Договор лизинга: проблемы налогообложения (Ю.Г. Кувшинов, "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2007 г.)

Договор лизинга: проблемы налогообложения

Капитальные вложения, необходимые для осуществления аптечной деятельности, требуют свободных денежных средств, которых у аптечных организаций чаще всего не хватает. Выходом может стать договор финансовой аренды (лизинга), при заключении которого организации получают во владение и пользование необходимые им автомобили, офисную технику. Огромное значение финансового лизинга понимает и государство, которое в законодательном порядке установило в отношении него некоторые налоговые льготы.

К сожалению, в Налоговом кодексе законодатель не учел специфику договора лизинга, не предусмотрел механизм налогообложения лизинговых операций, утвердив единый порядок отнесения на расходы в целях исчисления налога на прибыль как арендных, так и лизинговых платежей. Однако структура и порядок их формирования имеют некоторые особенности, связанные с возможностью перехода права собственности на лизинговое имущество от лизингодателя к лизингополучателю.

Реалии сегодняшнего дня таковы, что налоговые органы используют эти правовые пробелы исключительно в фискальных интересах, ставя "крест" на попытках законодателя облегчить налоговое бремя субъектов лизинговых операций.

Аптечные организации в лизинговых правоотношениях выступают в качестве лизингополучателей. Поэтому в данной статье мы рассмотрим те сложности, которые ожидают именно лизингополучателей.

Вводные положения

Несмотря на то что положение о переходе права собственности на лизинговое имущество от лизингодателя к лизингополучателю не является обязательным условием договора лизинга, оно часто в него включается. Таким образом, заключаемый между сторонами договор содержит элементы договора как аренды, так и купли-продажи. Лизингополучатель уплачивает своему контрагенту не только лизинговый платеж, но и выкупную стоимость лизингового имущества.

Аптечные организации могут учесть в целях исчисления налога на прибыль и лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ), и расходы на приобретение амортизируемого имущества через амортизацию. Очевидно, что в момент перехода права собственности на лизинговое имущество от лизингодателя к лизингополучателю это приобретение и происходит. Если предметом договора лизинга является имущество, которое согласно гл. 25 НК РФ не относится к амортизируемому, то появляется возможность учесть расходы на выкуп лизингового имущества на основании пп. 3 п. 1 п. 254 НК РФ в составе материальных расходов.

Выкупная стоимость предмета лизинга не указана в договоре:
налоговые последствия

Суть проблемы

Часто стороны, указав в договоре финансовой аренды (лизинга) условие о том, что при выплате всей суммы лизинговых платежей право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю, не определяют порядок уплаты выкупной стоимости и ее размер. В этой ситуации, учитывая позицию фискальных органов, проблемы могут возникнуть как у организации-лизингодателя, так и у организации-лизингополучателя. Если первую будет волновать прежде всего вопрос, когда и в каком порядке она сможет учесть выкупную стоимость имущества, то вторую - когда и каким образом она сможет отразить платеж, приходящийся на выкупную стоимость лизингового имущества, в составе расходов?

Ответы на эти вопросы напрямую зависят от того, что понимать под выкупной стоимостью лизингового имущества в случае, если в договоре не установлен факт перехода права собственности на него от лизингодателя к лизингополучателю и умалчивается о размере выкупной цены.

Выкупная цена в договоре лизинга не определена. Какая она?

Ответ на поставленный нами вопрос дал Минфин в Письме от 09.11.2005 N 03-03-04/1/348. Позиция финансового ведомства проста: если стороны в договоре указали переход права собственности на предмет лизинга, но не предусмотрели его выкупную стоимость, то вся сумма лизингового платежа является выкупной стоимостью: в случае если договором лизинга предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей без указания выкупной цены в договоре лизинга, всю сумму лизинговых платежей следует рассматривать как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю.

Эта позиция высказывалась Минфином и ранее - в Письме от 08.04.2005 N 03-03-01-04/1/174. Мы будем недалеки от истины, если скажем, что Письмо N 03-03-04/1/348 в части исчисления налога на прибыль лишь копия апрельского письма. Но, видимо, у Минфина имелись основания, чтобы еще раз напомнить налогоплательщикам и, главное, налоговым органам свою позицию. Несмотря на то что оба письма содержат ответы на вопросы налогоплательщиков, их копии финансовое ведомство направило в ФНС для принятия к исполнению. Такое пристальное внимание этого ведомства к данной проблеме и настойчивое напоминание о ней говорят о том, что налогоплательщики, которые исчислили налог на прибыль по другим правилам, должны либо исправить допущенные "ошибки", либо быть готовыми к защите своего мнения в суде.

Прав ли Минфин?

На каком основании финансовое ведомство сделало такой вывод? Какие нормы закона позволили ему трансформировать договор финансовой аренды (лизинга) в договор купли-продажи, обремененный рассрочкой платежа и особым моментом перехода права собственности? Попробуем разобраться в этих вопросах.

К такому выводу Минфин пришел, проанализировав нормы гражданского законодательства. В соответствии со ст. 625 ГК РФ договор финансовой аренды (лизинга) является подвидом договора аренды, и к нему применяются общие положения об аренде, не противоречащие установленным правилам о договоре финансовой аренды.

Порядок выкупа арендованного имущества установлен ст. 624 ГК РФ. Согласно указанной статье в законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей установленной договором выкупной цены. Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, то оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.

Учитывая, что вышеизложенные доводы не противоречат положениям о договоре финансовой аренды (лизинга), предусмотренным ГК РФ и Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон о лизинге), выкупная цена, полная уплата которой является основанием для перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, должна быть определена в договоре лизинга или в дополнительном соглашении сторон.

Итак, выкупная цена предмета лизинга должна быть определена в договоре. В противном случае, по мнению Минфина, лизинговый платеж является выкупной ценой. Для того чтобы выразить свое отношение к выводам финансового ведомства, мы должны подробно рассмотреть особенности договора финансовой аренды (лизинга) и проанализировать нормы закона, касающиеся установления и указания в договоре условия о выкупной цене.

Договор лизинга, переход права собственности и выкупная цена

Правовому регулированию договора финансовой аренды (лизинга) посвящены § 6 гл. 34 ГК РФ и Закон о лизинге. Легальное определение договора лизинга содержится в ст. 665 ГК РФ. По договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Таким образом, квалифицирующим признаком договора финансовой аренды является факт покупки лизингодателем передаваемого в лизинг имущества в рамках этого договора. О возможности перехода права собственности на это имущество к арендатору в § 6 гл. 34 ГК РФ ничего не сказано. Следовательно, переход права собственности на предмет договора лизинга, несмотря на сложившуюся практику, не является квалифицирующим признаком данного договора.

Этот вывод следует из анализа Закона о лизинге. Переход права собственности на предмет лизинга от лизингодателя к лизингополучателю рассматривается в нем как возможный, но не обязательный, сценарий заключительных действий сторон договора. В силу ст. 4 Закона о лизинге лизингодатель - это физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга.

Согласно ст. 15 Закона о лизинге по окончании срока действия договора лизингополучатель обязан или возвратить предмет лизинга лизингодателю, или приобрести его в собственность на основании договора купли-продажи. Если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, то выкупная цена может быть (подчеркиваем, может, а не должна) включена в общую сумму договора. Таким образом, законодатель допускает два способа оплаты договора купли-продажи, на основании которого право собственности на предмет договора лизинга переходит от лизингодателя к лизингополучателю. Во-первых, лизингополучатель вправе уплатить эту сумму по окончании срока договора отдельной суммой. Во-вторых, выкупную стоимость лизингового имущества можно включить в сумму лизинговых платежей.

Следовательно, сделанный Минфином вывод о том, что положения ст. 624 ГК РФ, посвященные договору аренды, не противоречат правилам о договоре финансовой аренды (лизинга), предусмотренным ГК РФ и Федеральном законом от 29.10.1998 N 165-ФЗ, вряд ли можно назвать безусловным.

Возникает вопрос: разве то обстоятельство, что стороны избрали в договоре тот или иной способ оплаты имущества, может повлиять на юридическую природу лизинговых платежей? Минфин, судя по всему, считает, что может. Ведь по-другому его вывод о необходимости рассматривать всю сумму лизинговых платежей как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, расценить нельзя. Таким образом, финансовое ведомство отказало налогоплательщику в возможности принятия на расходы суммы лизинговых платежей. Причем желание Минфина отказать налогоплательщику в этом оказалось настолько сильным, что он не заметил очевидных вещей.

Во-первых, если у налогоплательщика отсутствуют расходы на пользование лизинговым имуществом, то пользование им является для него безвозмездным. Нашим читателям известно одно "золотое правило": если не хочешь, чтобы та или иная услуга была признана безвозмездно полученной, заплати ее продавцу хотя бы одну копейку*(1). Финансовое ведомство не позволило налогоплательщикам принять на расходы даже эту копейку. Следовательно, в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ должен возникнуть вопрос о включении в состав внереализационных доходов безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. Должен, но почему-то у чиновников из Минфина он не возникает. Интересно, проблемой обложения безвозмездно полученных услуг финансовое ведомство займется в следующий раз или сочтет возможным "забыть" об этих суммах ради торжества "истины", поведанной им в Письме N 03-03-04/1/348?

Во-вторых, договор финансовой аренды - это разновидность договора аренды, то есть договора на передачу имущества во владение или пользование. Если по условиям договора лизинга по окончании срока его действия лизинговое имущество переходит в собственность лизингополучателя, то этот переход осуществляется на основании договора купли-продажи. И то, что выкупная стоимость имущества не определена договором, не означает, что лизинговый платеж становится покупной стоимостью, как это представлено Минфином.

Вопрос: Стороны предусмотрели в договоре финансовой аренды условие о переходе права собственности лизингового имущества к лизингополучателю, но не указали размер выкупной цены. Означает ли это, что выкупная цена включена в сумму лизинговых платежей?

В соответствии со ст. 15 Закона о лизинге, если по окончании срока действия договора право собственности на лизинговое имущество переходит к лизингополучателю, то он обязан приобрести его в собственность на основании договора купли-продажи. Эта норма говорит о том, что договор лизинга, предусматривающий переход права собственности на предмет лизинга, по своей юридической природе является смешанным. Согласно ч. 3 ст. 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. Таким образом, к отношениям сторон договора купли-продажи предмета лизинга применяются правила, установленные гл. 30 ГК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение в отношении всех существенных условий договора. Существенными являются предмет договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также по которым по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение. Предмет договора купли-продажи должен быть согласован.

Однако в договоре финансовой аренды указано, что по истечении срока действия договора предмет лизинга переходит к лизингополучателю. О выкупной цене ничего не сказано. В соответствии с п. 1 ст. 28 Закона о лизинге под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Таким образом, если в договоре финансовой аренды не содержится прямого указания на то, что выкупная стоимость предмета договора лизинга включена в состав лизингового платежа, то утверждать, что она включена, неправомерно.

Итак, выкупная цена в лизинговый платеж не входит. Более того, в договоре она не определена, то есть цена товара договором купли-продажи не установлена. Согласно п. 1 ст. 485 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи, либо, если она договором не предусмотрена и не может быть определена исходя из его условий, по цене, определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса. Как предусматривает этот пункт, в случаях, когда в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.

Следовательно, если в договоре финансовой аренды оговорено условие перехода права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю, но не определен порядок уплаты и размер выкупной цены, то выкупная стоимость в сумму лизинговых платежей не включается и определяется в соответствии с правилами, установленными п. 3 ст. 421 ГК РФ.

Более того, по этим правилам необходимо определять выкупную цену имущества и в том случае, если договором финансовой аренды предусмотрено, что она включается в состав лизинговых платежей, но в нем не определена. Даже если налоговые органы установят, что выкупная цена включена в лизинговый платеж, у них нет оснований разделять его на составляющие. Исходя из этого, арбитражные суды рассматривают претензии налоговых органов, основанные на том, что в состав лизингового платежа входят "капитальные затраты".

Так, например, ФАС СЗО в Постановлении от 28.07.2005 N А05-2297/05/13 отказал налоговой инспекции, которая считала, что лизинговый платеж фактически содержит в себе два вида платежей - расходы по приобретению предмета лизинга (арендная плата, вознаграждение) и стоимость имущества, указав, в частности, что в целях налогообложения прибыли лизинговые платежи относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Таким образом, лизинговый платеж является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга. Несмотря на то, что в расчет лизингового платежа входят несколько составляющих, нельзя рассматривать этот платеж как несколько самостоятельных платежей.

Федеральным арбитражным судом ЗСО в Постановлении от 15.06.2004 N Ф04/3251-499/А70-2004 была рассмотрена ситуация, когда при заключении договора стороны не определили, какая часть в составе лизингового платежа связана непосредственно с оплатой услуг по предоставлению имущества в аренду, а какая направлена на оплату его стоимости, и сделан следующий вывод: налоговый орган в процессе налоговой проверки не представил соответствующего расчета и какого-либо правового обоснования, позволяющего выделить часть платежа, связанную с оплатой стоимости выкупаемого имущества.

Руководствуясь положениями п. 7 ст. 3 НК РФ, суд пришел к выводу, что при таких обстоятельствах следует признать, что вся сумма лизингового платежа носила текущий характер.

К такому же выводу пришел ФАС ПФО в Постановлении от 28.06.2005 N А55-15582/04-44. Хотя состав лизинговых платежей не однороден, он имеет единую природу - такую правовую оценку составу и юридической природе лизингового платежа дал суд.

Перечень подобных дел можно продолжить. Но автору не удалось найти ни одного примера из арбитражной практики, когда суд встал на защиту интересов налоговых органов в этой ситуации. Вышеизложенное говорит о том, что выводы, сделанные Минфином в Письме N 03-03-04/1/348, вряд ли можно назвать законными и обоснованными. Как поступить налогоплательщикам, решать им. Наша задача заключается в том, чтобы предоставить им информацию, на основании которой можно было бы принять верное решение.

Расходы у аптечной организации-лизингополучателя

Учет лизинговых платежей

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе, земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в целях исчисления налога на прибыль, у него признаются арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со ст. 259 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 31 Закона о лизинге предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.

Имущество, полученное в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга). Налогоплательщики, получившие основные средства, которые являются предметом договора лизинга, вправе начислять амортизацию с применением специального коэффициента не выше 3. При этом следует помнить, что это правило не распространяется на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом. В том же случае, если предметом договора лизинга являются легковые автомобили или пассажирские микроавтобусы, имеющие первоначальную стоимость соответственно более 300 000 и 400 000 руб., аптечная организация - лизингополучатель включает это имущество в состав соответствующей амортизационной группы и применяет основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5.

Аптечные организации, находящиеся на УСНО и выступающие в лизинговых правоотношениях в роли лизингополучателя, могут учитывать при налогообложении расходы в виде лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Как сказано в п. 2 ст. 346.17 НК РФ, расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Поэтому организация при определении налоговой базы по единому налогу может учитывать сумму лизинговых платежей в отчетных периодах их фактической уплаты лизингодателю.

Расходы на приобретение основного средства по договору лизинга
у лизингополучателя...

...Находящегося на общей системе налогообложения

Чтобы не сделать ошибки при списании на расходы первоначальной стоимости перешедшего в собственность лизингополучателя предмета договора лизинга, последнему необходимо помнить некоторые моменты. В соответствии с п. 1 ст. 19 Закона о лизинге договором может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока действия договора или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон. Среди таких условий обычно выплата всех лизинговых платежей и уплата выкупной суммы.

Обращаем внимание наших читателей на то, что суды признают переход права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю только после надлежащего исполнения им условий по оплате лизинговых платежей, заключения соглашения о передаче в собственность объекта лизинга и постановки лизингового имущества на баланс предприятия-пользователя. Условие о переходе предмета лизинга в собственность лизингополучателя должно специально оговариваться сторонами в договоре. В противном случае лизингополучатель обязан будет вернуть предмет лизинга по окончании срока действия договора.

У лизингополучателя, находящегося на общей системе налогообложения, приобретение по окончании договора в собственность предмета лизинга отражается как приобретение амортизируемого имущества, если данный предмет является амортизируемым имуществом в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ, либо как материальные расходы, если выкупная цена предмета лизинга менее 10 000 руб.

Для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании указанного пункта ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст. 256-259 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 257 НК РФ предусмотрено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

...Находящегося на УСНО

Организации, находящиеся на УСНО, списывают расходы на приобретение предмета лизинга в собственность на основании пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Основной вопрос, интересующий бухгалтеров этих организаций: когда лизингополучатель-"упрощенец" сможет учесть расходы на приобретение перешедшего в собственность предмета лизинга в составе основных средств в целях исчисления единого налога? Попробуем ответить на него. Независимо от того, на чьем балансе учитывается лизинговое имущество, предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. Об этом говорится в п. 1 ст. 11 Закона о лизинге.

Итак, договор лизинга предусматривает переход права собственности на предмет лизинга. В течение срока действия договора лизинга лизингополучатель уплачивает лизингодателю выкупную стоимость лизингового имущества и фактически приобретает основное средство в собственность. В данном случае вновь необходимо обратиться к пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

До перехода права собственности на предмет лизинга лизингополучатель не сможет признать уплаченную сумму выкупной стоимости в качестве расходов на приобретение основных средств согласно пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Этого подхода придерживаются фискальные ведомства. Организациями-лизингополучателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, стоимость основных средств, полученных по договорам лизинга, может быть учтена в отчетном периоде перехода права собственности на эти основные средства - так сказано в Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики МФ РФ от 25.03.2005 N 03-03-02-04/1/88 "О расходах на приобретение основных средств организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения".

При этом следует помнить, что в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 настоящего Кодекса, отражаются в последний день отчетного (налогового) периода. При этом указанные расходы учитываются только по оплаченным основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

Бухгалтерский учет у лизингополучателя

Операции по договору лизинга в бухгалтерском учете отражаются в порядке, установленном Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга*(2) (далее - Указания) и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства".

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства". Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и его стоимость списываются с кредита счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств" в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства", субсчет "Арендованное имущество" (абз. 2 п. 8 Указаний).

В соответствии с п. 2 ст. 31 Закона о лизинге амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга. Стоимость основных средств (в том числе, полученных по договору лизинга) в бухгалтерском учете погашается путем начисления амортизации. В соответствии с п. 18 ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств может осуществляться:

- линейным способом;

- способом уменьшаемого остатка;

- способом списания стоимости по сумме лет срока полезного использования;

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Амортизационные отчисления производятся начиная с месяца, следующего за месяцем принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету. Начисление амортизации производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01). При этом стороны договора лизинга вправе по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга (п. 1 ст. 31 Закона о лизинге).

Амортизационные отчисления на полное восстановление лизингового имущества начисляются исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3, и отражаются по дебету счетов учета издержек производства (обращения) в корреспонденции со счетом 02 "Износ основных средств", субсчет "Износ имущества, сданного в лизинг" (абз. 3 п. 9 Указаний).

Причитающиеся лизингодателю лизинговые платежи отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства", в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам" (абз. 1 п. 9 Указаний).

Ю.Г. Кувшинов,

главный редактор журнала "Аптека: бухгалтерский учет

и налогообложение"

"Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Проблемы применения ст. 40 НК РФ автором не рассматриваются.

*(2) Утв. Приказом Минфина РФ от 17.02.1997 N 15.