Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 апреля 2008 г. N 13АП-11079/2007

г. Санкт-Петербург

09 апреля 2008 г.

Дело N А42-2794/2006

Резолютивная часть постановления объявлена 08 апреля 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 апреля 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвинасом А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2564/2008) Инспекции ФНС России по г.Мурманску

на решение Арбитражного суда Мурманской области

от 01.06.2007г. по делу N А42-2794/2006 (судья Евтушенко О.А.), принятое

по иску (заявлению) ФГУП "Полярный научно-исследовательский институт морского рыбного хозяйства и океанографии им. Н.М.Книповича"

к Инспекции ФНС России по г.Мурманску

3-е лицо: Межрайонная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Иванова А.З. по доверенности от 09.01.2008 N 2/1-14-1

от ответчика: Наговицина Н.В. по доверенности от 09.01.2007 N 01-14-27-12/000377

от 3-го лица: не явились, извещены

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Полярный научно-исследовательский институт морского рыбного хозяйства и океанографии им Н.М. Книповича" (далее - ФГУП "ПИНРО", Институт, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции ФНС по городу Мурманску (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения налогового органа от 12.04.2006г. N 4571 о доначислении налогов, пеней и санкций, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки.

К участию в рассмотрении дела в качестве третьего лица на стороне ответчика без заявления самостоятельных требований привлечена Межрайонная Инспекция ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - третье лицо).

Определением Арбитражного суда Мурманской области от 05.06.2006г. в порядке статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) требования заявителя о признании недействительным решения Инспекции от 12.04.2006г. N 4571 в части доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога с соответствующими пенями и санкциями, и привлечения Института к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление сведений о доходах, выплаченных частным нотариусам, выделено в отдельное производство и рассмотрено в деле N А42-3887/2006.

Решением от 01.06.2007г. требования института удовлетворены.

Признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску от 12.04.2006г. N 4571 в части доначисления налога на прибыль в сумме 261 669 739 руб. с соответствующими пенями и санкциями, налога на добавленную стоимость в сумме 127 293 573 руб. с соответствующими пенями и санкциями, налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 10 902 906 руб. с соответствующими пенями и санкциями, и налога на имущество в сумме 2 454 515 руб. с соответствующими пенями и санкциями.

В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права, просит отменить решение и принять новый судебный акт.

В отзыве на апелляционную жалобу заявитель просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения, считая его законным и обоснованным, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, а представитель Общества просил оставить решение без изменения, считая его законным и обоснованным.

В судебное заседание представители третьего лица не явились, о дате и месте рассмотрения дела извещены надлежащим образом.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как видно из материалов дела, ФГУП "ПИНРО" 28.04.1997г. зарегистрировано Администрацией города Мурманска; внесено в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1025100860740 (т.1 л.д.28).

В период с 31.05.2005г. по 29.05.2006г. и с 29.11.2005г. по 29.12.2006г. Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Института по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства, правильности ведения кассовых операций за период с 01.01.2002г. по 31.12.2002г.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 79дсп от 28.02.2006г., в котором Инспекция отразила установленные в ходе проверки нарушения (т.2 л.д.1-86).

С учетом представленных дополнительных документов и письменных возражений по акту проверки, а также после проведения Инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля, 12.04.2006г. исполняющим обязанности руководителя Инспекции вынесено решение N 4571 (т.1 л.д.44-158), которым ФГУП "ПИНРО" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в установленный законодательством срок налоговым агентом в налоговый орган документов и иных сведений, предусмотренных НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 250 руб.;

- пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) сумм налога (взноса) в результате занижения налоговой базы, и или иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), совершенных умышленно, в виде взыскания штрафа в сумме 160 928 293 руб., из них: по налогу на прибыль - 104 667 896 руб.; по налогу на добавленную стоимость - 50 917 429 руб.; по налогу на пользователей автомобильных дорог - 4 361 162 руб.; по налогу на имущество - 981 806 руб.

Указанным решением ФГУП "ПИНРО" было предложено уплатить в срок, указанный в требованиях, суммы налоговых санкций, а также неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов в общей сумме 403 486 290 руб., в том числе: налог на прибыль организаций в сумме 261 669 739 руб., налог на добавленную стоимость - 127 293 573 руб., налог на пользователей автомобильных дорог - 10 902 906 руб., налог на имущество - 2 454 515 руб., единый социальный налог - 1 165 557 руб., а также пени в общей сумме 216 329 621 руб., в том числе: по налогу на прибыль в сумме 126 887 603 руб., по налогу на добавленную стоимость - 81 736 199 руб., по налогу на пользователей автомобильных дорог - 5 398 521 руб., по налогу на имущество -1 220 923 руб., по налогу на доходы физических лиц - 366 025 руб., по единому социальному налогу - 720 350 руб.

Не согласившись с решением Инспекции от 12.04.2006г. N 4571, Институт обратился с заявлением в суд.

Определением Арбитражного суда Мурманской области от 05.06.2006г. выделены в отдельное производство требования ФГУП "ПИНРО" о признании недействительным указанного решения в части доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога с соответствующими пенями и санкциями, и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление сведений о доходах, выплаченных частным нотариусам.

Предметом рассмотрения были требования заявителя в части признания недействительным решения от 12.04.2006г. N 4571 по эпизоду доначисления налога на прибыль, НДС, налога на имущество, и налога на пользователей автомобильных дорог с соответствующими пенями и санкциями.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования в рассматриваемой части, правомерно исходил из следующего.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция выявила занижение базы, облагаемой налогом на прибыль, налогом на добавленную стоимость, налогом на пользователей автомобильных дорог за 2002 год, что привело к неполной уплате этих налогов.

По мнению налогового органа, Институт занизил доходы на сумму, полученную организациями-судовладельцами от реализации рыбопродукции, выловленной по квоте ФГУП "ПИНРО", в размере 1 258 782 385 руб., а также необоснованно завысил доходы на сумму, полученную от реализации информационно-консультационных работ и услуг научного характера, в размере 168 491 804 руб.

Инспекция пришла к таким выводам, посчитав заключенные между организациями-судовладельцами и ФГУП "ПИНРО" сделки ничтожными (противоречащими законодательству) и указав, что они:

- являются притворными сделками (заключение договоров оказания организациями-судовладельцами услуг для ФГУП "ПИНРО" по вылову рыбы в научных целях совершается с целью прикрыть другую сделку между судовладельцами и Институтом);

- совершаются с целью, заведомо противной основам правопорядка - направлены на неуплату законно установленных налогов (том 1 л.д.91).

Суд, отклоняя вывод налогового органа, исходил из следующего.

В соответствии со статьей 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключение договора.

Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Из смысла указанной нормы вытекает, что стороны вправе заключить любой договор, не противоречащий законодательству, в том числе, не предусмотренный законом.

Согласно статье 431 ГК РФ, при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.

В 2002 году ФГУП "ПИНРО" являлось участником договоров следующих типов:

1. Договор сотрудничества в проведении морских экспедиционных исследований и контрольного лова (в номерах данной группы присутствует аббревиатура N ДС-/02).

Сторонами по договорам являлись Институт, ФГУП "Нацрыбресурс" и организации-судовладельцы.

Договоры данной группы имеют идентичный текст, полностью совпадающий с типовым договором, разработанным ФГУП "Нацрыбресурс".

Предметом договоров является объединение усилий для проведения морских экспедиционных исследований в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях для изучения и контроля за состоянием и распределением водных биологических ресурсов, поиска новых промысловых районов и запасов, определение общих допустимых уловов, разработка и реализация мер по сохранению, рациональному использованию и воспроизводству указанных ресурсов, изучения влияния на них природных и антропогенных факторов.

Как следует из материалов дела и пояснений представителей сторон (т.11 л.д.21,38,40) договоры N ДС-/02 носили характер предварительного соглашения, по которым стороны пришли к определенным условиям. По договорам данного типа Инспекция доначисления не производила, так как они не предполагали проведение финансовых расчетов. В решении, согласно пояснениям представителей ответчика, указанные договоры приведены справочно.

2. Договор на создание научно-технической продукции, оказание информационно-консультационных и правовых услуг (договоры N ННРР-/02).

Указанный вид договоров также имеет идентичный текст, полностью совпадающий с типовым договором, разработанным ФГУП "Нацрыбресурс" (т.9 л.д.49-57)

Сторонами по договорам являлись Институт, ФГУП "Нацрыбресурс" и организации-судовладельцы, в том числе: ООО "Мурманфишпродактс", ЗАО "Западный Румб", ООО "Арктик Корсар", ООО "Северо-западная рыбопромышленная компания", СПК РК "Ударник-2", ООО "Аквариус", ООО "Биос Арктик", ООО "НПП Морресурспроект", ООО "Северная рыболовецкая компания", ООО "Нектон", ООО "Форпост", ЗАО "МТФ-4", ЗАО "МТФ-1", ООО "Вирма", ООО "Северный проект", РК "Кереть", ООО "Магнетик", СПК РК "Север", ООО "Арго-М", РК им. В.И. Ленина, РК "12-я годовщина Октября", ООО "Биос-Шельф", СПК РК "Прибрежный", СПК РК "Баренц рыбак", ООО "Баренцфиш", ЗАО "Вега", ЗАО "МТФ-3", ООО "Релит ЛТД", ООО "СЗРК-2", ООО "СЗРК-Мурманск", ООО "Капитан-2", ЗАО "Гавань Соловки", СРК РК Поной, ООО "Саами", ЗАО "Рыбпроминвест", ООО "Асасифиш", ЗАО "Карат-1", ООО "Фрост", ООО "Север-Траст", ООО "Марес-Био", ОАО "Кольские морепродукты", ЗАО "Комсерв-Фиш", ФГУП "Баренц-Верфь", ООО "Компания "Мурман Си Фуд", ОАО "МТФ", ЗАО Севрыбхолодфлот", ООО "Димас", ООО "Коммодор", ООО "Арктик Фиш Прокате Лимитед" (т.2 л.д.102-111).

Как следует из договоров, организация-судовладелец (заказчик) заключает с ФГУП "ПИНРО" и ФГУП "Нацрыбресурс" договор на создание научно-технической продукции, оказание информационно-консультационных и правовых услуг. При этом Институт и ФГУП "Нацрыбресурс" являются исполнителями заказанных услуг и работ.

Предметом договоров (пункт 1.1) на создание научно-технической продукции является организация и выполнение научно-исследовательских работ и информационно-консультационных услуг по оценке состояния сырьевой базы водных биоресурсов, выдаче практических рекомендаций по ведению промысла и расстановке судов, способов переработки сырца, рынкам сбыта продукции, оказанию информационно-консультационных и правовых услуг при подготовке и проведении морских экспедиционных исследований с целью повышения эффективности использования флота заказчика (судовладельца).

В соответствии с пунктом 2.1.1 данных договоров ФГУП "ПИНРО" обязуется провести весь комплекс морских экспедиционных работ, направленных на получение первичной информации, необходимой для достижения целей предмета договора, согласно техническому заданию (приложение 1 к договору) в полном соответствии с договорами о сотрудничестве, а также провести научно-исследовательские работы, обработку полученной информации, ее анализ и оформить результаты проведенных исследований (отчет).

Согласно пункту 2.2. договоров ФГУП "Нацрыбресурсы" обязуется своевременно подготовить и представить заказчику (судовладельцу) оформленные соответствующим образом рекомендации по техническому оснащению судна, задействованного в работе по договорам, оказать все необходимые консультационные и правовые услуги по подготовке, организации и проведению морских экспедиционных исследований, осуществлять постоянное информационно-консультационное и правовое сопровождение работ участников договора.

По указанным договорам организации-судовладельцы выступали заказчиками, принимающими на себя обязательство по обеспечению условий, способствующих проведению морских экспедиционных исследований и контрольного лова в полном соответствии с договорами, и оплате научно-исследовательских работ, выполняемых ФГУП "ПИНРО", и услуг ФГУП "Нацрыбресурсы".

Буквальное значение содержащихся в данных договорах условий, предмет договоров и их содержание свидетельствуют о том, что данные договоры заключены судовладельцами с целью получения результатов проведенных научных исследований в виде научно-технической продукции (отчет) и информационно-консультационных услуг, для выполнения которых ФГУП "ПИНРО" обязуется провести весь комплекс морских экспедиционных исследований, а ФГУП "Нацрыбресурсы" обязуется оказать информационно-консультационные и правовые услуги для достижения целей договора.

Согласно положениям пункта 3 статьи 421, статей 769, 779 ГК РФ данный тип договоров является смешанным и содержит элементы договора на выполнение научно-исследовательских работ (в отношениях с ФГУП "ПИНРО") и договора на оказание информационно-консультационных услуг (в отношениях с ФГУП "Нацрыбресурсы").

ФГУП "ПИНРО", являясь исполнителем по договорам, выполнил работы в соответствии с условиями договоров и техническими заданиями, применительно к положениям статей 769, 773, 774 ГК РФ, и передал результаты заказчику (судовладельцу) в виде научно-технической продукции (отчетов), ФГУП "Нацрыбресурсы" оказало предусмотренные договорами услуги, а заказчик принял результаты выполненных работ и услуг, и оплатил их.

В соответствии с пунктами 5.3 договоров выполнение работ и оказание услуг оформлялось актами сдачи-приемки.

Претензии к первичным документам, подтверждающим факт выполнения работ и оказания услуг по данному виду договоров, в решении Инспекции отсутствуют.

Таким образом, указанные договоры N ННРР-/02, заключенные Институтом, технические задания к ним, программы работ и рейсовые задания свидетельствуют о том, что выловленные судовладельцами биоресурсы использовались Институтом для выполнения предусмотренных договорами с заказчиками научно-исследовательских работ, являющихся предметом данных договоров.

3. Договор по организации и выполнению научно-исследовательских работ (договоры N -А/02).

Указанные договоры являются двухсторонними, и были заключены Институтом со следующими организациями-судовладельцами: ООО "Мурманфишпродактс", ЗАО Западный Румб", ООО "Арктик Корсар", ООО "Северо-западная рыбопромышленная компания", ООО "Биос Арктик", ООО "Форпост", ЗАО "МТФ-4", ЗАО "МТФ-1", ООО "Вирма", ООО "Северный проект", СПК РК "Север", ООО "Биос-Шельф", СПК РК "Баренц рыбак", ООО "Баренцфиш", ЗАО "Вега", ЗАО "МТФ-3", ООО "Релит ЛТД", ООО "СЗРК-2", ООО "СЗРК-Мурманск", ООО "Капитан-2", ЗАО "Гавань Соловки", СРК РК Поной, ООО "Саами", ЗАО "Рыбпроминвест", ООО "Асасифиш", ООО "Юнифиш", ЗАО "Карат-1", ЗАО "Севрыбхолодфлот" (т.2 л.д.102-111).

Тексты договоров N -А/02 схожи по форме за исключением отдельных положений (района, изучаемого вида и иных особенностей, связанных с конкретной темой изучения).

Данным типом договоров предусмотрено, что заказчик (судовладелец) поручает, а исполнитель (ФГУП "ПИНРО") принимает на себя организацию и выполнение научно-исследовательских работ, выдачу практических рекомендаций.

В соответствии с договорами, Институт обязуется провести комплекс морских экспедиционных работ, направленных на получение первичной информации, необходимой для достижения целей предмета договора согласно технического задания; использовать имеющуюся собственную базу данных; на современном научно-методическом уровне провести научно-исследовательские работы, обработку полученной информации, ее анализ и оформить результаты проведенных исследований в виде научно-технической продукции (отчет); предоставить заказчику акт выполненных работ.

Заказчик (судовладелец) обязуется обеспечить условия для проведения морских экспедиционных исследований и контрольного лова и подписать направленный в его адрес акт сдачи научно-технической продукции.

Приложением к договору является утвержденное сторонами Техническое задание, в котором в последнем абзаце указывается на необходимость для конкретного заказчика проведения данного вида научных работ.

При выполнении договоров указанного типа сторонами утверждались программы работ, рейсовые задания, которые имеются в материалах дела, по результатам выполнения договоров подписывались акты выполненных работ.

4. Договор на оказание информационных и консультационных услуг (договоры N -н/2002).

Данные договоры являются двухсторонними и заключались Институтом со следующими судовладельцами: ООО "Мурманфишпродактс", ЗАО Западный Румб", ООО "Арктик Корсар", ООО "Северо-западная рыбопромышленная компания", СПК РК "Ударник-2", ООО "Аквариус", ООО "Биос Арктик", ООО "НПП Морресурспроект", ООО "Нектон", ЗАО "МТФ-4", ООО "Вирма", ООО "Магнетик", ООО "Арго-М", СПК РК "Прибрежный", СПК РК "Баренц рыбак", ООО "Саами", ЗАО "Рыбпроминвест", ООО "Юнифиш", ЗАО "Карат-1", ООО "Марес-Био", ОАО "Кольские морепродукты", ЗАО "Комсерв-Фиш", ООО "Компания "Мурман Си Фуд", ОАО "МТФ", ЗАО Севрыбхолодфлот", ООО "Коммодор", ООО "Арктик Фиш Прокате Лимитед".

Тексты указанной группы договоров схожи за исключением отдельных положений (района, изучаемого вида и иных особенностей, связанных с конкретной темой изучения).

В соответствии с договорами N -н/2002 заказчик (судовладелец) поручает, а исполнитель (ФГУП "ПИНРО") принимает на себя обязательства по оказанию ежедневных, еженедельных и ежемесячных информационных и консультационных услуг и рекомендаций по рациональному использованию сырьевой базы и условиям промысла, ожидаемому распределению и производительности лова гидробионтов в районах исследований с целью решения производственных задач в период работы судна.

Оказание исполнителем услуг по такому типу договоров подтверждается имеющимися в материалах дела программами работ, рейсовыми заданиями, актами сдачи-приемки оказанных услуг.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает на то, что ФГУП "ПИНРО", судовладельцы и ФГУП "Нацрыбресурсы", заключая указанные сделки, имели в виду цели, которые не имеют отношения к сделкам по проведению научно-исследовательских работ или оказанию информационно-консультационных услуг.

В соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ притворной сделкой является сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила.

По смыслу указанной нормы волеизъявление стороны должно соответствовать ее подлинной воле. Наличие воли сторон на исполнение условий сделки, подтверждаемое действиями сторон, направленными на ее исполнение, является необходимым условием для действительности сделки.

Суд первой инстанции, проанализировав условия заключенных договоров, пришел к выводу о том, что они были заключены с целью получения заказчиками результатов научных исследований в виде научно-технической продукции и информационно-консультационных услуг.

Данную позицию поддерживает и апелляционный суд.

При анализе содержания отношений, возникших в связи с заключенными договорами, суд приходит к выводу и о наличии соответствия между волеизъявлением сторон и действиями, направленными на исполнение этого волеизъявления.

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что спорные договоры исполнены сторонами в том виде и с той целью, которые предполагались при их заключении, а именно: исполнитель (ФГУП "ПИНРО") выполнил работы в соответствии с техническим заданием и предметом договоров и передал их результаты заказчикам (судовладельцам), а заказчики обеспечили условия, способствующие проведению морских экспедиционных исследований и контрольного лова, приняли результаты выполненных работ по актам сдачи-приемки работ и оплатили их, что подтверждается информационными отчетами и актами сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг). Факт выполнения работ по спорным договорам и их оплата налоговым органом не оспаривается.

Доказательства того, что при заключении договоров стороны имели иные, отличные от указанных в договорах цели, в материалах дела отсутствуют, и налоговым органом суду не представлены.

Выловленные судовладельцами биоресурсы использовались Институтом для выполнения предусмотренных договорами научно-исследовательских работ и информационно-консультационных услуг, являющихся предметом данных договоров.

Последующее поведение сторон также не свидетельствует о совершении сделок по реализации работ, услуг, в связи, с чем выводы налогового органа о совершении сделок на создание научно-технической продукции с целью прикрыть другие сделки (по реализации работ, услуг) не соответствуют фактическим обстоятельствам.

Таким образом, вывод Инспекции о притворности заключенных ФГУП "ПИНРО" договоров не соответствуют действующему законодательству и фактическим обстоятельствам.

Оценивая заключенные сделки, как прикрывающие сделки по оказанию услуг по вылову биоресурсов, Инспекция не указывает, по какой причине она не рассматривает заключенные договоры, как прикрывающие сделки по аренде судов, в то время как в решении ссылается на такую возможность (т.1 л.д.57).

Также налоговым органом не представлено доказательств тому, что в соответствии с указанными договорами научно-исследовательские работы и информационно-консультационные услуги оказывались в интересах всего рыбодобывающего комплекса Российской Федерации.

Доводы налогового органа об отсутствии в договорах фиксации перехода права собственности на выловленные в ходе научных исследований водные биоресурсы, также не могут являться основанием для признания спорных сделок ничтожными.

Согласно статье 1 Закона РФ N 52-ФЗ, пользователями животного мира являются граждане и юридические лица, которым законом и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, и законами и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации предоставлена возможность пользоваться животным миром.

В соответствии со статьей 4 названного Закона объекты животного мира, изъятые из среды обитания в установленном порядке, могут находиться в частной, государственной, муниципальной и иных формах собственности. Отношения по владению, пользованию и распоряжению такими животными регулируются гражданским законодательством Российской Федерации, настоящим Федеральным законом и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, а также законами и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации.

Пользование животным миром осуществляется на основании лицензии в течение указанного в ней срока, при этом пользователи животным миром обладают правом собственности на добытые объекты животного мира и продукцию, полученную от них (статьи 35 и 40 Закона РФ N 52-ФЗ).

Согласно статье 35 Закона N 52-ФЗ предоставление в пользование животного мира континентального шельфа и исключительной экономической зоны Российской Федерации регулируется федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Как следует из положений статей 4, 19 и 20 Федерального закона от 17.12.1998г. N 191-ФЗ "Об исключительной экономической зоне Российской Федерации", морские ресурсные исследования в исключительной экономической зоне Российской Федерации осуществляются на основании разрешений, выданных специально уполномоченным федеральным органом исполнительной власти по рыболовству, как правило, в отношении исследований, включенных в ежегодный план проведения ресурсных исследований.

Пунктом 2 Постановления Правительства Российской Федерации от 27.12.2000г. N 1010 "О квотах на вылов (добычу) водных биологических ресурсов внутренних морских вод, территориального моря, континентального шельфа и исключительной экономической зоны Российской Федерации", действовавшего в проверяемый период, установлены виды квот на вылов (добычу) водных биологических ресурсов внутренних морских вод, территориального моря, континентального шельфа и исключительной экономической зоны Российской Федерации, в том числе квоты для использования водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, определяемые на основании научных программ и планов ресурсных исследований.

В соответствии с положениями пунктов 4 и 5 "Правил вылова (добычи) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях" вылов осуществляется Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству и Министерством сельского хозяйства Российской Федерации, а вылов (добыча) указанных ресурсов - специализированными научно-исследовательскими и рыбоводными организациями Комитета и Министерства. Виды работ, связанных с выловом (добычей) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, определяются Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству.

Объемы вылова (добычи) по видам водных биологических ресурсов устанавливаются организациям Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству в пределах квот на вылов (добычу) этих ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, ежегодно утверждаемых Правительством Российской Федерации, и в соответствии с планом ресурсных исследований и государственного мониторинга состояния водных биологических ресурсов и с научными программами. Вылов (добыча) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях осуществляется по разрешениям, выдаваемым в установленном порядке Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству (пункт 7 Правил вылова).

Правительство Российской Федерации Распоряжением от 24.12.2001г. N 1702-р утвердило на 2002 год квоты на вылов (добычу) водных биологических ресурсов для использования в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, определенные на основании научных программ и планов ресурсных исследований.

Приказом Государственного комитета Российской Федерации по рыболовству от 10.01.2002г. N 14 был установлен объем ресурсного обеспечения, выделенный ФГУП "ПИНРО" на 2002 год для научного исследования.

В силу пункта 9 "Правил вылова (добычи) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях", водные биологические ресурсы, выловленные (добытые) в научно - исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, после их использования в указанных целях направляются организациями на переработку или реализацию на договорной основе. Полученные при этом средства зачисляются на счета организаций, открываемые ими в установленном порядке, и направляются на компенсацию расходов, связанных с выловом (добычей) водных биологических ресурсов в научно - исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, проведение научно - исследовательских работ и контрольного лова, ремонт, модернизацию и приобретение научно - исследовательского флота, закупку научного оборудования, оснащение и модернизацию рыбоводных организаций, проведение научных конференций и симпозиумов, выставочную и издательскую деятельность на основании соответствующих финансовых планов и смет, утверждаемых Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству в соответствии с планом ресурсных исследований и государственного мониторинга состояния водных биологических ресурсов и с научными программами. Контроль за целевым использованием организациями указанных средств осуществляется Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству.

Пункты 7 и 9 "Правил вылова (добычи) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях" применимы лишь при соблюдении пункта 4 указанного документа.

Поскольку, как следует из материалов дела, ФГУП "ПИНРО" в 2002 году не располагало собственным флотом, положения пунктов 7 и 9 "Правил вылова (добычи) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях" в данном случае не могут быть применимы.

Приказ Государственного комитета Российской Федерации по рыболовству от 16.01.2002г. N 27 "Об утверждении порядка расходования средств от реализации рыбы и морепродуктов, полученных в результате вылова (добычи) водных биоресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях" предусматривал возможность при отсутствии собственного флота привлекать рыбохозяйственные предприятия с возмещением им затрат по вылову (добыче) водных биоресурсов.

Согласно пункту 2.5 "Положения об организации работ в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, связанных с выловом (добычей) водных биологических ресурсов", утвержденного приказом Государственного комитета Российской Федерации по рыболовству от 20.12.2001г. N 415 во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 31.07.2001г. N 566, разрешение на вылов (добычу) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских и контрольных целях выдается по заявке научно-исследовательского института, являющегося исполнителем работ в соответствии с планом ресурсных исследований и государственного мониторинга водных биологических ресурсов.

В Плане-графике экспедиций по обеспечению морских ресурсных исследований государственного мониторинга (контрольный лов) на Северном бассейне в 2002 году (т.3 л.д.21-22), а также в разрешениях, выдаваемых ФГУ "Мурманрыбвод" на проведение морских ресурсных исследований, исполнителем указанных работ указано - ФГУП "ПИНРО", а также контрагенты Института - судовладельцы.

Как следует из письма ФГУ "Мурманрыбвод" от 27.02.2006г. N 413-10, направленного в адрес контрагента Института - ЗАО "Рыбпроминвест", в 2002 году выдавались разрешения юридическим лицам - рыболовецким предприятиям в соответствии с Планом-графиком экспедиций по обеспечению морских ресурсных исследований государственного мониторинга (контрольный лов) на Северном бассейне в 2002 году, и рейсовыми заданиями, утвержденными руководителем ФГУП "ПИНРО" и судовладельцем. Для получения такого разрешения судовладелец обращался в ФГУ "Мурманрыбвод" с заявкой и производил установленную оплату за оформление разрешения в соответствии с договором с ФГУ "Мурманрыбвод".

Данное разрешение выдавалось судовладельцу для изъятия биоресурсов в пределах, указанных в плане-графике.

В разрешении указывались работы, проводимые Институтом, и объемы ресурсов, которые имел право изъять судовладелец (т.7 л.д.115).

То есть, из данного письма следует, что разрешение выдавалось судовладельцу по его заявке для изъятия биоресурсов с указанием работ, проводимых Институтом, и объемом ресурсов, которые имел право изъять судовладелец.

Таким образом, выловленные судовладельцем биоресурсы являются его собственностью, и выручка от реализации биоресурсов должна учитываться у судовладельца, а не у ФГУП "ПИНРО".

Рыбохозяйственные предприятия, являясь судовладельцами, и имея суда, осуществляли законную деятельность по изъятию (вылову) водных биоресурсов на основании выданных ФГУ "Мурманрыбвод" разрешений, и в соответствии со статьей 40 Закона РФ N 52-ФЗ, имели право собственности на добытые водные биоресурсы и полученную из них продукцию при осуществлении переработки, а также были вправе реализовывать произведенную рыбопродукцию.

Учитывая изложенное, доводы налогового органа о том, что выловленные в рамках заключенных ФГУП "ПИНРО" с рыбодобывающими организациями договоров биоресурсы являются государственной собственностью, а именно, собственностью ФГУП "ПИНРО", суд отклоняет, как не основанные на изложенных выше нормах права и фактических обстоятельствах.

Факт отчуждения научной квоты от Института судовладельцам не подтверждается материалами дела, и отклоняется судом, как документально не подтвержденный. Доказательства совершения сделок между судовладельцами и ФГУП "ПИНРО" по отчуждению выловленных водных биоресурсов также отсутствуют.

Довод налогового органа о том, что выделение заявителю квоты подтверждает факт предоставления в собственность Института определенного объема водных биологических ресурсов, не основан на нормах права.

Таким образом, документальные доказательства и правовые основания, подтверждающие, что право собственности на выловленные биоресурсы возникло у ФГУП "ПИНРО", налоговым органом представлено не было ни в первой, ни в апелляционной инстанции, в связи с чем основания для переквалификации сделок отсутствуют.

Факты оказания указанных в договорах услуг и выполнения работ исполнителями и их оплата заказчиком установлены судом и подтверждаются актами сдачи-приемки, отчетами о выполненных работах, имеющимися в материалах дела.

Данные документы содержат сведения о проведенных научно-исследовательских и информационно-консультационных услугах, выполненных работах.

Кроме того, следует отметить, что факты переквалификации сделок по договорам N ННРР-/02, N -А/02, N -н/2002, неоднократно были предметами рассмотрения в арбитражных судах разных инстанций. Вывод налогового органа о мнимости или притворности сделок, а, следовательно, и их ничтожности судами не подтвержден (дела N А42-2885/2005. N А42-9456/2005, N А42-11510/2005, NА42-25 82/2006, NА42-13223/2005).

Пунктом 1 статьи 64 АПК РФ установлено, что доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Институтом был проведен анализ налоговых выплат, произведенных Институтом в 2002 году по договорам с тремя контрагентами Института, в сравнении с возможными налоговыми отчислениями, рассчитанными по методике налогового органа. Сведения представлены в справке-расчете, согласно которой в случае расчета налоговых платежей по схеме налогового органа бюджет понес бы убытки (т.7 л.д.86).

В соответствии с определением суда налоговым органом произведен аналогичный расчет на примере договоров с 14 контрагентами, по которым Институту была доначислена выручка, при этом из расчета следует, что сумма вмененной ФГУП "ПИНРО" выручки, полученной судовладельцами от реализации рыбопродукции, менее стоимости услуг по ее вылову с учетом понесенных расходов, то есть Институт по результатам работы получил бы убытки.

При таких обстоятельствах суд правомерно пришел к выводу о том, что Инспекция не представила доказательств притворности, ничтожности договоров, как и доказательств заключения, Институтом указанных договоров с целью ухода от уплаты налогов, либо участия в такой схеме, то есть доказательств недобросовестности Института, как налогоплательщика.

Суд первой инстанции указал на необоснованность включения в состав доходов ФГУП "ПИНРО" выручки от реализации рыбопродукции в сумме 1 258 782 385 руб., а также о неправомерное исключение из состава доходов выручки от реализации информационно-консультационных услуг и работ научного характера в сумме 168 491 804 руб., что повлекло неправомерное доначисление заявителю налога на прибыль организаций, НДС, налога на пользователей автомобильных дорог, а также пеней за несвоевременную уплату налогов.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Институт в 2002 году необоснованно пользовался льготой по налогу на имущество, установленной статьей 4 Закона Российской Федерации от 13,12.1991г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", и доначислил ФГУП "ПИНРО" налог в сумме 2 454 515 руб., а также пени в сумме 1 220 923 руб.

Данные вывод налогового органа также основан на признании сделок по спорным договорам ничтожными, что не соответствует законодательству по изложенным в настоящем решении основаниям.

Согласно пункту "к" статьи 4 Закона Российской Федерации от 13.12.1991г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" налогом не облагается имущество государственных научных центров, а также научно-исследовательских, конструкторских учреждений (организаций), опытных и опытно-экспериментальных предприятий независимо от организационно-правовых форм и форм собственности, в объеме работ которых научно-исследовательские, опытно-конструкторские и экспериментальные работы составляют не менее 70 процентов.

Таким образом, условиями для применения данной льготы по налогу является осуществление указанных в названном пункте видов деятельности, а также размер выручки от данных видов деятельности.

Перераспределение удельного веса выручки, полученной Институтом по спорным договорам, произведено налоговым органом в связи с переквалификацией сделок.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что на основании спорных договоров Институт осуществлял научно-исследовательские работы.

Удельный вес выручки от реализации НИР в общем объеме работ за 2002 год составил более 70 процентов, что подтверждается представленными налоговому органу в ходе проведения проверки "Расчетом удельного веса выручки от реализации НИР в выручке от реализации работ за 2002 год", "Расшифровкой выручки от реализации продукции (работ, услуг) за 2002 год, отраженной по строке 010 Формы N 2", "Выручкой от реализации НИР за 2002 год" и "Выручкой от реализации информационно-консультационных услуг научного характера за 2002 год" (т.2 л.д.140-147).

При таких обстоятельствах вывод налогового органа о неправомерном применении ФГУП "ПИНРО" льготы, предусмотренной пунктом "к" статьи 4 Закона "О налоге на имущество", является необоснованным, следовательно, доначисление Институту налога на имущество предприятий в сумме 2 454 519 руб. и пеней в сумме 1 220 923 руб. неправомерно.

С учетом изложенных обстоятельств, оснований для привлечения ФГУП "ПИНРО" к ответственности за неуплату налога на прибыль, НДС, налога на пользователей автомобильных дорог и налога на имущество предприятий по решению от 12.04.2006г. N 4571 у налогового органа отсутствуют.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к вывод, что решение налогового органа от 12.04.2006г. N 4571 в части доначисления налога на прибыль в сумме 261 669 739 руб. с соответствующими пенями и санкциями, налога на добавленную стоимость в сумме 127 293 573 руб. с соответствующими пенями и санкциями, налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 10 902 906 руб. с соответствующими пенями и санкциями, и налога на имущество в сумме 2 454 515 руб. не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации, что влечет признание указанного ненормативного акта налогового органа недействительным.

Судом первой инстанции полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, решение арбитражного суда принято без нарушения норм материального и процессуального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция не усматривает оснований для отмены решения суда.

Руководствуясь ст.269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области по делу N А42-2794/2006 от 01 июня 2007 г. оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева В.А. Семиглазов