Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 14 февраля 2007 г. N КА-А40/13793-06 Частично удовлетворяя требование о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС со стоимости услуг по аренде, суд исходил из того, что услуги по аренде оказаны государствам, в отношении дипломатических представительств и персонала которых нулевая ставка по налогу на добавленную стоимость применяется без ограничений в соответствии с принципом взаимности (извлечение) (с изменениями и дополнениями)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 14 февраля 2007 г. N КА-А40/13793-06
(извлечение)

С изменениями и дополнениями от:

23 сентября 2008 г.

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 23 сентября 2008 г. N 6288/07 настоящее постановление в части удовлетворения требования ФГУП "Главное производственно-коммерческое управление по обслуживанию дипломатического корпуса при Министерстве иностранных дел Российской Федерации" о признании незаконным решения ИФНС N 4 по городу Москве от 30.03.2006 N 12-69 дсп в отношении доначисления налога на добавленную стоимость с реализации услуг, оказанных Торговому отделу Посольства Социалистической Республики Вьетнам, в размере 6 239 474 рублей, начисления соответствующих сумм штрафа и пеней, отменено

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 15 ноября 2007 г. N КА-А40/11664-07-П

Федеральное государственное унитарное предприятие "Главное производственно-коммерческое управление по обслуживанию дипломатического корпуса при Министерстве иностранных дел Российской Федерации" (далее - ФГУП "ГлавУпДК при МИД России") обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением, с учетом его уточнения, к Инспекции ФНС России N 4 по г. Москве (далее - Инспекция) о признании незаконным ее решения от 30.03.2006 N 12-60 дсп в части доначисления НДС со стоимости услуг по аренде, оказанных Торговому отделу Социалистической Республики Вьетнам и Информационно-культурному центру Венгерской Республики, посольствам стран Сомали, Конго, Мавритания, ЮАР, пеней и штрафа за его неуплату, начисления пеней и штрафа за неуплату налога на прибыль за 2002 год.

Решением суда от 20.07.2006 заявленные требования удовлетворены в части признания незаконным как не соответствующего НК Российской Федерации решения Инспекции ФНС России N 4 по г. Москве от 30.03.2006 N 12-69 дсп относительно доначисления НДС со стоимости услуг по аренде, оказанных Торговому отделу Вьетнама и Информационно-культурному центру Венгрии, пеней и штрафа за его неуплату; доначисления пеней и штрафов за неуплату НДС за март-декабрь 2003 года и налога на прибыль за 2002 год. В части требований о признании оспариваемого решения незаконным относительно доначисления НДС со стоимости услуг по аренде, оказанных посольствам стран Сомали, Конго, Мавритания, ЮАР отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2006 решение суда оставлено без изменения.

В кассационных жалобах Инспекция и ФГУП "Глав УпДК при МИД России" просят судебные акты отменить: Инспекция - в части удовлетворенных требований заявителя, а ФГУП "Глав УпДК при МИД России" - в части отказанных требований со ссылками на неправильное применение судами норм материального и процессуального права.

В судебном заседании представители ФГУП "Глав УпДК при МИД России" и Инспекции поддержали доводы и требования кассационных жалоб и возражали против доводов жалобы противоположной стороны по мотивам, изложенным в судебных актах по этим позициям.

Обсудив доводы кассационных жалоб и возражений относительно их, выслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела и проверив правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит обжалованные судебные акты подлежащими отмене в части признания недействительным решения Инспекции от 30.03.2006 N 12-60 дсп относительно доначисления пеней и штрафов за неуплату НДС за март-декабрь 2003 года, за исключением доначисления НДС со стоимости услуг по аренде, оказанных Торговому отделу Вьетнама и Информационно-культурному центру Венгрии, а также относительно доначисления по налогу на прибыль за 2002 год, соответствующих пени и штрафа.

Отменяя судебные акты в указанной части, суд кассационной инстанции исходит из следующего.

Оспариваемым решением, принятым по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 12.12.2005 N 05-69 дсп (т. 1, л.д. 44-65), заявителю доначислены налоги на прибыль, на добавленную стоимость, пени и штрафы. В п. 1.1.1 решения указано на то, что услуги по аренде, оказанные Торговому отделу Социалистической Республики Вьетнам и Информационно-культурному центру Венгерской Республики, заявитель неправомерно облагал по налоговой ставке 0%, поскольку ни Торговый отдел Вьетнама, ни Информационно-культурный центр Венгрии в числе представительств, аккредитованных при МИД России, приравненных по объему привилегий и иммунитетов к дипломатическим представительствам, указанных письме МИД России от 22.03.1994 N 279 Дгп-нс, не относятся, в отношении которых п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК Российской Федерации установлена налоговая ставка 0%, а представленные заявителем в ходе налоговой проверки письма руководителя Торгового отдела Вьетнама и директора Информационно-культурного центра Венгрии не отвечают требованиям, предъявляемым к официальным письмам в связи с отсутствием либо дат, либо номеров и расшифровок подписей, либо датированы 2005 годом, в то время как услуги по аренде оказывались в 2002-2003 г.г.

Судебные Инспекции правомерно не согласились с выводами налогового органа о доначислении НДС со стоимости услуг по аренде, оказанных Торговому отделу Вьетнама и Информационно-культурному центру Венгрии, обоснованно исходили из того, что к стоимости услуг по аренде, оказанных Торговому отделу Социалистической Республики Вьетнам и Информационно-культурному центру Венгерской Республики, заявитель правомерно применил налоговую ставку 0%.

Доводы жалобы Инспекции об ошибочности выводов судов в этой части и неправильном применении положений п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ не принимаются судом кассационной инстанции.

В соответствии с п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК Российской Федерации реализация товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств (включая проживающих вместе с ними членов их семей) облагается по налоговой ставке 0% в случаях, если законодательством иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении дипломатических и приравненных к ним представительств Российской Федерации, дипломатического и административно-технического персонала этих представительств (включая проживающих вместе с ними членов их семей), либо если такая норма предусмотрена в международном договоре Российской Федерации.

Перечень иностранных государств, в отношении представительств которых применяются нормы данного подпункта, определяются МИД России совместно с МНС России, а порядок применения данного подпункта устанавливается Правительством Российской Федерации. Правилами применения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, утв. постановлением Правительства Российской Федерации от 30.12.2000 N 1033, установлено, что условиями предъявления счета-фактуры на стоимость товаров (работ, услуг) с налоговой ставкой 0% является наличие договора, заключенного с дипломатическим представительством на поставку товаров (работ, услуг), включающего спецификацию поставляемых товаров (работ, услуг) с указанием их стоимости, и официального письма дипломатического представительства (за подписью главы представительства или лица, его замещающего, заверенного печатью этого представительства) с указанием наименования, адреса организации, реализующей товары (работ, услуг), подтверждающего, что данные товары (работы, услуги) предназначены для официального использования дипломатическим представительством.

Согласно письму МНС России от 01.04.2003 N РД-6-23/382 "О Перечне государств, в отношении дипломатических представительств которых и их персонала применяется нулевая ставка по налогу на добавленную стоимость" Венгерская Республика и Социалистическая Республика Вьетнам поименованы в раздел I Перечня, в связи с чем налоговая ставка 0% применяется к стоимости товаров (работ, услуг) без ограничений.

Судебные инстанции дали надлежащую оценку имеющимся в деле документам, а именно: копиям договоров аренды, заключенных заявителем с Торговым отделом Социалистической Республики Вьетнам (т. 1, л.д. 77-126) и Информационно-культурным центром Венгерской Республики (т. 1, л.д. 133-141), письмам торгового советника Посольства Социалистической Республики Вьетнам в Российской Федерации (т. 1, л.д. 127-132) и директора Информационно-культурного центра Венгерской Республики (т. 1, л.д. 142-143), правильно установив, что названные договоры и письма отвечают требованиям, предъявляемым к ним вышеуказанными Правилами. Названные документы представлялись налоговому органу для проверки.

Суды также приняли во внимание письмо МИД России от 16.12.2005 N 7177/Дгп-нс (т. 1, л.д. 76), в соответствии с которым Торговый отдел Посольства Социалистической Республики Вьетнам является составной частью дипломатического представительства - Посольства Социалистической Республики Вьетнам в Российской Федерации, а с конца 2003 года данное обстоятельство нашло отражение в договорах аренды, заключенных заявителем, где наименование арендатора указано как Посольство Социалистической Республики Вьетнам, Торговый отдел.

Что касается Информационно-культурного центра Венгерской Республики, то в данном случае действуют Соглашение между Правительством СССР и Правительством ВНР о создании и деятельности культурного, научного и информационного центра ВНР в Советском Союзе 1988 года и Протокол между Правительством Российской Федерации и Правительством Венгерской Республики об инвентаризации двусторонних договоров 1995 года.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение Инспекции в части доначисления со стоимости этих услуг НДС по налоговой ставке 20%, пеней и штрафа за его неуплату не соответствует закону. Выводы судебных инстанций в этой части являются правильными.

Правомерны выводы судов относительно обоснованности оспариваемого решения в части доначисления налога со стоимости услуг по аренде Посольствам стран Сомали, Конго, Мавритании, ЮАР.

В соответствии со ст. 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" (в редакции, действовавшей до 01.04.99), товары и услуги, предназначенные для официального пользования иностранных дипломатических и приравненных к ним представительств, для личного пользования дипломатического и административно-технического персонала этих представительств, включая членов их семей, проживающих вместе с ними, налогом не облагались.

Согласно п. 2 ст. 7 названного Закона датой совершения оборота по реализации товаров (работ, услуг) считался день поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в банках или в кассу (при расчетах наличными деньгами).

Поскольку в период действия указанного Закона плата за услуги по аренде от посольств стран Сомали, Конго и Мавритания не поступала, что не оспаривается заявителем, суды правомерно исходили из того, что в целях исчисления НДС оборот по реализации этих услуг у заявителя не возник, несмотря на то, что фактически услуги по аренде оказаны в период до 2003 года.

В соответствии с п. 1 ст. 167 НК Российской Федерации моментом определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) для организаций, которые применяют учетную политику "по оплате", считается день оплаты товаров (работ, услуг).

При рассмотрении спора суды приняли во внимание учетную политику ФГУП "ГЛАВ УпДК при МИД России", утвержденную приказом от 31.12.2002 N 549 (т. 2, л.д. 65-79), установив, что в 2003 год заявителем применялась учетная политика "по оплате". Поскольку оплата услуг по аренде, оказанных посольствам стран Сомали, Конго, Мавритания, оказанных в период до 2003 года, произведена в декабре 2003 года, в целях исчисления НДС, правомерно взят за основу для определения налоговой базы по этим услугам декабрь 2003 года, когда к стоимости товаров (работ, услуг) применялась налоговая ставка 20%. При этом суды также сослались на письмо МНС России от 01.04.2003 N РД-6-23/382, в которых наименования названных стран в разделах I и II отсутствуют.

Пунктом 1.1.3 решения установлено, что заявитель неправомерно применил налоговую ставку 0% к стоимости услуг по предоставлению в аренду посольству ЮАР жилья для проживания сотрудников посольства. По мнению Инспекции, из договора аренды от 13.11.2000 N 1424501 следует, что предметом договора являются квартиры по адресу: г. Москва, ул. Мытная, д. 3, стр. 1, кв. 19 и 20, - которые предоставляются Посольству ЮАР для проживания сотрудников арендатора, которые не являются гражданами России (за исключением случая двойного гражданства), и членов их семей. Факт проживания определен налоговым органом как личное использование сотрудниками этих квартир.

В данном случае суды правомерно сослались на положения п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК Российской Федерации письмо МНС России от 01.04.2003 N РД-6-23/382 "О Перечне государств, в отношении дипломатических представительств которых и их персонала применяется нулевая ставка по налогу на добавленную стоимость", где ЮАР включена в раздел II Перечня, налоговая ставка 0% не применяется к стоимости работ и услуг, предназначенных для личного пользования главой представительства, дипломатическим и административно-техническим персоналом и членами их семей. Суды дали правовую оценку договору от 13.11.2000 N 01424501 (т. 3, л.д. 80-88), правильно установив обстоятельства, связанные с характером проживания в квартирах по адресу: г. Москва, ул. Мытная, д. 3, стр. 1, кв. 19 и 20 сотрудников Посольства ЮАР как личное использование этими сотрудниками квартир.

В связи с чем выводы судов о неправомерном неисчислении заявителем со стоимости услуг по аренде, оказанных посольствам стран Сомали, Конго, Мавритания и ЮАР, НДС по налоговой ставке 20%, являются правильными. Доводы жалобы заявителя в этой части отклоняются как не свидетельствующие о судебной ошибке по делу.

Между тем, признавая выводы налогового органа законными в части неправомерного неисчисления заявителем НДС по ставке 20 процентов со стоимости услуг по аренде, оказанных посольствам стран Сомали, Конго, Мавритания и ЮАР, суды признали незаконным оспариваемое решение в части доначисления пеней и штрафов за неуплату НДС за март-декабрь 2003, в том числе по вышеназванным эпизодам.

В нарушение ч. 4 ст. 170 и п. 12 ч. 2 ст. 271 АПК РФ выводы суда в части наличия у заявителя переплаты на спорную сумму не основаны на конкретных документах, подтверждающих наличие у налогоплательщика переплаты.

В указанной части судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы для проверки вышеназванных обстоятельств.

При новом рассмотрении суду также необходимо с учетом доводов представителя заявителя правильно определить предмет спора по настоящему делу.

В суде апелляционной и кассационной инстанции представитель заявитель пояснял о том, что от требований в части признания незаконным оспариваемое решения относительно неуплаты налога на прибыль за 2002 год в размере 7368018 руб. не отказывался, обязанность по уплате налога на прибыль за указанный период полагает исполненной. Приводит доводы об исполнении налоговой обязанности.

В материалах дела отсутствует заявление ФГУП "ГлавУпДК при МИД России" об уточнении требований в этой части, а отраженные в протоколе судебного заседания пояснения представителя заявителя, касающихся уточнений, должным образом не оформлены.

Несоблюдение требований ст.ст. 49, 125, 70 АПК РФ как могущее привести к принятию неправильного судом решения является основанием для отмены обжалованных судебных актов.

Иные же доводы жалобы Инспекции правомерно отклонены судами как неоснованные на правильном применении норм материального права.

С учетом изложенного и руководствуясь ст.ст. 284-289 АПК РФ, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.07.2006 г. и постановление от 30.10.2006 N 09АП-11832/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-31803/06-126-113 отменить в части признания недействительным решения Инспекции от 30.03.2006 N 12-60 дсп относительно доначисления пеней и штрафов за неуплату НДС за март-декабрь 2003 года, за исключением доначисления НДС со стоимости услуг по аренде, оказанных Торговому отделу Вьетнама и Информационно-культурному центру Венгрии, а также относительно доначисления по налогу на прибыль за 2002 год, соответствующих пени и штрафа. Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.