Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 августа 2008 г. N А42-2794/2006 Заявление Предприятия о признании недействительным решения ИФНС о доначислении налогов, пеней и санкций удовлетворено, поскольку, в частности, ИФНС не представила доказательств притворности, ничтожности договоров, заключенных Предприятием

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 18 августа 2008 г. N А42-2794/2006

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 февраля 2008 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 декабря 2007 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 02 июля 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Блиновой Л.В., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Обухова А.Ю. (доверенность от 12.08.2008 N 30-14-27-33/132833), Круль Т.Р. (доверенность от 15.08.2008 N 01-14-27-33/135403) и Спящего А.Ю. (доверенность от 09.01.2008 N 01-14-27-33/000379), от Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Непочатова А.Н. доверенность от 30.06.2008 N 01-14-38-03/5618),

рассмотрев 18.08.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Межрайонной инспекции на решение Арбитражного суда Мурманской области от 01.06.2007 (судья Евтушенко О.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2008 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Семиглазов В.А.) делу N А42-2794/2006,

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Полярный научно-исследовательский институт морского рыбного хозяйства и океанографии им. Н.М. Книповича" (далее - предприятие, ФГУП "ПИНРО") обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - инспекция) от 12.04.2006 N 4571 о доначислении налогов, пеней и санкций, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки.

К участию в рассмотрении дела в качестве третьего лица на стороне ответчика без заявления самостоятельных требований привлечена Межрайонная инспекция федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - третье лицо).

Определением суда от 05.06.2006 в порядке статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) требования заявителя о признании недействительным решения инспекции от 12.04.2006 N 4571 в части доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога, начисления соответствующих пеней и штрафов выделены в отдельное производство и рассмотрены в деле N А42-3887/2006.

Решением от 01.06.200 требования удовлетворены. Решение инспекции от 12.04.2006 N 4571 в части доначисления 261 669 739 руб. налога на прибыль, 127 293 573 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДО, 10 902 06 руб. налога на пользователей автомобильных дорог (далее - НПАД), 2 454 515 руб. налога на имущество, начисления соответствующих пеней и штрафа.

Постановлением апелляционной инстанции от 09.04.2008 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган, указывая на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение и принять новый судебный акт.

В судебном заседании представители инспекции и третьего лица поддержали доводы жалобы.

ФГУП "ПИНРО" надлежащим образом извещено о времени и месте слушания жалобы, однако в судебное заседание представитель не явился, в связи с чем жалоба рассмотрена в его отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, ФГУП "ПИНРО" 28.04.1997 зарегистрировано Администрацией города Мурманска; внесено в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1025100860740.

Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения предприятием налогового и валютного законодательства, правильности ведения кассовых операций за период с 01.01.2002 по 31.12.2002, о чем составлен акт от 28.02.2006 N 79дсп.

По результатам рассмотрения материалов проверки, письменных возражений по акту, представленных дополнительных материалов,' после проведения инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом вынесено решение от 12.04.2006 N 4571 о привлечении предприятия к налоговой ответственности доначислении налогов в общей сумме 403 486 290 руб., в том числе: доначисления 261 669 739 руб. налога на прибыль, 127 293 573 руб. НДС, 10 902 906 руб. налога на пользователей автомобильных дорог, 2 454 515 руб. налога на имущество, начисления соответствующих пеней по налогам.

Предприятие не согласилось с решением инспекции от 12.04.2006 в указанной части и оспорило его в арбитражный суд.

В ходе проверки инспекция установила занижение баз, облагаемых налогом на прибыль, НДС, НПАД за 2002 год, что привело к неполной уплате этих налогов.

По мнению инспекции, предприятие занизило доходы на 1 258 782 385 руб. полученных организациями-судовладельцами от реализации рыбопродукции, выловленной по квоте, выделенной ФГУП "ПИНРО", а также необоснованно завысило доходы на сумму, полученную от реализации информационно-консультационных работ и услуг научного характера, в размере 168 491 804 руб.

Инспекция пришла к таким выводам, посчитав заключенные между организациями-судовладельцами и предприятием сделки ничтожными (противоречащими законодательству) и указав, что они:

- являются притворными сделками (заключение договоров оказания организациями-судовладельцами услуг для ФГУП "ПИНРО" по вылову рыбы в научных целях совершается с целью прикрыть другую сделку между судовладельцами и предприятием);

- совершаются с целью, заведомо противной основам правопорядка - направлены на неуплату законно установленных налогов.

Судебные инстанции удовлетворили требования в этой части, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Из смысла указанной нормы вытекает, что стороны вправе заключить любой договор, не противоречащий законодательству, в том числе, не предусмотренный законом.

Согласно статье 431 ГК РФ, при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.

Судами установлено, что в 2002 году ФГУП "ПИНРО" являлось участником договора сотрудничества в проведении морских экспедиционных исследований и контрольного лова (в номерах данной группы присутствует аббревиатура N ДС-/02). Сторонами по договорам являлись предприятие, ФГУП "Нацрыбресурс" и организации-судовладельцы. Договоры данной группы имеют идентичный текст, полностью совпадающий с типовым договором, разработанным ФГУП "Нацрыбресурс".

Предметом договоров является объединение усилий для проведения морских экспедиционных исследований в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях для изучения и контроля за состоянием и распределением водных биологических ресурсов, поиска новых промысловых районов и запасов, определение общих допустимых уловов, разработка и реализация мер по сохранению, рациональному использованию и воспроизводству указанных ресурсов, изучения влияния на них природных и антропогенных факторов.

Как установлено судами, договоры N ДС-/02 или характер предварительного соглашения, по которым стороны пришли к определенным условиям. По договорам данного типа инспекция доначисления не производила, так как они не предполагали проведение финансовых расчетов. В решении, согласно пояснениям представителей ответчика, указанные договоры приведены справочно.

Также в 2002 году ФГУП "ПИНРО" являлось участником договора на создание научно-технической продукции, оказание информационно-консультационных и правовых услуг (договоры N ННРР-/02). Указанный вид договоров также имеет идентичный текст, полностью совпадающий с типовым договором, разработанным ФГУП "Нацрыбресурс". Сторонами по договорам являлись предприятие, ФГУП "Нацрыбресурс" и организации-судовладельцы, в том числе: ООО "Мурманфишпродактс", ЗАО "Западный Румб", ООО "Арктик Корсар", ООО "Северо-западная рыбопромышленная компания", СПК РК "Ударник-2", ООО "Аквариус", ООО "Биос Арктик", ООО "НПП Морресурспроект", ООО "Северная рыболовецкая компания", ООО "Нектон", ООО "Форпост", ЗАО "МТФ-4", ЗАО "МТФ-1", ООО "Вирма", ООО "Северный проект", РК "Кереть", ООО "Магнетик", СПК РК "Север", ООО "Арго-М", РК им. В.И.Ленина, РК "12-я годовщина Октября", ООО "Биос-Шельф", СПК РК "Прибрежный", СПК РК "Баренц рыбак", ООО "Баренцфиш", ЗАО "Вега", ЗАО "МТФ-3", ООО "Релит ЛТД", ООО "СЗРК-2", ООО "СЗРК-Мурманск", ООО "Капитан-2", ЗАО "Гавань Соловки", СРК РК "Поной", ООО "Саами", ЗАО "Рыбпроминвест", ООО "Асасифиш", ЗАО "Карат-1", ООО "Фрост", ООО "Север-Траст", ООО "Марес-Био", ОАО "Кольские морепродукты", ЗАО "Комсерв-Фиш", ФГУП "Баренц-Верфь", ООО "Компания "Мурман Си Фуд", ОАО "МТФ", ЗАО "Севрыбхолодфлот", ООО "Димас", ООО "Коммодор", ООО "Арктик Фиш Прокате Лимитед".

Как следует из договоров, организация-судовладелец (заказчик) заключает с ФГУП "ПИНРО" и ФГУП "Нацрыбресурс" договор на создание научно-технической продукции, оказание информационно-консультационных и правовых услуг. При этом предприятие и ФГУП "Нацрыбресурс" являются исполнителями заказанных услуг и работ.

Предметом договоров (пункт 1.1) на создание научно-технической продукции являются организация и выполнение научно-исследовательских работ и информационно-консультационных услуг по оценке состояния сырьевой базы водных биоресурсов, выдаче практических рекомендаций по ведению промысла и расстановке судов, способов переработки сырца, рынкам сбыта продукции, оказанию информационно-консультационных и правовых услуг при подготовке и проведении морских экспедиционных исследований с целью повышения эффективности использования флота заказчика (судовладельца).

В соответствии с пунктом 2.1.1 данных договоров ФГУП "ПИНРО" обязуется провести весь комплекс морских экспедиционных работ, направленных на получение первичной информации, необходимой для достижения целей предмета договора, согласно техническому заданию (приложение 1 к договору) в полном соответствии с договорами о сотрудничестве, а также провести научно-исследовательские работы, обработку полученной информации, ее анализ и оформить результаты проведенных исследований (отчет).

Согласно пункту 2.2 договоров ФГУП "Нацрыбресурсы" обязуется своевременно подготовить и представить заказчику (судовладельцу) оформленные соответствующим образом рекомендации по техническому оснащению судна, задействованного в работе по договорам, оказать все необходимые консультационные и правовые услуги по подготовке, организации и проведению морских экспедиционных исследований, осуществлять постоянное информационно-консультационное и правовое сопровождение работ участников договора.

По указанным договорам организации-судовладельцы выступали заказчиками, принимающими на себя обязательство по обеспечению условий, способствующих проведению морских экспедиционных исследований и контрольного лова в полном соответствии с договорами, и оплате научно-исследовательских работ, выполняемых предприятием, и услуг ФГУП "Нацрыбресурсы".

Буквальное значение содержащихся в данных договорах условий, предмет договоров и их содержание свидетельствуют о том, что данные договоры заключены судовладельцами с целью получения результатов проведенных научных исследований в виде научно-технической продукции (отчет) и информационно-консультационных услуг, для выполнения которых заявитель обязуется провести весь комплекс морских экспедиционных исследований, а ФГУП "Нацрыбресурсы" обязуется оказать информационно-консультационные и правовые услуги для достижения целей договора.

Согласно положениям пункта 3 статьи 421, статей 769, 779 ГК РФ данный тип договоров является смешанным и содержит элементы договора на выполнение научно-исследовательских работ (в отношениях с предприятием) и договора на оказание информационно-консультационных услуг (в отношениях с ФГУП "Нацрыбресурсы").

Предприятие, являясь исполнителем по договорам, выполнило работы в соответствии с условиями договоров и техническими заданиями, применительно к положениям статей 769, 773, 774 ГК РФ, и передало результаты заказчику (судовладельцу) в виде научно-технической продукции (отчетов), ФГУП "Нацрыбресурсы" оказало предусмотренные договорами услуги, а заказчик принял результаты выполненных работ и услуг, и оплатил их.

В соответствии с пунктом 5.3 договоров выполнение работ и оказание услуг оформлялось актами сдачи-приемки.

Претензии к первичным документам, подтверждающим факт выполнения работ и оказания услуг по данному виду договоров, в решении Инспекции отсутствуют.

По мнению судов, указанные договоры N ННРР-/02, заключенные предприятием, технические задания к ним, программы работ и рейсовые задания свидетельствуют о том, что выловленные судовладельцами биоресурсы использовались предприятием для выполнения предусмотренных договорами с заказчиками научно-исследовательских работ, являющихся предметом данных договоров.

Также в 2002 году ФГУП "ПИНРО" являлось участником договора по организации и выполнению научно-исследовательских работ (договоры N -А/02).

Указанные договоры являются двухсторонними, и были заключены заявителем с организациями-судовладельцами: ООО "Мурманфишпродактс", ЗАО "Западный Румб", ООО "Арктик Корсар", ООО "Северо-Западная рыбопромышленная компания", ООО "Биос Арктик", ООО "Форпост", ЗАО "МТФ-4", ЗАО "МТФ-1", ООО "Вирма", ООО "Северный проект", СПК РК "Север", ООО "Биос-Шельф", СПК РК "Баренц рыбак", ООО "Баренцфиш", ЗАО "Вега", ЗАО "МТФ-3", ООО "Релит ЛТД", ООО "СЗРК-2", ООО "СЗРК-Мурманск", ООО "Капитан-2", ЗАО "Гавань Соловки", СРК РК Поной, ООО "Саами", ЗАО "Рыбпроминвест", ООО "Асасифиш", ООО "Юнифиш", ЗАО "Карат-1", ЗАО "Севрыбхолодфлот".

Тексты договоров N -А/02 схожи по форме за исключением отдельных положений (района, изучаемого вида и иных особенностей; связанных с конкретной темой изучения).

Данным типом договоров предусмотрено, что заказчик (судовладелец) поручает, а исполнитель (ФГУП "ПИНРО") принимает на себя организацию и выполнение научно-исследовательских работ, выдачу практических рекомендаций.

В соответствии с договорами, предприятие обязуется провести комплекс морских экспедиционных работ, направленных на получение первичной информации, необходимой для достижения целей предмета договора согласно техническому заданию; использовать имеющуюся собственную базу данных; на современном научно-методическом уровне провести научно-исследовательские работы, обработку полученной информации, ее анализ и оформить результаты проведенных исследований в виде научно-технической продукции (отчет); предоставить заказчику акт выполненных работ.

Заказчик (судовладелец) обязуется обеспечить условия для проведения морских экспедиционных исследований и контрольного лова и подписать направленный в его адрес акт сдачи научно-технической продукции.

Приложением к договору является утвержденное сторонами техническое задание, в котором в последнем абзаце указывается на необходимость для конкретного заказчика проведения данного вида научных работ.

При выполнении договоров указанного типа сторонами утверждались программы работ, рейсовые задания, которые имеются в материалах дела, по результатам выполнения договоров подписывались акты выполненных работ.

Также в 2002 году предприятие являлось участником договора на оказание информационных и консультационных услуг (договоры N н/2002).

Данные договоры являются двухсторонними и заключались заявителем с судовладельцами: ООО "Мурманфишпродактс", ЗАО "Западный Румб", ООО "Арктик Корсар", ООО "Северо-западная рыбопромышленная компания", СПК РК "Ударник-2", ООО "Аквариус", ООО "Биос Арктик", ООО "НПП Морресурспроект", ООО "Нектон", ЗАО "МТФ-4", ООО "Вирма", ООО "Магнетик", ООО "Арго-М", СПК РК "Прибрежный", СПК РК "Баренц рыбак", ООО "Саами", ЗАО "Рыбпроминвест", ООО "Юнифиш", ЗАО "Карат-1", ООО "Марес-Био", ОАО "Кольские морепродукты", ЗАО "Комсерв-Фиш", ООО "Компания "Мурман Си Фуд", ОАО "МТФ", ЗАО Севрыбхолодфлот", ООО "Коммодор", ООО "Арктик Фиш Прокате Лимитед".

Тексты указанной группы договоров схожи за исключением отдельных положений (района, изучаемого вида и иных особенностей, связанных с конкретной темой изучения).

В соответствии с договорами N -н/2002 заказчик (судовладелец) поручает, а исполнитель (ФГУП "ПИНРО") принимает на себя обязательства по оказанию ежедневных, еженедельных и ежемесячных информационных и консультационных услуг и рекомендаций по рациональному использованию сырьевой базы и условиям промысла, ожидаемому распределению и производительности лова гидробионтов в районах исследований с целью решения производственных задач в период работы судна.

Оказание исполнителем услуг по такому типу договоров подтверждается имеющимися в материалах дела программами работ, рейсовыми заданиями, актами сдачи-приемки оказанных услуг.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает на то, что предприятие, судовладельцы и ФГУП "Нацрыбресурсы", заключая указанные сделки, имели в виду цели, которые не имеют отношения к сделкам по проведению научно-исследовательских работ или оказанию информационно-консультационных услуг.

В соответствии с пунктом 2 статьи 170 ГК РФ притворной сделкой является сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила.

Суд первой инстанции, проанализировав условия заключенных договоров, пришел к выводу о том, что они были заключены с целью получения заказчиками результатов научных исследований в виде научно-технической продукции и информационно-консультационных услуг, с чем согласилась апелляционная инстанция.

Судебными инстанциями установлено, что спорные договоры исполнены сторонами в том виде и с той целью, которые предполагались при их заключении, а именно: исполнитель (ФГУП "ПИНРО") выполнил работы в соответствии с техническим заданием и предметом договоров и передал их результаты заказчикам (судовладельцам), а заказчики обеспечили условия, способствующие проведению морских экспедиционных исследований и контрольного лова, приняли результаты выполненных работ по актам сдачи-приемки работ и оплатили их, что подтверждается информационными отчетами и актами сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг). Факт выполнения работ по спорным договорам и их оплата налоговым органом не оспариваются.

Инспекция не представила доказательств того, что при заключении договоров стороны имели иные, отличные от указанных в договорах цели.

Выловленные судовладельцами биоресурсы использовались предприятием для выполнения предусмотренных договорами научно-исследовательских работ и информационно-консультационных услуг, являющихся предметом данных договоров.

Суды указали, что выводы налогового органа о совершении сделок на создание научно-технической продукции с целью прикрыть другие сделки (по реализации работ, услуг) не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Инспекция также не представила доказательств, что в соответствии с указанными договорами научно-исследовательские работы и информационно-консультационные услуги оказывались в интересах всего рыбодобывающего комплекса Российской Федерации.

Факты оказания указанных в договорах услуг и выполнения работ исполнителями и их оплата заказчиком установлены судами и подтверждаются актами сдачи-приемки, отчетами о выполненных работах, имеющимися в материалах дела.

Эти документы содержат сведения о проведенных научно-исследовательских и информационно-консультационных услугах, выполненных работах.

При таких обстоятельствах суды правомерно пришли к выводу о том, что инспекция не представила доказательств притворности, ничтожности договоров, как и доказательств заключения заявителем указанных договоров с целью ухода от уплаты налогов, либо участия в такой схеме, то есть доказательств недобросовестности ФГУП "ПИНРО", как налогоплательщика.

У суда кассационной инстанции нет оснований для изменения выводов судов в изложенной части.

Суды не согласились с доводом инспекции о том, что предприятие является собственником выловленных биоресурсов и право собственности на выловленные биоресурсы принадлежит ФГУП "ПИНРО". Суды признали, что выловленные . биоресурсы являются собственностью организаций -судовладельцев, при этом сослались на положения статей 1, 4, 35 и 40 Федерального закона от 24.04.1995 N 52-фз "О животном мире" (далее - Закон о животном мире), статей 4, 19 и 20 Федерального Закона от 17.12.1998 N 191-ФЗ "Об исключительной экономической зоне Российской Федерации", пункт 2 постановления Правительства Российской Федерации от 27.12.2000 N 1010, "Правила вылова (добычи) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях", распоряжение Правительства Российской Федерации от 24.12.2001 N 1702-р.

Кассационная инстанция считает эти выводы судов ошибочными. Согласно статье 1 Закона о животном мире пользователями животного мира являются граждане и юридические лица, которым законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и законами и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации предоставлена возможность пользоваться животным миром. Пользование животным миром осуществляется на основании лицензии в течение указанного в ней срока, при этом пользователи животным миром обладают правом собственности на добытые объекты животного мира и продукцию, полученную от них (статьи 35 и 40 Закона о животном мире).

Согласно статье 36 Закона о животном мире предоставление в пользование животного мира континентального шельфа и исключительной экономической зоны Российской Федерации регулируется федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Как следует из положений статей 4, 19 и 20 Федерального закона от 17.12.1998 N 191-ФЗ "Об исключительной экономической зоне Российской Федерации", морские ресурсные исследования в исключительной экономической зоне Российской Федерации осуществляются на основании разрешений, выданных специально уполномоченным федеральным органом исполнительной власти по рыболовству, как правило, в отношении исследований, включенных в ежегодный план проведения ресурсных исследований.

Согласно пункту 2 постановления Правительства Российской Федерации от 27.12.2000 N 1010 установлены следующие виды квот на вылов (добычу) водных биологических ресурсов внутренних морских вод, территориального моря, континентального шельфа и исключительной экономической зоны Российской Федерации:

- для иностранных государств, устанавливаемые в соответствии с международными соглашениями Российской Федерации в области рыболовства и решениями четырехсторонней Комиссии по водным биологическим ресурсам Каспийского моря;

- для использования водных биологических ресурсов в научно -исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, определяемые на основании научных программ и планов ресурсных исследований;

- промышленные квоты на вылов для продажи на аукционной основе;

- промышленные квоты на вылов, выделяемые субъектам N Российской Федерации, территории которых прилегают к морскому побережью, для распределения между заявителями, осуществляющими поставки рыбного сырья на рыбоперерабатывающие предприятия, расположенные на территории Российской Федерации, или реализацию продукции на территории Российской Федерации.

Правительство Российской Федерации Распоряжением от" 24.12.2001 N 1702-р утвердило на 2002 год квоты на вылов (добычу) водных биологических ресурсов для использования в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, определенные на основании научных программ и планов ресурсных исследований.

Приказом Государственного комитета Российской Федерации по рыболовству от 10.01.2002 N 14 был установлен объем ресурсного обеспечения, выделенный ФГУП "ПИНРО" на 2002 год для научного исследования.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "от 31.07.2001 N 556" следует читать " от 31.07.2001 N 566"

Постановлением правительства Российской Федерации от 31.07.2001 N 556 утверждены Правила вылова (добычи) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях (далее - Правила вылова).

В силу пунктов 4 и 5 правил вылова организация работ по вылову (добыче) водных биологических ресурсов в научно - исследовательских, контрольных и рыбоводных целях осуществляется Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству и Министерством сельского хозяйства Российской Федерации, а вылов (добыча) указанных ресурсов - специализированными научно - исследовательскими и рыбоводными организациями Комитета и Министерства (далее именуются - организации). Виды работ, связанных с выловом (добычей) водных биологических ресурсов в научно - исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, определяются Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству.

Объемы вылова (добычи) по видам водных биологических ресурсов устанавливаются организациям Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству в пределах квот на вылов (добычу) этих ресурсов в научно - исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, ежегодно утверждаемых Правительством Российской Федерации, и в соответствии с планом ресурсных исследований и государственного мониторинга состояния водных биологических ресурсов и с научными программами. Вылов (добыча) водных биологических ресурсов в научно - исследовательских, контрольных и рыбоводных целях осуществляется по разрешениям, выдаваемым в установленном порядке Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству (пункт 7 Правил вылова).

Водные биологические ресурсы, выловленные (добытые) в научно -исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, после их использования в указанных целях направляются организациями на переработку или реализацию на договорной основе. Полученные при этом средства зачисляются на счета организаций, открываемые ими в установленном порядке, и направляются на компенсацию расходов, связанных с выловом (добычей) водных биологических ресурсов в научно - исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, проведение научно - исследовательских работ и контрольного лова, ремонт, модернизацию и приобретение научно - исследовательского флота, закупку научного оборудования, оснащение и модернизацию рыбоводных организаций, проведение научных конференций и симпозиумов, выставочную и издательскую деятельность на основании соответствующих финансовых планов и смет, утверждаемых Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству в соответствии с планом ресурсных исследований и государственного мониторинга состояния водных биологических ресурсов и с научными программами. Контроль за целевым использованием организациями указанных средств осуществляется Государственным комитетом Российской Федерации по рыболовству (пункт 9 Правил вылова).

Согласно пункту 2.5 Положения об организации работ в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, связанных с выловом (добычей) водных биологических ресурсов (далее - Положение об организации работ), утвержденного приказом Государственного комитета Российской Федерации по рыболовству во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 31.07.2001 N 566, разрешение на вылов (добычу) водных биологических ресурсов в научно-исследовательских и контрольных целях выдаются по заявке научно-исследовательского института, являющегося исполнителем работ в соответствии с планом ресурсных исследований и государственного мониторинга водных биологических ресурсов.

Согласно приложению N 1 (Порядок расходования средств от реализации рыбы и морепродуктов, полученных в результате вылова (добычи) водных биоресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях) к приказу Госкомрыболовства России от 16.01.2002 N 27 "Об утверждении порядка расходования средств от реализации рыбы и морепродуктов, полученных в результате вылова (добычи) водных биоресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях" организация (в данном случае ФГУП "ПИНРО") представляет в Госкомрыболовство России на рассмотрение и утверждение в двух экземплярах смету финансирования организации за счет средств, получаемых от реализации рыбы и морепродуктов, полученных в результате вылова (добычи) водных биоресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, разработанную в соответствии с планом морских экспедиций и программами морских ресурсных исследований и мониторинга; направляет на переработку или реализацию на договорной основе по ценам, сложившимся на соответствующих рынках, водные биологические ресурсы, выловленные (добытые) в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, после их использования в указанных целях. Направляет на переработку или реализацию на договорной основе по ценам, сложившимся на соответствующих рынках, водные биологические ресурсы, выловленные (добытые) в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, после их использования в указанных целях. Специализированные научно-исследовательские организации Госкомрыболовства ' России зачисляют полученные при этом средства на счета, открытые ими в установленном порядке в кредитном учреждении, отобранном по результатам конкурса, проводимого Госкомрыболовством России. Кредитное учреждение ежемесячно, а при необходимости чаще, обеспечивает предоставление информации Госкомрыболовству России о наличии денежных средств на счетах организаций.

Из приведенных норм следует, что выловленные в научно исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, определяемых на основании научных программ и планов ресурсных исследований, водные биоресурсы после изъятия их из естественной среды обитания переходили в собственность ФГУП "ПИНРО", который был обязан в силу постановления Правительства Российской Федерации от 31.07.2001 N 556 добытые водные биологические ресурсы (после их использования в научно-исследовательских целях) направить на переработку или реализацию на договорной основе, а полученные средства зачислить на свой счет и расходовать только на определенные в названном постановлении цели.

Как видно из оспариваемого решения, свидетель Наздратенко Е.И., председатель Госкомитета по рыболовству Российской Федерации, также пояснил, что после проведения научно-исследовательских работ и контрольного лова, вся добытая в ходе этих работ рыба и другие биоресурсы подлежат передаче на переработку и реализацию, а вырученные средства поступают в распоряжение институтов (в данном случае ФГУП "ПИНРО"). Весь объем водных биологических ресурсов, выделяемый институтам в качестве ресурсного обеспечения научных исследований и контрольного лова, после его добычи, поступает в собственность института (в данном случае ФГУП "ПИНРО"). Полученные от реализации этих объемов биоресурсов средства подлежат направлению и расходованию на нужды институтов (научные исследования, ремонт и модернизацию своего флота и т.п.).

Таким образом, ошибочным является вывод судов о том, что выловленные организацией-судовладельцем биоресурсы являются ее собственностью, и выручка от реализации биоресурсов должна учитываться у судовладельца, а не у ФГУП "ПИНРО".

Аналогичная позиция изложена судом кассационной инстанции в постановлениях от 18.10.2006 N А42-2885/2005 (определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2007 N 1185/06), от 25.12.2006 N А42-6329/2005.

Вместе с тем кассационная инстанция считает, что поскольку выручка от реализации биоресурсов не была фактически получена ФГУП "ПИНРО", выловленные биоресурсы отражали у себя в бухгалтерском учете организации-судовладельцы как продукцию собственного производства, организации-судовладельцы получили фактически доход от реализации биоресурсов и уплатили соответствующие налоги (налог на прибыль и НПАД), в судебном порядке денежные средства от реализации выловленных биоресурсов небыли изъяты у организаций-судовладельцев в пользу ФГУП "ПИНРО" или в федеральную собственность, то налоговый орган не вправе был с учетом конкретных обстоятельств дела увеличивать доход предприятия на сумму, полученную организациями-судовладельцами от реализации рыбопродукции, выловленной по квоте ФГУП "ПИНРО", доначислять предприятию налоги на прибыль, НДС и НПАД.

В ходе проверки налоговый орган установил, что предприятие в 2002 году необоснованно пользовалось льготой по налогу на имущество, установленной статьей 4 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", и доначислил ФГУП "ПИНРО" 2 454 515 руб. налога на имущество, а также начислил 1 220 923 руб. пеней.

Этот вывод инспекции также основан на признании сделок по спорным договорам ничтожными.

Согласно пункту "к" статьи 4 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" налогом не облагается имущество государственных научных центров, а также научно-исследовательских, конструкторских учреждений (организаций), опытных и опытно-экспериментальных предприятий независимо от организационно-правовых форм и форм собственности, в объеме работ которых научно-исследовательские, опытно-конструкторские и экспериментальные работы составляют не менее 70%.

Таким образом, условиями для применения данной льготы по налогу являются осуществление указанных в названном пункте видов деятельности, а также размер выручки от данных видов деятельности.

Перераспределение удельного веса выручки, полученной предприятием по спорным договорам, произведено налоговым органом в связи с переквалификацией сделок.

Как установлено судами, на основании спорных договоров ФГУП "ПИНРО" осуществляло научно-исследовательские работы.

Удельный вес выручки от реализации научно-исследовательских1 работ в общем объеме работ за 2002 год составил более 70%, что подтверждается представленными налоговому органу в ходе проведения проверки "Расчетом удельного веса выручки от реализации НИР в выручке от реализации работ за 2002 год", "Расшифровкой выручки от реализации продукции (работ, услуг) за 2002 год, отраженной по строке 010 Формы N 2", "Выручкой от реализации НИР за 2002 год" и "Выручкой от реализации информационно-консультационных услуг научного характера за 2002 год".

Судебные инстанции пришли к выводу о том, что инспекция не представила доказательств притворности, ничтожности договоров, заключенных ФГУП "ПИНРО".

С учетом вывода кассационной инстанции о том, что налоговый орган не вправе был при конкретных обстоятельствах настоящего дела увеличивать доход ФГУП "ПИНРО" на сумму, полученную организациями-судовладельцами от реализации рыбопродукции, выловленной по квоте ФГУП "ПИНРО", доначислять предприятию налоги на прибыль, НДС и НПАД, доначисление налога на имущества, начисление пеней и штрафа по этому налогу также произведено налоговым органом неправомерно.

По указанным основаниям судебные акты не подлежат отмене.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286 и 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 01.06.2007 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2008 по делу N А42-2794/2006 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску - без удовлетворения.

Председательствующий

С.А. Ломакин

Судьи

Л.В. Блинова

Л.Л. Никитушкина