Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 июня 2010 г. N 11АП-4856/2010

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 09 июня 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 июня 2010 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Кувшинова В.Е.,

судей Бажана П.В., Филипповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Горяевой Н.Н.,

с участием в судебном заседании:

представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан - Калимуллиной Г.Ф. (доверенность от 22 января 2010 года), Долинина А.В. (доверенность от 21 декабря 2009 года),

представитель открытого акционерного общества "НМУ-1" - не явился, извещен надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании 09 июня 2010 года в помещении суда апелляционные жалобы открытого акционерного общества "НМУ-1" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24 марта 2010 года

по делу N А65-34658/2009 (судья Гасимов К.Г.),

по заявлению открытого акционерного общества "НМУ-1", Республика Татарстан, г.Нижнекамск,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан, г.Нижнекамск,

о признании недействительным ненормативного акта налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "НМУ-1" (далее - ОАО "НМУ-1", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган) от 08.09.2009 N 37 (т.1 л.д.2-9).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 24.03.2010 по делу N А65-34658/2009 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение налогового органа от 08.09.2009 N 37 в части доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) в размере 130366 руб., также соответствующих данной сумме пени и налоговых санкций. В остальной части заявленных требований отказал (т.3 л.д.44-55).

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа и принять по делу новый судебный акт (т.4 л.д.25-28).

Общество отзыв на апелляционную жалобу налогового органа не представило.

В своей апелляционной жалобе Общество просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным пп.1.1.1.1, 1.1.2.1, 1.1.3.1, 1.1.1.5, 1.1.2.2, 1.1.3.7, 1.2.3.6, 1.2.3.4 решения от 08.09.2009 и вынести по делу новый судебный акт (т.3 л.д.33-39).

Налоговый орган отклонил апелляционную жалобу Общества по основаниям, приведенным в пояснении по делу.

На основании статей 156 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционные жалобы по имеющимся в деле материалам и в отсутствие представителя Общества, надлежащим образом извещенного о месте и времени судебного разбирательства.

В суд апелляционной инстанции поступило ходатайство Общества об отложении судебного разбирательства назначенного на 12 час 00 мин на 09.06.2010, в связи с нахождением представителя Общества в отпуске до 25.06.2010.

В силу п. 5 ст. 156 АПК РФ неявка в судебное заседание арбитражного суда апелляционной инстанции лица, участвующего в деле, не может служить препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие, если оно было надлежащим образом извещено о времени и месте судебного разбирательства.

Как указано в заявленном ходатайстве об отложении судебного разбирательства, представитель Общества находится в отпуске до 25.06.2010. Вместе с тем, ходатайство подписано представителем Общества Шайдуллиным Ф.Ф. и не приложена доверенность на право представлять интересы Общества.

Общество имело возможность направить в суд другого представителя, поскольку Глава 6 АПК РФ не запрещает сторонам арбитражного процесса иметь более одного представителя для ведения своих дел в суде. Ходатайство Общества не содержит сведений о намерении представить какие-либо дополнения к апелляционной жалобе либо дополнительные документы в ходе судебного разбирательства.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции отказывает Обществу в удовлетворении заявленного ходатайства об отложении судебного разбирательства.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали свою апелляционную жалобу и отклонили апелляционную жалобу Общества.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов изложенных в апелляционных жалобах, пояснении по делу и в выступлении представителей налогового органа, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "НМУ-1" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

По результатам проверки составлен акт от 06.08.2009 N 32.

Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения, налоговым органом вынесено решение от 08.09.2009 N 37 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на имущество, единого социального налога (далее - ЕСН); ст.123 НК РФ за неперечисление сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ); ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов или сведений, в виде штрафа в общей сумме 459878,28 руб.

Обществу доначислены налог на прибыль, НДС, налог на имущество и ЕСН в общей сумме 258587,66 руб., а также пени в общей сумме 258587,66 руб. (т.2 л.д.1-111).

Общество не согласилось с решением налогового органа, в порядке, предусмотренном ст.ст. 137 и 139 НК РФ, обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - Управление ФНС России по Республике Татарстан.

Решением Управления ФНС России по Республике Татарстан от 18.11.2009 N 786 апелляционная жалоба на решение налогового органа удовлетворена частично. В остальной части оставлено без изменения решение налогового органа и утверждено (т.1 л.д.12-25).

Общество не согласилось с оспариваемым решением налогового органа и обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Общество считает, что решение налогового органа от 08.09.2009 N 37, является недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 1095091 руб., ЕСН в размере 130366 руб., штрафа в размере 245091 руб. и соответствующих сумм пени, налога на прибыль в размере 56333,51 руб., штрафа в размере 11267 руб. и соответствующих сумм пени, налога на прибыль в размере 93695,31 руб., штрафа в размере 18739 руб. и соответствующих сумм пени, налога на прибыль в размере 308246 руб., НДС в размере 231184,53 руб., штрафа в размере 107886 руб. и соответствующих сумм пени.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, удовлетворив заявленные требования в части, правильно применил нормы материального права.

По пунктам 1.1.1.1, 1.1.2.1, 1.1.3.1. оспариваемого решения налогового органа.

Основанием к доначислению налога на прибыль в спорной сумме, начисление соответствующих сумм пени и штрафа является, по мнению налогового органа, необоснованное уменьшение налогоплательщиком доходов, на суммы по договорам субподряда, заключенным Обществом с ООО ПСФ "НМУ".

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде Общество осуществляло строительно-монтажные работы, как собственными силами, так и с привлечением субподрядных организаций.

Из общей стоимости работ выполненных субподрядными организациями в 2006 году - 28.97%; в 2007 году - 6,05%; в 2008 году - 7,49% объема выполненных субподрядными организациями работ, приходится на ООО ПСФ "НМУ" являющейся взаимозависимой по отношению к Обществу, и применяющей специальный режим налогообложения - упрощенную систему налогообложение (далее - УСНО).

В сентябре, ноябре 2006 года, согласно актов выполненных работ ООО ПСФ "НМУ" выполняло работы при строительстве завода бензинов ОАО "Таиф-НК".

По данным протокола допроса от 18.05.2009 N 160 руководителя ООО ПСФ "НМУ" Мышева А.И. на данном объекте выполняли работу Петров В.К., Сабиров И.А., Липатников А.Н., Нуждин Д.В., Никитин М.А.

Однако, согласно протоколу допроса Сабирова И.А., Липатникова А.Н. Никитина М.А. в данный период выполняли работы в г.Альметьевске в НГДУ Елховнефть.

Петров В.К. и Нуждин Д.В. для проведения допроса в качестве свидетеля в налоговый орган не явились.

Расходы по выполненным субподрядным работам ООО ПСФ "НМУ" в 2006 году на заводе бензинов ОАО "Таиф-НК" согласно договору от 15.01.2006 N 3 признаны налоговым органом неправомерными.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом направлено поручение от 05.05.2009 N 15-21/09617, от 08.06.2009 N 15-21/12550 об истребовании документов (информации) в Межрайонную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 с просьбой предоставить следующие документы за 01.01.2006 по 31.12.2008 о выдаче пропусков на прохождение на территорию ОАО "Таиф-НК" для выполнения СМР работникам следующих организаций: ОАО "НМУ-1", ООО ПСФ "НМУ".

Согласно полученному ответу от 21.07.2009 (вх. N 03022) ОАО "Таиф-НК предоставило ксерокопии писем с просьбой выдать пропуска в 2006 году работникам ОАО "НМУ-1" с 01.04.2006 по 30.06.2006; с 16.01.2006 по 31.03.2006; с 01.01.2006 по 31.03.2006; с 15.09.2006.

Следовательно, факт выполнения работ при строительстве завода бензинов ОАО "Таиф-НК" работниками ООО ПСФ "НМУ" не подтверждается ни протоколами допроса работников, ни оформленными пропусками на прохождение на территорию ОАО "Таиф-НК".

Стоимость работ, выполненных ООО ПСФ "НМУ" в течение 2006 года, согласно актов выполненных работ, составила 2635905 руб., 2007 года - 1040393 руб., 2008 года 1972966 руб., тогда как реальные затраты ООО ПСФ "НМУ", связанные с выполнением данных работ, включают в себя только расходы, связанные с оплатой труда и составляют 255205 руб., 479870,4 руб., 351307 руб., согласно реестра сведений о доходах физических лиц за 2006 - 2008 годы предоставленных ООО ПСФ "НМУ" в Межрайонную ИФНС России N 11 по Республике Татарстан. Иных затрат, связанных с выполнением работ ООО ПСФ "НМУ", не несло, что подтверждается движением по расчетному счету ООО ПСФ "НМУ" за 2006 - 2008 годы.

В действиях Общества налоговым органом установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды.

О недобросовестности Общества, ввиду совершения притворных сделок заключенных лишь для вида с целью получения необоснованной налоговой выгоды свидетельствуют в совокупности следующие обстоятельства.

Согласно ст. 20 НК РФ Общество и ООО ПСФ "НМУ" являются взаимозависимыми лицами, поскольку учредителем ООО ПСФ "НМУ" является дочь руководителя ОАО "НМУ-1" Садретдинова Г.Р., доля участия 50%.

Уменьшение Обществом налоговых обязательств перед бюджетом в связи с применением контрагентом упрощенной системы налогообложения.

Для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями) делового характера. У ОАО "НМУ-1" имелись материальные и трудовые ресурсы для выполнения работ.

Создание организации незадолго до совершения операции.

ООО ПСФ "НМУ" поставлено на налоговый учет 01.02.2006. Сделки с ОАО "НМУ-1" стали заключаться с сентября 2006 года. Главный бухгалтер обеих фирм одно и тоже лицо - Тебенькова Т.Н.

Действия ООО ПСФ "НМУ" направлены на получение лицензии, но не на то, чтобы вести экономическую деятельность.

У ООО ПСФ "НМУ" в период с 01.01.2008 по 31.12.2008 отсутствуют собственные транспортные средства, недвижимое имущество, земельные участки и оборудование.

Описанные обстоятельства дали основания для выводов о реализации ОАО "НМУ-1" схемы создания искусственной ситуации, при которой совершенные сделки (или их совокупность) формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены только на получение налоговых выгод в связи отсутствием целей делового характера.

Все операции с привлечением ООО ПСФ "НМУ", выполнявшей подрядные работы, осуществлены взаимозависимой организацией (ОАО "НМУ-1"). ООО ПСФ "НМУ" создано только для возникновения возможности перехода на упрощенную систему налогообложения с целью неуплаты ЕСН и налога на прибыль.

Совершенные Обществом и его контрагентом сделки в их совокупности не подтверждают наличия иной деловой цели, кроме как связанной с получением необоснованной налоговой выгоды в виде освобождения от уплаты налога на прибыль.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, изложенной Определении от 08.04.2004 N 168-0, нормы налогового законодательстве рассчитаны на применение добросовестными налогоплательщиками, при этом не допустимо с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать схемы для незаконного обогащения за счет бюджетных средств.

В соответствии с п. 2 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) притворная сделка, то есть сделка, которая совершена целью прикрыть другую сделку, ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила.

Таким образом, по основанию притворности может быть признана недействительной сделка, которая направлена на достижение других правовых последствий и прикрывает иную волю участников сделки.

Фактически, действительная воля Общества, формально оформленная притворным договорам подряда, направлена на прикрытие трудовых отношений между ОАО "НМУ-1" и работниками, формально оформленными ООО ПСФ "НМУ".

Наличие трудовых отношений между Обществом и физическими лицами, являющимися работниками ООО ПСФ "НМУ".

Работники ООО ПСФ "НМУ" подчинялись правилам внутреннего трудового распорядка, принятого в ОАО "НМУ-1", о чем свидетельствуют приказы от 08.09.2006 N 200, от 15.09.2006 N206, от 03.11.2006 N258, от 01.12.2006 N286.

Оформление заявок на временные пропуска работников ООО ПСФ "НМУ" для производства работ по капитальному ремонту оборудования ЕНПУ г.Альметьевск происходило от имени ОАО "НМУ-1". Генеральный директор ОАО "НМУ-1" просит выдать временные пропуска следующим работникам ОАО "НМУ-1":

- Мышеву А.И. (указан как начальник участка) - от 28.06.2006 N 256 сроком до 29.12.2006;

- Мышеву А.И. (указан как начальник участка) - от 14.08.2006 N 407 сроком до 29.12.2006;

- Сабирову И.А.- от 14.08.2006 N 407 сроком до 29.12.2006 (данный работник работал в ОАО "НМУ-1" до 07.08.2006, с 14.08.2006 принят электрогазосварщиком 3 разряда в ООО ПСФ "НМУ";

- Нуждину Д.В., Никитину М.А.- от 30.10.2006 N 388 (01.11.2006 в ОАО "НМУ-1" издан приказ N 233-к о приеме работников: Нуждина Д.В., Никитина М.А. на временную работу с 01.11.2006 сроком на три месяца вместе с тем, в табеле учета рабочего времени участка N3 за ноябрь, декабрь 2006 года по ОАО "НМУ-1" отсутствуют данные об отработанном времени Никитиным М.А. и Нуждиным Д.В.).

- Липатникову А.Н. - от 08.11.2006 N 388 (08.11.2006 г. Липатников А.Н. устроился в ООО ПСФ НМУ монтажником технологических трубопроводов, в этот же день (08.11.2006) в ОАО "НМУ-1" издан приказ N 238-к о приеме Липатникова А.Н. на временную работу с 08.11.2006 сроком на три месяца.

ОАО "НМУ-1" и ООО ПСФ "НМУ" расположены по одному юридическому адресу. ОАО "НМУ-1" издавались приказы по работникам ООО ПСФ "НМУ", что подтверждается материалами дела.

В силу положений ст. 153 ГК РФ сделками признаются действия юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

При этом правоспособность юридического лица, то есть его способность иметь гражданские права и нести гражданские обязанности, в том числе связанные с совершением сделок, в соответствии с п. 3 ст. 49 ГК РФ, возникает в момент его создания. Согласно п. 2 ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным с момента внесения соответствующей записи в единый государственный реестр юридических лиц.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Налоговая база налогоплательщиков определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Таким образом, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться первичными документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 08.04.2004 N 168-0, нормы налогового законодательства рассчитаны на применение добросовестными налогоплательщиками, при этом недопустимо с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать схемы для незаконного обогащения за счет бюджетных средств.

Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели.

В письме Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2004 N С5-07/уз-1355 "Об определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N169-0" указано, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами допустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Соответствующее экономическое обоснование, из которого следовало бы, что налоговая выгода не является исключительным мотивом применения договоров субподряда при такого рода деятельности заявителя, в рамках настоящего дела не усматривается.

Суд первой инстанции правомерно решение налогового органа в данной части признал правомерным, а в удовлетворении требований Общества отказал.

По пунктам 1.7.8, 1.7.9, 1.7.10. оспариваемого решения налогового органа.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п.п. 2 п.1 ст.235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем пп. 1 п. 1 ст. 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Основанием для доначисления единого социального налога послужило переквалификация налоговым органом характера осуществляемой налогоплательщиком деятельности, а именно платежи по договору подряда являются выплатами и иным вознаграждениями, начисляемым в пользу физических лиц по трудовым и гражданско- правовым договорам (т.2 л.д.107 - оборотная сторона).

Как следует из материалов дела, налоговым органом осуществлена переквалификация заключенных договоров.

Однако в отсутствие признания в судебном порядке гражданско-правовых договоров, заключенных Обществом с физическими лицами, е состоящими с ним в трудовых отношениях, трудовыми договорами, является неправомерной их произвольная переквалификация налоговым органом, и соответствующие доначисления ЕСН, взыскание пени и штрафа.

В данном случае между сторонами был заключен договор подряда, а не договор на оказание услуг по предоставлению персонала для осуществления производственных функций.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

При этом в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления Обществу единого социального налога в размере 130366 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

По пункту 1.1.1.5. оспариваемого решения налогового органа.

Общество не согласно с выводами налогового органа о неправомерности списания Обществом безнадежной дебиторской задолженности СПК "Каенлы", ООО "КЕНГ", ООО "Татнефть-НКНХ-Ойл", ИП Хасаншин, ДООО "Нефтехимстрой", ООО "Экосервис СЭП", ООО "КамаХимМонтаж" за счет созданного резерва по сомнительным долгам. Задолженность списана, поскольку фактически все указанные контрагенты отвечают признакам неплатежеспособности, либо находятся уже в процессе ликвидации, либо уже ликвидированы.

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ.

В силу ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности равен трем годам. Срок начинает течь со дня, следующего за датой оплаты товаров, указанной в договоре, заключенном организацией и ее кредитором (п. 1 ст. 200 ГК РФ). В силу положений ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга, является одним из оснований для прерывания течения срока исковой давности.

Из материалов проверки следует, что согласно Приказу об учетной политике на 2006 год от 30.12.2005 ОАО "НМУ-1" создает резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете. В бухгалтерском учете резерв создается по правилам, указанным в ст.266 НК РФ. В резерв полностью включаются долги сроком свыше 90 дней и половина долгов сроком от 45 до 90 дней. В бухгалтерском и налоговом учете резерв создается только по не полученной в срок выручке от реализации.

30.09.2006 руководитель ОАО "НМУ-1" подписал приказ N 221 о списании дебиторской задолженности на сумму 904127,98 руб.

По мнению налогового органа, ОАО "НМУ-1" неправомерно списало на расходы в 2006 году за счет резерва по сомнительным долгам, дебиторскую задолженность, по которой не истек срок исковой давности: СПК "Каенлы" по счету-фактуре от 29.10.2004 N 183 на сумму 10251,84 руб., ООО "КЕНТ" по счету-фактуре от 28.02.2005 N 27 на сумму 8750 руб., ООО "Татнефть-НКНХ-Ойл" по счету-фактуре от 15.08.2005 N 209 на сумму 8553,06 руб., ЧП Хасаншин Ф.Ф. по счетам-фактурам от 17.02.2004 N 18 на сумму 2006 руб., от 27.02.2004 N 22 на сумму 8208 руб.

Неправомерно списана и дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности был прерван в связи с признанием должником суммы долга (подписан акт сверки задолженности): ООО СЭП "Экосервис" по следующим счетам-фактурам: от 28.12.2000 N 315, от 23.01.2002 N 27, от 25.01.2005 N 3, от 27.12.2005 N 380 на общую сумму 8175,1 руб. (имеется акт сверки взаимных расчетов от 01.01.2006, подписанный руководителями и главными бухгалтерами ОАО "НМУ-1" и ООО СЭП "Экосервис"), ООО "КамаХимМонтаж" по счет-фактуре от 21.11.2003 N 293 на сумму 75114 руб. (имеется акт сверки взаимных расчетов от 01.02.2005, подписанный руководителями и главными бухгалтерами ОАО "НМУ-1" и ООО "КамаХимМонтаж").

Дебиторскую задолженность, по которой отсутствуют первичные документы, подтверждающие, что она образовалась в связи с реализацией товаров, работ, услуг.

Согласно письму от 11.07.2005 (исх. N 035/07) конкурсный управляющий ДООО "Нефтехимстрой" ОАО "ТЭС" обращается к ОАО "НМУ-1" с просьбой предоставить заверенные копии правоустанавливающих документов, подтверждающих сумму долга в размере 94698,27 руб. Ответ на данное письмо в ходе проведения выездной налоговой проверки ОАО "НМУ-1" не предоставило.

Согласно одностороннему акту сверки взаимных расчетов между ОАО "НМУ-1" и ДООО "Нефтехимстрой" ОАО "ТЭС", подписанному главным бухгалтером ОАО "НМУ-1", данная задолженность образовалась в результате перечисления по расчетному счету суммы 100000 руб. (платежное поручение от 15.08.2003 N 310). В ходе проведения выездной налоговой проверки выставлено требование от 26.05.2009 N1 о предоставлении документов. Платежное поручение от 15.08.2003 N 310 предоставлено не было. В связи с чем, налогоплательщиком не подтверждено, что данная сумма долга связана с реализаций товаров, работ, услуг.

По данным базы ФНС России ДООО "Нефтехимстрой" ОАО "ТЭС" снято с учета 30.12.2008 и ликвидировано по решению суда в связи с банкротством.

Таким образом, как считает ответчик, Общество в нарушении п. 1 ст. 266 НК РФ неправомерно включило во внереализационные расходы в 3 квартале 2006 года резерв по сомнительным долгам в сумме 215756,27 руб., что привело к неуплате налога на прибыль на сумму 51781,5 руб.

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгам (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа при ликвидации организации.

Следовательно, в целях налогообложения прибыли предусматривается только четыре основания признания дебиторской задолженности безнадежной: безнадежными долгами признаются те долги, по которым истек установленный срок исковой давности (ст. 196 ГК РФ); долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ); долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ). При этом имеются в виду законодательные и нормативные правовые акты органов государственной власти и органов местного самоуправления (законы, указы, постановления, распоряжения, положения, в том числе, в частности, указания Банка России (например, о введении моратория на удовлетворение требований кредитора по ссудной задолженности) и т.п.); долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ). При этом долги, нереальные к взысканию, списываются в составе внереализационных расходов с даты исключения налогоплательщика - должника из ЕГРЮЛ.

Согласно п. 4 ст. 266 НК РФ сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (для банков - от суммы доходов, определяемых в соответствии с настоящей главой, за исключением доходов в виде восстановленных резервов).

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.

В силу п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

На основании п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.

В силу п. 1 ст. 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

На основании ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок. Истечение срока исковой давности является самостоятельным основанием для признания дебиторской задолженности безнадежной и отнесения убытков от ее списания к внереализационным расходам в целях налогообложения прибыли.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал доводы Общества не обоснованными по данному эпизоду.

По пункту 1.1.2.2. оспариваемого решения налогового органа.

Общество не согласно с доначислением налога на прибыль, связанного, по налогового органа, с неправомерным отражением Обществом расходов, относящихся к прошлым налоговым периодам, в расходах текущего периода. При этом первичные документы по данному эпизоду получены позже представления отчетности в налоговый орган. Ранее, то есть в 2006 году, налогоплательщик не мог отнести их в расходы, поскольку отсутствовал один из критериев признания расходов: документальная подтвержденность. Потому Общество считает правомерным отнесение расходов, фактически понесенных в прошлом налоговом периоде, но отнесенных в расходы в том периоде, когда фактически первичные учетные документы были получены.

Статьей 272 НК РФ определено: расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей установлены особенности признания расходов в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений ст. 272 НК РФ следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Этот вывод подтверждается также и п. 1 ст. 54 НК РФ, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Следовательно, положения п.п. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, не известен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 НК РФ.

Из материалов проверки видно, что в 2006 году ООО "Безопасность труда" оказало услуги по обучению согласно акту от 13.09.2006 N 882 на сумму 6500 руб. (без НДС) (счет-фактура N882 от 13.09.2006).

В 2006 году ООО "Камэнергостройпром" оказало услуги по обслуживанию инженерных сетей согласно акту выполненных работ от 30.12.2006 N 1687 на сумму 6747,06 руб., НДС - 1029,21 руб. (счет-фактура от 30.12.2006 N 21484).

В 2006 году ИП Кузеев Р.Д. оказал услуги по организации контроля качества сварных соединений двух шаровых резервуаров на ОАО "Казаньоргсинтез" согласно акта выполненных работ от 20.11.2006 N 1 на сумму 363110 руб. (без НДС).

В 2006 году ООО СЭП "Экосервис" оказало услуги по утилизации согласно акту выполненных работ от 09.11.2006 N 4117 на сумму 4079,8 руб. (НДС - 622,34 руб.) (счет-фактура от 09.11.2006 N 4117).

Общество данные расходы включило в состав услуг сторонних организаций текущего периода 2007 года.

Так как даты актов выполненных работ за вышеперечисленные оказанные услуги позволяет определить период, к которому они относятся, то соответственно, Общество неправомерно включило в 2007 году в состав услуг сторонних организаций текущего периода стоимость услуг, относящихся к прошлым периодам.

В феврале 2007 года Общество включило в расходы стоимость тосола в сумме 11611,8 руб., выданного водителям в октябре, ноябре 2006 года, что подтверждается списком выдачи тосола по ОАО "НМУ-1" за октябрь-ноябрь 2006 года, требованиями накладными от 25.02.2007 N 46, от 25.02.2007 N 43.

Так как дата списка выдачи тосола позволяет определить период, к которому относятся данные расходы, то соответственно, Общество неправомерно включило в 2007 году в состав материалов, списанных в производство в текущем периоде, стоимость материалов, относящихся к прошлым периодам.

В результате, по мнению налогового органа, произошло нарушение статей 23, 54, 265 НК РФ, выразившееся в неправомерном отражении расходов, относящихся к прошлым налоговым периодам, в расходах текущего периода, что привело к завышению расходов за 2007 год в размере 390397,11 руб.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком).

Согласно п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Исходя из положений ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого периода на основе данных налогового учета. Данные налогового учета подтверждаются первичными учетными документами, аналитическими регистрами налогового учета, расчетом налоговой базы.

Общество не представило доказательств того, что спорные первичные документы получены Обществом в 2007 году. Общество не лишено права воспользоваться ст. 81 НК РФ и предоставить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2006 год.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду.

По пунктам 1.1.3.7, 1.2.3.6. оспариваемого решения налогового органа.

Общество не согласно с доначислением налогов, связанных, по мнению налогового органа, с неправомерным занижением Обществом в 2008 году доходов по оказанным услугам по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г. Нижнекамска до строительной площадки ОАО "Танеко" элементов семи комплектов шаровых резервуаров, поскольку фактически указанные работы имели место и в 2009 году, а поэтапного принятия работ не предусмотрено договором между Заказчиком и Обществом. Когда фактические работы были завершены в полном объеме, был подписан сторонами акт выполненных работ от 24.07.2009 N 119 на общую сумму 1531191,39 руб. (НДС -233571,57 руб.).

Налоговой проверкой установлено неправомерное занижение Обществом доходов в 2008 году в связи с отнесением в расходы по оказанным услугам по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г. Нижнекамск до строительной площадки ОАО "ТАНЕКО" элементов семи комплектов шаровых резервуаров.

Как следует из материалов дела, 29.04.2008 заключен договор N 473-130/08 между ОАО "НМУ-1" (подрядчик) и ОАО "Уральский завод химического машиностроения" (заказчик). Согласно п. 1.1 данного договора заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя, в том числе работы: по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г. Нижнекамск до строительной площадки ОАО "ТАНЕКО" элементов семи комплектов шаровых резервуаров Ш1-600-6-6. Согласно п. 1.2 договора Подрядчик обязуется выполнить собственными силами и средствами работы, указанные в п. 1.1 договора.

Согласно п. 1.3 договора подрядчик обязуется полностью завершить работы и сдать их заказчику в сроки, указанные в календарном плане, который согласовывается сторонами и является неотъемлемой частью договора.

По данным плана отгрузка заказчиком элементов шаровых резервуаров назначена на август, сентябрь, октябрь, декабрь 2008 года.

Согласно п. 3.1.2. стоимость работ по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г. Нижнекамск до строительной площадки ОАО "ТАНЕКО" элементов семи комплектов шаровых резервуаров Ш1-600-6-6 составляет 1515543 руб., в том числе НДС - 231184,53 руб. Данная стоимость по условиям договора является ориентировочной и подлежит дополнительному уточнению и согласованию между сторонами.

Согласно п. 4.2. заказчик оплачивает подрядчику расходы по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г.Нижнекамск до строительной площадке ОАО "ТАНЕКО" элементов семи комплектов шаровых резервуаров Ш1-600-6-6 в течение 5 дней с момента предоставления счетов фактур и товарных накладных, документов подтверждающих понесенные подрядчиком расходы.

Окончание всех работ по 1-7 комплекту оборудования, предусмотренных договором от 29.04.2008 N 473-130/08, по календарному плану определено с марта по май 2009 года.

Согласно счетам-фактурам ОАО "НМУ-1", выставленным в адрес ОАО "Уральский завод химического машиностроения" (заказчик) от 09.04.2009 N 033, стоимость работ по разгрузке, погрузке и доставке составляет 1515542,99 руб., в том числе НДС - 231184,52 руб. Доход по данным налогового учета Обществом признан в 2009 году.

Для выполнения услуг по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г. Нижнекамск до строительной площадки ОАО "ТАНЕКО" элементов семи комплектов шаровых резервуаров Ш1-600-6-6 ОАО "НМУ-1" привлекло сторонние организации:

Обществом с ООО "Нижнекамскснаб" заключен договор от 16.09.2008 N 48, согласно которому исполнитель (ООО "Нижнекамскснаб") оказывает погрузочно-разгрузочные услуги на поступивший в ж/д вагонах товар согласно спецификации и порядка проведения входного контроля, по заявке заказчика, обеспечивает их размещение, ответственное хранение и отгрузку на автотранспорт заказчика.

Приемка оказанных услуг оформлена актами приемки услуг, счетами-фактурами. Всего на сумму 543806,1 руб. без НДС. Данные операции учтены в 2008 году в прямых расходах.

В декабре 2008 года ООО "Строймеханизация-МА" оказывала услуги по перевозке лепестков с трейлером ЧПТ-60 с объекта ООО "Нижнекамскснаб" до базы СУГ ОАО "ТАНЕКО" на сумму 126496 руб., в том числе НДС - 19296 руб. Данные услуги оформлялись актом приемки выполненных работ, счетами - фактурами.

Таким образом, услуги по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г. Нижнекамск до строительной площадке ОАО "ТАНЕКО" ОАО "НМУ-1" выполнены в 2008 году с привлечением ООО "Нижнекамскснаб" на сумму 543806,1 руб. без НДС, ООО "Строймеханизация-МА" на сумму 126496 руб., в том числе НДС - 19296 руб. Всего на сумму 670302,1 руб., в том числе НДС - 19296 руб. В налоговом учете данные услуги включены в прямые расходы 2008 года.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 271 НК РФ по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

По результату проверки налоговым органом установлено, что ОАО "НМУ-1" в нарушении п.2 ст. 271 НК РФ занизило в 2008 году доходы по оказанным услугам по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г. Нижнекамск до строительной площадки ОАО "ТАНЕКО" элементов семи комплектов шаровых резервуаров на сумму 1284358,47 руб. (1515543 руб. установленная договором - НДС- 231184,53 руб.), в результате неполная уплата налога в бюджет за 2008 год составила 308246 руб., что является налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно выписок из лицевых счетов Общества в 2008 году частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г.Нижнекамск до строительной площадки ОАО "ТАНЕКО" элементов семи комплексов шаровых резервуаров не поступало.

Учитывая, что работы выполнены в полном объеме, ОАО "НМУ-1", согласно п.1 ст. 167 НК РФ в 4 квартале 2008 года, по мнению налогового органа, Общество должно было выставить в адрес ОАО "Уральский завод химического машиностроения" акты выполненных работ и счета-фактуры по выполненным в четвертом квартале 2008 года работам по разгрузке, погрузке, хранению, доставке от железнодорожной станции г. Нижнекамск до строительной площадке ОАО "ТАНЕКО" элементов семи комплектов шаровых резервуаров Ш1-600-6-6.

На основании п. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

При этом в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей Главы 25 НК РФ в соответствии со ст. 271 НК РФ (по методу начисления) или ст. 273 НК РФ (по кассовому методу). Порядок признания доходов при методе начисления установлен ст. 271 НК РФ, а расходов - ст. 272 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 06.06.2003 N 278-0 определил, что нормами ст. 271 НК РФ, рассматриваемыми во взаимосвязи с положениями других статей Главы 25 НК РФ, в том числе статей 273, 274, 286, 287, 313, 315 и 316 НК РФ, определяется порядок признания доходов в течение налогового периода, целью которого является полный и своевременный учет поступающих доходов, в частности, за реализованные товары (работы, услуги), а также за реализованные имущественные права.

Данный порядок является способом ведения учета результатов финансовой деятельности организации, при котором доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). При таком методе расходы, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, также признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок, и также независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (ст. 272 НК РФ).

Досрочное признание доходов в силу буквального толкования норм п. 2 ст. 271 НК РФ все-таки возникает в любом случае выполнения работ (оказания услуг) по длящимся договорам применительно:

к доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем - в силу абзаца 1 п. 2 ст. 271 НК РФ;

производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг) - в силу абзаца 2 п. 2 ст. 271 НК РФ.

При толковании абзаца 2 п. 2 ст. 271 НК РФ получается, что слово "производство" связано исключительно с производством готовой продукции и неприменимо к работам и услугам, не связанным с ее выпуском.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно отказал Обществу по данному эпизоду.

По пункту 1.2.3.4. оспариваемого решения налогового органа.

Общество не согласно с выводом налогового органа о неправомерном включении в состав налоговых вычетов суммы НДС во 2 квартале 2008 года при осуществлении зачетов взаимных требований с ООО "Кама-Электромонтаж".

Пунктом 2 ст. 172 НК РФ определены особенности принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость при использовании налогоплательщиком в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) собственного имущества. При использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества, переданного в счет их оплаты.

Зачет взаимных требований не приравнивается к расчету собственным имуществом, то есть не признается товарообменной операцией. При зачете не могут быть применены правила п. 2 ст. 172 НК РФ, согласно которым подлежит к вычету сумма налога на добавленную стоимость, фактически уплаченная покупателем продавцу.

Следовательно, статьями 171 и 172 НК РФ не предусмотрены особенности применения налоговых вычетов при осуществлении зачетов взаимных требований, что подтверждается позицией Министерства финансов Российской Федерации, изложенной в письме от 07.03.2007 года N 03-07-15/31.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, основными условиями для предоставления вычета являются: наличие счета-фактуры, первичных документов и подтверждение факта принятия на учет приобретенных товаров. Все вышеперечисленные условия налогоплательщиком выполнены.

В соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2008) при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и в порядке, которые предусмотрены п. 4 ст. 168 НК РФ.

Пунктом 4 ст. 168 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2009 года) установлено, что сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств, при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

С учетом позиции Минфина России, изложенной в письме от 21.10.2008 N 03-07-15/156, в случае осуществления зачетов взаимных требований суммы налога, предъявленные налогоплательщику-покупателю при приобретении им товаров (работ, услуг), принятых на учет с 01.01.2008 по 31.12.2008, подлежат вычетам не ранее того налогового периода, в котором одновременно выполнены следующие условия: подписано соглашение (акт) о зачете взаимных требований, суммы налога перечислены этим покупателем продавцу на основании платежного поручения, при наличии у налогоплательщика-покупателя полученных от продавца счетов-фактур и первичных документов по принятым на учет товарам (работам, услугам).

В случае применения налоговых вычетов в налоговых периодах, предшествовавших налоговому периоду, в котором подписано соглашение (акт) о зачете взаимных требований, налогоплательщик-покупатель производит корректировку налоговых вычетов и представляет уточненную декларацию за соответствующий налоговый период.

Как видно из материалов дела, в мае 2008 года ООО "Кама-Электромонтаж" выполнило работы по капитальному ремонту на ЕНПУ по договору от 26.03.2008 N 35 (услуги субподряда) на сумму 247638,34 руб., что подтверждается счетом-фактурой от 30.05.2008 N 12.

Общество включило данную сумму в книгу покупок и декларацию по налогу на добавленную стоимость за второй квартал 2008 года.

В последующем 27.06.2008 между Обществом и ООО "Кама-Электромонтаж" подписан акт взаимозачета N 1 на сумму 170145,71 руб., в том числе НДС - 25954,42 руб.

Сумму НДС в размере 25954,42 руб. Общество перечислило ООО "Кама-Электромонтаж" платежным поручением от 03.07.2008 N 627.

С учетом вышеизложенного, сумма налога, предъявленная налогоплательщику-покупателю (ОАО "НМУ-1") при приобретении им работ принятых на учет во втором квартале 2008 года, подлежит вычету не ранее третьего квартала 2008 года, в котором одновременно выполнены следующие условия: подписано соглашение (акт) о зачете взаимных требований, суммы налога перечислены этим покупателем продавцу на основании платежного поручения, при наличии у налогоплательщика-покупателя полученных от продавца счетов-фактур и первичных документов по принятым на учет товарам (работам, услугам).

Таким образом, по мнению налогового органа, за период с 20.07.2008 по 20.10.2008 на сумму 25954,42 руб. начисляются пени.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно отклонил требования Общества о признании незаконным решения налогового органа в части применения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 5190 руб.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом должны быть представлены в суд доказательства, подтверждающие правомерность вынесенного налоговым органом решения.

Согласно ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы. В связи с вышеизложенным суд считает, что заявленные требования налогоплательщика подлежат удовлетворению.

В силу ч. 2 ст. 201 АПК РФ суд принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий незаконными в том случае, если установит, что этот акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При таких обстоятельствах и, с учетом приведенных правовых норм, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил Обществу заявленные требования в части.

Положенные в основу апелляционных жалоб доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

При вынесении обжалуемого решения суд первой инстанции всесторонне, полно и объективно исследовал материалы дела, дал им надлежащую оценку и правильно применил нормы права.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого решения, также не установлено.

Таким образом, обжалуемое судебное решение является законным и обоснованным, апелляционные жалобы не подлежат удовлетворению.

Расходы по государственной пошлине за рассмотрение апелляционных жалоб, согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и ст. 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации отнести на заявителей жалоб.

Налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины в соответствии со ст. 333.37 НК РФ.

При подаче заявлений неимущественного характера, как заявление о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины составляет 200 руб. для физических лиц и 2000 руб. для юридических лиц (пп. 3 п. 1 ст. 333.21 НК РФ), при обжаловании судебных актов по этим делам государственная пошлина уплачивается в размере 50 процентов от указанных размеров и составляет 100 руб. для физических лиц и 1000 руб. для юридических лиц.

При подаче апелляционной жалобы, Обществом уплачена в доход федерального бюджета платежным поручением от 26.04.2010 N 426 государственная пошлина в сумме 2000 руб.

В соответствии со ст. 333.40 НК РФ суд апелляционной инстанции возвращает ОАО "НМУ-1" из федерального бюджета излишне уплаченную платежным поручением от 26.04.2010 N 426 государственную пошлину в размере 1000 руб.

Руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24 марта 2010 года по делу N А65-34658/2009 оставить без изменения, апелляционные жалобы открытого акционерного общества "НМУ-1" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "НМУ-1" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 26 апреля 2010 года N 426 государственную пошлину в размере 1000 (Одна тысяча) рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.Е. Кувшинов

Судьи

П.В. Бажан Е.Г. Филиппова