Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 3 сентября 2009 г. N 08АП-4778/2009

город Омск

03 сентября 2009 г.

Дело N А46-7780/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 31 августа 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 сентября 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Сидоренко О.А., Золотова Л.А.

при ведении протокола судебного заседания: Радченко Н.Е.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г.Омска (регистрационный номер 08АП-4778/2009, 08АП-4968/2009) на решение Арбитражного суда Омской области от 15.06.2009 по делу N А46-7780/2009 (судья Чулков Ю.П.),

по заявлению общество с ограниченной ответственностью "СпецТехСтрой" г.Омска

к Инспекция Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска

о признании частично недействительным решения N 03-10/15187 от 26.12.2008

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя: Юдин А.А. по доверенности от 23.03.2009, Кучковский В.В. по доверенности от 24.08.2009

от ответчика: Куличенко Т.И. по доверенности от 29.06.2009 N 15-12, Удина Д.И. по доверенности от 11.01.2009 N 15/22

установил:

Решением от 15.06.2009 по делу N А46-7780/2009 Арбитражный суд Омской области частично удовлетворил требования общества с ограниченной ответственностью "СпецТехСтрой" г.Омска (далее по тексту - ООО "СпецТехСтрой", заявитель, налогоплательщик) и признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска (далее - ИФНС по КАО, заинтересованное лицо, налоговый орган) N 03-10/15187 от 26.12.2008 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части :

привлечения к налоговой ответственности по ст.122 п.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в виде штрафа по налогу на прибыль - 44884 руб. и штрафа по налогу на добавленную стоимость - 53962 руб. 40 коп.;

начисления и предложения уплатить ООО "СпецТехСтрой":

налога на прибыль в общей сумме 224421 руб.; пени по налогу на прибыль - 39958 руб.; налога на добавленную стоимость в общей сумме 269812 руб.; пени по добавленную стоимость в соответствующей сумме.

В удовлетворении остальной части заявленных требований было отказано.

В обоснование решения суд указал, что налоговым органом исследовались не все операции по реализации имущественных прав, а только отдельные, что привело к противоречивой информации относительно доходов и расходов; застройщик не является собственником жилых помещений и не может являться продавцом, в связи с чем, денежные средства, полученные по договорам уступки права требования не могут рассматриваться в качестве оплаты за передаваемое право, т.е. отсутствует реализация имущественного права; НДС доначислен не только за передачу имущественных прав, но и за реализацию квартир, что льготируется по ст.149 п.3 пп.22-23 НК РФ; поскольку договор о долевом участии в строительстве жилья является инвестиционным, отношения по передаче имущественного права, принадлежащего заявителю по договору о долевом участии в строительстве также носят инвестиционный характер и не признаются реализацией; налог на прибыль за 2006 год доначислен правомерно ввиду несоблюдения налогоплательщиком условий ст.81 п.4 НК РФ по подаче уточненной налоговой декларации; ст.155 п.3 НК РФ не применима к заявителю, поскольку относится к новому кредитору; у налогоплательщика, осуществлявшего неденежные расчеты за товары с 01.01.2007 отсутствует право на вычет при несоблюдении ст.168 п.4 НК РФ по перечислению налога на основании платежных поручений.

В апелляционной жалобе ООО "СпецТехСтрой" оспаривает решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований по налогу на добавленную стоимость за 2007 год, просит в этой части отменить решение суда и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование указывает на то, что специальное условие о необходимости соблюдения ст.168 п.4 НК РФ как основания для принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету введено в ст.172 п.2 НК РФ лишь с 01.01.2008.

В части налога на прибыль за 2006 год по обстоятельствам, связанным с подачей уточненной налоговой декларации, налогоплательщик решение суда 1 инстанции не оспаривает.

В апелляционной жалобе ИФНС по КАО просит отменить решение суда в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по эпизоду, связанному с реализацией имущественных прав по договорам долевого участия в строительстве, в связи с тем, что реализация имущественных прав прямо определена в качестве объекта налогообложения данными налогами.

В части обложения налогом на добавленную стоимость реализации квартир, налоговый орган считает решение суда 1 инстанции обоснованным и не оспаривает его в данной части.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции лица участвующие в деле, поддержали доводы своих апелляционных жалоб, просили их удовлетворить, в удовлетворении жалоб второй стороны просили отказать по основаниям, изложенным в отзывах на апелляционные жалобы.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговым органом было подано уточнение к апелляционной жалобе, согласно которого налоговый орган уточняет оспариваемую им в апелляционной жалобе сумму налога на прибыль за 2007 год и просит отменить решение суда не в части 224421 руб. и соответствующих сумм штрафов и пени, а в сумме 198000 руб. налога, 47520 руб. штрафа и соответствующей суммы пени.

Причину данного уточнения объясняет тем, что при расчете сумм заниженного налога на прибыль ими были учтены лишь те операции (уступка прав имущественного требования), по которым был получен положительный результат, операции с отрицательным результатом они не учитывали. Пересчет сумм налога с учетом всех совершенных операций привел к уменьшению доначисленной суммы налога на прибыль на 26421 руб.

В соответствии со ст.268 п.п.1, 5 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело. При том, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку возражений о рассмотрении дела в части поданных апелляционных жалоб лицами, участвующими в деле заявлено не было заявлено, суд апелляционной инстанции пересматривает дело в части, определенной апелляционными жалобами с учетом поданного уточнения.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционные жалобы, уточнения, отзывы установил, что ИФНС по КАО была проведена выездная налоговая проверка ООО "СпецТехСтрой" по вопросам полноты и правильности исчисления, своевременности уплаты налогов по утвержденному перечню вопросов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, о чем составлен акт от 03.12.2008 N 03-10/14645 ДСП.

По материалам выездной налоговой проверки и поданных возражений налогоплательщика было вынесено решение от 26.12.2008 N 03-10/15187 о привлечении Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 740773 руб. 65 коп. в том числе, за неполную уплату налога на прибыль за 2007 год в виде штрафа в сумме 44884 руб., налога на добавленную стоимость 2007 год в виде штрафа в сумме 347610, 80 руб.

Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить среди прочих сумм 224420 руб. налога на прибыль за 2007 год и 173805 руб. 40 коп. налога на добавленную стоимость за 2007 год, а также предложено уплатить пени за несвоевременную уплату данных налогов.

Выводы указанного решения о взыскании налогов, пени и штрафов на основании данного решения в названной выше части являются предметом настоящего судебного рассмотрения.

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, пояснения лиц, участвующих в деле, проверив в порядке ст.268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции, считает, что имеются основания для удовлетворения доводов обеих апелляционных жалоб, в связи с чем, решение суда 1 инстанции подлежит изменению по изложенным ниже основаниям.

Налоговым органом оспариваются выводы суда 1 инстанции о признании незаконным решения налогового органа по налогу на прибыль по эпизоду, связанному с реализацией имущественных прав в долевом строительстве и реализацией квартир (198000 руб. налог, соответствующая сумма пени и 47520 руб. штрафа) в связи с завышением сумм фактически понесенных расходов с суммами расходов, заявленными в декларации.

Как следует из материалов проверки, налогоплательщиком в налоговой декларации по строке 013 "Выручка от реализации имущественных прав" отражены доходы от реализации в сумме 59999205 руб. (стр.22 налоговой декларации - приложение к дополнению к апелляционной жалобе), что подтверждается договорами долевого участия в строительстве жилья, договорами об уступке права требования квартир, договорами купли-продажи квартир, бухгалтерской справкой, расшифровывающей данную сумму по конкретным сделкам.

Стоимость реализованных имущественных прав (стр.25 декларации) по строке 050 составила 59340895 руб. Таким образом, прибыль от реализации имущественных прав отражена налогоплательщиком в декларации в сумме 658310 руб.

По результатам проверки прибыль от реализации имущественных прав определена в сумме 1452610 руб. в результате завышения суммы заявленных расходов. Указанная разница определена по сделкам, в которых стоимость приобретения имущественных прав у застройщиков (ЗАО "Омскстрой" и ООО СК "Заполярстрой") превысила сумму реализации данных прав физическим и юридическим лицам (стр.9 акта проверки). Аналогичным образом в случаях превышения затрат по покупке квартир и выручки от реализации данных квартир была определена прибыль от данных операций в сумме 427600 руб.

Таким образом, прибыль от реализации имущественных прав и квартир определена налоговым органом в размере 1593398 руб. против отраженных в налоговой декларации 658310 руб. Заниженная сумма прибыли составила 935088 руб., налог с которых составляет 224421 руб.

Следовательно, выявленные в ходе проверки нарушения сводились не к изменению порядка налогообложения реализации квартир и имущественных прав, которые налогоплательщиком фактически учитывались при налогообложении, а лишь к ошибки при расчете суммы расходов, т.е. стоимости затрат на приобретении квартир и имущественных прав.

По мнению налогоплательщика, изложенному в исковом заявлении и поддержанному судом первой инстанции, выручка, полученная по договорам уступки права требования, вытекающего из договора долевого участия в строительстве и от реализации квартир, вообще не является объектом налогообложения, поскольку застройщик, не являясь собственником жилых помещений, как в период строительства, так и после ввода жилого дома в эксплуатацию, не может рассматриваться в качестве продавца. Передача денежных средств гражданами и организациями ООО "СпецТехСтрой" по существу являлась возвратом взноса участнику инвестиционного договора.

Суд апелляционной инстанции считает указанный вывод необоснованным. В соответствии со ст.247 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

При этом прибылью в целях настоящей главы признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Порядок определения доходов, как одного из видов объекта налогообложения по смыслу ст.38 п.1 НК РФ, установлен в ст.248 НК РФ. Согласно п.1 данной статьи к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. В последующих статьях данной главы и те и другие доходы называются доходами от реализации.

Таким образом, указанная статья определяет два различных вида доходов: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и доходы от реализации имущественных прав.

Реализацией товаров (работ, услуг) согласно ст.39 части 1 НК РФ признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

При этом, товаром (ст.38 п.3 НК РФ) признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, а под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (п.2 ст.38 НК РФ).

Объекты гражданских прав определены ст.128 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ). К ним относятся вещи как предметы материального мира, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество.

Из материалов дела следует, что заявитель инвестировал денежные средства в строительство ряда объектов, что оформлялось договором инвестирования либо договором участия в долевом строительстве. Согласно условиям данных договоров застройщик обязался передать по передаточному акту квартиру по мере готовности объекта, в заявитель обязался принять данную квартиру и зарегистрировать за собой право собственности на нее.

Во исполнение данных договоров ООО "СпецТехСтрой" приобрел в собственность с момента регистрации ряд квартир, которые являются вещью, т.е. объектом гражданских прав, следовательно, товаром по смыслу НК РФ. При последующей продаже данных квартир возникает реализация (передача права собственности) на этот товар, что является объектом налогообложения налогом на прибыль.

При этом не имеет абсолютно никакого значения то обстоятельство, что застройщик не являлся собственником товара и его продавцом, поскольку товар возник не на стадии инвестирования, а при регистрации на него права собственности дольщика, а реализация при передаче этого права стороннему лицу.

Доход от реализации данного товара определяется в порядке ст.249 НК РФ как выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (ст.252 п.1 НК РФ). В конкретной ситуации это затраты на приобретение указанных объектов в виде стоимости инвестирования строительства.

Таким образом, налоговым органом обоснованно реализация квартир отнесена в объекту налогообложения, а прибыль рассчитана как разница между затратами на приобретение и полученной выручкой от реализации.

Второй вид возможных доходов (ст.248 НК РФ) - это доходы от реализации имущественных прав. Данные доходы в порядке ст.249 п.2 исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Из материалов дела следует, что ООО "СпецТехСтрой" передавал по договорам уступки права требования новым кредиторам требование по исполнению обязательства по должником после получения разрешения на ввод в эксплуатацию объекта жилого помещения, определенного в данном договоре.

Объект налогообложения был определен налоговым органом как разница между стоимостью инвестирования и средствами, полученными по возмездному договору передачи права.

По мнению налогоплательщика, при заключении договора уступки права требования, вытекающего из договора участия в долевом строительстве, не возникло имущественного права, подлежащего обложению налогом на прибыль, поскольку данная уступка не относится к имуществу, а также в силу ст.39 п.4 часть 3 НК РФ не признается реализацией права.

Суд апелляционной инстанции считает указанную позицию необоснованной, поскольку ст.38 НК РФ не увязывает понятия "имущественное право" с правом на имущество как товар. Напротив, данная статья дает определение товара как вида объекта налогообложения. Применительно же налогу на прибыль из перечисленных в ст.38 НК РФ видов объектов налогообложения значение имеет лишь доход. Такого объекта налогообложения как имущество в налоге на прибыль просто не существует. Раскрывается же понятие "доходы", как было выше сказано в ст.248 НК РФ.

Не применима к данной ситуации и ст.39 п.4 часть 3 НК РФ, поскольку она дает исключительно определение реализации товаров (работ, услуг). В силу прямого указания раскрываемого к данной статье понятия, оно не может распространяться на реализацию имущественных прав. Указанный пункт ведет речь лишь о том, что передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов) не является реализацией. Применительно к имеющейся ситуации отношения по передаче имущества (денежных средств) по договору простого товарищества возникают между застройщиком и заявителем, а не между заявителем и третьими лицами, в которым переходит право требования на получение своей доли. Полученное по данному договору имущество (денежные средства) идут не на долевое строительство, а на возмещение первоначальных затрат инвестора, а в части превышения первоначальных затрат - являются его прибылью.

Ссылка налогоплательщика на то, что налоговым органом прибыль определена по конкретным хозяйственным операциям, в виду чего вывод о ее занижении является недостоверным, не соответствует содержанию раздела материалов проверки "Налоговая база по налогу на прибыль", из которой следует, что прибыль организации определена с расчетом общей суммы налоговой базы. То обстоятельство, что в разделе "Проверка правильности определения расходов, уменьшающих доходы от реализации, принимаемые для целей налогообложения", содержится перечисление лишь ряда сделок на меньшую, чем в декларации сумму расхода, объясняется тем, что по остальным сделкам налоговая база не возникла, ввиду того, что реализовано имущественное право или квартира были за ту же сумму, что и приобретены. Данное обстоятельство подтверждается имеющимися в деле первичными документами (договорами долевого строительства, договорами уступки права требования и т.д.). Доказательств обратного налогоплательщик не привел.

Что касается допущенной в расчетах арифметической ошибки, то налоговый орган в дополнении к апелляционной жалобе уточнил размер оспариваемых им сумм и просит отменить решение суда 1 инстанции в части 198000 руб. и соответствующих пени и штрафов, т.е. на 26421 руб. меньше, чем было доначисленно по данному эпизоду.

Что касается ссылки налогового органа на то, что приходящийся на доначисленную сумму налога на прибыль с учетом исправления арифметической ошибки штраф составляет 47520 руб., то данное утверждение не соответствует обстоятельствам дела. Даже без учета исправления арифметической ошибки, штраф по данному основанию согласно имеющемуся в деле расчету, сделанному самим же налоговым органом составлял 44884 руб. Штраф же с суммы 198000 руб. составляет 20%, т.е. 39600 руб., решение подлежит изменению именно в данной части штрафа.

Налоговый орган просит отменить решение Арбитражного суда Омской области о признании недействительным оспариваемого ненормативного акта в части налога на добавленную стоимость по эпизоду, связанному с реализацией имущественных прав в долевом строительстве (269812 руб., соответствующая сумма пени и 53962 руб. 40 коп. штрафа).

Из материалов проверки следует, что в нарушение ст.155 п.3 НК РФ налогоплательщик не обложил налогом на добавленную стоимость разницу между стоимостью, по которой определяются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение. По мнению налогоплательщика, НДС с данных операций не должен взиматься, поскольку уступка права требования вытекает из договора инвестирования строительства, а согласно пп.22-23 п.3 ст.149 НК РФ не подлежат налогообложению операции по реализации жилых домов и долей в них. Кроме того, налогоплательщик указывает, что ст.155 п.3 НК РФ содержит правила, относящиеся к новому кредитору, получившему требование.

Суд апелляционной инстанции считает указанные доводы необоснованными. Согласно пп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признаются объектом обложения НДС.

В соответствии со ст.153 НК РФ при передаче имущественных прав налоговая база по НДС определяется с учетом установленных Налоговым кодексом Российской Федерации особенностей.

По положениям п.3 ст.155 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах") при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом НДС и расходами на приобретение указанных прав.

Из вышеприведенных норм следует, что операции по реализации налогоплательщиками имущественных прав на жилые помещения по договору уступки прав требования являются объектом обложения НДС.

При этом п.3 данной статьи, в отличии от п.2 не ограничивает установленное правило таким субъектом, как новый кредитов в договоре уступки права требования.

Из материалов дела видно и налоговым органом установлено, что в результате реализации имущественных прав на квартиры у Общества возникла положительная разница, которая заявителем в нарушение статей 146, 153 и 155 НК РФ не включена в состав налоговой базы по НДС.

Следовательно, является правильным вывод о том, что заявитель не исполнил возложенной на него законом обязанности по уплате НДС в бюджет при реализации имущественных прав на квартиры, в то время как осуществленные хозяйственные операции облагаются указанным налогом.

Несостоятельной является ссылка ООО "СпецТехСтрой" на то, что в данном случае необходимо применять положения статьи 39 НК РФ, поскольку полученные заявителем от физических лиц денежные средства являются инвестициями.

Как было выше сказано, в соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Согласно ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" инвестиционная деятельность - это вложение инвестиций (денежных средств, ценных бумаг, иного имущества, в том числе имущественных прав, иных прав, имеющих денежную оценку) и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

В данном случае денежные средства, полученные ООО "СпецТехСтрой" от граждан и юридических лиц сверх тех сумм, которые уплачены самим заявителем, т.е. не направлены на финансирование строительства, а составляют прибыль налогоплательщика. Поэтому денежные средства, полученные заявителем по данным договорам не могут рассматриваться в качестве инвестиций, поскольку являются прибылью Общества, полученной в результате реализации имущественных прав на квартиры.

Налогоплательщик в своей апелляционной жалобе указывает на необоснованность выводов решения об отсутствии права на вычет по контрагентам, с которыми расчеты осуществлены не денежными средствами (передача векселей, обменные операции). Оспариваемая сумма по данному эпизоду составляет 1224298 руб. налога на добавленную стоимость, соответствующая сумма пени и 244858 руб. штрафа по ст.122 п.1 НК РФ.

Из материалов проверки следует, что вывод о излишнем заявлении налогоплательщиком сумм НДС к вычету сделан в нарушение, по мнению налогового органа, п.4 ст.168 НК РФ по счетам-фактурам, полученным от поставщиков, расчеты с которыми производились не денежными средствами: путем взаимозачетов, ценными бумагами.

Оценив в совокупности собранные по делу доказательства и проанализировав нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отмене оспариваемого судебного акта в данной части.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пунктом 2 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст.170 настоящего Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок предъявления НДС к вычету установлен п. 1 ст. 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 ст.171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 2 ст. 172 НК РФ (в редакции ФЗ РФ от 28.02.2006 N 28-ФЗ) предусмотрено, что при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.

Из анализа приведенных положений НК РФ следует, что в силу п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ на установленные настоящей статьей налоговые вычеты, независимо от факта реальной оплаты на момент их исчисления, при наличии счета-фактуры и принятия на учет товаров (работ, услуг).

При таких обстоятельствах, налогоплательщик правомерно руководствовался при предъявлении вычета по декларации по НДС за октябрь 2007 года положениями ст. 171-172 НК РФ.

Отказывая в предоставлении вычета, налоговый орган ссылается на то, что для подтверждения вычета обществу необходимо представить подтверждающие фактическую уплату налога платежные поручения в соответствии со ст. 168 НК РФ.

Действительно с 1 января 2007 года действует абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ, требующий от покупателя уплачивать предъявленную продавцом сумму налога отдельным платежным поручением в случаях совершения товарообменных операций, взаимозачетов и расчетов с использованием ценных бумаг.

Вместе с тем, законодатель, включив с 1 января 2007 года в НК РФ новый абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ, в то же время не уточнил в ст. 172 НК РФ, что при неуплате предъявленной суммы НДС деньгами покупатель лишается права на вычет. Обязательность уплаты сумм НДС денежными средствами при неденежной форме расчетов за товары (работы, услуги) в целях получения вычета по налогу установлена только с 01.01.2008 Федеральным законом от 04.11.2007 N 255-ФЗ.

В Постановлении Конституционного Суда РФ от 20.02.2001 N 3-П указано, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога (п. 3 Постановления).

В определении от 08.04.2004 N 168-О Конституционный Суд России прямо указал, что абз. 1 п. 2 ст. 172 НК РФ, говоря о принятии к вычету "фактически уплаченных" сумм налога, определяет лишь стоимостные характеристики налогового вычета и не устанавливает условия, при выполнении которых те или иные суммы как таковые могут быть признаны налоговым вычетом (п. 3 определения). То есть характеристика "фактически уплаченные" говорит не о способе уплаты суммы входящего НДС, а о его размере, который исчисляется из балансовой стоимости.

Следовательно, новый абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ, его соблюдение либо несоблюдение не влияет и не может повлиять на принятие к вычету налога при товарообменных операциях, взаимозачете, поскольку характеристика "фактически уплаченные" суммы налога касается не способа уплаты предъявленного НДС, а его размера.

Таким образом, при товарообменных (бартерных) операциях, взаимозачетах и расчетах ценными бумагами "входящий" НДС может быть принят к вычету даже в том случае, если в нарушение п. 4 ст. 168 НК РФ сумма налога не была перечислена на основании платежного поручения.

Кроме того, ООО "СпецТехСтрой" обоснованно указано, что предусмотренный ст. 172 НК РФ порядок применения налоговых вычетов не содержит требования о предоставлении налогоплательщиком каких-либо документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

При таких обстоятельствах, налоговым органом незаконно отказано в предоставлении вычета на основании неуплаты сумм НДС отдельным платежным поручением, выводы суда первой инстанции в данной части являются ошибочными.

С учетом частичного удовлетворения заявленных требований в порядке ст.110 НК РФ судебные расходы подлежат отнесению на налоговый орган.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 269 пункт 2, статьей 270 пункт 2 подпункт 3 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СпецТехСтрой" г.Омска удовлетворить полностью, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г.Омска удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Омской области от 15.06.2009 по делу N А46-7780/2008 изменить в части обложения налогом на прибыль реализации квартир, имущественных прав, в части обложения налогом на добавленную стоимость реализации имущественных прав и вычетов с использованием не денежных расчетов, изложив решение в следующей редакции:

"Заявление общества с ограниченной ответственностью "СпецТехСтрой" г.Омска удовлетворить частично.

Признать решение инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска N 03-10/15187 от 26.12.2008 "О привлечении к ответственности общества с ограниченной ответственностью "СпецТехСтрой" г. Омска в части привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 5284 руб. за неполную уплату налога на прибыль и в сумме 259904 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость, доначисления налога на прибыль в сумме 26421 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 1299528 руб. и пени по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость в соответствующей сумме, недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска в пользу общества с ограниченной ответственностью "СпецТехСтрой" (644015, г. Омск, ул. ул. 22 Декабря, 86, ИНН 5507072690) судебные расходы по уплате государственной пошлине в сумме 2000 руб., уплаченных платежным поручением N 63 от 24.03.2009.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Омской области от 03.04.2009, отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Решение в части признания ненормативного акта недействительным подлежит немедленному исполнению".

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу г. Омска в пользу общества с ограниченной ответственностью "СпецТехСтрой" (644015, г. Омск, ул. ул. 22 Декабря, 86, ИНН 5507072690) судебные расходы по уплате государственной пошлине в сумме 1000 руб., уплаченной платежным поручением N 4 от 14.07.2009.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

О.А. Сидоренко Л.А. Золотова