Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 сентября 2009 г. N 18АП-3875/2009

г. Челябинск

10 сентября 2009 г.

N 18АП-7202/2009 Дело N А47-2269/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 07 сентября 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 10 сентября 2009 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузнецова Ю.А., судей Степановой М.Г., Толкунова В.М., при ведении протокола секретарем судебного заседания Мавлявеевой Е.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 02.07.2009 по делу N А47-2269/2009 (судья Савинова М.А.), при участии: от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Оренбургской области - Туренковой И.В. (доверенность N 01\18699 от 19.05.2009), Калужских В.И. (доверенность N 01\22994 от 18.06.2009) , от общества с ограниченной ответственностью "Новотроицкий мясокомбинат" - Пересторониной Т.А. (доверенность N 22-07\д\09 от 19.05.2009), Слепенко Е.Ю. (доверенность N 20-07\д\09 от 14.05.2009),

УСТАНОВИЛ:

23.03.2009 общество с ограниченной ответственностью "Новотроицкий мясокомбинат" (далее - налогоплательщик, заявитель, общество, ООО "Новотроицкий мясокомбинат") обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.12.2008г. N 16-19/11177944 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требований от 16.03.2009г. N 3906, 746 об уплате, сбора, пени и штрафа.

Основанием для доначисления обществу налога на прибыль в сумме 11 559 712 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 4 816 546 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) явился вывод налогового органа о неправомерности отнесения на расходы, уменьшающие сумму полученного дохода, а также заявление к вычету по НДС затрат в размере 41 339 585 руб. на приобретение мясосырья у ООО "Торг Альянс", а также затраты в размере 6 825 881 руб. на приобретение мясосырья у ООО "ЛеронСтайл".

В обоснование доводов заявления общество ссылается на то, оспариваемое решение не содержит правового подтверждения и фактических обстоятельств налогового правонарушения, сделки реально осуществлены, имеются надлежаще оформленные документы (транспортные накладные, ветеринарные свидетельства), подтверждающие право на вычет и на отнесение на расходы спорных затрат (т.1 л.д. 4-13). Установление налоговым органом у контрагентов признаков "фирм-однодневок" не влияет на указанное право налогоплательщика.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 02.07.2009 (судья Савинова М.А.) заявленные требования удовлетворены полностью. Суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные налоговым органом доказательства не свидетельствуют о не реальности понесенных расходов заявителя по контрагентам (ООО "Торг Альянс" ООО "ЛеронСтайл") и неправомерности предъявления сумм НДС к вычету, а расходов в уменьшение налога на прибыль. Кроме того, по мнению суда, доказательства получены инспекцией с нарушением процессуальных норм, налогоплательщик не ознакомлен с результатами дополнительным мероприятий налогового контроля (л.д.131-138 т.10).

10.08.2009 от инспекции поступила апелляционная жалоба, где поставлен вопрос об изменении судебного решения как вынесенного с нарушением норм материального и процессуального права.

В обоснование ссылается на следующее:

- налоговым органом соблюден порядок производства по делу о налоговом правонарушении, установленный ст. 101 НК РФ: сведения полученные в результате дополнительных мероприятий налогового контроля доведены до сведения налогоплательщика (представителей Слепенко Е.Ю. и Ковешникова М.В.) 30.12.2009 в ходе рассмотрения материалов допмероприятий, им были предоставлены копии запрошенных документов, что зафиксировано в протоколе N 161/1 от 30.12.2008 (т.7, л.д. 55, составление отдельного мотивированного объяснения по результатам допмероприятий налоговым законодательством не предусмотрено;

- копии справки экспертно-криминалистического отдела об исследовании подписи Рязанова А.Л. и Криулина А.А. были получены 13.11.2008 лично генеральным директором заявителя после ознакомления с оригиналами, что подтверждается его подписью на справках. Копия справки о почерковедческом исследовании, полученная в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля также вручена директору заявителя 16.01.2009 при получении решения;

- счета-фактуры, представленные заявителем не соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ, так как содержат недостоверные данные о лицах их подписавших. То же касается и недостоверности первичных документов, представленных в подтверждение расходов по налогу на прибыль. В связи, с чем такие документы не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС и отнесения сумм на расходы по налогу на прибыль.

- судом не дана оценка представленному налоговым органом письму ГУВ Московской области "Пушкинская районная станция по борьбе с болезнями животных" от 27.01.2009 N 43 (запрос сделан 19.12.2008 в рамках допмероприятий), из которого следует, что часть ветеринарных свидетельств на мясо, на основании которых суд пришел к выводу о реальности поступления товара, являются подложными (т.10, л.д. 1)

- суд первой инстанции не оценил представленные налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи.

Налоговым органом представлены дополнительные документы - корешки к ветеринарным свидетельствам. Учитывая, что эти документы запрашивались в ходе налоговой проверки, но поступили только 02.09.2009 и не могли быть предметом исследования в суде первой инстанции, суд апелляционной инстанции считает возможным принять их в качестве доказательств.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее. Пересмотр дела производится при отсутствии возражений сторон в пределах апелляционной жалобы.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), выслушав стороны, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, установил следующие обстоятельства.

ООО "Новотроицкий мясокомбинат" зарегистрировано в качестве юридического лица 19.02.2002, состоит на налоговом учете, является плательщиком налогов и сборов (т.1 л.д. 83,84).

Инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 Оренбургской области совместно с ОРЧ по налоговым преступлениям с местом дислокации в г. Орске при УВД по Оренбургской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Новотроицкий мясокомбинат" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов), по результатам которой составлен акт от 11.11.2087 г. N 16-19/78дсп и вынесено решение от 30.12.2008г. N 1619/11177944 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с названным решением налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость и налог на прибыль в общей сумме 16 376 259 руб., начислены пени в сумме 1 625 306 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 3 101 879 руб. На основании решения от 30.12.2008г. N 16-19/11177944 инспекцией в адрес налогоплательщика выставлено требование N 746 об уплате налога, сбора, пени и штрафа по состоянию на 16.03.2009 г., согласно которому налогоплательщик обязан в срок до 03.04.2009 г. уплатить недоимку в сумме 16 376 259 руб., пени в сумме 1 624 609 руб. 80 коп., а также штраф в сумме 3 101 870 руб. Кроме этого, налогоплательщику выставлено требование N 3906 руб. об уплате пени в сумме 101 911 руб. за несвоевременную уплату НДС.

Налоговым органом в отношении контрагентов установлено следующее:

- ООО "Торг Альянс" состоял на учете в налоговом органе с 07.10.2005 г., зарегистрирован по адресу г. Москва, ул. Солянка, дом 10/6 строение 2, руководителем является Розанов А.Л., по месту регистрации данное общество не значится, последняя отчетность представлена в налоговый орган за 3 квартал 2007 г., за 4 квартал 2007 г. "нулевая", по повестке общество не является, на телефонные звонки не отвечает. Согласно объяснениям Розанова А.Л., полученным в ходе проведения опроса оперуполномоченным ОБЭП, он является руководителем нескольких обществ, в том числе и ООО "ТоргАльянс", за оформление которых им получено вознаграждение, кто фактически управляет организациями ему не известно, сведений о фактическом местонахождении не имеет. При визуальном осмотре представленных налогоплательщиком первичных документов, налоговым органом было выявлено несоответствие подписей данного лица в договоре, счетах-фактурах и товарных накладных, подписи, имеющейся объяснительной Розанова А.Л.

В рамках проведенной ответчиком налоговой проверки был сделан запрос в ОРЧ по налоговым преступлениям с местом дислокации в г. Орске УНП УВД Оренбургской области об исследовании подписи, выполненной от имени Розанова О.Л. на представленных налогоплательщиком документах.

Согласно справке от 19.09.2008 г. N 05И/0771 экспертно - криминалистического отдела по Восточной зоне экспертно - криминалистический центра УВД Оренбургской области об исследовании, подпись Розанова на договоре, счетах-фактурах и товарных накладных не соответствует оригиналу подписи в объяснительной данного лица, что отражено в оспариваемом решении инспекции.

- ООО "ЛеронСтайл" состоит на учете в налоговом органе с 10.08.2007 г., зарегистрировано по адресу г. Москва, ул. Краснопрудная, дом 12/1, строение 1, руководителем является Криулин А.А., по месту регистрации данное общество не значится, последняя отчетность и налоговая декларация по НДС представлены в налоговый орган за 4 квартал 2007 г., организация имеет признаки "фирмы однодневки". Согласно объяснениям Криулина А.А., полученным Управлением по налоговым преступлениям ГУВД г. Москвы МВД РФ, он никакого отношения к данному обществу не имеет, предприятие на свое имя не регистрировал, о его местонахождении не знает, паспорт никому не давал. При визуальном осмотре представленных налогоплательщиком первичных документов, налоговым органом было выявлено несоответствие подписей данного лица в договоре, счетах-фактурах и товарных накладных, подписи, имеющейся объяснительной и образцах почерка Криулина А.А.

Из полученной справки об исследовании подписи Криулина от 22.10.2008 г. N 05и/0934 экспертно-криминалистического отдела по Восточной зоне Экспертно-криминалистический центра УВД Оренбургской области об исследовании следует, что подпись Криулина А.А. на договоре, счетах-фактурах и товарных накладных выполнены не Криулиным А.А., а другим лицом с подражанием подписи Криулина А.А.

Кроме того, исследованием установлено, что подписи в счетах - фактурах от имени Криулина, Губина, Розанова выполнены одним лицом (л.д.129 т.7).

Дав правовую оценку материалам дела, доводам апелляционной жалобы и возражениям плательщика, суд исходит из следующего:

1. В части недобросовестности применения расходов и налоговых вычетов.

По утверждению плательщика оспариваемое решение не содержит правового подтверждения и фактических обстоятельств налогового правонарушения, сделки реально осуществлены, имеются надлежаще оформленные документы (транспортные накладные, ветеринарные свидетельства), подтверждающие право на вычет и на отнесение на расходы спорных затрат. Установление налоговым органом у контрагентов признаков "фирм-однодневок" не влияет на указанное право налогоплательщика.

Налоговый орган утверждает, что первичные документы, подписанные неустановленными лицами, не могут быть основаниями для применения налоговых вычетов, т.к. содержат недостоверные сведения. Водители, перевозившие мясо, пояснили, что документы подписывались одним и тем человеком по имени Михаил, он же являлся кладовщиком. Имеются противоречия по количеству продукции в счетах - фактурах и ветеринарных свидетельствах, ветеринарных свидетельствах и корешках с этим свидетельствам. Эти обстоятельства указывают на нереальность сделок, суд не оценил их в совокупности.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные налоговым органом доказательства не свидетельствуют о не реальности понесенных расходов заявителя по контрагентам (ООО "Торг Альянс" ООО "ЛеронСтайл") и неправомерности предъявления сумм НДС к вычету, а расходов в уменьшение налога на прибыль.

Выводы суда первой инстанции являются правильными и подтвержденными материалами дела.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса,

По п.1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых решений, возлагается на налоговый орган. Это относится к обстоятельствам, при которых производится начисление ввиду увеличения налоговой базы. Налоговый вычет по НДС и затраты уменьшают налоговую базу, т.е. при их применении плательщик получает налоговую выгоду, при этом действует иной порядок доказывания.

Для определения обязанностей по доказыванию права на налоговый вычет и учет затрат следует руководствоваться позицией, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации N 93-о от 15.02.2005 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Тайга-Экс" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации", где указано, что название статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Этот же порядок применяется при определении затрат при исчислении налога на прибыль.

Подтверждая право на уменьшение суммы налога, плательщик руководствуется соответствующими главами НК РФ, где указан порядок их применения.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

НК РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.

В отношении НДС, согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой либо приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговое законодательство перечисляет условия, при которых наступает право на налоговый вычет - представление счетов - фактур, реальность расходов, оприходование товаров и добросовестность действий плательщика.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налоговой льготы, применение более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

С учетом определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты. Обязанность доказывания недобросовестности плательщика возлагается на налоговый орган.

В подтверждение вычетов и расходов налогоплательщиком представлены командировочные документы о направлении водителей заявителя в Москву за мясом с отметками о прибытии и убытии и печатями, счета на оплату, накладные Торг-12, счета-фактуры, ветеринарные свидетельства, путевые листы, карточки складского учета, сдельные наряды на разгрузку, документы внутреннего оприходования, копии технических паспортов автомобилей заявителя, на которых осуществлялась доставка мяса из Москвы, платежные поручения на оплату мяса (т.3, л.д. 51-87), письмо Управления Федеральной службы по ветеринарному и фитосанитарному надзору по Оренбургской области от 04.05.2009 N 02.01/2093-05 (т. 4, л.д. 33), в котором подтверждено, что заявитель в 2007 году получал мясо от аттестованных предприятий, в том числе от ООО "ЛеронСтайл" и ООО "Торг Альянс".

Имеются показания водителей, которые подтверждают перевозку мяса из Москвы от спорных поставщиков (т.9 л.д. 116-117). Таким образом, факт приобретения товара, его перевозка и оприхование нашли подтверждение.

Следует учесть, что ветеринарные свидетельства не являются первичными документами бухгалтерского учета и не могут подтверждать количество товара, они содержат выводы специалиста о пригодности мяса к употреблению и соответствии его стандартам, причины несоответствия их данных с другими документами не установлены.

Не исключается подписание первичных документов кладовщиком при выдаче товара, возможно совершение им этих действий по доверенности от обоих контрагентов.

Таким образом, недобросовестность в действиях плательщика не нашла подтверждения.

2. В части нарушения порядка привлечения к налоговой ответственности.

По мнению плательщика и выводам суда доказательства (справки исследований, доказательства получены инспекцией с нарушением процессуальных норм, налогоплательщик не ознакомлен с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля. Справки исследования почерка были получены после окончания проверки, они не соответствуют требования, предъявляемым к экспертизе (ст. 95 НК РФ), об их проведении не извещался заявитель.

Инспекция утверждает, что плательщик письменно извещался о возможности ознакомления с дополнительно собранными документами, ему были представлены копии документов и справки экспертов.

По материалам дела копия акта выездной налоговой проверки вручена плательщику 13.11.2008 (л.д.135 т.1). 25.11.2008 представлены возражения (л.д.7 т.2). 12.12.2008 состоялось рассмотрение (л.д.57 т.7), принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (л.д.102 т.7).

30.12.2008 вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности (л.д.14 т.2), согласно протокола от 30.12.2008 плательщик был ознакомлен с дополнительными документами, ему вручены копии (л.д.55-56 т.7). Ранее - письмом от 15.12.2008 предлагалось ознакомиться с дополнительными документами (л.д.101 т.7).

По п. 5 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). В кодексе отсутствует обязанность вручения или ознакомления плательщика со всеми материалами налоговой проверки, поэтому, не представление ему этих документов не может рассматриваться как нарушение порядка привлечения к ответственности. Кроме того, инспекция представила доказательства вызова для ознакомления с дополнительными документами, вручения копий.

По п. 1 ст. 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Ст. 96 НК РФ предусматривает в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе привлечения специалистов, обладающих специальными знаниями и навыками, не заинтересованными в исходе дела.

По делу проведены почерковедческие исследования, которые не являются экспертизами, а письменными выводами специалистов (документальными доказательствами). Нет оснований считать их недопустимыми доказательствами по причине несоблюдения процедур, предъявляемым к экспертизам (извещения плательщика об их проведении, ознакомления с постановлением о назначении).

Документы, поступившие после окончания налоговой проверки, также не могут рассматриваться как недопустимые доказательства. Суды обязаны принимать и исследовать документы, представленные плательщиком, подтверждающие вычеты, на любой стадии судебного разбирательства. С учетом ст. 8 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации стороны в арбитражном суде являются равноправными и пользуются равными правами по представлению доказательств. Суд не вправе умалять права одной сторон и обязан принимать дополнительные документы на тех же условиях и от налогового органа.

Вывод суда первой инстанции о нарушении порядка привлечения к ответственности подтверждения не нашел, однако, это не привело к непринятию незаконного решения и не влияет на формулировку резолютивной части.

Не установлены нарушения, перечисленные в п.4 ст. 270 АПК РФ: имеется составленный в установленном порядке протокол судебного заседания, участники дела о рассмотрении извещены, судебные документы оформлены в соответствии с требованиями закона.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 07.02.2009 по делу N А47-2269/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Оренбургской области без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www. fasuo. arbitr. ru.

Председательствующий судья

Ю.А. Кузнецов

Судьи

М.Г. Степанова В.М. Толкунов