Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 ноября 2008 г. N 13АП-7681/2008

г. Санкт-Петербург

14 ноября 2008 г.

Дело N А26-1247/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 29 октября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 ноября 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Л.В.Зотеевой

судей Т.И.Петренко, А.Б.Семеновой

при ведении протокола судебного заседания: помощником судьи Денисюк М.И.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-7681/2008) ООО "КЛДЗ-Лесозаготовки" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 05.06.2008 по делу N А26-1247/2008 (судья Шатина Г.Г.), принятое

по иску (заявлению) ООО "КЛДЗ-Лесозаготовки"

к Государственному учреждению - региональному отделению Фонда социального страхования Российской Федерации по Республике Карелия

о признании недействительными решений и требований

при участии:

от истца (заявителя): не явился (извещен)

от ответчика (должника): предст. Савельева Н.Е. - доверенность от 20.02.2008 N 01-61/5-5503

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "КЛДЗ-лесозаготовки" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) (том 5, л.д.79-82), к Государственному учреждению - региональному отделению Фонда социального страхования Российской Федерации по Республике Карелия (далее - Фонд) о признании недействительными решения о привлечении страхователя к ответственности N 10 от 07.02.2008, решения о направлении требования об уплате недоимки по страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и пеней N 10 от 07.02.2008, требования об уплате недоимки по страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и пеней N 10 от 22.02.2008, требования об уплате штрафной санкции N 10 от 22.02.2008, вынесенных по итогам документальной выездной проверки по вопросам начисления, уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и расходования этих средств за период с 27.04.2004 по 31.12.2006.

Решением суда от 05.06.2008 в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе Общество просит решение суда от 05.06.2008 отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, Общество также ссылается на недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными, а именно, наличие между Обществом и физическими лицами трудовых, а не гражданско-правовых отношений. Податель жалобы также указывает на нарушение Фондом процедуры привлечения к ответственности, установленной Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ), при проведении проверки и вынесении решения о привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Представители Общества, извещенные надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в судебное заседание не явились, что в силу части 3 статьи 156 и части 1 статьи 266 АПК РФ не препятствует рассмотрению апелляционной жалобы в настоящем судебном заседании.

Представитель Фонда доводы жалобы отклонил по основаниям, изложенным в письменном отзыве и дополнении к нему, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу Общества - без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Фондом проведена документальная выездная проверка ООО "КЛДЗ-лесозаготовки" по вопросу начисления, уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и расходования этих средств за период с 27.04.2004 по 31.12.2006.

По результатам проверки составлен акт от 23.12.2007 N 623 н/с (том 1, л.д. 16-19) и вынесено решение N 10 от 07.02.2008 о привлечении страхователя к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 19 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваниях" за неуплату сумм страховых взносов в результате занижения облагаемой базы в виде штрафа в размере 20% от причитающихся к уплате суммы страховых взносов - 82 628 руб. (том 1, л.д. 31), а также решение N 10 от 07.02.2008 о направлении в адрес страхователя требования об уплате недоимки по страховым взносам и пеней (том 1, л.д. 30). В адрес общества были направлены требования N 10 от 22.02.2008 об уплате недоимки в размере 416 065, 22 руб. и 57 342, 73 руб. пеней и требование об уплате штрафа в срок до 10.03.2008 (том 1, л.д. 32-33).

Основанием для принятия оспариваемых актов стал вывод Фонда о том, что из содержания договоров гражданско-правового характера, представленных к проверке, вытекает, что по своему характеру они содержат все признаки, присущие трудовому договору в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации и не могут рассматриваться как гражданско-правовые, включая последствия, присущие данному виду договора. По данному виду нарушения начислены страховые взносы в сумме 411345 рублей на сумму выплат по договорам гражданско-правового характера. По результатам проверки Фондом также доначислены страховые взносы в сумме 1794 руб. на сумму выплат в размере 56904 руб. за период с 01.09.2005 по 30.09.2006 (заработная плата инвалида III группы Яхимович А.М.), и не приняты к зачету расходы в размере 2926,22 руб. в связи с неправильным исчислением размера пособия по временной нетрудоспособности работнику Скоробогатько.

Полагая, что оспариваемые ненормативные акты не соответствуют закону, а также нарушают права Общества, ООО "КЛДЗ-лесозаготовки" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции согласился с выводами Фонда о том, что условия и порядок исполнения заключенных Обществом с физическими лицами договоров свидетельствуют об их правовой природе как трудовых договоров, что привело к занижению налогооблагаемой базы при исчислении страховых взносов на сумму выплат по спорным договорам.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, выслушав доводы представителя Фонда, оценив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

В соответствие со статьей 1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - ФЗ N 125-ФЗ) обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний является видом социального страхования и предусматривает возмещение вреда, причиненного жизни, здоровью застрахованного при исполнении им обязанностей по трудовому договору (контракту), и в иных установленных настоящим Федеральным законом случаях путем предоставления застрахованному в полном объеме всех необходимых видов обеспечения по страхованию, в том числе оплату расходов на медицинскую, социальную и профессиональную реабилитацию.

Согласно статье 5 Федерального закона N 125-ФЗ страхованию подлежат физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора (контракта), заключенного со страхователем, на основании гражданско-правового договора, если в соответствии с договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.

Пунктом 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.03.2000 N 184 (далее - Правила), установлено, что страховые взносы начисляются на начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников (в том числе внештатных, сезонных, временных, выполняющих работу по совместительству), лиц, осужденных к лишению свободы и привлекаемых к труду страхователем, а в соответствующих случаях - на сумму вознаграждения по гражданско-правовому договору.

В силу пункта 22 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 07.07.1999 N 765, и пункта 4 Правил страховые взносы не начисляются на вознаграждения, выплачиваемые гражданам по договорам гражданско-правового характера, а также по авторским договорам, за исключением вознаграждения, выплачиваемого гражданам на основании гражданско-правового договора, если указанным договором предусматривается уплата страховых взносов.

Как указано в пункте 2.3.3 Акта документальной выездной проверки от 28.12.2007 N 623 н/с в нарушение вышеуказанных Правил и Перечня выплат, Обществом не начислялись страховые взносы на выплаты по договорам подряда на сумму 12679832 руб. Далее Фондом сделан вывод о неправильной квалификации характера фактически сложившихся правоотношений, так как из договоров подряда, представленных к проверке, вытекает, что по своему характеру они содержат все признаки, присущие трудовому договору. Данные выводы Фонда привели к доначислению страховых взносов:

- 2004 год - на сумму 2229 руб. (база выплат 65558 руб.);

- 2005 год - на сумму 204847 руб. (база выплат 602491 руб.);

- 2006 год - на сумму 204269 руб. (база выплат 6589358 руб.).

Требования к порядку проведения проверки и составлению акта установлены пунктами 17, 18 Методических указаний о порядке назначения, проведения документальных выездных проверок страхователей по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и принятия мер по их результатам, утвержденных постановлением Фонда социального страхования Российской Федерации от 04.12.2003 N 134 (в ред. постановления Фонда от 01.03.2004 N 18, действовавшей на момент проведения проверки) (далее - Методические указания).

Как указано в пункте 17 Методических указаний описательная часть акта проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов выявленных нарушений в начислении, уплате страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и расходовании этих средств либо указание на отсутствие таковых.

По каждому отраженному в акте проверки факту нарушения должны быть четко изложены:

период (месяц, год), к которому данное нарушение относится;

оценка количественного и суммового расхождения между данными, отраженными страхователем в расчетной ведомости по средствам Фонда, и фактическими данными, выявленными при проверке первичных бухгалтерских и иных документов, а также записей в регистрах бухгалтерского учета (главной книге и журналах-ордерах);

характер нарушения со ссылками на конкретные нормы законодательных и иных нормативных правовых актов, которые нарушены страхователем;

ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иные доказательства, подтверждающие факт нарушения.

Соответствующие расчеты должны быть включены в акт или в приложения к нему. При наличии приложений в описательной части акта делаются ссылки на прилагаемые материалы с указанием на то, что они являются неотъемлемой частью акта.

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.

В нарушение вышеперечисленных требований, акт проверки Фонда не содержит ссылок на первичные бухгалтерские и иные документы, подтверждающие факт нарушения, отсутствует подробный анализ каждого договора с конкретным физическим лицом. Ни в акте, ни в приложении к нему, не указан подробный расчет задолженности (по каждому физическому лицу) со ссылкой на первичные документы, подтверждающий обоснованность доначисления страховых взносов в размере 411345 рублей (2229 руб.+204847 руб. + 204269 руб.).

Статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации под трудовым договором понимает соглашение между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных законодательством о труде, коллективным договором и соглашениями, трудовым договором.

По договору подряда в силу пункта 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Статьей 709 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. При отсутствии в договоре таких указаний цена определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса, то есть исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги. Исходя из статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Проанализировав вышеприведенные нормы, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что само по себе наименование договора не может служить достаточным основанием для причисления его к трудовому или гражданско-правовому договору, здесь основное значение имеет смысл договора, его содержание. В данном случае оценке подлежали следующие обстоятельства: порядок выплаты вознаграждения по договорам; характер выполненных работ; наличие в штатном расписании общества должностей, соответствующих работам, выполняемым по договорам подряда; обеспечение обществом безопасности труда; вытекает ли из характера выполняемых работ соблюдение исполнителем трудовой дисциплины и правил внутреннего трудового распорядка; обеспечивало ли общество исполнителей оборудованием, инструментами, технической документацией и иными средствами.

В силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Фондом не представлены надлежащие доказательства правомерности доначисления суммы страховых взносов в размере 411345 рублей, а также обоснованности переквалификации всех представленных ему в ходе проверки договоров, в акте проверки вообще не указано по каким физическим лицам и договорам и за какой период произведено доначисление страховых взносов.

Проанализировав имеющиеся в материалах дела договоры, апелляционный суд установил, что все они имеют различные по содержанию условия, поэтому без глубокого анализа каждого договора, а также дачи пояснений (свидетельских показаний) как работодателей, так и физических лиц, привлекаемых к работе на основании представленных договоров подряда, вывод о фактическом наличии между этими лицами трудовых, а не гражданско-правовых отношений, сделать нельзя.

Возможно, часть лиц фактически имело с работодателем трудовые отношения, а с кем-то действительно были заключены и фактически исполнялись гражданско-правовые договоры. Однако в ходе проверки эти обстоятельства Фондом установлены не были, физические лица и должностные лица Общества не опрашивались. И даже подробнейший анализ каждого договора судами не может восполнить дефектность проведенной Фондом проверки, так как начисление страховых взносов произведены Фондом на всю сумму, выплаченную по договорам подряда, без указания на конкретное физическое лицо и номер договора, что делает невозможным проверку обоснованности доначисленных сумм как по праву, так и по размеру.

При таких обстоятельствах решение Фонда о направлении требования об уплате недоимки по страховым взносам от 07.02.2008 N 10 и требование об уплате недоимки от 22.02.2008 N 10 в части доначисления страховых взносов в размере 411345 рублей и соответствующей этой сумме пени подлежит признанию недействительным, а решение суда в части отказа в удовлетворении заявленного требования в указанной части - отмене.

По эпизодам, связанным с доначислением страховых взносов в сумме 1794 руб. на сумму выплат в размере 56904 руб. за период с 01.09.2005 по 30.09.2006 (заработная плата инвалида III группы Яхимович А.М.), и не принятия к зачету расходов в размере 2926,22 руб. в связи с неправильным исчислением размера пособия по временной нетрудоспособности работнику Скоробогатько, в нарушение пунктов 4 и 5 части 2 статьи 125, пунктов 3 и 4 части 1 статьи 199, пункта 4 части 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявителем не представлено правовое и документальной обоснование своей позиции, в связи с чем отказ суда в удовлетворении заявленных требований в указанной части правомерен.

Решение суда первой инстанции в части отказа в признании недействительными решения о привлечении страхователя к ответственности от 07.02.2008 N 10 и требования об уплате штрафной санкции от 22.02.2008 N 10 подлежит отмене, а заявленное требование удовлетворению в полном объеме по следующим основаниям.

В соответствии пунктом 7 статьи 19 Закона N 125-ФЗ привлечение страхователя к ответственности осуществляется страховщиком в порядке, аналогичном порядку, установленному Налоговым кодексом Российской Федерации.

Как следует из пункта 1 статьи 10 и пункта 1 статьи 108 НК РФ, налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения только по основаниям, предусмотренным главой 16 НК РФ, и в порядке, установленном главами 14 и 15 НК РФ, а налоговый орган обязан соблюдать этот порядок при осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении.

В соответствии со статьей 100.1 НК РФ дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

Как следует из пункта 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводится проверка, должно быть извещено о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Без участия проверяемого лица, рассмотрение материалов возможно только при наличии доказательств его надлежащего уведомления.

Перед рассмотрением материалов проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения; разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности.

При рассмотрении материалов проверки может быть оглашен акт налоговой проверки (пункт 4 статьи 101), а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. При рассмотрении материалов проверки исследуются представленные доказательства. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

В соответствии с частью 5 указанной статьи в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения акта и иных материалов мероприятий налогового контроля является основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого был составлен акт, участвовать в процессе рассмотрения материалов лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности этого лица представить объяснения.

Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправильного решения.

Как следует из материалов дела, Фонд составил акт проверки от 28.12.2007 без участия представителей Общества, которое также не извещалось о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Таким образом, Фонд при привлечении страхователя к ответственности допустил нарушение существенных условий процедуры привлечения к ответственности, что является основанием для отмены решения Фонда от 07.10.2008 N 10 о привлечении страхователя к ответственности и выставленного на основании этого решения требования об уплате штрафной санкции от 22.02.2008 N 10.

В указанной части апелляционная жалоба Общества также подлежит удовлетворению.

Учитывая, что апелляционная жалоба ООО "КЛДЗ-лесозаготовки" удовлетворена частично, апелляционный суд оставляет расходы по государственной пошлине в размере 1000 рублей на подателе жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктами 3 и 4 части 4 статей 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 5 июня 2008 по делу N А26-1247/2008 изменить.

Признать недействительными следующие акты Государственного учреждения - регионального отделения Фонда социального страхования Российской Федерации по Республике Карелия:

- решение о направлении требования об уплате недоимки по страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и пени от 07.02.2008 N 10 в части предложения обществу с ограниченной ответственности "КЛДЗ-лесозаготовки" отразить в бухгалтерском учете и расчетной ведомости по средствам Фонда недоимку в сумме 411345 рублей;

- решение о привлечении страхователя к ответственности от 07.02.2008 N 10;

- требование об уплате недоимки по страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний от 22.02.2008 N 10 в части доначисления суммы страховых взносов в размере 411345 рублей и соответствующих этой сумме пени;

- требование об уплате штрафной санкции от 22.02.2008 N 10.

В остальной части решение суда от 5 июня 2008 года оставить без изменения, апелляционную жалобу ООО "КЛДЗ-лесозаготовки" - без удовлетворения.

Расходы по государственной пошлине оставить на ООО "КЛДЗ-лесозаготовки".

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Л.В. Зотеева

Судьи

Т.И. Петренко А.Б. Семенова