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения.

При этом в силу этого же пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждая сторона должна доказать те обстоятельства, на которые она ссылается в обоснование своих требований и возражений.

У налогоплательщика имелась возможность представить и суду первой инстанции, и суду апелляционной инстанции технический паспорт на операторскую с выделение площади касаира-операциониста, подлежащей включению в площадь торгового места, а также иных площадей, не подлежащих включению в торговое место; заказать и представить суду техническую документацию, из которой были бы видны площади проездов и проходов, а также площади тротуаров, не подлежащие включению в площадь торгового места.

Суду такие документы не представлены, ходатайства об отложении для их представления заявлено не было.

Исходя из изложенного, при отсутствии доказательств обратного, суд апелляционной инстанции считает, что исходя из технической документации площадь, подлежащие включению в торговое место АГЗС, составляет 3741,6 кв.м (площадь операторской 62,6 кв.м + площадь навеса 191 кв.м + площадь "подъездная дорога, проезды, площадки и тротуары" 3488 кв.м).

А поскольку площадь торгового места превышает 5 кв.м, то в силу пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации при исчисление Обществом ЕНВД подлежит учету физический показатель "площадь торгового места" и базовая доходность в размере 1800 руб. за квадратный метр.

В связи с указанными обстоятельствами, правомерным является доначисление Обществу ЕНВД в отношении указанной площади в размере 3741,6 кв.м в сумме 89 226 руб. 74 коп. Соответственно незаконным является решение Инспекции в части доначисления ЕНВД в сумме 677 руб. 26 коп. Основания для признании незаконным доначисления ЕНВД в большей сумме отсутствуют.

Ответственность по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), что влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Поскольку незаконным признано доначисление Обществу ЕНВД в сумме 677 руб. 26 коп., соответственно, незаконным является решение Инспекции в отношении штрафа в сумме 135 руб. 45 коп.

Исходя из приведенного Инспекцией расчета пени, незаконным является начисление пени в сумме 31 руб. 13 коп.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит изменению, решение Инспекции подлежит признанию недействительным в части начисления ЕНВД в сумме 677 руб. 26 коп., начисления пени в сумме 31 руб. 13 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 135 руб. 45 коп.

Суд апелляционной инстанции не распределяет расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы, поскольку Инспекция при подаче апелляционной жалобу не платила государственную пошлину в силу ее освобождения на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 03.04.2009 по делу N А46-1441/2009 изменить, изложив его в следующей редакции:

"Требования общества с ограниченной ответственностью "Сибирь - Газ и К" удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Омской области от 26.11.2008 N 4151 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и предложения уплатить единый налог на вмененный доход в сумме 677 руб. 26 коп., пени в сумме 31 руб. 13 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 135 руб. 45 коп., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части требований отказать".

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу постановления.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

А.Н. Лотов Л.А. Золотова