Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 мая 2009 г. N 17АП-3368/09

г. Пермь

21 мая 2009 г.

Дело N А71-12414/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 19 мая 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 мая 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Полевщиковой С.Н., Сафоновой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя ФГУП "Строительное управление N 612 при Федеральном агентстве специального строительства" - Загуляева Н.В. (дов. от 11.09.2008 года); Курдюмова С.В. (дов. от 11.01.2009 года);

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике - Рассамахина Е.В. (дов. от 11.01.2009 года); Рюхова И.А. (дов. от 20.01. 2009 года),

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11 марта 2009 года

по делу N А71-12414/2008,

принятое судьей Коковихиной Т.С.,

по заявлению ФГУП "Строительное управление N 612 при Федеральном агентстве специального строительства"

к Межрайонной ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике

о признании недействительным решения,

установил:

В арбитражный суд обратилось ФГУП "Строительное управление N 612 при Федеральном агентстве специального строительства Российской Федерации" с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике N 12-28/119 дсп от 24.09.2008 года о привлечении к налоговой ответственности в части начисления пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 1 030 009,10 руб. и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату сумм НДС в результате завышения налоговых вычетов в виде штрафа в размере 1 549 331,02 руб.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.03.2009 года заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа относительно начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за сентябрь, октябрь, ноябрь 2005 года, февраль 2006 года в размере 1 154 251,45 руб., начисления пени за соответствующие налоговые периоды.

Не согласившись с вынесенным судебным актом в части удовлетворения заявленных требований, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, согласно которой просит решение суда в данной части отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что право на налоговые вычеты, предусмотренное ст. 171 НК РФ, по работам, принятым от субподрядчиков в 2005 году, следовало реализовать в соответствии с ч. 8 ст. 2 ФЗ от 22.07.2005 года N 119-ФЗ, а именно, в порядке, установленном ст. 172 НК РФ - по дате оформления документов, подтверждающих выполнение и оплату работ, который Обществом не выполнен, что повлекло несвоевременное отражение (завышению в отдельных налоговых периодах и занижению в других налоговых периодах) налоговых вычетов в 2005-2006 годах.

Представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представители налогоплательщика возразили против позиции Инспекции, по мотивам, указанным в письменном отзыве, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта в соответствии со ст.ст. 266, 268 АПК РФ в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для его отмены в указанной части.

Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ФГУП "Строительное управление N 612 при Федеральном агентстве специального строительства Российской Федерации", по результатам которой вынесено оспариваемое решение N 12028/119 дсп от 24.09.2008 года, в том числе о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 1 154 251,45 руб. и начислении соответствующих сумм пеней за несвоевременную уплату НДС (л.д. 20-44 т. 1).

Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 17.11.2008 года N 24-12/13912 по апелляционной жалобе налогоплательщика решение Межрайонной ИФНС N 8 по Удмуртской Республике от 24.09.2008 года N 12-28/119 дсп в части п. 1.2.2.1, п. 1.2.2.2 оставлено без изменения.

Основанием для принятия решения в оспариваемой части, явились выводы Инспекции о несвоевременном отражении (завышении в отдельных налоговых периодах и занижении в других налоговых периодах) налоговых вычетов за сентябрь, октябрь, ноябрь 2005 года, февраль 2006 года.

Считая решение налогового органа в указанной части незаконным, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суд первой инстанции указал, что налогоплательщиком соблюдены все требования, предусмотренные ст.ст. 171. 172 НК РФ.

Данные выводы суда первой инстанции являются верными, подтверждаются материалами дела и соответствуют действующему законодательству.

Из материалов дела следует, что в целях реализации Президентской Федеральной целевой программы "Уничтожения запасов химического оружия в Российской Федерации", Федеральным агентством по промышленности (Государственный заказчик) заключен Государственный контракт N ЦР/05/0021/УЗО от 17.01.2005 года с Федеральным государственным унитарным предприятием "Управление специального строительства по территории N 6 при Спецстрое России" (Генеральный Подрядчик) на выполнение работ для государственных нужд по строительству объекта уничтожения химического оружия заказа 1281 в г. Камбарке Удмуртской Республики (объекты стратегического назначения и социальной инфраструктуры).

Пунктом 1.2 Контракта предусмотрено, что Подрядчик по согласованию с государственным заказчиком привлекает субподрядные организации для отдельных видов специальных строительных и монтажных работ.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в соответствии с условиями договора подряда N 612-2004 от 06.02.2004 года ФГУП "УССТ N 6 при Спецстрое России" наделило функциями генподрядчика ФГУП "СУ N 612 при Спецстрое России". Выполняя функции генподрядчика ФГУП "СУ N 612 при Спецстрое России" осуществляло строительство с привлечением субподрядных организаций.

Строительство осуществлялось в соответствии с проектной документацией, исполнительной документацией, внутрипостроечным титульным списком, календарным планом производства финансирования работ.

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ, учетной политикой ФГУП "СУ N 612 при Спецстрое России" на 2005 года установлен момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств в оплату работ (услуг) - день оплаты выполненных работ, оказанных услуг.

Материалами дела подтверждается, что объемы выполненных строительно-монтажных работ по объектам строительства заказчик (Федеральное агентство по промышленности, за период с января по декабрь 2005 года подписал и принял к оплате в полном объеме, согласно утвержденному "Внутрипостроечному титульному списку на 2005 год".

20.12.2005 года на основании заключения N 370 Федеральным Управлением по безопасному хранению и уничтожению химического оружия, было отказано в финансировании выполненных СМР, превышающих объемы работ, предусмотренных титульным списком.

Объемы выполненных субподрядчиками работ и не принятые заказчиком составили 73 704 477,96 руб., в том числе НДС в размере 11 243 055,96 руб. по следующим субподрядчикам: ООО 20УМУ СУСТМ ООО УМУ-2 Северуралсантехмонтаж, ЗАО ЗЭМК ГЭМ (Завод электромонтажных конструкций Гидроэлектромонтаж), ОАО "Ижпромвентиляция", ОАО Р ОКБА (Редкинское опытно-конструкторское бюро автоматики), Филиал Уралэнергохимзащита ОАО Фирма Энергозащита, ОАО АК ВНЗМ ОАО АК Востокнефтезаводмонтаж, ЗАО БАП (Башатомпром), ЗАО "Центрспецстрой", ООО "Подрядчик", ФГУП "СУ 204 при ССР", УДСР N 622 (Управление дорожно-строительных работ N 622), ООО "Экотех-Москва", ООО "Компания АДРЕМ", ФГУП "СУ-603" .

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу п. 3 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно п. 1 ст. 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения.

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

Порядок применения налоговых вычетов определен ст. 172 НК РФ. Согласно п. 1 данной статьи (в редакции до 01.01.2006 г..) налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов- фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих оплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п.п. 3,6-8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с абзацем первым п.6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками- застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно- монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Вычеты сумм налога, указанных в абзаце первом и втором п.6 ст. 171 НК РФ, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым п.1 ст. 172 НК РФ.

Из приведенных норм следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено фактами уплаты им суммы налога на добавленную стоимость при приобретении товаров, принятия на учет данных товаров и наличия соответствующих первичных документов, при наличии операций, признаваемых объектом налогообложения.

Согласно п. 1 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Таким образом, первичные учетные документы, в первую очередь, должны отвечать требованиям, предъявляемым в целом к бухгалтерскому учету, в соответствии с основными задачами бухгалтерского учета, т.е. должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, и содержат установленные обязательные реквизиты.

Таким образом, основанием для включения в состав расходов и отнесения на налоговые вычеты являются первичные учетные документы, оформленные в установленном законом порядке, которые в свою очередь должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией и их фактическое применение.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.10.2005 года N 4047/05 данные первичных документов, составляемых в момент совершения хозяйственной операции, должны соответствовать действительности, в том числе о лицах, осуществивших операции. Налоговые вычеты являются формой компенсации реально понесенных налогоплательщиком затрат по уплате суммы налога поставщикам товаров (работ, услуг) и связана с необходимостью подтверждения надлежащими документами, в частности, факта оплаты товаров (работ, услуг).

Судом первой инстанции верно установлено, что право налогоплательщика на налоговый вычет за сентябрь 2005 года в сумме 1 365 294,61 руб., за октябрь 2005 года в сумме 1 809 228,61 руб., за ноябрь 2005 года в сумме 962 335,28 руб. подтверждается материалами дела, в том числе сводной таблицей для расчета сумм пени и книгой покупок.

Как видно из материалов дела, Предприятие предъявило к вычету спорную сумму НДС после фактического выполнения работ субподрядчиками, оприходования выполненных работ, выставления субподрядчиками счетов-фактур, оплаты данных счетов-фактур и отражения данных операций в бухгалтерском учете.

Выставленные субподрядчиками счета-фактуры за сентябрь-ноябрь 2005 года были отражены налогоплательщиком в книге покупок за 2005 год. Работы, выполненные субподрядными организациями, были приняты на учет, согласно актам выполненных работ по форме КС-2, справок о стоимости выполненных работ по форме КС-3.

На основании представленных в материалы дела доказательств, суд пришел к правомерному выводу, что у Предприятия возникло право на применение налоговых вычетов по НДС в сумме 4 136 858,50 руб. за сентябрь, октябрь, ноябрь 2005 года, поскольку требования, установленные ст.ст. 171, 172 НК РФ налогоплательщиком соблюдены.

Факты приобретения и оприходования товаров (работ, услуг) в указанных объемах, а также реальность хозяйственных отношений налогоплательщика с субподрядчиками, налоговый орган не оспаривает.

Из материалов дела следует, что в 2006 году ранее не принятые заказчиком объемы выполненных работ были восстановлены и отражены в бухгалтерском учете Предприятия в феврале 2006 года.

Сумма НДС по восстановленным объемам отражена в книгах покупок налогоплательщика за февраль, март, апрель, сентябрь 2006 года и заявлена к вычету в налоговых декларациях за соответствующие налоговые периоды 2006 года.

Приказом об учетной политике на 2006 год налогоплательщиком был утвержден момент определения налоговой базы как день отгрузки.

В связи с принятием Федерального закона от 22.07.2005 года N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" из п. 1 ст. 172 НК РФ исключено условие, что к вычету принимаются суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг) (п. 21 ФЗ).

Следовательно, с 01.01.2006 года налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется продавцом в момент отгрузки, а право на налоговые вычеты у покупателя возникает вне зависимости от даты оплаты им данного товара (работ, услуг) также в момент получения товара.

Таким образом, налогоплательщик вправе принять сумму НДС к вычету при приобретении товара (работ, услуг) независимо от факта оплаты; необходимыми условиями для применения налогового вычета являются оприходование (постановка на учет) товаров (работ, услуг) и наличие первичных документов.

Представленные в качестве доказательств наличия у налогоплательщика права на получение вычетов, в материалы дела представлены счета-фактуры субподрядных организаций и акты выполненных работ, которые соответствуют требованиям налогового законодательства.

При этом, материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается факт выполнения субподрядными организациями работ, реальность хозяйственных операций, наличие счетов-фактур, их соответствие установленным требованиям и оплата Предприятием стоимости работ с учетом НДС, отраженных в книге покупок за 2006 год.

Таким образом, суд пришел к верному к выводу о том, что в феврале 2006 года право на налоговый вычет у Предприятия возникло.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание довод налогового органа о том, что право на вычет возникает при наличии у налогоплательщика форм КС-2, КС-3, поскольку основан на расширительном толковании норм права, так как положения ст.ст. 171, 172 НК РФ данных требований не содержат.

При этом налоговым органом не приняты во внимание обстоятельства совершения сторонами конкретных хозяйственных операций, послуживших основанием для внесения изменений (по мнению плательщика) в ранее определенные налоговые обязательства.

В связи с отказом генерального заказчика от оплаты части выполненных работ и необходимостью в связи с окончанием финансового года приведения сторон в состояние полного расчета по контракту, налогоплательщиком внесены изменения в ранее составленные формы КС-2 и КС-3, а также подана уточненная налоговая декларация за декабрь 2005 г.., в которой суммы НДС, ранее заявленные в качестве налоговых вычетов, восстановлены к уплате в бюджет.

Однако, из пояснений представителей налогоплательщика усматривается, что субподрядчики в соответствующие налоговые периоды исчислили сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет с учетом полученной в 2005 г.. выручки от реализации услуг. Данный факт налоговым органом не опровергается.

Налоговый орган, оценивая сложившуюся ситуацию, пришел к выводу о необходимости корректировки налоговых обязательств плательщика в части применения налоговых вычетов именно за периоды, в которых эти вычеты были фактически применены. При этом, полагает, что при фактической оплате выполненных работ в 2006 г.. корректировки в части применения налоговых вычетов также подлежат соответствующие налоговые периоды 2005 г..

Суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что при подобной позиции налогового органа двойная корректировка налоговых вычетов за 2005 г.. не приводит к образованию недоимки в соответствующих налоговых периодах, что влечет отсутствие оснований для начисления пени и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

По смыслу п. 1 ст. 75 НК РФ пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, т.е. не уплаченной в установленный законом срок суммы налога.

В соответствии с положениями ст.ст. 52-55 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, то есть исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период.

В соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Согласно ст. ст. 106, 107 НК РФ лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей гл. 16 НК РФ, при этом налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие).

В силу ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица событий налогового правонарушения.

Поскольку факта занижения налоговой базы по НДС в сентябре, октябре, ноябре 2005 года, феврале 2006 года не установлено, тогда как имело место особенности ведения бухгалтерского учета данными хозяйствующими субъектами, при корректировке обязательств между которыми Предприятие ошибочно внесло изменения в налоговую отчетность, при том, материалами дела подтверждается, что у налогоплательщика в спорные периоды возникло право на применение налоговых вычетов по НДС, основания для начисления пени и штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ у налогового органа отсутствовали.

На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно признал решение налогового органа недействительным в части привлечения налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДС за сентябрь, октябрь, ноябрь 2005 года, февраль 2006 года и начисления пени за соответствующие налоговые периоды.

Решение суда первой инстанции отмене не подлежит.

Согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя апелляционной жалобы, который в силу положений п/п 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.03.2009 года оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

С.Н.Полевщикова С.Н.Сафонова