Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 августа 2009 г. N 11АП-5636/2009

06 августа 2009 г.

Дело N А49-2651/2009

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 05 августа 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 августа 2009 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кувшинова В.Е., судей Семушкина В.С., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Анисимовой О.Ю.,

при участии в судебном заседании:

представителя Инспекции ФНС России по Ленинскому району г.Пензы - Коробейниковой М.Л. (доверенность от 05.02.2009 N 04-04-1360),

представителя Управления ФНС России по Пензенской области - Коробейниковой М.Л. (доверенность от 03.08.2009 N 9749),

представитель ООО "Фортиус" - не явился, извещен надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании 05 августа 2009 года в помещении суда апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Пензы, Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области и общества с ограниченной ответственностью "Фортиус"

на решение Арбитражного суда Пензенской области от 11 июня 2009 года по делу N А49-2651/2009 (судья Голованова Н.В.),

по заявлению ООО "Фортиус", г.Пенза,

к Инспекции ФНС России по Ленинскому району г.Пензы, г.Пенза,

третье лицо: Управление ФНС России по Пензенской области, г.Пенза,

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Фортиус" (далее - ООО "Фортиус", Общество) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Пензы (далее - налоговый орган) от 31.12.2008 N 12-13/66 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д.2-4).

Определением суда от 13.04.2009г. привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (далее - Управление) (т.1 л.д.1).

Решением Арбитражного суда Пензенской области от 11.06.2009г. по делу N А49-2651/2009 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным, как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) решение налогового органа от 31.12.2008г. N 12-13/66 в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в виде штрафа в размере 42070 руб., начисления пени по НДФЛ в сумме 92181 руб. и предложения уплатить в бюджет штраф по НДФЛ в сумме 42070 руб., пени по НДФЛ в сумме 92181 руб., НДФЛ в сумме 346 руб., а также предложения удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 210007 руб. непосредственно из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода и перечислить в бюджет. В удовлетворении остальной части требований отказал (т. 7 л.д.20-31).

В апелляционной жалобе ООО "Фортиус" просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа от 31.12.2008г. N 12-13/66 в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 208204 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 14831 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 41641 руб. за неполную уплату налога на прибыль, штрафа в сумме 2966 руб. за неполную уплату НДС, начисления пеней в сумме 42336 руб. по налогу на прибыль, начисления пеней в сумме 4235 руб. по НДС и принять по делу новый судебный акт, признав оспариваемое решение налогового органа в указанной части недействительным (т.7 л.д.37-39).

В апелляционной жалобе Управление просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворенных требований ООО "Фортиус" и принять по делу новый судебный акт (т.7 л.д.63-66).

В своей апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворенных требований ООО "Фортиус" и принять по делу новый судебный акт (т.7 л.д.85-86).

Управление в своем отзыве апелляционную жалобу Общества отклонило, а апелляционную жалобу налогового органа поддержал.

Налоговый орган в своем отзыве апелляционную жалобу Общества отклонил, а апелляционную жалобу Управления поддержал.

На основании статей 156 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционные жалобы по имеющимся в деле материалам и в отсутствие представителя Общества, надлежащим образом извещенного о месте и времени судебного разбирательства.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал свою апелляционную жалобу и апелляционную жалобу Управления, а апелляционную жалобу Общества отклонил.

Представитель Управления поддержал свою апелляционную жалобу и апелляционную жалобу налогового органа, а апелляционную жалобу Общества отклонил.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов изложенных в апелляционных жалобах, отзывах на них и в выступлении представителей Управления и налогового органа, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО "Фортиус" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе: налога на прибыль, налога на имущество организаций за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2005г. по 30.06.2008г., акцизов за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., земельного налога за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., транспортного налога за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., единого налога на вмененный доход за период с 01.01.2005г. по 30.06.2008г., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., проверка соблюдения организациями - экспортерами и организациями - импортерами валютного законодательства в части репатриации иностранной валюты и валюты РФ при осуществлении внешнеторговой деятельности за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., налога на доходы физических лиц (правильность начисления и удержания за период с 01.01.2005г. по 06.08.2008г. и своевременность, полнота перечисления в бюджет за период с 01.01.2005г. по 06.08.2008г.), единого социального налога за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., правильность начисления и полнота уплаты в бюджет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г.

По результатам проверки составлен акт от 02.12.2008г. N 67 (т.1 л.д.14-31).

Рассмотрев материалы проверки, налоговый орган принял решение от 31.12.2008г. N 12-13/66 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в общей сумме 41641 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 2966 руб., за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) суммы налога, на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению в виде штрафа в сумме 42070 руб.

Обществу начислены пени за несвоевременную уплату НДС, налога на прибыль и НДФЛ по состоянию на 31.12.2008 г. в общей сумме 138752 руб. и предложено уплатить недоимку по НДС, налогу на прибыль и НДФЛ в общей сумме 223381 руб.

Обществу предложено удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 210007 руб. непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить в бюджет (т.1 л.д.49-62).

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужило, по мнению налогового органа, нарушение Обществом положений ст. 252 НК РФ - неправомерное занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2005, 2006, 2007 годы, что повлекло неполную уплату налога на прибыль в общей сумме 208204 руб. в результате отражения в составе расходов транспортных услуг, оказанных ООО "Маурик" и ООО "Полар" на сумму 1187450 руб. В нарушение ст. 172 НК РФ Обществом неправомерно заявлен к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость за март, октябрь, ноябрь 2006, февраль, апрель 2007 в сумме 38322,86 руб. по приобретению транспортных услуг. При этом налоговый орган исходил, из того, что поскольку ООО "Маурик" и ООО "Полар" не зарегистрированы в установленном порядке и не имеют гражданской правоспособности, оформленные от их имени документы, не соответствуют требованиям п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". В нарушение ст. 226 НК РФ Общество несвоевременно перечислило в бюджет налог на доходы физических лиц с выплаченных сумм дохода. Сумма налога на доходы физических лиц, не перечисленная в бюджет по фактически выплаченной заработной плате на 06.08.2008г. составила 346 руб. В нарушение положений статей 208, 217 НК РФ установлено неправомерное невключение в налогооблагаемую базу работникам ООО "Фортиус": Комолову С.В., Макарову А.В., Магамадову В.В., Даничкиной О.Е. Семехину А.С., Гаврилову О.В., Кулагину М.П., Жукову А.Н., Илюкову А.Г., полученных из кассы предприятия денежных средств, которые выдавались работникам в подотчет. В данном случае, налоговый орган исходил из того, что оплата выполненных работ по оказанию транспортных услуг с ООО "Маурик" и ООО "Полар" производились наличными денежными средствами, а к авансовым отчетам приложены кассовые чеки и договоры на перевозку грузов с ООО "Маурик" и ООО "Полар", при этом названные предприятия на учете в Едином государственном реестре юридических лиц не состоят.

Общество не согласилось с оспариваемым решением налогового органа и обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области.

Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области, рассмотрев жалобу Общества, приняло решение от 18.03.2009г. N 11-82/31 об оставлении решения налогового органа без изменения, жалобу Общества - без удовлетворения (т.1 л.д.74-78).

Общество не согласилось с оспариваемым решением налогового органа и обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, удовлетворив заявленные требования частично, правильно применил нормы материального права.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод Общества о необоснованном признании судом первой инстанции правомерности доначисления Обществу налога на прибыль 208204 руб. и налога на добавленную стоимость в размере 14831 руб., а также соответствующих пеней и штрафов.

В силу ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В проверяемый период Общество являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 Кодекса).

В силу пунктов 1, 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Своевременное и качественное оформление первичных документов, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров, работ, услуг с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей при наличии первичных документов.

Согласно пунктам 5, 6 ст. 169 НК РФ в счетах-фактурах должны быть указаны, в том числе наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (п. 2 ст. 169 НК РФ). Таким образом, счет-фактура должна содержать полную и достоверную информацию о совершенной хозяйственной операции и ее участниках.

Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ право предъявить покупателю к уплате налог на добавленную стоимость в составе стоимости реализованного товара предоставлено только налогоплательщикам, к которым в силу ст. ст. 11 и 143 НК РФ относятся организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как видно из материалов дела, в обоснование произведенных за наличный расчет расходов по оплате услуг, оказанных ООО "Маурик" и ООО "Полар", Общество представило в налоговый орган и суду счета-фактуры, товарные накладные, контрольно-кассовые чеки, подтверждающие, по его мнению, оплату транспортных услуг.

Однако согласно сведениям, полученным из Управления Федеральной налоговой службы по республике Мордовия (т.2 л.д.62) в региональной базе данных Единого государственного реестра юридических лиц и Единого государственного реестра налогоплательщиков отсутствуют сведения об ООО "Маурик" ИНН 1300481304 КПП 138403001, а набор цифр ИНН 1300481304 не является идентификационным номером налогоплательщика. В отношении ООО "Полар" подведомственные Управлению ФНС России по Республике Мордовия налоговые инспекции государственную регистрацию общества не осуществляли (ИНН 1308006613). Контрольно-кассовая машина (модель АМС-100-Ф, 2003 года выпуска с заводским номером 20321250 зарегистрирована 30.04.2003г. на индивидуального предпринимателя Петрова Геннадия Трофимовича (ИНН 132800523855) (т.2 л.д.10).

Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ сделал правильный вывод, что вышеуказанные факты свидетельствуют о невозможности реального осуществления Обществом указанных операций с поставщиками ООО "Маурик" и ООО "Полар".

В силу п. 2 ст. 51 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

Согласно ст.ст. 48 - 51 ГК РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособность юридического лица, их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в соответствии со ст. 153 ГК РФ.

Сделка, одной из сторон по которой является несуществующее юридическое лицо, является недействительной в соответствии со ст. 168 ГК РФ, а, следовательно, у покупателя по подобной сделке отсутствуют основания для получения соответствующего налогового вычета.

Из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004г. N 169-О следует, что в целях соблюдения баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и обеспечения экономической обоснованности принимаемых к вычету сумм налога налогоплательщик вправе принять к вычету только те суммы налога, которые им фактически уплачены поставщикам.

Как видно из материалов дела, Общество не представило доказательств фактической уплаты поставщику сумм налога.

Поскольку в силу ст. 2 ГК РФ предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск, то при вступлении в гражданские правоотношения субъекты должны проявлять разумную осмотрительность, так как последствия выбора недобросовестного контрагента ложатся на этих субъектов. Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если при выборе контрагента он не проявил необходимой меры осторожности и осмотрительности.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что указанные поставщики не зарегистрированы в установленном законом порядке, не имеют гражданской правоспособности, в связи с чем, оформленные от их имени документы не соответствуют требованиям п. 2 ст. 9 Федерального закона N 129 ФЗ "О бухгалтерском учете" и не могут являться основанием для отражения данных финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете Общества.

Конституционный Суд Российской Федерации в своем Определении от 15.02.2005г. N 93-О разъяснил, что в силу п. 2 ст. 169 НК РФ в случае, если выставленная налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности данные о налогоплательщике, о поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), то такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету и возмещению НДС, начисленных поставщиками.

Таким образом, требование п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценную счет-фактуру, содержащую все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомернее налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом и. возвратом) сумм налога из бюджета.

Исходя из изложенной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, суд считает, что покупатели обязаны отслеживать правильность заполнения счетов-фактур при получении их от продавцов и только при полном соответствии их требованиям пунктов 5 и 6 ст. 169 НК РФ могут представлять в качестве основания налогового вычета.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001г. N 138-О, по смыслу п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика. В то же время недобросовестный налогоплательщик не должен пользоваться тем же режимом правовой защиты, что и добросовестный.

В соответствии с позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении N 3-П от 20.02.2001г., под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.2006г. N 53 указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговым органом представлены в материалы дела достаточные доказательства, опровергающие достоверность представленных Обществом документов. Представленные налоговым органом доказательства, непосредственно подтверждают его доводы о недобросовестности Общества и опровергают реальность совершенных сделок с данными поставщиками.

В нарушение ст. 65 АПК РФ Общество не представило в налоговый орган и суд доказательства, что при заключении сделки с данными поставщиками действовало с должной осмотрительностью и осторожностью.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод Общества о наличии у ООО "Маурик" лицензии на осуществление деятельности по транспортно-экспедиционному обслуживанию юридических лиц, поскольку он приведен без учета установленных судом обстоятельств о правоспособности юридического лица.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии у ООО "Фортиус" правовых оснований для учета в целях налогообложения произведенных им расходов по приобретению услуг у ООО "Маурик", ООО "Полар и соответственно для отнесения на вычет сумм НДС по указанным сделкам, а также включения этих сумм в затраты при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал правомерным решение налогового органа в данной части.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о необоснованном признании судом первой инстанции неправомерности доначисления Обществу пени на недоимку в размере 3640руб. и штрафа на основании ст.123 НК РФ в сумме 69 руб.

Согласно ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты соответствующие налоги.

Статьей 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогам на доходы физических лиц, учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Согласно ст. 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Как видно из материалов дела, при проверке своевременности и полноты перечисления в бюджет удержанных сумм налога из средств, выплаченных Обществом налогоплательщикам за проверяемый период, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что удержанный, но не перечисленный в бюджет налог на доходы физических лиц на конец проверяемого периода (по состоянию на 06.08.2008г.) составил 346 руб., а на начало проверяемого периода (по состоянию на 01.01.2005г.) - 47736 руб. За неперечисление в бюджет суммы удержанного налоговым агентом налога на доходы физических лиц налоговым органом начислены пени на недоимку в размере 3640 руб. (т.1л.д.66-68) и штраф на основании ст. 123 НК РФ в сумме 69 руб.

В принятом решении от 31.12.2008г. N 12-13/66 названную сумму налога вместе с начисленными пенями и штрафом налоговый орган предложил уплатить Обществу в срок, указанный в требовании.

В данном случае, судом на основании материалов дела установлено, что ни в решении налогового органа, ни в акте выездной налоговой проверки не содержится ссылок на документальные доказательства, подтверждающие факт выдачи Обществом заработной платы в денежном выражении. При расчете суммы НДФЛ налоговый орган основывался на предположениях.

Как видно из материалов дела, в состав недоимки по НДФЛ, начисленной Обществу по результатам выездной налоговой проверки, налоговым органом включена сумма 47736 руб. - кредитовое сальдо, образовавшееся по состоянию на 01.01.2005г., в то время, как период до 01.01.2005г. налоговым органом не проверялся и основания указанной недоимки не выяснялись.

Статьями 87 и 89 НК РФ установлены виды налоговых проверок, порядок и периодичность их проведения.

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Согласно п. 4 ст. 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

В п. 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что согласно части первой ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. При толковании указанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.

В данном случае период, предшествовавший 01.01.2005г., не охвачен налоговой выездной проверкой.

Следовательно, налоговым органом не могли быть проверены обстоятельства, касающиеся правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ за предыдущие налоговые периоды, не подлежащие проверке.

Таким образом, за пределами трехлетнего срока налоговый орган лишен возможности сбора, фиксации и представления в суд доказательств, относящихся к более ранним периодам деятельности налогового агента, и, соответственно, ограничен в праве взыскания задолженности по налогам, относящимся к этим периодам деятельности.

Суд первой инстанции правильно указал, что наличие у Общества 47736 руб. недоимки по НДФЛ по состоянию на 01.01.2005г. не могло быть установлено налоговым органом в рамках данной выездной налоговой проверки. Как следует из акта проверки (т.2 л.д.79) сумма удержанных налогов за проверяемый период составила 1551056 руб., а сумма перечисленных в бюджет - 1598446 руб.

Следовательно, удержанный налоговым агентом налог на доходы физических лиц перечислен в бюджет в большей сумме, чем удержан.

Налоговый орган не представил в суд доказательств, за какой конкретно период произведено перечисление в бюджет указанной суммы 1598446 руб., за проверяемый, либо за период, не подлежащий проверке.

При таких обстоятельствах у суда отсутствуют основания считать обоснованным установленное налоговым органом кредитового сальдо на 06.08.2008г. в сумме 346 руб., поскольку при его расчете использована не установленная налоговым органом сумма сальдо по состоянию на 01.01.2005г. - 47736 руб. (1551056 руб. (налог удержанный) +47736 руб. (сальдо на 01.01.2005г) - 1598446 руб. (налог перечисленный) = 346 руб.)

В соответствии с п. 1 ст. 75 НК РФ пенями признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов, налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из содержания пунктов 3 - 5 ст. 75 НК РФ следует, что для выяснения правомерности начисления пеней необходимо установить факт несвоевременного перечисления налоговым агентом НДФЛ в бюджет, сумму этого налога, а также дату, с которой должны начисляться пени.

В рассматриваемом случае налоговый орган документально не подтвердил первичными документами наличие у Общества недоимки прошлых лет по НДФЛ, в том числе, вследствие отсутствия у налогового органа полномочий на осуществление мероприятий налогового контроля деятельности Общества за предыдущий период - 2004 год, а сумма пеней начислена налоговым органом на задолженность Общества по неперечисленному в бюджет НДФЛ, включая недоимку, образовавшуюся до 01.01.2005г.

В решении налогового органа отражаются только документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, относящихся по времени их совершения к проверяемому периоду, а задолженность по уплате налогов, возникшая в периоде, который не охвачен выездной налоговой проверкой, не может быть учтена при начислении пеней.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что у налогового органа отсутствовали основания для включения Обществу в состав задолженности недоимки по НДФЛ в размере 47736 руб., образовавшейся до 01.01.2005г. - начала периода, охваченного проверкой, и, как следствие, начисления соответствующей суммы пеней на данную сумму задолженности в размере 3640 руб. и штрафа на основании ст. 123 НК РФ в сумме 69,2 руб.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным решение налогового органа в данной части.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о необоснованном признании судом первой инстанции неправомерности привлечения Общества к ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 42001 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 88541 руб. и предложения удержать доначисленную сумму налога на доходы физических лиц в размере 210007 рублей непосредственно из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода и перечислить в бюджет.

В соответствии с положениями ст. 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками -физическими лицами, являющимися резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации.

Согласно требованиям ч. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у них возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 настоящего Кодекса.

Согласно положениям п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

В силу п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В соответствии со ст. 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

В силу положений п. 1 ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, принявший решение.

Как видно из материалов дела, налоговый орган установил неправомерное невключение в налогооблагаемую базу работникам ООО "Фортиус": Комолову С.В., Макарову А.В., Магамадову В.В., Даничкиной О.Е., Семехину А.С., Гаврилову О.В., Кулагину М.П., Жукову А.Н., Илюкову А.Г., полученных из кассы предприятия денежных средств, которые выдавались работникам в подотчет. В данном случае, налоговый орган исходил из того, что оплата выполненных работ по оказанию транспортных услуг с ООО "Маурик" и ООО "Полар" производились наличными денежными средствами, а к авансовым отчетам работников приложены кассовые чеки и договоры на перевозку грузов с ООО "Маурик" и ООО "Полар", при этом названные предприятия на учете в едином государственном реестре юридических лиц не состоят.

Между тем, квалифицированный налоговым органом доход вышеназванных физических лиц в общей сумме 1615439 руб. не подтвержден надлежащими доказательствами.

В нарушение положений статей 65, 200 АПК РФ налоговый орган не представил доказательств, подтверждающих фактическую выплату работникам общества денежных сумм, указанных в отношении каждого работника в акте проверки (т.2 л.д.81-86) и решении (т.2 л.д.25-29).

Ссылка налогового органа о том, что полученный работниками Общества доход в сумме 1615439 руб. подтверждается имеющимися в материалах дела авансовыми отчетами и свидетельскими показаниями ряда работников, судом первой инстанции правомерно отклонена.

В силу п. 14 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Центрального Банка России 22.09.1993г. N 40, выдача наличных денег из касс предприятий производится по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным другим документам (платежным ведомостям (расчетно-платежным), заявлениям на выдачу денег, счетам и др.) с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером предприятия или лицами на это уполномоченными.

Согласно п. 15 названного Порядка при выдаче денег по расходному кассовому ордеру или заменяющему его документу отдельному лицу кассир требует предъявления документа (паспорта или другого документа), удостоверяющего личность получателя, записывает наименование и номер документа, кем и когда он выдан и отбирает расписку получателя. Расписка в получении денег может быть сделана получателем только собственноручно чернилами или шариковой ручкой с указанием полученной суммы: рублей - прописью, копеек - цифрами. При получении денег по платежной (расчетно-платежной) ведомости сумма прописью не указывается.

Между тем, в материалы дела налоговым органом не представлено ни одного из установленных пунктами 14, 15 Порядка документов, свидетельствующих о выдаче Обществом и получении работниками под роспись денежных средств в суммах, вмененных налоговым органом.

Ссылка налогового органа на свидетельские показания работников Общества Кулагина М.П., Илюкова А.Г., Магамадова В.В., допрошенных в ходе проведенной проверки, является несостоятельной, поскольку из этих показаний невозможно установить точный период, в котором производилась выплата денег и суммы, которые каждое из этих лиц получало в подотчет.

Из свидетельских показаний работников Общества не следует, что получаемые ими в проверяемый период денежные суммы являются выплатами и (или) иными вознаграждениями по трудовым договорам. Все опрошенные работники указали на то, что денежные средства получены ими на командировочные расходы, суточные, на хозяйственные расходы Общества, на оплату транспортных расходов.

Налоговым органом не представлено доказательств получения непосредственно работниками Общества экономической выгоды в какой-либо форме (денежной или натуральной).

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что налоговый орган не доказал обоснованность своего вывода о том, что Обществом неправомерно не удержан и не перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 210007 руб. Оспариваемое решение в части привлечения Общества к ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 42001 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 88541 руб. и предложения удержать доначисленную сумму налога на доходы физических лиц в размере 210007 руб. непосредственно из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода и перечислить в бюджет, является незаконным.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным решение налогового органа в данной части.

Доводы апелляционных жалоб были предметом исследования суда первой инстанции и им дана правильная оценка. В настоящих апелляционных жалобах стороны не представили доказательств, опровергающих выводы решения суда первой инстанции.

При таких обстоятельствах и, с учетом приведенных правовых норм, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил Обществу заявленные требования в части.

Таким образом, обжалуемое судебное решение является законным и обоснованным, апелляционные жалобы не подлежат удовлетворению.

Руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пензенской области от 11 июня 2009 года по делу N А49-2651/2009 оставить без изменения, апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Пензы, Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области и общества с ограниченной ответственностью "Фортиус" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.Е.Кувшинов

Судьи

В.С.Семушкин Е.Г.Попова