Вопрос: У индивидуального предпринимателя с 2006 года есть цех питания. В его состав входят: столовые, причем как с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв.м, так и более; буфеты числятся в составе столовых и реализуют продукцию как собственного производства, так и покупные товары; Скажите, нужно ли было перевести деятельность столовых, буфетов, павильонов на уплату ЕНВД? В каком периоде, согласно НК РФ, необходимо восстановить НДС и каким образом? Какие налоговые санкции, штрафы могут быть применены к предпринимателю в случае неперехода на уплату ЕНВД по данным видам деятельности? ("Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", N 4, апрель 2007 г.)

У индивидуального предпринимателя с 2006 года есть цех питания. В его состав входят:

- столовые, причем как с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв.м, так и более;

- буфеты числятся в составе столовых и реализуют продукцию как собственного производства, так и покупные товары;

- металлические павильоны для продажи продтоваров площадью 18 кв.м.

Предприниматель занимается розничной торговлей и оказывает услуги общественного питания. Он применяет общую систему налогообложения. Мы бы хотели задать следующие вопросы:

1. Скажите, нужно ли было перевести деятельность столовых, буфетов, павильонов на уплату ЕНВД?

2. В каком периоде, согласно пункту 3 статьи 170 НК РФ, необходимо восстановить НДС и каким образом ?

3. Какие налоговые санкции, штрафы могут быть применены к предпринимателю в случае неперехода на уплату ЕНВД по данным видам деятельности?

С 2006 года ЕНВД вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется с другими режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах. Данная система налогообложения может применяться в отношении любого из перечисленных в статье 346.26 НК РФ видов деятельности.

Так, согласно Решению Городского Совета депутатов муниципального образования г. Новотроицка Оренбургской области третьего созыва от 15 ноября 2005 г. N 20 "О ЕНВД для отдельных видов деятельности на территории муниципального образования г. Новотроицк" утверждено Положение "О ЕНВД для отдельных видов деятельности" (далее - Положение о ЕНВД).

В соответствии с пунктами 6, 7, 8, 9 Положения о ЕНВД, вступившего в силу с 1 января 2006 г., система налогообложения ЕНВД должна, в частности, применяться в отношении следующих видов деятельности:

- розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящего Положения розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется;

- розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети;

- оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания;

- оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей*(1).

В целях применения системы налогообложения ЕНВД под розничной торговлей понимают торговлю товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. При этом к данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6-10 пункта 1 статьи 181 НК РФ, подакцизного минерального сырья, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них, в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания.

Следует отметить, что НК РФ и Положение о ЕНВД различают розничную торговлю через объекты организации розничной торговли, как имеющие стационарную площадь, так и не имеющие стационарной площади.

Стационарная торговая сеть - это торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски. При этом под павильоном понимают строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест.

Нестационарная торговая сеть - это торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети.

ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

При решении вопроса о необходимости применения ЕНВД предпринимателю следует определить:

- является ли в целях главы 26.3 НК РФ и Закона о ЕНВД деятельность, осуществляемая им через металлические павильоны, розничной торговлей;

- какого вида торговая площадь у металлических павильонов: стационарная или нестационарная;

- соответствует ли понятие "павильон", используемое в НК РФ и Положении о ЕНВД, металлическому сооружению, которым обладает предприниматель, или иному понятию (например, магазин, киоск, палатка и др.);

- размер площади каждого объекта организации торговли на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В случае если каждый из металлических павильонов соответствует вышеприведенным критериям и предприниматель осуществляет через них розничную торговлю, то он обязан наряду с общей системой налогообложения начать применять ЕНВД.

Для расчета налоговой базы по ЕНВД используются определенные физические показатели и базовая доходность для каждого вида деятельности. Размер базовой доходности зависит от типа торговой сети (стационарной или нестационарной) и от наличия или отсутствия торговых залов.

Размер базовой доходности составляет:

- для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, - 1 800 рублей в месяц (физический показатель - площадь торгового зала в квадратных метрах);

- для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговые залы, и розничной торговли, осуществляемой через объекты нестационарной торговой сети, - 9 000 рублей в месяц (физический показатель - торговое место).

Поскольку по условиям рассматриваемой ситуации предприниматель в составе цеха имеет столовые и буфеты, проанализируем порядок применения ЕНВД предпринимателями, оказывающими услуги общественного питания.

Объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей, - это здание (его часть) или строение, предназначенное для оказания услуг общественного питания, имеющее специально оборудованное помещение (открытую площадку) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга (ст. 346.27 НК РФ). К данной категории объектов организации общественного питания относятся рестораны, бары, кафе, столовые, закусочные.

ЕНВД применяется в отношении деятельности по оказанию услуг общественного питания*(2), осуществляемых при использовании зала обслуживания посетителей площадью не более 150 кв. м.

Под площадью зала обслуживания посетителей понимается площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов (ст. 346.27 НК РФ).

При решении вопроса о необходимости перехода на ЕНВД следует установить площадь зала обслуживания посетителей каждого объекта организации общественного питания (столовой, буфета), которая определяется на основании площади всех помещений и открытых площадок3, используемых организацией общественного питания, на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов4.

Физическим показателем для оказания услуг общественного питания признается площадь зала обслуживания посетителей в квадратных метрах, а базовая доходность установлена в размере 1000 рублей в месяц. Этот и вышеуказанные размеры базовой доходности корректируются (умножаются) на коэффициент К2.

Фрагмент документа

Письмо Минфина РФ от 1 ноября 2006 г. N 03-11-04/3/482

"... при определении величины физического показателя базовой доходности налогоплательщикам следует учитывать площади всех специально оборудованных помещений объекта организации общественного питания и открытых площадок, предназначенных для оказания указанных услуг, а также площади иных фактически используемых ими для этих целей помещений такого объекта.

В случае осуществления налогоплательщиками предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания через принадлежащие им (арендованные) нежилые помещения, имеющие несколько обособленных залов обслуживания посетителей, величина физического показателя базовой доходности "площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах)" определяется по совокупности площадей всех используемых залов.

Использование налогоплательщиками нескольких обособленных залов обслуживания посетителей, находящихся в нескольких, отдельно расположенных нежилых помещениях, принадлежащих им на праве собственности, является основанием для определения величины упомянутого выше физического показателя базовой доходности отдельно по каждому такому залу обслуживания посетителей.

При этом в целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД зала обслуживания посетителей объекта организации общественного не должна превышать 150 кв. м".

По нашему мнению, из вышеприведенного письма Минфина РФ следует, что если залы обслуживания, например, имеют общий вход или холл, то величина физического показателя определяется по совокупности (то есть путем сложения площадей всех залов, при этом общая площадь не должна превышать 150 кв. м), а если залы находятся в нескольких, отдельно расположенных помещениях, имеющих, например, отдельный вход и никоим образом не совмещены между собой, то величина физического показателя определяется по каждому залу отдельно.

Таким образом, если виды деятельности, осуществляемые предпринимателем, соответствуют критериям, установленным Положением о ЕНВД, то он обязан был перейти по таким видам деятельности на ЕНВД.

Что касается порядка восстановления НДС при переходе на ЕНВД, то предприниматель должен будет восстановить суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном 21 главой НК РФ, в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанный режим (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Налоговый период по НДС составляет календарный месяц, а если ежемесячные в течение квартала суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превышают 2 млн. руб. - квартал (ст. 163 НК РФ). Например, если предпринимателю нужно перейти на ЕНВД с 1 января 2008 г., то в декабре 2007 года он должен восстановить НДС.

Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

В случае если предприниматель будет частично продолжать использовать основные средства в деятельности, по которой применяется общий режим налогообложения, то, согласно разъяснениям ФНС РФ, налог подлежит восстановлению и уплате в бюджет в первом налоговом периоде начала использования основных средств в деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, исходя из пропорции, определяемой аналогично указанной в пункте 4 статьи 170 НК РФ (письмо от 2 мая 2006 г. N ШТ-6-03/462@)*(5). То есть указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в рамках деятельности, переведенной на ЕНВД, в общей стоимости отгруженных за налоговый период товаров (выполненных работ, оказанных услуг) исходя из выручки.

При восстановлении НДС пени на сумму восстановленного налога не начисляются, поскольку налогоплательщиком ранее были правомерно применены налоговые вычеты. В данном случае отсутствует такое основание для начисления пени, как уплата налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В целях восстановления НДС предприниматель должен зарегистрировать в Книге продаж тот счет-фактуру, на основании которого суммы НДС ранее были приняты к вычету. При этом регистрируется счет-фактура на сумму НДС, подлежащую восстановлению (абз. 6 п. 16 Правил N 914).

Если предприниматель должен будет перейти на ЕНВД для рассмотренных видов деятельности, то ему нужно выполнить следующие действия:

- восстановить раздельный учет за прошлые периоды, начиная с 01.01.2006 года;

- произвести перерасчет по НДФЛ, НДС, ЕСН;

- подать уточненные декларации по НДФЛ, НДС, ЕСН в порядке ст. 81 НК РФ;

- уплатить ЕНВД и пени (ст. 75 НК РФ), а затем подать декларации по ЕНВД за прошлые периоды. Такой порядок поможет предпринимателю избежать ответственности, предусмотренной статьями 120 и 122 НК РФ*(6).

После этого налоговый орган может начать налоговую проверку его деятельности за три последних года*(7), поскольку, произведя перерасчет по налогу на прибыль, налогу с продаж, налогу на имущество, НДС, ЕСН, предприниматель получит переплату по указанным налогам и недоплату по ЕНВД.

По результатам налоговой проверки индивидуальный предприниматель может быть привлечен к налоговой ответственности за несвоевременную подачу налоговых деклараций по ЕНВД в порядке статьи 119 НК РФ, а также к административной ответственности по статье 15.11 КоАП РФ.

Если он не выполнит вышеуказанные действия, то при проведении проверки налоговыми органами могут возникнуть следующие налоговые последствия:

- взыскание ЕНВД за три последних года, предшествующих проведению налоговой проверки;

- привлечение к налоговой ответственности за неуплату ЕНВД (ст. 120 и 122 НК РФ);

- взыскание пеней (ст. 75 НК РФ);

- привлечение к налоговой ответственности за непредставление налоговой декларации по ЕНВД (ст. 119 НК РФ);

- привлечение к административной ответственности (ст. 15.11 КоАП РФ).

М.А. Сагай,

заместитель директора Департамента

аудита ЗАО "РУФАУДИТ"

1 апреля 2007 г.

"Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", N 4, апрель 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей, - это объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, торговые автоматы и другие аналогичные точки общественного питания (ст. 346.27 НК РФ).

*(2) Услуги общественного питания - услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга (ст. 346.27 НК РФ).

*(3) Открытая площадка - специально оборудованное место, расположенное на земельном участке, предназначенном для организации торговли или общественного питания (ст. 346.27 НК РФ).

*(4) К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом. Например, договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы (ст. 346.27 НК РФ).

*(5) Мнение ФНС РФ согласовано с Минфином РФ (письмо Минфина РФ от 13 апреля 2006 г. N 03-04-15/77).

*(6) П. 26 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5.

*(7) Статья 87 НК РФ.