Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 мая 2011 г. N 13АП-6125/11

г. Санкт-Петербург

23 мая 2011 г.

Дело N А42-8743/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 19 мая 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 мая 2011 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Загараевой Л.П., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Куписок А.Г.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-6125/2011) Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Апатиты Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 16.02.2011 по делу N А42-8743/2010 (судья Галко Е.В), принятое

по заявлению Муравьевой Елены Юрьевны

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Апатиты Мурманской области

о признании недействительным решения от 12.08.2010 N 27 и требования от 16.11.2010 N 956

при участии:

от истца (заявителя): Караван Е.И., доверенность от 20.11.2010

от ответчика (должника): Сверчков В.А., доверенность от 31.12.2010 N 04-22109015

установил:

Индивидуальный предприниматель Муравьева Елена Юрьевна (далее -

Предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции ФНС России по г. Апатиты Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным и решения от 12.08.2010 N 27 и требования от 16.11.2010 N 956 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 2 статьи 119 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 98071,70 руб. и предложения уплатить данный штраф; доначисления и уплаты налогов в сумме 81 533 руб. и пеней в сумме 20391,54 руб.

Решением суда первой инстанции от 16.02.2011 требования предпринимателя удовлетворены.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда отменить и отказать предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам.

В судебном заседании представитель инспекции доводы по жалобе поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представитель предпринимателя с жалобой не согласился по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008. По результатам выездной налоговой проверки составлен Акт N 21 от 07.06.2010, на который налогоплательщик представил возражения.

Проверкой установлены факты необоснованного применения налогоплательщиком специального налогового режима в виде уплаты ЕНВД в отношении деятельности по осуществлению оптовой торговли.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений предпринимателя Инспекции принято решение от 12.08.2010 N 27 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 2 статьи 119 НК РФ, в виде взыскания штрафов в общей сумме 120192,90 руб. Указанным решением предпринимателю доначислены НДФЛ, ЕСН и НДС в общей сумме 192139 руб., пени в сумме 33894,66 руб.

Апелляционная жалоба предпринимателя решением Управления Федеральной налоговой службы России по Мурманской области от 01.11.2010 N 712 частично удовлетворена, решение Инспекции от 12.08.2010 N 27 изменено.

С учетом решения Управления ФНС РФ по Мурманской области, оспариваемым решением инспекции предпринимателю доначислены налоги в размере 81 533 рубля, в том числе НДФЛ в размере 17 689 рублей, ЕСН в размере 13 607 рублей, НДС в размере 50 237 рублей, пени в общей сумме 20 391,54 рубля, налоговые санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ, ЕСН, НДС в размере 16 306,60 рублей, по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление в налоговый орган налоговых деклараций по НДФЛ, ЕСН, НДС в сумме 81 765,10 рублей.

16.11.2010 инспекцией в адрес предпринимателя выставлено требование N 956 об уплате доначисленных в ходе проверки налогов, пени и санкций.

Считая решение налогового органа не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы в экономической сфере, предприниматель обратилась в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативных актов налогового органа.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика указал, что заключенные предпринимателем договоры не свидетельствуют об осуществлении налогоплательщиком деятельности подпадающей под общий режим налогообложения, в связи с чем признал необоснованным доначисление НДФЛ, ЕСН, НДС, соответствующих пени и налоговых санкций.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене.

Как следует из материалов дела в проверяемый период (2007-2008) предприниматель осуществляла розничную торговлю бытовыми электротоварами, радио и телеаппаратурой, в том числе по заказам, по адресу: г. Апатиты, ул. Дзержинского, д. 35, оф. 306 (12 кв.м.) и применяла специальный налоговый режим в виде уплаты единого налога на вмененный доход.

Реализация товаров осуществлялась предпринимателем как за наличный расчет с применением контрольно-кассовой техники, так и по безналичному расчету.

Предприниматель в 2007 году и 2 -4 кварталах 2008 года производил уплату ЕНВД (по виду деятельности розничная торговля). В 1 квартале 2008 года предприниматель применял общий режим налогообложения от деятельности по оказанию услуг.

В ходе проверки инспекцией установлено, что в 2007 - 2008 годах предпринимателем на основе заключенных договоров с юридическими лицами и предпринимателями осуществлялась реализация товаров с использованием наличной и безналичной формы расчетов. Проведенными в ходе проверки мероприятиями установлено, что товары юридическими лицами и предпринимателями приобретались для осуществления охраны собственных объектов.

На основании полученных доказательств инспекцией сделан вывод о совершении предпринимателем сделок по оптовой продаже товаров, начислив налоги по общей системе налогообложения.

Согласно п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Статьей 346.27 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) предусмотрено, что для целей главы 26.3 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

По договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (часть 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Толкование ст. 346.26 и ст. 346.27 Кодекса в их совокупности позволяет сделать вывод о том, что ст. 346.27 Кодекса устанавливает специальное значение понятия розничной торговли, которое отражает специфику конечного потребления.

На основании ст. 11 НК РФ при определении понятия "розничная" и "оптовая" торговля для целей применения законодательства о налогах и сборах в спорных правоотношениях следует руководствоваться нормами гражданского законодательства Российской Федерации, а также разъяснениями, данными в п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" (далее - Постановление N 18).

Согласно ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации розничная торговля - это отчуждение покупателям товаров для личного, семейного, домашнего и иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Из содержания ст. 492 и 506 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретенного покупателем товара.

Понятие оптовой торговли в законодательстве не содержится, но из вышеизложенного следует, что конечной целью приобретения товаров при оптовой торговле является их дальнейшее использование покупателем для получения прибыли.

В силу п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность характеризуется следующими признаками: самостоятельная, осуществляемая на свой риск, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, осуществляемая юридическими лицами или индивидуальными предпринимателями.

Таким образом, под целями, не связанными с предпринимательскими, понимается приобретение покупателем товаров с целью обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.), не в качестве непосредственных орудий труда и без цели перепродажи.

В случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 гл. 30 Кодекса).

Поскольку с 01.01.2006 указанное в ст. 346.27 Кодекса понятие розничной торговли для целей применения единого налога на вмененный доход расширено за счет включения не только наличной формы расчетов, но и безналичной формы оплаты, то единственным основанием для разграничения понятий розничной и оптовой торговли для целей применения гл. 26.3 Кодекса является только конечная цель использования покупателем приобретенного товара и форма расчетов между покупателем и продавцом таким критерием не является.

Из приведенных норм следует, что признаком, позволяющим отличить розничную куплю-продажу от оптовой (поставки), является конечная цель использования покупателем приобретенного товара.

Основанием для начисления налогов по общей системе налогообложения послужили выводы налогового органа о совершении предпринимателем сделок по оптовой продаже материалов (деталей электрооборудования, запчастей для системы контроля и автоматики, кабеля, спутниковых приемников, модуляторов, конвекторов и других) организациям и предпринимателям:

ООО "Промсервисцентр", ОАО "Апатитградсервис", ЗАО "Гелан-3", ОАО "Аэропорт", ООО Хибины-Агро", ООО "Овимо", ИППЭС КНЦ РАН, ИП Пекарь С.В., ИП Иванов С.Б., ИП Кузнецов С.В., ООО "Версия", ООО "ЧОП "Русь", ООО "Все для дома+", ОАО Агрофирма "Индустрия", СГК "Изовела", ГООУ СПО "Кольский медицинский колледж", ООО "Северные окна", ООО "Радар", ОАО "Мурманская геологоразведочная экспедиция", СПО "Кольский медицинский колледж", ООО "Северные кристаллы", ОАО "Телесеть", ООО "Тундра", ЗАО "Северо-Западная фосфорная компания" и т.д.

При исследовании материалов настоящего дела суд первой инстанции пришел к выводу о том, что покупателями - юридическими лицами и предпринимателями товары приобретались для использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, при этом между предпринимателем и названными покупателями сложились правоотношения розничной купли-продажи.

Между тем, материалами дела установлено (документы полученные в ходе встречных мероприятий налогового контроля, опросы руководителей), что материалы, приобретенные субъектами хозяйственной деятельности в последующем использовались покупателями в своей предпринимательской деятельности и приобретались для целей ведения этой деятельности, а именно для монтажа системы видеонаблюдения для охраны производственных магазинов, стоянок, цехов и иных объектов, принадлежащих покупателям, а также для ремонта указанных систем.

Материалами дела также подтверждено, что заключенные договоры содержали условия о сроках и порядке поставки, количестве и ассортименте (ссылка на товарную накладную), о порядке расчетов, предусматривали срок действия, при совершении сделок предприниматель оформлял товарные накладные, выставлял покупателям счета.

Операции по поставке материалов имели регулярный характер. Так, например, предпринимателем с ООО "Тундра" совершено 3 операции (договор от 04.07.2007, 16.07.2008, 14.11.2008), ОАО "Телесеть" 4 операции (01.07.2007, 21.02.2008, 17.07.2008, 02.12.2008), ЗАО "Северо-Западная фосфорная компания" 4 операции (06.12.2007, 17.03.2008, 10.09.2008, 14.11.2008), ООО "Северные кристаллы" 2 операции (28.06.2007, 05.09.2007), ООО "Версия" 6 операций (24.07.2007, 14.01.2008, 03.03.2008, 01.02.2008, 10.11.2008, 08.12.2008), ООО "ЧОП "Русь" 4 операций (11.12.2007, 29.01.2008, 08.02.2008, 02.06.2008), ООО "Северные окна" 4 операции (04.03.2008, 24.06.2008, 27.06.2008, 23.10.2008) и т.д.

Договоры, письма, опросы, в совокупности с первичными бухгалтерскими документами (заявками, накладными, счетами, актами), регистрации бухгалтерского учета, платежными документами, подтверждают факт осуществления предпринимателем оптовой реализации товаров контрагентам, которые использовали приобретенные материалы для осуществления производственной, то есть предпринимательской деятельности.

Таким образом, осуществляемая в адрес указанных покупателей реализация товаров является оптовой продажей (поставкой), и налоговый орган сделал правильные выводы о необоснованном применении налогоплательщиком в отношении данного вида деятельности системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Доход от указанных операций в сумме 747 769 рублей в 2007 году, 1 852 845,83 рубля в 2008 году подлежал налогообложению по общей системе налогообложения с исчислением и уплатой НДФЛ, ЕСН, НДС.

Поскольку при рассмотрении дела судом первой инстанции сделан ошибочный вывод об осуществлении предпринимателем операций, подлежащих налогообложению ЕНВД, решение суда первой инстанции подлежит отмене.

В силу п. 7 ст. 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ предусмотрено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица исчисляют и уплачивают налог с сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В силу пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 названного Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В силу пункта 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми считаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при исчислении НДФЛ и ЕСН в целях уменьшения налоговой базы основанием для учета произведенных налогоплательщиком расходов является документальное подтверждение этих реально произведенных налогоплательщиком расходов. При этом расходы должны быть связаны с осуществлением предпринимательской деятельности.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки Предпринимателем в подтверждение понесенных в 2007 году расходов представлены документы, подтверждающие произведенные налогоплательщиком расходы в размере 2 448 772,32 рубля.

В связи с отсутствие раздельного учета ведение, которого предусмотрено п. 7 ст. 346.26 НК РФ, налоговый орган определил размер профессиональных налоговых вычетов в соответствии с требованиями ст. 274 НК РФ пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД и деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе налогообложения.

Размер профессиональных налоговых вычетов за 2007 год определен в сумме 611 703 рубля.

Исходя из суммы дохода в размере 747 769 рублей и налоговых вычетов в сумме 611 703 рублей инспекцией правомерно определена налоговая база по НДФЛ и ЕСН в сумме 136 066 рублей и исчислены к уплате НДФЛ за 2007 год в сумме 17 689 рублей, ЕСН за 2007 год в сумме 13 607 рублей.

С учетом решения Управления ФНС РФ по Мурманской области размер дохода предпринимателя от деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе, за 2008 год составил 1 852 845,83 рубля.

В ходе проверки предпринимателем представлены документы, подтверждающие произведенные расходы, относящиеся к деятельности, не попадающей по ЕНВД, в размере 1 927 237,95 рублей.

Поскольку расходы предпринимателя в 2008 году превысили сумму дохода, полученную от деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе, по итогам выездной налоговой проверки доначисления НДФЛ и ЕСН за 2008 год не производилось.

При таких обстоятельствах инспекцией правомерно произведено доначисление НДФЛ за 2007 год в размере 17 689 рублей, ЕСН за 2007 год в размере 13 607 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафов в суммах 3 537,80 рублей (неполная уплата НДФЛ), 2 721,40 рублей (неполная уплата ЕСН).

Материалами дела установлено, что в 3,4 кварталах 2007 года, 3,4 кварталах 2008 года предприниматель осуществлял два вида деятельности (оптовую и розничную торговлю), для которых установлены разные режимы налогообложения. В отношении операций по оптовой реализации товаров предприниматель являлся плательщиком налогов по общей системе налогообложения, в том числе плательщиком НДС, в отношении операций по реализации товаров в розницу - уплачивал ЕНВД.

В ходе проверки установлено, что предприниматель, не считая себя плательщиком НДС, не исчислял налог, не предъявлял его к уплате покупателям.

На основании ст. 164 НК РФ налоговый орган исчислил НДС, подлежащий уплате в бюджет: 3 кв. 2007 - 77 556 рублей, 4 кв. 2007 - 57 041,82 рубля, 3 кв. 2008 - 109 429 рублей, 4 кв. 2008 - 98 906,94 рубля.

Пунктом 4 статьи 149 НК РФ предусмотрено, что в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

В рассматриваемом случае на основании документов, представленных предпринимателем к налоговой проверке позволили налоговому органу определить соответствующую пропорцию по отношению к каждому из спорных налоговых периодов с установлением объема вычетов, приходящегося на соответствующий удельный вес облагаемых операций по каждому месяцу.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что в ходе проведения проверки налоговый орган на основании представленных налогоплательщиком документов определил долю доходов заявителя от деятельности, облагаемой ЕНВД, и с ее учетом признал правомерным предъявление к вычету НДС: 3 кв. 2007 - 49 326,70 рублей, 4 кв. 2007 - 53 317,73 рубля, 3 кв. 2008 - 91 558,95 рублей, 4 кв. 2008 - 98 494,23 рубля по операциям, подлежащим обложению НДС.

Суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), используемых предпринимателем для осуществления оптовой торговли, включены налоговым органом в состав налоговых вычетов в спорных налоговым периодах.

При таких обстоятельствах, инспекцией в соответствии с требованиями ст. 146, 153, 164, 170, 171, 173 НК РФ правомерно произведено доначисление НДС в сумме 50 237 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций за неполную уплату НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 10 047,40 рублей.

В ходе проверки инспекцией установлено, что предприниматель не представил в инспекцию налоговые декларации по НДФЛ, ЕСН за 2007 года, декларации по НДС за 3, 4 кварталы 2007 года, что явилось основанием для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 81 923,90 рублей.

Согласно пункту 2 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня.

Исходя из содержания пункта 3 статьи 114 Кодекса и пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено налоговому органу и суду.

Исходя из положений подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части размера необоснованно наложенной санкции.

В постановлении от 12.10.2010 N 3299/10 Президиум ВАС РФ подчеркнул, что отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить смягчающие ответственность обстоятельства.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

Из материалов дела следует, что предприниматель осуществляя реализацию контрагентам материалов, считал себя плательщиком ЕНВД, в связи с чем добросовестно заблуждаясь исходил из отсутствия обязанности по предоставлению налоговых деклараций по вышеуказанным периодам.

Более того, для подтверждения право на применение режима налогообложения, предприниматель 31.01.2007 обратился в инспекцию с запросом о возможности применения режима ЕНВД при реализации товаров юридическим лицам.

Налоговый орган письмом от 02.03.2007 (л.д. 112 т. 1) уведомил налогоплательщика о нормах действующего законодательства в отношении испрашиваемых операций, указав, что реализация юридическим лицам товаров с использованием безналичной системы оплаты подпадает под действие ЕНВД. Поскольку конкретные критерии по отнесению реализации товаров к розничной и оптовой продаже, а также возможном применении иных налоговых режимов в ответе инспекции отсутствовали налогоплательщик считал правильным использование специального налогового режима в отношении всех проводимых операций.

Учитывая указанные обстоятельства, а также несоразмерность налоговых санкций по п. 2 ст. 119 НК РФ характеру совершенного правонарушения и отсутствие ущерба (несвоевременность уплаты налогов компенсируется соответствующему бюджету начислением пени), примененный инспекцией размер налоговой санкции штрафа не отвечает принципам разумности и справедливости, а потому и не может считаться адекватным характеру допущенного заявителем правонарушения.

Апелляционный суд считает возможным применение к спорным правоотношениям положений статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ и, как следствие, снижения назначенной налогоплательщику ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ до суммы 9 000 рублей.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Из вышеприведенной нормы следует, что исследование обстоятельств, в том числе смягчающих ответственность налогоплательщика, является предусмотренной Налоговым кодексом Российской Федерации обязанностью налогового органа, а не его правом, используемым по своему усмотрению. Поэтому отсутствие заявления налогоплательщика о применении смягчающих вину обстоятельств не свидетельствует об отсутствии у налогового органа установленной Налоговым кодексом Российской Федерации необходимости в выявлении данных обстоятельств.

Таким образом, оспариваемое решение и требование налогового органа подлежат признанию недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 72 923,90 рублей.

Предприниматель при обращении в арбитражный суд произвел уплату государственной пошлины в размере 400 рублей.

Распределение судебных расходов между лицами, участвующими в деле, регламентировано статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, абзацем 2 пункта 1 которой предусмотрено распределение судебных расходов пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований в случае, если иск удовлетворен частично.

Главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не установлено каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц.

В этом случае вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается судом по правилам главы 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отношении сторон по делам искового производства.

Исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном объеме.

Поскольку апелляционным судом заявленные предпринимателем требования признаны обоснованными частично, государственная пошлина за рассмотрение дела в суде первой инстанции подлежит отнесению на налоговую инспекцию в полном объеме.

Указанная правовая позиция соответствуют сложившейся судебно-арбитражной практике, сформированной в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 N 7959/08.

Руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 16.02.2011 по делу N А42-8743/2010 отменить.

Признать недействительными решение Инспекции ФНС РФ по г. Апатиты Мурманской области от 12.08.2010 N 27 и требование от 16.11.2010 N 965 в части привлечения предпринимателя Муравьевой Е.Ю. к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 72 923,90 рублей.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с Инспекции ФНС РФ по г. Апатиты Мурманской области в пользу Муравьевой Елены Юрьевны расходы по уплате государственной пошлины в размере 400 рублей.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

Л.П. Загараева В.А. Семиглазов