Позиция Минфина России по вопросу учета затрат арендатора (И.А. Андреева, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 21, ноябрь 2006 г.)

Позиция Минфина России по вопросу учета затрат арендатора

Весьма актуальным продолжает оставаться вопрос об учете затрат арендатора, связанных с вложениями в арендованное основное средство. В письме от 28 августа 2006 г. N 03-03-04/1/640 Минфин России рассмотрел вопросы учета затрат на ремонт арендованного основного средства и затрат в виде капитальных вложений в арендованное имущество.

Учет расходов арендатора на ремонт арендованного основного средства, как правило, не вызывает особых проблем и сомнений. Статья 260 НК РФ включает затраты арендатора на ремонт амортизируемого имущества в состав прочих расходов только в случае, если договором (соглашением) возмещение арендодателем таких затрат не предусмотрено. Такие расходы для целей налогообложения признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. В комментируемом письме Минфин России не сделал революционного вывода.

Осуществленные арендатором капитальные вложения в арендованное имущество в форме неотделимых улучшений, произведенных с согласия арендодателя, с 1 января 2006 г. признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). В течение срока действия договора аренды на капитальные вложения, произведенные с согласия арендодателя, стоимость которых им не возмещается, арендатором начисляется амортизация (абз. 4 ст. 258 НК РФ). Срок полезного использования для арендованного имущества определяется в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы*(1).

На основании изложенного Минфин России делает вывод о том, что арендатор должен прекратить начисление амортизации по окончании срока действия договора аренды. Финансовое ведомство неуклонно придерживается такого мнения: если арендованное имущество выбывает из пользования арендатора до истечения срока полезного использования капитальных вложений в рассматриваемой ситуации, арендатор утрачивает возможность уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на амортизационные начисления по таким вложениям*(2). Однако налогоплательщик вправе продолжить начисление амортизации в установленном порядке в случае пролонгации договора аренды.

Пролонгация представляет собой изменение (продление) срока действия договора и оформляется, как правило, заключением дополнительного соглашения, в котором предусмотрен новый срок действия договора, до истечения срока действия основного договора.

Также пролонгация может быть выражена и совершением конклюдентных действий*(3). Такой способ продления договора прямо предусмотрен главой 34 ГК РФ, регулирующей арендные отношения. Так, согласно п. 2 ст. 621 ГК РФ, если арендатор продолжает пользоваться имуществом после истечения срока договора и со стороны арендодателя отсутствуют возражения, договор считается возобновленным на тех же условиях на неопределенный срок.

Поскольку Минфин России в комментируемом письме не конкретизирует способ продления договора, можно считать, что право на амортизацию капитальных вложений в арендованные основные средства сохраняется за арендатором при продлении договора аренды любым способом.

Учтите, что пролонгация подразумевает изменение только срока действия договора при неизменности прочих условий. Если одновременно с продлением срока договора изменяется, к примеру, арендная плата или иные условия договора, то такие действия уже будут рассматриваться не как пролонгация, а как заключение нового договора аренды. Такой вывод подтверждается и судебной практикой (Постановления ФАС Московского округа от 29 мая 2006 г., 22 мая 2006 г. по делу N КГ-А41/4404-06-2, ФАС Дальневосточного округа от 15 ноября 2005 г. по делу N Ф03-А51/05-1/3390, ФАС Волго-Вятского округа от 8 октября 2001 г. NА43-3772/01-21-99). Соответственно продолжить начислять амортизацию при таких условиях арендатор уже не сможет.

Поскольку Налоговый кодекс РФ предоставляет арендатору возможность начисления амортизации в течение всего срока действия договора аренды, а пролонгация в свою очередь представляет собой изменение (продление) этого срока, такое мнение Минфина России представляется вполне обоснованным и, кроме того, соответствует интересам налогоплательщиков.

И.А. Андреева,

юрист компании "ФБК"

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 21, ноябрь 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждена Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1.

*(2) См. также письма Минфина России от 15 марта 2006 г. N 03-03-04/1/233, от 20 июня 2006 г. N 03-03-04/2/166.

*(3) Действия лица, выражающие его волю установить правоотношение, но не в форме устного или письменного волеизъявления, а поведением, по которому можно сделать заключение о таком намерении. - Прим. ред.