Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2011 г. N 09АП-17068/11

г. Москва

Дело N А40-143831/10-107-845

28 июля 2011 г.

N N 09АП-17068/2011-АК N 09АП-17303/2011-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 21 июля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 июля 2011 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

Судей Н.О.Окуловой, С.Н. Крекотнева,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Закрытого акционерного общества "ИЗДАТЕЛЬСКИЙ ДОМ РИДЕРЗ ДАЙДЖЕСТ" и МИФНС России N 48 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 13.05.2011 по делу N А40-143831/10-107-845, принятое судьей Ларином М.В.,

по заявлению Закрытого акционерного общества "ИЗДАТЕЛЬСКИЙ ДОМ РИДЕРЗ ДАЙДЖЕСТ" (ОЕРН 1027739032672, 115054, г. Москва, Павелецкая пл, 2, 2)

к МИФНС России N 48 по г. Москве

о признании недействительным решения от 30.09.2010 N 91/24-15/113,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Ровинский М.А. по дов. N ЮСТ/01 от 15.11.2010, Маленкин А.В. по дов. N б/н от 02.02.2011.Паршина О.А. по дов. NЮСТ/04 от 15.11.201 ОДастухов И.Н. по дов. N ЮСТ/02 от 15.11.2010

от заинтересованного лица - Мостовой К.В. по дов. N 03-11/11-2,Майфет Ю.Ю.по дов.N 03-11/11-9 от 11.01.2011,Дубровин Н.В. по дов. N 03-11/11-64 от 05.06.2011

УСТАНОВИЛ

ЗАО "Издательский Дом Ридерз Дайджест" (далее общество налогоплательщик) обратилось в суд с требованием к Межрайонной ИФНС России N 48 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 30.09.2010 г. N 91/24-15/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, требования от 26.11.2010 г. N 201 об уплате налога, сбора, пени, штрафа в части начисления и уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 120 557 575 руб., НДС в размере 12 098 253 руб., соответствующих пеней и штрафов.

Решением суда заявленные требования удовлетворены частично.

С решением суда не согласились стороны, обратились с апелляционными жалобами, обращение с которыми мотивируют тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Сторонами представлены отзывы на апелляционные жалобы.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционных жалоб, отзывов на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Межрайонная инспекция ФНС России N 48 по г. Москве (далее - Инспекция, Ответчик, налоговый орган) провела выездную налоговую проверку ЗАО "ИЗДАТЕЛЬСКИЙ ДОМ РИДЕРЗ ДАЙДЖЕСТ" (далее - Общество, Заявитель) по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений Общества Инспекция в соответствии со ст. 101 НК РФ вынесла Решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 91/24-15/113 от 30.09.2010 (далее по тексту - Решение) (т. 1 л. д. 78 -139).

В соответствии с Решением Заявителю предложено уплатить в бюджет:

1) недоимку по налогам в общей сумме 132 655 828 руб., в том числе налог на прибыль организаций -120 557 575 руб., НДС - 12 098 253 руб. (п. 3.1 Решения);

2) пени по состоянию на 30.09.2010 в сумме 19 558 012 руб., в том числе по налогу на прибыль организаций - 19 303 482 руб. и по НДС - 254 530 руб. (п. 2 и п. 3.3 Решения);

3) штрафы в общей сумме 23 903 320 руб., в том числе по п. 1 ст. 122 НК РФ - 23 828 015 руб. (из них по налогу на прибыль организаций 23 553 178 руб., по НДС - 274 837 руб.) и по ст. 123 НК РФ - 75 305 руб. (п. 1 и п. 3.2 Решения).

Рассмотрев апелляционную жалобу Заявителя от 18.10.2010 на Решение, поданную в порядке ст. 101.2 НК РФ (т. 3 л. д. 1 - 53), Управление Федеральной налоговой службы России по г. Москве письмом N 21-19/120832 от 17.11.2010 (т. 3 л. д. 54 - 68): изменило Решение, предписав Инспекции скорректировать расчет суммы пени по налогу на прибыль; утвердило Решение с учетом внесенных изменений.

После вступления в силу Решения Инспекцией было составлено и вручено Обществу требование N 201 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 26.11.2010 (далее Требование), согласно которому Заявителю предлагается в срок до 08.12.2010 уплатить в бюджет 175 815 308,59 руб., в том числе налогов - 132 354 780,59 руб., пени - 19 557 208 руб., штрафов - 23 903 320 руб. (т. 1 л. д. 140).

Заявитель обратился в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным Решения в части начисления и требования уплатить: недоимку по налогу в общей сумме 132 655 828 руб., в том числе налог на прибыль организаций - 120 557 575 руб. и НДС - 12 098 253 руб. (п. 3.1 Решения полностью); пени по НДС в сумме 254 530 руб., а также пени по налогу на прибыль в той части, в которой Решение было утверждено Управлением ФНС РФ по г. Москве (п. 2 и п. 3.3 Решения полностью); штрафы по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 23 828 015 руб. (из них по налогу на прибыль организаций - 23 553 178 руб., по НДС - 274 837 руб.) (пп. 1 - 3 п. 1 Решения и п. 3.2 Решения в соответствующей части).

Также Общество оспорило выставленное на основании Решения Требование в части предложения уплатить: недоимку по налогу в общей сумме 132 354 780,59 руб., в том числе НДС - 12 090 629,59 руб., налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов РФ - 87 906 565 руб., налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет -32 357 586 руб. (п. п. 1, 5 и 8 Требования); пени по состоянию на 30.09.2010 в сумме 19 557 208 руб., в том числе по НДС - 254 530 руб., по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов РФ - 14 443 526 руб., по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет - 4 859 152 руб. (п. п. 2, 6 и 9 Требования); штрафы по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 23 828 015 руб., в том числе по НДС - 274 837 руб., по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов РФ - 17 566 785 руб., по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет - 5 986 393 руб. (п. п. 3, 7 и 10 Требования).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 13.05.2011 по делу N А40-143831/10-107-845 (далее - Решение суда) оспариваемые Решение и Требование были признаны недействительными в части начисления и уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 120 557 575 руб., НДС в размере 1 618 142 руб., соответствующих пеней и штрафов, как несоответствующие НК РФ. В остальной части Обществу в удовлетворении заявленных требований отказано.

Инспекция не согласилась с Решением суда и считает, что судом первой инстанции были нарушены нормы материального права. Суд апелляционной инстанции оценив доводы апелляционной жалобы налогового органа не усматривает оснований к отмене решения суда первой инстанции.

Доводы Инспекции о незаконности Решения суда по эпизоду, связанному с уменьшением доходов на сумму затрат, произведенных в связи с приобретением полиграфической продукции у ООО "Мастерторг", и соответствующих налоговых вычетов по НДС, не опровергают выводы суда первой инстанции и не могут служить основанием для отмены Решения суда в данной части.

Согласно Решению основанием для отказа Обществу в отнесении затрат на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, и в применении налоговых вычетов по НДС, предъявленному ООО "Мастерторг" и оплаченному Обществом, явилось то, что данный контрагент Общества, якобы, является "фирмой - однодневкой", не находится по адресу, указанному в учредительных документах; движение по расчетным счетам не подтверждает выплату заработной платы, коммунальных или арендных платежей, ООО "Мастерторг" не сдает налоговую отчетность и не уплачивает налоги. В обоснование своей позиции, Инспекция указывала на то, что ООО "Мастерторг" не могло исполнить обязательства по договору N 3-оп от 12.01.2007 (т. 3 л. д. 69 - 71), поскольку не обладало необходимым персоналом, средствами для достижения результатов. Инспекция ссылалась на объяснения учредителя ООО "Мастерторг", одновременно являвшегося и руководителем данного контрагента, который отрицает свое участие в организации в качестве учредителя и руководителя, и пришла к выводу о том, что документы, представленные Обществом, не могут являться обосновывающими налоговые вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль.

Суд первой инстанции, при принятии решения правильно установил, что хозяйственные операции по покупке товара (полиграфическая продукция) у ООО "Мастерторг" в 2007 году для отправки через компании - упаковщики ООО "ДЦ Бертельсман", ЗАО "ОМНИ-Сервис" посредством ФГУП "Почта России" потенциальным покупателям являются реальными, документально подтверждены первичными документами, экономически обоснованы и направлены на получение прибыли, налогоплательщик при заключении сделок с этим контрагентом проявил должную осмотрительность, налоговый орган достаточных доказательств получения при взаимодействии с ним необоснованной налоговой выгоды не представил, в связи с чем основания для начисления недоимки по налогу на прибыль организаций и НДС по 000 "Мастерторг" у Инспекции не имелось.

Как следует из апелляционной жалобы , в ней повторно приводятся доводы, ранее заявленные в оспариваемом Решении и в отзыве на заявление Общества и оцененные судом первой инстанции, при этом указанные доводы не опровергают выводов суда первой инстанции.

Как правильно установлено судом первой инстанции, Обществом, основной деятельностью которого является розничная дистанционная продажа книжной продукции физическим лицам путем направления им предварительных заказов-предложений (промо-материалы), по заключенному с 000 "Мастерторг" в лице генерального директора Исаченко Д.А. договору N 3-оп от 12.01.2007 г. с приложениями (том 3 л.д. 69-127), товарным накладным и счетам-фактурам (том . 4 л.д. 1-114), оплаченным платежными поручениями (том 5 л.д. 1-75) приобреталась полиграфическая продукция, передаваемая компаниям ООО "ДЦ Бертельсман", ЗАО "ОМНИ-Сервис" для расфасовки, упаковки в конверты и передаче отделениям почтовой связи ФГУП "Почта России" с целью дальнейшей доставки потенциальным покупателям продукции Заявителя на основании накладных на передачу материалов для упаковки, заданий на упаковку промо-материалов, накладных на передачу упакованных промо-материалов отделениями почтовой связи для отправки (том 11 л.д. 15 -том 14 л.д. 81). Постановка указанной продукции на учет Обществом подтверждается сальдовой ведомостью книги закупок за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 (т. 3 л. д. 128 - 134).

Указанные документы содержат все установленные законодательством о налогах и сборах и о бухгалтерском учете реквизиты, что не оспаривается Инспекцией. Реальность приобретения полиграфической продукции у ООО "Мастерторг" и ее использования Обществом в основной деятельности подтверждается на примере февраля, мая и июня 2007 года при помощи таблиц и подобранных первичных документов (т. т. 11-14).

Так, в феврале 2007 года {т. 11 л д. 15) ООО "Мастерторг" поставило, а Общество приняло на основании товарных накладных от 05.02.2007 N N 108, 109, 110 следующие промо-материалы: KCAT-GR-0307-F2, GR-07-KCAT, KCAT-GR-07-YOP, общей стоимостью 1 330 395,76 руб. без учета НДС. Общая сумма НДС, предъявленная ООО "Мастерторг" к уплате, составила 239 471,24 руб. Далее, промо-материалы были переданы Обществом по товарным накладным от 06.02.2007 N N 108,109,110 в адрес ООО "ДЦ Бертельсман", которое согласно договору с Обществом и заданию на упаковку промо-кампании (акт от 09.02.2007 N 2045) произвело расфасовку указанных промо-материалов, упаковку и передачу отделениям почтовой связи для дальнейшей доставки потенциальным покупателям продукции Общества по накладным NN342/12 от 07.03.07, 342/15 от 07.03.07, 342/16 от 07.03.07, 342/20 от 06.03.07, 342/21 от 06.03.07, 342/24 от 06.03.07 (т. 11 л д. 16-35).

В мае 2007 года (т. 11 л д. 36), ООО "Мастерторг" поставило, а Общество приняло на основании товарных накладных от 25.04.2007 N N 494, 495, от 28.04.2007 N 501, от 07.05.2007 N 533 следующие промо-материалы: WON-07-FL, BS-07-MG, BEWH-07-FL, CHAW-07-FL, общей стоимостью 674 384 руб. без учета НДС. Общая сумма НДС, предъявленная ООО "Мастерторг" к уплате, составила 121389,11 руб. Далее, промо-материалы были переданы Обществом по товарным накладным от 26.04.2007 N РД-ОС523,

от 28.04.2007 N РД-ОС538, от 08.05.2007 N РД-ОС559 в адрес ЗАО "ОМНИ-Сервис", которое согласно договору с Обществом и заданиям на упаковку промо-кампании (акты от 26.04.2007 N 2132, от 18.05.2007 N 2161, от 21.06.2007 N 2212) произвело расфасовку указанных промо-материалов, упаковку и передачу отделениям почтовой связи для дальнейшей доставки потенциальным покупателям продукции Общества по накладным NNММП-3-592 от 28.05.07, ММП-9-539 от 28.05.07, ММП-4-348 от 28.05.07, ММП-5-676 от 28.05.07, ММП-3-620 от 09.07.07 (т. 11 л д. 37-70).

В июне 2007 года (т. 11 л д. 71-72) ООО "Мастерторг" поставило, а Общество приняло на основании товарных накладных от 22.05.2007 N N 595/505, 594/564 следующие промо-материалы: NO-07-FL, CHAW-07-FL. Сумма НДС, предъявленная ООО "Мастерторг" к уплате по данным промо-материалам, составила 35 914,27 руб. Данные промо-материалы были переданы Обществом по товарной накладной от 22.05.2007 NРД-ОС615 в адрес ЗАО "ОМНИ-Сервис" и частично в адрес ООО "ДЦ Бертельсман", которые согласно договорам с Обществом и заданиям на упаковку промо-кампании (акты от 15.06.2007 N 2199, от 10.08.2007 N 2286, от 08.09.2007 N 2332, от 11.07.2007 N 2244, от 16.05.2007 N 2158, от 18.07.2007 N 2254, от 07.11.2007 N 2431, 16.01.2008 от 2538) произвели расфасовку указанных промо-материалов, упаковку и передачу отделениям почтовой связи для дальнейшей доставки потенциальным покупателям продукции Общества по накладным NNММП-9-560А от 25.06.07, ММП-9-560Б от 26.06.07, ММП-3-659 от 29.08.07, ММП-3-660 от 30.08.07, ММП-5-747 от 27.09.07, 7МП-698 от 27.09.07, 453/15, 453/14, 453/13, 453/17, 453/16 от 03.08.07, КЗ-16, ММП-6-639 от 07.08.07, ММП-4-467 от 23.11.07, ММП-9-738 от 06.02.08.

Также Обществом были получены от ООО "Мастерторг" по товарным накладным от 25.05.2007 N N 602/571, 601/565, 603/390, 604/392 промо-материалы: ATTG-07-FL, KZ-IWA-07-YOP, DP-0707-PAS, IAOR-07-FL. Сумма НДС, предъявленная ООО "Мастерторг" к уплате по указанным промо-материалам, составила 132 871,12 руб. Перечисленные промо-материалы были переданы Обществом по товарной накладной от 25.05.2007 N РД-ОС636 в адрес ЗАО "ОМНИ-Сервис", по товарным накладным от 29.05.2007 N N 603, 604 в адрес ООО "ДЦ Бертельсман", которые согласно договорам с Обществом и заданиям на упаковку промо-кампании (акты от 30.05.2007 N 2180, от 06.06.2007 N 2189, от 11.07.2007 N 2244) произвели расфасовку указанных промо-материалов, упаковку и передачу отделениям почтовой связи для дальнейшей доставки потенциальным покупателям продукции Общества по накладным NNКЗ-18 от 19.06.07, 437/04 от 13.07.07, 437/02 от 13.07.07, 437/01 от 13.07.07, 437/03 от 13.07.07, 436/01 от 13.07.07, 437/10 от 13.07.07, 437/06 от 13.07.07, 437/09 от 13.07.10, 437/08, 453/13 от 03.08.07, 453/16 от 03.08.07, 453/17 от 03.08.07, 453/15 от 03.08.07, 453/14 от 03.08.07 {т. 11 л д. 73-143, т. 12л. д. 1-63).

По иным месяцам, к которым относятся претензии Инспекции, Общество также представило все необходимые доказательства реальности получения от ООО "Мастерторг" и использования в основной деятельности полиграфической продукции, в том числе: товарные накладные о передаче материалов от ООО "Мастерторг" Обществу и соответствующие им счета-фактуры (т. 4 л. д. 1 - 113); товарные накладные (накладные) о передаче материалов между Обществом и ЗАО "ОМНИ-Сервис" и ООО "ДЦ Бертельсман" для упаковки и отправки конечным получателям (т. 12 л. д. 64-113); задания на упаковку промо-материалов (т. 12 л. д. 114-150, т. 13 л. д. 1-74); накладные на передачу упакованных промо-материалов почтовым отделениям для отправки (т. 13 л. д. 75-150); сама полиграфическая продукция, содержание которой однозначно доказывает ее предназначение для профильной предпринимательской деятельности Общества (т. 5 л. д. 76-126).

Как установил суд первой инстанции, Инспекция в нарушение части 5 статьи 200 АПК РФ никаких доказательств отсутствия реальности товара, полученного от ООО "Мастерторг", не представила, также не представлено доказательств осведомленности Общества о недостоверности документов и нарушении поставщиком налогового законодательства в силу взаимозависимости или аффилированности (пункт 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53).

В Жалобе не приведено доказательств совершения Обществом и ООО "Мастерторг" лишенных экономического содержания согласованных умышленных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели создание условий для уменьшения облагаемой базы по налогу на прибыль и незаконного применения налоговых вычетов по НДС. Представленные Обществом первичные учетные документы, счета-фактуры, содержащие все необходимые реквизиты, позволяют сделать вывод о том, что они являются допустимыми и надлежащими доказательствами, подтверждающими реальность осуществления спорных сделок.

Выводы суда первой инстанции по данному эпизоду согласуются с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 20.11.2007 N 9893/07, в соответствии с которой для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость и на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров. Аналогичная позиция изложена и в постановлениях ФАС Московского округа от 07.08.2008 N А40-68132/07-127-402, от 12.08.2008 N А40-66739/07-127-392 (Определением ВАС РФ от 24.12.2008 N 14761/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), от 27.11.2007 N А40-9536/07-20-65 (Определением ВАС РФ от 20.03.2008 N 3149/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

Как следует из Жалобы, налоговый орган в качестве доказательства недостоверности сведений указанных в первичных документах, подтверждающих совершение хозяйственных операций по приобретению товара (полиграфическая продукция) у поставщика - ООО "Мастерторг", ссылается на протокол допроса свидетеля -генерального директора Исаченко Д. С. (том 17 л.д. 52-54).

Однако данное доказательство не является допустимым, поскольку получено с нарушением статей 89, 90, 100 НК РФ, и не является относимым, так как в нарушение ст. 68 АПК РФ не содержит обстоятельств, подтверждающих доводы Инспекции, а именно: за год до начала выездной налоговой проверки Общества, в отношении иного налогоплательщика - ОАО "Полимербыт", поэтому в силу п. 4 ст. 82 НК РФ использование данного доказательства не допускается. Более того, постановлением ФАС Московского округа от 31.01.2011 по делу N А40-172373/09-20-1321 представленный Инспекцией по настоящему делу протокол допроса Исаченко Д.С. не признан доказательством получения необоснованной выгоды ОАО "Полимербыт" организации, в связи с проведением проверки которой, проводился данный допрос.

Кроме того, показания Исаченко Д. С. сами по себе не опровергают факта государственной регистрации ООО "Мастерторг", поскольку невозможно сделать однозначный вывод о том, что он не мог учредить ООО "Мастерторг". Так, показания Исаченко Д. С. о том, что он терял паспорт и обращался по месту жительства, опровергается ответом УФМС России по Владимирской области (по запросу Инспекции от 29.01.2010), согласно которому он не обращался с заявлением об утрате паспорта, о чем имеется указание в Решении. Также из протокола допроса следует, что паспорт ему был выдан 28.07.2008, в то время как регистрация ООО "Мастерторг" произошла 02.05.2006, то есть задолго до заявляемой свидетелем утери паспорта (при том, что факт утери паспорта не подтверждается). При этом показания свидетеля опровергаются данными выписки из ЕГРЮЛ от 10.12.2009 N 2844514_УД (т. 17, л.д. 48-51), поскольку в выписке из ЕГРЮЛ Исаченко Д.С. значится учредителем (руководителем) ООО "Мастерторг". В договоре, первичных учетных документах, счетах - фактурах 000 "Мастерторг" в качестве руководителя указан Исаченко Д.С. что соответствуем данным ЕГРЮЛ. Таким образом, документы, составленные от имени ООО "Мастерторг". содержат достоверные сведения о руководителе.

Также следует отметить, что показания Исаченко Д.С. Инспекцией не проверялись.

Так, Инспекция не приводит относимых и допустимых доказательств того, что 000 "Мастерторг" не было и не могло быть создано лицом, которое значится в ЕГРЮЛ его учредителем, а именно: утраты этим лицом паспорта на момент государственной регистрации, фальсификации нотариального удостоверения его подписи при заверении заявления о регистрации юридического лица. Инспекция не представила допустимых доказательств, подтверждающих довод о подписи (нарушение ст. 68 АПК РФ). Визуальное сличение подписей, как метод сбора доказательств, не установлен НК РФ. В порядке статей 90 и 95 НК РФ Исаченко Д. С. в ходе проверки для дачи показаний не привлекался и экспертиза подписи Инспекцией не проводилась. Иных доказательств, подтверждающих показания свидетеля, Инспекцией не представлено.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о незаконности отказа Обществу в праве на применения налоговых вычетов по НДС и расходов, связанных с приобретением товаров у 000 "Мастерторг", является законным и обоснованным, поскольку протокол допроса Исаченко Д. С. не является надлежащим доказательством по настоящему спору, а выводы Инспекции, основанные на указанном доказательстве, подлежат отклонению и не могут быть основанием для отказа Обществу в праве на применение налоговых вычетов и отнесения реально произведенных затрат на расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль.

Решение суда соответствует сложившейся судебной практике (постановлениям Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2010 N 09АП-15096/2010-АК (оставлено без изменения Постановлением ФАС Московского округа от 23.09.2010 N КА-А40/11018-10), от 31.05.2010 N 09АП-9984/2010-АК (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 09.09.2010 N КА-А40/10084-10), постановлениям ФАС Московского округа от 30.11.2009 N КА-А40/12505-09-2, от 11.06.2010 N КА-А40/5933-10, от 20.09.2010 N КА-А40/10522-10).

Согласно Жалобе ООО "Мастерторг" имеет признаки "фирмы - однодневки", не находится по месту регистрации, не представляет документы по требованию Инспекции по встречной проверке, отчетность не сдает с момента образования, не отражены налоговые обязательства, анализ движения денежных средств по расчетному счету не подтверждает выплату заработной платы, оплату коммунальных, арендных, транспортных услуг, а указывает на выполнение разноплановых работ и услуг, при этом основной характер платежей не связан с полиграфической деятельностью. Доводы Инспекции основаны на банковской выписке и ответе ИФНС России N 31 по г. Москве от 21.01.2010.

Суд первой инстанции, оценивая указанный довод Инспекции, установил, что из выписки банка (том 17 л.д. 55-144) следует, что ООО "Мастерторг" осуществляло транспортные расходы, оплачивало арендные платежи, расходы на бумагу, каталоги, полиграфическую продукцию, краски, полиграфическое оборудование, а также несло затраты на связь, хранение и экспедицию, что свидетельствует о реальном осуществлении этой организации деятельности по изготовлению и реализации полиграфической продукции, в том числе и Обществу и опровергает вывод Инспекции, что эта компания является "фирмой - однодневкой" (анализ выписки банка - том 21 л.д. 60-68).

В частности, довод Инспекции об отсутствии текущих расходов опровергается

выпиской банка, поскольку анализ даже части выписки (с 01.01.2007 по 02.04.2007) показал наличие текущих расходов на связь, аренду, эксплуатационные расходы, транспортные услуги, воду.

Довод Инспекции о разовом характере оплаты полиграфических материалов и не связанности платежей с полиграфической деятельностью не подтверждается выпиской банка. Согласно выписке ООО "Мастерторг" только за первый квартал 2007 года данное общество многократно приобретало самоклейку, флексокраску, красители, полиграфию, листовки и иную полиграфическую продукцию. Более того, ООО "Мастерторг" было приобретено флексографическое оборудование, а также приобретались услуги (работы) у специализированных полиграфических предприятий ОАО "Полиграфкомбинат детской литературы", ООО "Полиграф-отдел" и иных организаций. Все перечисленные факты подтверждают реальность выполнения работ ООО "Мастерторг".

Из банковской выписки (полученной по запросу Инспекции от 25.12.2009) (т. 17, л.д. 55-144) видно, что Общество было не единственным покупателем полиграфической продукции. В частности, за первый квартал 2007 года ООО "Мастерторг" выполнило полиграфические работы (услуги) еще 11 организациям. Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что ООО "Мастерторг" постоянно осуществляло полиграфическую деятельность. Кроме того, среди покупателей ООО "Мастерторг" были бюджетные учреждения, оплачивающие товары бюджетными средствами, что также свидетельствует о благонадежности ООО "Мастерторг".

Доводы Инспекции о неуплате ООО "Мастерторг" налогов за весь 2007 год являются недоказанным, так как Инспекция представила в суд документ не в полном объеме (171 лист из 596 листов), что является нарушением ст. 65 АПК РФ, а из представленной части выписки (до 02.04.07) установить факты уплаты или неуплаты налогов за весь 2007 год невозможно, в том числе и за 1 квартал 2007 года, так как налоги за 1 квартал 2007 года уплачиваются с 20.04.2007 по 28.04.2007.

Также следует отметить, что перечисленные в ответе ИФНС России N 31 по г.Москве от 21.01.2010 факты сами по себе не являются безусловными основаниями для признания налоговой выгоды необоснованной. Кроме того, ответ ИФНС России N31 по г.Москве от 21.01.2010 (получен по запросу 25.12.2009) (т. 17, л.д. 47) не отвечает требованиям, предъявляемым к письменным доказательствам, установленным ст. 75 и 64 АПК РФ (отсутствует подпись уполномоченного лица). Документ получен вне рамок проверки, поэтому согласно п. 4 ст. 82 НК РФ использование данного документа не допускается.

Относительно довода Инспекции о нарушении ООО "Мастерторг" налоговых обязательств суд первой инстанции указал, что отсутствие исчисления в налоговой отчетности ООО "Мастерторг" выручки от реализованных Обществу товаров в виду отсутствия доказательств осведомленности налогоплательщика об этом обстоятельстве в силу взаимозависимости и/или аффилированности между ними согласно пункту 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 не может свидетельствовать об осведомленности налогоплательщика, отсутствии проявления должной осмотрительности и тем более о нереальности самих хозяйственных операций, то есть не подтверждает получение Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, как видно из справки банка от 12.01.2010 N 11-10/И по счету, полученные ООО "Мастерторг" в 2007 году доходы меньше произведенных расходов, поэтому недоказанным является факт получения ООО "Мастерторг" налогооблагаемой прибыли и возникновения у последнего обязанности уплатить налоги.

Налоговый орган по месту регистрации ООО "Мастерторг" ни расчетным путем (ст. 31 НК РФ), ни иным способом налоговую базу ООО "Мастерторг" не определял, налогов не доначислял, поэтому совершение ООО "Мастерторг" налоговых правонарушений не доказано.

Инспекция не представила доказательств того, что в отношении ООО "Мастерторг" проводились мероприятия налогового контроля, направленные на проверку правильности и полноты исчисления и уплаты налогов, выявлялись факты совершения налоговых правонарушений и 000 "Мастерторг" привлекалось к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Принимая судебный акт по поданному эпизоду, суд первой инстанции учел, что при проведении в 2007 году выездной проверки Общества Инспекция осуществляла контрольные мероприятия в отношении поставщика ООО "Мастерторг" (решение о приостановлении выездной проверки от 17.10.2007 N 13/171 в связи с истребованием информации у контрагентов - том 14 л.д. 87), и в итоговом акте и решении никаких нарушений не установлено (акт выездной проверки от 17.05.2008 и решение от 25.06.2008 -том 6 л.д. 95-136).

Инспекция указывает, что совпадение кодов и наименований листовок с условиями приложений к договору с ООО "Мастерторг" не доказывает, что листовки произведены последним. Однако доказательств, подтверждающих фактическое отсутствие поставки товара по договору поставки (нереальности хозяйственных операций), отсутствие должной осмотрительности налогоплательщика при заключении договоров, Инспекция в нарушение части 5 статьи 200 АПК РФ не представила. Напротив, Общество в качестве доказательства реальности приобретения товаров (полиграфической продукции) представило следующие документы: образцы промо-материалов, изготовленных и переданных ООО "Мастерторг", содержащие определенный код, указанный в товарных накладных на поставку и накладных на передачу промо-материалов для рассылки компаниям ООО "ДЦ Бертельсман", ЗАО "ОМНИ-Сервис" (том 5 л.д. 76-126); накладные на передачу полученных промо-материалов компаниям - упаковщикам (ООО "ДЦ Бертельсман", ЗАО "ОМНИ- Сервис") для последующей рассылки через ФГУП "Почта России" потенциальным покупателям и накладные на передачу упакованных промо-материалов в конверты отделениям почтовой связи для отправки (том 11 л.д. 15 - том 14 л.д. 81); сводную таблицу - соотношение приобретенных у ООО "Мастерторг" промо-материалов по коду товара, с переданными для обработки и рассылки ООО "ДЦ Бертельсман", ЗАО "ОМНИ-Сервис" и отправленными конечным потенциальным покупателям через отделения почтовой связи ФГУП "Почта России" (том 19 л.д. 30-60).

Инспекция указывает, что товарные накладные подписаны сотрудником Общества, а товар принимался на складе ЗАО "ОМНИ-Сервис". Однако указанное обстоятельство не опровергает факта поставки товаров и не свидетельствует о наличии противоречий в документах, а указывает на правильность оформления товарных накладных, которые подписываются покупателем, и на основании которых покупатель ставит на учет приобретенные товары.

Инспекция в Жалобе ссылается на то, что Заявителем не проявлено должной осмотрительности при выборе контрагента, при этом установленные судом первой инстанции обстоятельства не опровергнуты Инспекцией.

Так, судом первой инстанции установлено, что проявление при заключении сделки и ее исполнении в 2007 году должной осмотрительности подтверждается показаниями сотрудника Общества Солдаткиной С. О., работающей в отделе продаж, полученные адвокатом в порядке статьи 6 Федерального закона от 31.05.2002 г. N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" (том 14 л.д. 82-86), которая сообщила, что с ООО "Мастерторг" были длительные отношения с 2006 года, при заключении первого договора от 05.07.2006 N 4 (представлен в материалы дела - том 19 л.д. 61-64) от представителей поставщика Артамонова О. и Булгакова А., действующих по доверенности от генерального директора Исаченко Д. С, были получены копии учредительных и регистрационных документов, а также доверенность, которые за давностью лет в компании не сохранились (были утеряны).

Показания Солдаткиной С.О. подтверждаются представленными документами и регистрами учета о взаимоотношениях с ООО "Мастерторг" с июля 2006 года (товарные накладные и книга закупок (том 19 л.д. 65-77), что свидетельствует о проявлении должной осмотрительности, исходя из позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17684/09.

Кроме того, судом первой инстанции правильно указано, что налоговая выгода, связанная с применением налоговых вычетов или уменьшением налоговой базы по сделке (хозяйственной операции) в соответствии с пунктами 2, 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, с учетом позиции изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N15658/09 может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств:

1) нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения,

2) доказательств отсутствия у налогоплательщика должной осмотрительности при совершении соответствующей сделки, то есть что налогоплательщик, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.

При этом оформление сделки и первичных документов по ней за подписью лица, отрицающего их подписание и/или наличие у него полномочий руководителя (недостоверные документы по сделке) в силу пунктов 5, 9 и 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 и перечисленных постановлений Президиума ВАС РФ сами по себе при отсутствии обстоятельств, отраженных в пункте 5 данного Постановления, или осведомленности об этих обстоятельствах налогоплательщика в силу взаимозависимости или аффилированности не являются основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Данная правовая позиция подтверждена Постановлением ФАС Московского округа от 13.01.2009 N А40-12830/08-98-35.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0, по смыслу пункта 2 статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 этой же статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Представленные на проверку счета-фактуры и первичные ученые документы ООО "Мастерторг" содержат все необходимые реквизиты, позволяющие определить контрагента, его адрес, товар, количество поставляемых (отгруженных) товаров, цену товара, а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету. Следовательно, они соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ. Нарушений порядка оформления счетов-фактур, установленного ст. 169 НК РФ (кроме их подписания неустановленным лицом), налоговым органом при проведении налоговой проверки не выявлено.

Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается либо руководителем и главным бухгалтером организации, либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Следовательно, то обстоятельство, что счет-фактура подписан не руководителем, а другим лицом, само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у Общества права на налоговый вычет, т.к. не является безусловным основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

Кроме того, положения ст. 252 НК РФ, п. 6 ст. 169 НК РФ не обязывают налогоплательщиков проводить экспертизу подписи в целях установления ее достоверности или совершать иные действия, направленные на проверку достоверности сведений, что также нашло свое отражение в судебной практике.

Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2008 N А56-14323/2007 указано, что налогоплательщик не должен проверять достоверность сведений, которые контрагент указал в счете-фактуре. Аналогичные выводы содержат: постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.05.2007 N Ф04-3194/2007(34468-А46-25) (Определением ВАС РФ от 26.09.2007 N11713/07 в передаче дела в Президиум ВАС РФ отказано); постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.02.2007 N Ф04-581/2007(31212-А46-27); постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.10.2006 N Ф04-6729/2006(27355-А46-31); постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.08.2005 N Ф04-5040/2005(13550-А46-34); постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.12.2006 NА42-9654/2005.

Также положение п. 6 ст. 169 НК РФ не обязывает налогоплательщиков проверять наличие и достоверность распорядительных документов, которыми уполномоченным лицам поставщика было предоставлено право на подписание счетов-фактур. Данное толкование положения п. 6 ст. 169 НК РФ подтверждено Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 21.05.2009 N А42-5547/2008. Аналогичные выводы содержат: постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2008 N А42-778/2008, от 01.10.2007 N А56-72/2006, постановление ФАС Центрального округа от 01.12.2008 N А36-871/2008.

Иное толкование и применение п. 6 ст. 169 НК РФ, приведенное в Решении Инспекции, нарушает единообразие толкования и применения норм НК РФ и возлагает на Общество дополнительные обязанности, не установленные НК РФ, которые фактически подменяют собой функции налоговых органов.

Как установил суд первой инстанции, налоговым органом не доказан факт осведомленности Общества о подписании выставленных в его адрес счетов-фактур неуполномоченными лицами, поэтому Инспекция не доказала правомерность отказа Обществу в праве на вычеты и применение расходов. Выводы суда первой инстанции согласуются со сложившейся судебной практикой.

Согласно постановлению ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2009 N А56-16270/2008 (Определением ВАС РФ от 23.09.2009 N ВАС-12222/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) суд указал, что подписание счетов-фактур от имени поставщиков неустановленными лицами без доказательств осведомленности общества об этих обстоятельствах не является основанием для отказа в вычете. Аналогичные выводы содержат: постановления ФАС Северо-Западного округа от 07.09.2007 N А56-17384/2005, от 26.02.2007 NА56-12088/2006 (Определением ВАС РФ от 15.06.2007 N7159/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

Исходя из изложенного выше, являются необоснованными доводы Жалобы о незаконности Решения суда о признании недействительными Решения и Требования в части выводов Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль на сумму затрат, связанных с приобретением товаров у ООО "Мастерторт", а также о неправомерном применении им налоговых вычетов по НДС.

Доводы Инспекции о незаконности Решения суда по эпизоду о занижении налоговой базы по налогу на прибыль в результате неправомерного отнесения в состав внереализационных расходов сумм списанной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности и доначислении налога на прибыль в размере 118 871 127 руб. не опровергают выводы суда первой инстанции и не могут служить основанием для отмены Решения суда в данной части.

В проверяемом периоде Общество в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 и п. 2 ст. 266 НК РФ учло в составе внереализационных расходов суммы убытков в виде безнадежной дебиторской задолженности по обязательствам, возникшим в 2003-2005 годах, в общей сумме 495 296 361 руб. (196 347 641 руб. в 2007 году и 298 948 720 руб. в 2008 году). Данная задолженность представляет собой неоплаченную задолженность физических лиц -приобретателей продукции Общества, распространяемой дистанционным способом путем почтовой рассылки, по которой истекли сроки исковой давности.

По мнению Инспекции, Общество неправомерно учло указанные убытки в составе внереализационных расходов в связи с их документальной неподтвержденностью, в результате чего Обществу начислен налог на прибыль в общей сумме 118 871 127 руб. (47 123 434 рубля в 2007 году и 71 747 693 рубля в 2008 году). По данному нарушению судом установлено следующее.

Основным видом деятельности Общества является розничная дистанционная продажа книжной продукции физическим лицам, о которых потенциальные покупатели (физические лица) получают информацию из направляемых на их адреса промо-материалов (предложение заказать определенный товар, с указанием наименования и стоимости), с доставкой товара почтовым отправлением (почтовой бандеролью или посылкой) после получения от потенциального покупателя подтверждения заказа в виде получения от него конверта с наклейкой "ДА" (конверт и наклейка вложен в промо-материал). Оплата товара производится покупателем после его получения в течение определенного срока указанного в графике платежа (обычно в пределах 30 - 60 дней или в рассрочку) на основании отправляемых с заказом квитанций (извещений) на оплату через ОАО "Сбербанк России" по форме ПД-4.

Упаковка, сортировка и отправка промо-материалов, сортировка и считывание информации о подтверждении заказов, отправка самих заказов (товаров) осуществляет специализированная компания ЗАО "ОМНИ-Сервис" на основании заключенного с ней договора (том 6 л.д. 1-47) и через отделения почтовой связи также на основании заключенного с ФГУП "Почта России" договора (том 5 л.д. 127-131).

Вся информация о потенциальном покупателе (Ф.И.О., адрес), направленных ему промо-материалов (заказов - предложений), его ответах о подтверждении заказа (поступление конверта с наклейкой "ДА"), формирование и направление заказа покупателю и оплата полученного заказа отражается на основании первичных документов, полученных в том числе от специализированной организации - оператора, в операционной системе TOPS - уникальной глобальной системе учета заказов, используемой всеми компаниями, входящими в группу компаний Корпорации "Reader's Digest" по всему миру, следующим образом:

- любому потенциальному клиенту присваивается индивидуальный номер, при формировании промо-материалов (заказа-предложения конкретного товара, также имеющего индивидуальный номер) формируется код зака за, отражаемый на конверте с наклейкой "ДА" и после отправления промо-материалов в закладке "Promo" отражается соответствующая информация (включая код клиента, код товара, дата отправки и код заказа),

- после получения от клиента подтверждения заказа (конверт "ДА" с штрих-кодом заказа) информация о подтверждении заказа и фактическом заключении договора купли-продажи дистанционным способом (акцепт клиента в виде конверта на оферту Общества в виде промо-материалов) отражается в закладке "YES/NO" (код клиента, код товара, дата заказа, код заказа),

- отправка заказа клиенту производится с учетом его наличия на складе путем направления почтовой бандеролью или посылкой с объявленной ценностью, но без наложенного платежа (то есть клиент получает посылку с заказом без условий ее оплаты на почте), в которую вкладывается кроме самого товара квитанции (извещения) по форме ПД-4 на оплату с отражением 10-значного индивидуального кода оплаты, а также график платежа (равными частями в течении нескольких месяцев, единовременно в течение 1 или 2 месяцев). Каждому почтовому отправлению, включая почтовую накладную (документ подтверждающий отправление посылки по форме N 103) ФГУП "Почта России" в соответствии с почтовыми правилами (Почтовые правила, принятые Советом глав администраций связи Регионального содружества в области связи 22.04.1992 г. и Правила оказания услуг почтовой связи, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.04.2005 г. N 221) присваивается 14-значный идентификационный номер (штриховой почтовый идентификатор), отражаемый на реестре отправления почтовой корреспонденции и используемый для идентификации посылки, получении информации о ее доставке и вручении.

Вся информация об отправке заказа отражается в закладке "Ship", включая код клиента, код товара, сумма заказа (стоимость товара), дата отправки, 14-значный почтовый идентификатор.

- оплата за полученный товар производится клиентом исходя из выбранного им и предложенного Обществом графика платежа через ОАО "Сбербанк России" на основании квитанций (извещений) об оплате по форме ПД-4, в которых указан индивидуальный код оплаты заказа. После получения отделением ОАО "Сбербанк России" такой квитанции сведения об оплате, включая индивидуальный код оплаты, передаются в электронном виде Обществу на основании заключенного с ОАО

"Сбербанк России" договора на обслуживание (том 5 л.д. 132-140). Информация обо всех платежах по каждому из заказов отражается в закладке "Money" (код клиента, код товара, дата оплаты и код оплаты).

При отсутствии оплаты по истечении установленного для клиента срока (отражен в графике платежа и введен в карточку клиента в ТОПС) система отражает стоимость поставленного товара как дебиторскую задолженность, формирует уведомление - напоминание клиенту о просрочке в оплате, которое направляется на его адрес.

Подробное описание работы системы ТОПС, отправки и отражения информации о заказах, с выписками (распечатками) работы системы на конкретных примерах представлено в материалах дела (том 10 л.д. 94-106).

Общество в силу законодательства о бухгалтерском учете ежегодно проводит инвентаризацию дебиторской задолженности физических лиц - клиентов на основании приказа генерального директора сформированной комиссией по инвентаризации и при выявлении задолженности с истекшим сроком исковой давности (3 года с момента отправки заказа клиенту и срока на его оплату исходя из графика платежа) списывает безнадежную ко взысканию дебиторскую задолженность на финансовый результат (на внереализационные расходы) в соответствии со статьями 265, 266 НК РФ.

В проверяемые периоды (2007 - 2008 год) налогоплательщик на основании приказов генерального директора от 31.12.2007 г. N 55-2007/ОРГ, от 31.12.2008 г. N 62-2008/ОРГ в составе утвержденной комиссии провел инвентаризацию дебиторской задолженности по расчетам с покупателями (подписчиками), составил акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2007 г. N 1, от 31.12.2008 г. N 1, с приложением справки к акту, в которой отражена дебиторская задолженность по каждому клиенту (код клиента, данные, сумма задолженности и дата ее образования), установив, что на 31.12.2007 г. и на 31.12.2008 г. имеется 495 296 361 руб. дебиторской задолженности с истекшим сроков исковой давности (безнадежной ко взысканию) приказами от 31.12.2007 г. N 56-2007/ОРГ, от 31.12.2008 г. N 63-2008/ОРГ списал указанную задолженность на внереализационные расходы 2007 и 2008 года (приказы и акты - том 7 л.д. 63-70, выписки из справок - том 9 л.д. 51-61, 63-83).

В 2007 году была списана дебиторская задолженность по 416 763 клиентам на сумму 196 347 641 руб., в 2008 году списана дебиторская задолженность по 653 502 клиентам на сумму 298 948 719 руб.

Инспекция, признавая неправомерным списание в состав внереализационных расходов 2007 - 2008 годов безнадежной ко взысканию дебиторской задолженности в размере 495 296 361 руб. указывает на следующие нарушения:

1) не представлено документальное подтверждение факта наличия самой дебиторской задолженности, поскольку (а) не подтверждено документально заключение договора купли-продажи товара дистанционным способом с каждым из клиентов по конкретному товару (заказу), задолженность по которому были списана (не представлены конверты с наклейкой "ДА" и индивидуальным кодом), (б) не подтвержден факт исполнения договора - отправка заказа клиенту по почте и его фактическое получение клиентом, поскольку не представлены первичные документы подтверждающие отправку и получение (почтовые накладные по форме 103 с отметкой почты об отправке и уведомление почты о вручении посылки адресату), (в) отсутствует доказательство безнадежности задолженности по каждому из заказов (товару) и клиенту в виду отсутствия возможности подтвердить отправку конкретного (индивидуально определенного) товара конкретному клиенту, а также срок оплаты за полученный товар и отсутствие оплаты за товар на дату инвентаризации;

2) согласно показаний допрошенных 71 клиента, по которым была списана их задолженность как безнадежная ко взысканию (том 15 л.д. 23 - том 17 л.д. 46) они либо вообще не получали никаких заказов от Общества, либо все оплатили своевременно, ни о какой задолженности не знают, также факт отправки заказов и их получение опровергается данными с официального сайта ФГУП "Почта России" об отсутствии

информации об отправке по номеру почтового идентификатора и ответом почты об отсутствии реестров и иных документов (том 15 л.д. 20-23);

3) представленные выписки (распечатки) из операционной системы ТОПС в отношении отправки заказов и отсутствии их оплаты перечисленным в справке клиентам, на основании которых производилось списание дебиторской задолженности, не являются доказательствами и не могут документально подтвердить факт наличия задолженности и факт истечения сроков на ее взыскание, поскольку (а) содержат не исправимые противоречия, (б) не позволяют идентифицировать отправленный заказ с отправкой промо-материалов, поступлением подтверждения заказа, его оплатой (частичной), отсрочкой платежа (отсутствует единый код заказа, отображаемый на всех стадиях реализации).

Суд, рассмотрев представленные Обществом документы в отношении дебиторской задолженности, включая выписки из операционной системы ТОПС, примеры отправки заказов, документы полученные от ФГУП "Почта России", считает, что основания для исключения из состава внереализационных расходов безнадежной ко взысканию задолженности по платежам физических лиц - клиентов в размере 495 296 361 руб. за 2007 - 2008 год у Инспекции не имелось .

Суд первой инстанции в соответствии с рассмотренными доказательствами принял решение об удовлетворении требований Заявителя о признании решения Инспекции в данной части незаконным. В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в результате реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, в случае если она не погашена в сроки установленные договором. Безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Суммы безнадежных долгов, выявленных (признанных) налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде приравниваются к убыткам и подлежат списанию либо за счет созданного в этом периоде резерва по сомнительным долгам на основании пункта 4 статьи 266 НК РФ, либо в размере превышающем этот резерв, включаются в состав внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ), данное положение НК РФ не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Согласно статьям 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации,за

исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. При этом, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Следовательно, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен (обязан) определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание, то есть, списание нереальной ко взысканию дебиторской задолженности должно быть

произведено только в период ее образования как безнадежной (истечение срока исковой давности или ликвидация), списание такой задолженности в последующих периодах является неправомерным и влечет, при выявлении этого обстоятельства при проведении выездной проверке, отказ в признании внереализационных расходов и начисление налога на прибыль организаций.

Указанный вывод соответствует позиции изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 г. N 1574/10, являющейся общеобязательным толкованием и применением.

В отношении порядка определения такого условия для признания долга безнадежным как пропуск срока исковой давности суд учитывает, что исковой давностью в соответствие со статьями 195, 196 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) признается срок для защиты права по иску лицу, право которого нарушено, данный срок устанавливается в три года и на основании пункта 1 статьи 200 ГК РФ течение указанного срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Дистанционный способ продажи товара установлен в статье 497 ГК РФ и Правилах продажи товаров дистанционным способом, утвержденных Правительством Российской Федерации от 27.09.2007 г. N 612 (далее - Правила дистанционной продажи), согласно которым договор розничной купли-продажи дистанционным способом может быть заключен на основании ознакомления покупателя (физическое лицо) с предложенным продавцом описанием товара посредством каталогов,

проспектов, буклетов (оферта), договор считается заключенным с момента получения продавцом сообщения о намерении покупателя получить товар (соглашение на приобретение товара и обязательство его оплатить - акцепт), продавец обязан доставить товар до места жительства покупателя путем пересылки почтовым отправлением или перевозки и с этого момента (доставки) обязательства продавца считаются исполненными, у покупателя при принятии товара возникает обязательство по его оплате.

Соответственно, с учетом специфики отношений по договору купли-продажи дистанционным способом, а также огромного количества клиентов ежегодно (от 2 до 10 млн. человек), включая клиентов с просроченной оплатой (с задолженностью) документальным подтверждением факта наличия (возникновения) дебиторской задолженности и истечения срока давности ее взыскания являются следующие документы:

- конверт с наклейкой "ДА", полученный от клиента, в котором указан код заказа, индивидуальный номер клиента, наименование и код товара, а также его стоимость - подтверждает факт заключения с этим клиентом договора дистанционной купли-продажи на конкретный товар,

- реестр (список) отправки ценных бандеролей и/или посылок, с указанием в нем на данные клиента (Ф.И.О. и адрес), а также 14-значный почтовый идентификатор, присваиваемый почтовому отправлению (бандероль или посылка) и отраженный на почтовой накладной по форме 103 - подтверждает как факт заключения договора, так и факт его исполнения со стороны продавца, свидетельствует о возникновении обязательств по оплате у покупателя.

При этом, поскольку обязательства по заключенному договору дистанционной купли-продажи считаются исполненные продавцом с момента отправки товара, заказанного покупателем, по почте, то первичным документом подтверждающим реализацию товара (статья 247 - 249 НК РФ) и возникновение обязательств у покупателя (клиента) по его оплате будет являться почтовая накладная на отправку товара и/или список отправки ценных бандеролей, в котором будет отражен 14-значный номер почтового идентификатора, относящегося к почтовой накладной, Ф.И.О. и адрес клиента - получателя заказа.

Конверт с наклейкой "ДА" первичным документом, подтверждающим совершение сделки (хозяйственной операции) купли-продажи товара дистанционным

способом не является и его наличие или отсутствие у продавца (налогоплательщика) не опровергает наличие договора, в случае подтверждения факта отправки покупателю конкретного заказа.

Следовательно, с момента отправки заказа клиенту, подтвержденной списком (реестром) отправки ценных бандеролей (форма N 103), с учетом предоставленной клиенту отсрочки (рассрочки) оплаты (1-2 месяца) у клиента - покупателя возникает обязанность по оплате полученного товара (заказа) и начинает течь 3-летний срок исковой давности установленный статьями 196, 200 ГК РФ.

По доводу об отсутствии документального подтверждения дебиторской задолженности и безнадежности ее взыскания на момент списания судом установлено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Налогоплательщик при реализации товаров дистанционным способом клиентам - физическим лицам всю информацию о движении заказа (момент его получения, отгрузки продукции и ее оплаты) фиксирует на основании первичных документов в операционной системе TOPS автоматизированным способом, и на основании данных из этой системы Общество производит соответствующие записи в бухгалтерском и налоговом учете.

При этом, как было указано выше, в системе ТОПС производится точная идентификация каждого заказа (каждого товара) по каждому клиенту, его получения, отправки клиенту, получение оплаты (полностью или частично) на основании внутренних и внешних идентификаторов (идентификационных кодов) - код заказа, код клиента, код товара, 10-значный код оплаты и 14-значный почтовый идентификатор. Информация о каждой стадии движения заказа отражается на основании получаемых первичных документов (а) - направление промо-материалов и получение заказа на конкретный товар - на основании конверта с наклейкой "ДА", штрих-кодом с "кодом заказа", "клиента" и "товара"; (б) - отправка заказа - на основании почтовой накладной и реестра ценных бандеролей, с 14-значным "почтовым идентификатором", "кода товара" и "кода клиента"; (в) - оплата за заказ - ежедневно получаемой из ОАО "Сбербанк России" информации о платежах в электронном виде с указанием "кода оплаты" в каждой направляемой клиентам квитанции).

Фактически Общество осуществило перевод всех существенных условий из заключенных с физическими лицами договоров и информации об исполнении данных договоров из первичных учетных документов в электронную форму, которая позволяет обеспечить эффективный учет и систематизацию информации по всем заказам. Система TOPS содержит абсолютно всю информацию, изначально содержащуюся на конверте с отметкой "ДА" и на вложенной в конверт форме (наименование, количество и стоимость заказываемой продукции, имя и адрес покупателя), а также точную информацию по каждому заказу, включая информацию о расчетах с покупателями.

Довод Инспекции о невозможности использования в качестве доказательства наличия дебиторской задолженности физических лиц перед Обществом и истечение срока исковой давности ее взыскания в 2007 - 2008 годах данных содержащихся в системе ТОПС в отношении каждого из клиентов, задолженность которого списана по актам судом не принимается, поскольку система ТОПС формирует и аккумулирует всю информацию о движении каждого заказа в электронном виде на основании первичных документов, данная система не является программой по бухгалтерскому учету, а фактически выполняет функцию первичного учета заказов, именно на основании данных из системы ТОПС налогоплательщик отражает в отчетности операции по

реализации товаров за соответствующий период и включает суммы реализации в налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Достоверность данных из системы ТОПС, в том числе по заказам, дебиторская задолженность по которым была списана как безнадежная, подтверждается независимыми источниками:

- списками (реестрами) ценных бандеролей за 2003 - 2005 годы (с выделением клиента и 14-значного почтового идентификатора), с приложением выписки из системы ТОПС на поиск заказа по почтовому идентификатору (том 7 л.д. 75 - том 8 л.д. 96),

- ответами ФГУП "Почта России" на запросы Общества о подтверждении факта отправки и получения бандеролей с заказами, задолженность по которым была списана в 2007 - 2008 годах (том 6 л.д. 142 - том 7 л.д. 50),

- примером движения одного заказа в мае 2009 года в системе ТОПС, с приложением выписок из системы и первичных документов подтверждающих основание для внесение информации (том 21 л.д. 128-141), включая уведомление о задолженности в оплате и необходимости погасить долг.

Отсутствие во время проверки в 2010 году первичных документов (конвертов с наклейкой "ДА", реестров ценных бандеролей, почтовых накладных, квитанций на частичную оплату, графиков платежа по каждому из заказов), информация о которых содержалась в системе ТОПС, объясняется их уничтожением на основании Перечня типов управленческих документов, образующих деятельность организации, с указанием сроков хранения, утвержденного Росархивом 06.10.2000 г., требований подпункта 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ согласно представленных актов от 17.01.2008 г. и от 20.01.2009 г. (том 7 л.д. 51-62) в связи с истечением 4-летнего срока хранения.

Довод о необходимости хранить всех документы подтверждающие задолженность в течение 4-х лет с момента ее списания не основан на положении налогового законодательства и законодательства об архивном деле, а также законодательства о бухгалтерском учете, поскольку на момент инвентаризации указанные первичные документы в организации имелись и инвентаризация проводилась на основании данных содержащихся в системе ТОПС, подтвержденных первичными документами.

Ссылка на расхождение в стоимости заказа, отсутствии доказательств вручения бандероли (посылки) адресату - клиенту, не представление прайс-листов за 2003 - 2005 годы судом в качестве доказательств отсутствия реальных поставок (отправки) заказов и отсутствие их оплаты (частичной оплаты) не принимается, поскольку:

- положения ГК РФ не содержат такого условия как подтверждение факта доставки заказа почтой для вывода об исполнении поставщиком своих обязательств по договору (основанием является отправка, а не получение), в Обществе ведется реестр возвратов почтовых бандеролей от клиентов, с отражением этой информации в системе ТОПС и прекращении обязательств клиента с даты возврата посылки (бандероли);

- не представление прайс-листов за 2003 - 2005 годы, которые тем более уничтожены, вообще не является основанием для вывода об отсутствии задолженности, поскольку прайс-листы содержат примерную (ориентировочную) цену каждого товара, точная цена с учетом всех скидок и акций отражается только в заказе и переносится в систему ТОПС;

- Инструкция о порядке экспедирования периодических изданий, утвержденная Приказом Федеральной службы почтовой связи России от 22.10.1996 г. N 87 не применяется к отправке книжной продукции дистанционным способом, поскольку относится только к организациям федеральной почтовой связи и распространяется только на периодические печатные издания.

Также не принимается довод о наличии в системе ТОПС противоречий и невозможности идентификации заказа с его отправкой и оплатой по конкретному клиенту, учитывая отсутствие единого кода заказа по всем видам (этапам) его движения (получение, отправка, оплата), поскольку в системе ТОПС существуют различные коды, по которым производится поиск и идентификация заказа, клиента, товара, в том числе: код клиента (присваивается физическому лицу при первой

отправке ему промо-материалов), код товара (согласно списка), код заказа (формируется при направлении промо-материалов для идентификации с ответом клиента в виду отражения его в виде штрих-кода на конверте "ДА"), код оплаты (отражается на всех квитанциях по оплате конкретного заказа и позволяет идентифицировать платеж через Сбербанк) и почтовый идентификатор (отражается на реестре ценных бандеролей, почтовой накладной и идентифицирует отправку конкретного заказа).

Все коды применяется одновременно в отношении одного клиента и одного заказа (одной книги), поскольку в заказе не может быть больше 1-го товара, то с учетом применения последовательности кодов в системе прослеживается точная и четкая идентификация.

Приведенные Инспекцией примеры объясняются особенностями продажи конкретных книг (серии книг) и/или особенностями оплаты и не свидетельствует о наличии в системе ТОПС каких-либо противоречий.

По доводу о недостоверности информации об отсутствии оплаты заказов (безнадежности списанной дебиторской задолженности) по 71 клиенту на сумму 89 826 руб. (0,02% от общей суммы списанной дебиторской задолженности) судом установлено следующее.

Инспекция представила в материалы дела протоколы допроса 71 свидетелей - клиентов Общества, имеющие задолженность по оплате за полученные заказы в 2003 - 2005 годах, которая была списана в 2007 - 2008 года налогоплательщиком (том 15 - том 17), из анализа которых сделала вывод, что как в отношении этих заказов, так и в отношении остальных 99,98% заказов Общество отнесло в состав безнадежной фактически отсутствующую задолженность, в том числе по причине ее оплаты или отсутствия самого факта получения заказа.

Суд, также проанализировав протоколы допросов, приложенные к ним квитанции на оплату (11 человек из 71), выписки из системы ТОПС в отношении каждого из 71 клиента (том 19 л.д. 78 - том 21 л.д. 32) установил следующее:

- часть свидетелей приложило квитанции об оплате датированные 2009 - 2010 году, то есть после истечения срока исковой давности и списания задолженности по закону (в силу требований статей 266, 272 НК РФ), с учетом пояснений Общества о включении полученной оплаты в состав внереализационных доходов 2009 - 2010 годов;

- часть свидетелей прилагают квитанции на оплату иных заказов или только на частичную оплату спорных заказов, которая была отражена в системе ТОПС и учтена при списании;

- большая часть свидетелей указывает в протоколах, что точно не помнит о конкретных заказах, но взаимоотношение с Обществом в целом подтверждает, другие свидетели указывает, что сами заказов не делали, однако, такие заказы возможно делали их родственники.

Полный анализ всех показаний отражен в пояснениях налогоплательщика (том 19 л.д. 23-26).

Учитывая, что свидетели допрашивались о событиях 5 - 7 летней давности суд критически относится к их показаниям и считает, что данные показания не могут являться единственно достоверным доказательством отсутствия задолженности на дату ее списания.

Фактически исходя из пояснения (том 18 л.д. 55-65) Инспекция отказывает в списании безнадежной ко взысканию дебиторской задолженности только в связи с недостоверностью данных о ее возникновении и дате истечения трехлетнего срока отраженных в системе ТОПС, при том, что в нарушении части 5 статьи 200 АПК РФ никаких достоверных и достаточных доказательств подтверждающих вывод о недостоверности информации о движении заказов в системе ТОПС налоговый орган не представляет, основывается только голословных утверждениях о недостоверности и отсутствии законно уничтоженных первичных документах.

При этом, не учитывается ни информация из независимых источников, ни тот факт, что Общество отразило в налоговых декларациях за 2003 - 2005 год сумму реализации товаров, включая спорные заказы, не оплаченные на 2007 - 2008 год, то есть исчислило и уплатило налог на прибыль организаций, обратного налоговый орган также в нарушении части 5 статьи 200 АПК РФ не доказал.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно посчитал, что Общество правомерно списало в 2007 -2008 голах безнадежную ко взысканию дебиторскую задолженность в размере 495 296 361 руб., возникшую в 2004 - 2005 годах у физических лиц - покупателей книжной продукции, распространяемой дистанционным способом, никаких объективных и достоверных доказательств ее отсутствия и отсутствия оснований для признания ее безнадежной ко взысканию на дату инвентаризации налоговый орган не представил, в связи с чем, начисление налога на прибыль организаций в размере 118 871 127 руб. является неправомерным.

Инспекция оспорила Решение суда в этой части.

Инспекция в своей апелляционной жалобе указывает, что представленными в ходе выездной налоговой проверки и в ходе судебного разбирательства документами невозможно подтвердить факт отправки товара.

Данное утверждение не соответствует исследованным судом материалам дела и основано на односторонней оценке соответствующих доказательств.

Заявитель имел договорные правоотношения с Почтой России, сформированные по заданию Заявителя в соответствии с полученными заказами отправления передавались на отправку организациям почтовой связи по спискам формы 103-пр (для простых отправлений) и по спискам формы 103 (для регистрируемых отправлений, подлежащих непосредственному вручению получателям) (последний абзац на л.11 апелляционной жалобы).

При этом в указанных списках каждому регистрируемому отправлению присваивался индивидуальный код - 14-значный штриховой почтовый идентификатор (ШПИ), по которому в дальнейшем Почта России проводит отслеживание факта доставки отправления получателю. В момент принятия отправления соответствующему ШПИ присваивается в системе учета Почты России признак "отправлено", после вручения отправления адресату -признак "вручено", в случае невручения отправления адресату в установленный правилами срок - признак "возвращено". При огромном массиве доставляемых отправлений Почта России не имеет возможности длительного хранения письменных документов, оформляющих принятие отправления, его вручение адресату или возврат отправителю, однако в электронном виде содержавшаяся в таких письменных документах информация после ее ввода в систему Почты России хранится длительное время.

Заявитель, имея многомиллионное количество заказчиков, так же, как и Почта России, пользовался для обработки информации корпоративной компьютерной системой ТОПС (пояснения Общества о порядке работы системы ТОПС - т. 10 л.д. 94 - 106). В нее также вводилась на основании имевшихся письменных документов информация о направленных офертах, полученных заказах, отправленных заказах, возвращенных неврученных заказах, полученных оплатах за заказы. В том числе на основании списков формы 103-пр и 103 вводилась информация о передаче организациям почтовой связи сформированных заказов, в том числе о присвоенных этим отправлениям ШПИ.

Так же, как и организации почтовой связи, Заявитель не имел возможности обеспечивать длительное хранение первичной документации, связанной с обработкой нескольких миллионов отправлений, тем более не имел возможности нормально работать непосредственно с письменными документами для получения информации. Указанные документы хранились в течение установленных нормативными актами сроков, и после проведения Инспекцией выездной налоговой проверки за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 (Акт N 13/29 от 19.05.2008) первичные учетные документы за проверенный период были в установленном порядке уничтожены (т.7 л.д.51-62). Необходимости в дальнейшем хранении указанных документов не имелось, поскольку Инспекцией были проверены обороты по реализации Заявителя за указанные налоговые периоды, не было установлено фактов неправильного отражения выручки, исчислявшейся по моменту отгрузки продукции заказчикам, и политика компании исходила из экономической неэффективности взыскания задолженностей за отправленную продукцию через судебные процедуры, для которых могли бы потребоваться подлинные документы.

Когда в ходе проведения налоговой проверки были получены требования Инспекции о предоставлении документов, подтверждающих отправку клиентам той продукции, стоимость которой в связи с ее неоплатой была списана в качестве безнадежной задолженности, Заявителем были направлены запросы в организации почтовой связи, в которые сдавались соответствующие отправления. На указанные запросы были получены ответы от различных организаций почтовой связи, в том числе ответ начальника ОПС N 436 от 26.04.2010 N 01.26 и письмо начальника Санкт-Петербургского почтамта от 28.04.2010 N 10.00.42, в которых подтверждался факт принятия к отправке и факт доставки ряда почтовых отправлений Заявителя.

В апелляционной жалобе Инспекция ссылается на то, что ФГУП "Почта России" не смогла подтвердить информацию, изложенную в этих письмах. Однако при этом Инспекция не придает надлежащего значения причине, на которую ссылается ФГУП "Почта России" -уничтожение первичных доставочных документов из-за истечения срока их хранения. При этом Инспекцией игнорируется тот факт, что достоверность запрашиваемой информации не была опровергнута, не сообщалось, что руководители организаций почтовой связи допустили какие-то нарушения при написании писем от 26.04.2010 и от 28.04.2010. Указанная Инспекцией в апелляционной жалобе информация о переписке с ФГУП "Почта России" и организациями почтовой связи свидетельствует лишь о том, что из-за уничтожения в связи с истечением сроков хранения бумажных документов не имеется возможности проверить, не было ли допущено ошибки при внесении сведений в информационную систему, но при этом не опровергает наличия в этой информационной системе соответствующих сведений.

Инспекция необоснованно ссылается на Инструкцию о порядке экспедирования периодических печатных изданий, утвержденную Приказом ФСПС России от 22.10.1996 N 87. Указанная инструкция определяет порядок доставки только тех периодических изданий, на которые оформляется подписка в отделениях почтовой связи, на основании соответствующих подписных каталогов Почты России. Заявитель хотя и включал некоторые свои издания в каталоги Почты России, таким способом распространял только крайне незначительное количество своей продукции. Такой способ предусматривает получение от заказчиков предварительной оплаты, и кардинально отличается от основного способа реализации Заявителем своей продукции. Информация о подписке на продукцию Заявителя с использованием каталогов Почты России вообще не вносилась в ТОПС. Естественно, ни один из таких подписчиков не может быть указан в инвентаризационных ведомостях, поскольку при предоплатной системе принципиально невозможно образование задолженности.

Инспекция утверждает в апелляционной жалобе (л. 12), что в ходе проведенных допросов многие свидетели отрицали факт заказа у Заявителя той продукции, стоимость которой была списана, либо утверждали, что не знакомы с ЗАО "Издательский дом Ридерз Дайджест" вообще. На основании таких показаний Инспекцией утверждается, что все сведения, внесенные в инвентаризационные описи в 2007 и 2008 годах, являются недостоверными.

Судом первой инстанции был проанализирован аналогичный довод Инспекции в ходе рассмотрения настоящего дела и был сделан правильный вывод о том, что данные показания не могут являться единственно достоверным доказательством отсутствия задолженности на дату ее списания, с учетом того, что они даны о событиях 5-7-летней давности.

Кроме того, представленные Инспекцией показания в любом случае не могут быть приняты в качестве доказательства необоснованного включения всей суммы спорной безнадежной дебиторской задолженности в состав расходов, поскольку распространение показаний 71 человека на всю сумму задолженности по более чем миллиону заказчиков, безусловно, является неправомерным.

Следует отметить, что общая сумма задолженности лиц, допрос которых провела Инспекция (89 826,8 рублей), составляет 0,02 % (Две сотые процента) от общей суммы спорной дебиторской задолженности (495 296 361 руб.).

Кроме этого, Инспекцией был избрана методика допросов свидетелей, не ориентированная на получение достоверных сведений. Вместо вопросов о том, получал ли конкретный свидетель промо-материалы в конкретном месяце, делал ли заявку, получал ли конкретное издание, сотрудники Инспекции задавали свидетелям вопросы в общей форме, без уточнения каких-либо конкретных данных о заказах.

Так, Инспекция указывает, что свидетель Гуляева А. П. утверждала, что не заказывала никакой продукции в 2003 - 2005 годах (протокол N 24-15/184 от 03.06.2010, т. 15 л. д. 143), однако никаким образом не отразила в Решении, что Гуляева А. П. признала факт получения по почте книги от Общества. В то же время в системе TOPS имеется информация о получении от Гуляевой А. П. 18.02.2005 заказа на серию "Избранные романы Ридерз Дайджест" и отправке ей 08.04.2005 романа "Мститель", подтвержденная формой 103. При этом свидетель Гуляева А. П. не показывала, что она отказалась от полученной книги и вернула ее. Отсутствие возврата книги зафиксировано и в TOPS (нет записи в столбце "return").

Свидетель Паршенкова Т. Н. утверждает, что она ничего не заказывала и не получала от Общества (протокол N 14106-О от 23.06.2010, т. 16, л. д. 14 - 16). Однако в TOPS имеется информация о получении от нее 03.08.2004 заказа на книгу "Лечение без лекарств" и отправке ей этой книги 06.08.2004, подтвержденная формой 103. При этом сведений о возврате книги не имеется.

Кроме того, по проведенным допросам сотрудниками налогового органа не было предпринято никаких действий по проверке достоверности показаний свидетелей. Хотя несколько свидетелей (11 из 94) представили Инспекции квитанции на оплату заказов, Инспекцией не только не было проведено никакой проверки достоверности представленных квитанций, но даже не проведено никакого анализа содержащихся в них сведений.

При этом проведенный Заявителем анализ представленных в качестве приложений к протоколам допросов копий платежных квитанций свидетельствует, что большая часть квитанций является квитанциями об оплате просроченной задолженности, и они были оплачены в результате получения заказчиками требований об оплате задолженности от коллектора (например, письмо Соколова Н.И. на повестку N 24-15/25192/48 от 14.07.2010, т. 15 л. д. 65 - 66; протоколы допросов Акуловой Л. С. от 10.06.2010, т. 15 л. д. 90 - 93; Гуляевой А. П. N 24-15/184 от 03.06.2010, т. 15 л. д. 143; Погодиной Е. А. N 24-15/219 от 21.06.2010, т. 15 л. д. 20 - 27). Инспекцией проигнорирован тот факт, что произведенная оплата сама по себе подтверждает как получение заказчиками товаров, так и признание ими факта несвоевременной оплаты. В то же время часть представленных квитанций была датирована 2009-2010 годами, т.е. факт такой оплаты никаким образом не мог повлиять на право Общества включить данную задолженность в состав расходов за 2007 - 2008 годы.

Заявителем был произведен анализ копий квитанций, представленных с копией протокола допроса Крамаровского Р. А. N 24-15/255 от 27.07.2010, Заявителем были проанализированы справки по результатам инвентаризаций в 2007 и 2008 годах и выбраны товары, не оплаченные Крамаровским Р.А. В системе TOPS была выбрана информация о заказе им соответствующих товаров и их отсылке, а также информация обо всех произведенных им платежах. Из этой информации видно, что в сведениях TOPS о платежах отражены те платежи, по которым были представлены копии квитанций, и отсутствуют платежи за товары, стоимость которых была списана по результатам инвентаризаций в 2007-2008 (т. 10 л. д. 107 - 133).

Кроме того, Инспекция представляет некоторые показания свидетелей в искаженном виде.

Например, Инспекция утверждает, что Терехина Светлана Шалвовна (протокол N 24-15/270 от 16.08.2010, т. 15 л. д. 62 - 64) дала показания, что ею была полностью произведена оплата заказов, полученных от Общества (т. 1 л. д. 101 - 102, стр. 23 - 24 Решения). Однако, согласно тексту протокола, данный свидетель показал, что хотя предложения от Общества поступали на ее имя, фактически заказы делала ее мама, которая к моменту допроса скончалась. Терехина С. В. указала, что не знает, каким образом ее мама платила за заказы, и платила ли в принципе.

Таким образом, данный свидетель не подтверждал достоверно оплату заказанной продукции. При этом в системе TOPS имеется информация о получении от имени Терехиной С. Ш. 05.11.2004 заказа на книгу "Домашний доктор" и отправке на ее адрес 05.11.2005 этой книги, подтвержденная формой 103, и об отсутствии как возврата этой книги, так и ее оплаты, при наличии информации об оплате других книг в 2004 году.

Васнецова Ирина Александровна (протокол N 34 от 04.08.2010, вх. 2378-идсп от 18.08.2010, т.15 л.д.100-103) признала наличие за ней задолженности перед Обществом и указала, что задолженность была погашена до января 2010 г. (без приложения квитанции). При этом по данным TOPS от Васнецовой И.А. 18.03.2005 поступил заказ на книгу "Домашний доктор", эта книга стоимостью 549,0 рублей ей была отправлена (что подтверждается и формой 103), но не была возвращена и оплачена была только частично 25.04.2005 в сумме 149,0 рублей (именно задолженность в размере 400,0 рублей и была списана за данную книгу по Справке N1). Также имеется информация о погашении ею данной задолженности 25.12.2009.

Оплата задолженности заказчиком в период более поздний, чем 2007 - 2008 гг., не опровергает право Общества на включение данной задолженности в состав затрат в проверяемом периоде. Инспекция это обстоятельство игнорирует.

Также, Инспекция утверждает, что Дегтярев Александр Викторович (протокол N 24-15/266 от 11.08.2010, т. 15 л. д. 73 - 76) дал показания, что он не оформлял подписку на журнал "Ридерз Дайждест" (т. 1 л. д. 102, стр. 24 Решения). Однако, согласно тексту протокола, на самом деле Дегтярев А. В. признавал получение журналов от Общества, но не смог вспомнить, была ли оформлена на них подписка.

Инспекция в апелляционной жалобе указывает, что из представленных Заявителем материалов невозможно установить, какие именно товары направлялись конкретному заказчику, и не была подтверждена отправка конкретным лицам конкретного товара .

Указанное утверждение Инспекции противоречит представленные Заявителем в ходе рассмотрения настоящего дела доказательствам. Возражая против данного довода, заявитель привёл суду апелляционной инстанции следующие пояснения.

По всем заказчикам, которые были Инспекцией допрошены в качестве свидетелей копии протоколов допросов которых были предоставлены в распоряжение Заявителя, была предоставлена имеющаяся в ТОПС информация в виде выписок.

Суду были предоставлены образцы промо- материалов, которые направляются потенциальным заказчикам в качестве оферты. Из указанных материалов видно, что предлагается заказать конкретную продукцию (книгу, видеокассету, компакт-диск), дается описание и указывается стоимость заказа.

Из выписок из системы ТОПС видно, что каждому заказчику присвоен индивидуальный код, по которому идентифицируются все операции с его участием.

Сотрудники Заявителя разрабатывают промо-акции, для чего определяют товары, которые могут быть предложены, цены на такие товары, и из базы данных Заявителя делают выборку лиц, которые потенциально могут заинтересоваться конкретным предлагаемым продуктом. Каждой промо-акции также присваивается индивидуальный код. Затем подготовленное задание на формирование конвертов с промо-материалами передавалось Заявителем независимой специализированной организации, вместе со сведениями о потенциальных заказчиках.

Указанная организация осуществляла формирование конвертов (обеспечивала получение со склада необходимым промо-материалов (рекламных листовок), нанесение на промо-материалы личных данных потенциальных заказчиков, упаковку подобранных материалов в конверты, нанесение на подлежащие высылке в адрес Заявителя конверты "ДА" и "НЕТ" штрих-кодов с информацией о предлагаемой продукции и конкретном получателе предложения), готовила соответствующие списки по форме 103-пр или 103, и сдавала подготовленные отправления организациям почтовой связи.

В момент сдачи конвертов с промо-материалами в организацию почтовой связи в системе ТОПС аппаратным способом (путем обработки машиной электронных копий списков) заполняется закладка "promo", т.е. в соответствующих позициях проставляется код предлагавшейся к продаже продукции, дата сдачи на отправку промо-конвертов.

Заказчики, получившие промо-конверт, знакомились с содержанием вложенных в него листовок, и если их интересовало предложение, отсылали обратно Заявителю конверт "ДА" (для этого достаточно было просто бросить конверт в почтовый ящик - вся информация на нем уже была нанесена).

После получения от организаций почтовой связи конверты "ДА" обрабатывались, имевшиеся на них штрих-коды сканировались, и таким образом собиралась в электронном виде информация о сделанных заказах. Эта информация машинным образом переносилась в систему ТОПС, в результате чего в ней была заполнена закладка "yes", в которую вносился код заказанной продукции.. Поскольку информация в систему вносится в результате сканирования штрих-кодов с конвертов "ДА", то наличие в системе заполненной закладки "yes" само по себе подтверждает факт возврата от заказчика конверта "ДА" по конкретной промо-акции.

На основе выгрузки файла из системы ТОПС создавался заказ на отправку продукции, содержащий информацию обо всех заказчиках в рамках проведенной промо-акции, о заказанной продукции, о ее цене, о возможных вариантах оплаты (включая возможность рассрочки оплаты). Заказ передавался независимой специализированной организации, которая получала со склада соответствующую продукцию, готовила ее к отправке (наносила сведения о получателе, распечатывала комплект платежных документов, на которых наносился индивидуальный для каждого конкретного заказа конкретного заказчика код оплаты, упаковывала). При обработке заказа готовились списки формы 103, каждому отправлению, как указывалось выше, присваивался ШПИ. После принятия отправлений почтой сведения об отгрузке продукции заказчикам в электронном виде передавалась и вносилась в систему ТОПС. В результате в системе заполнялась закладка "ship", в которой появлялась информация о дате отправки, коде отправленного товара, его стоимости, присвоенном отправлению ШПИ.

Данные системы ТОПС передавались в систему ведения бухгалтерского учета, и на основании информации о произведенных отгрузках продукции заказчикам формировались данные налогового учета оборотов по реализации продукции методом начисления.

В случае, если отправленная продукция по какой-то причине не была получена в установленные почтовыми правилами сроки, она возвращалась организациями почтовой связи Заявителю. Информация о ШПИ возвращенных отправлений считывалась, и передавалась в систему ТОПС. В ней появлялась дата возврата в столбце "return" закладки "ship". В связи с этим в ТОПС фиксировалось отсутствие задолженности за возвращенную продукцию, и в системе бухгалтерского учета отражалось уменьшение оборотов по реализации продукции.

Оплата заказчиками полученной продукции осуществлялась через подразделения Сберегательного банка России. Для этого использовались платежные документы из комплекта, полученного заказчиком вместе с продукцией. Заказчик имел возможность выбора, произвести оплату одним платежом или несколькими, в рассрочку. На каждом экземпляре платежного документа был нанесен код платежа, который предназначался для соотнесения платежа с конкретным клиентом и конкретным заказанным товаром. В соответствии с условиями договора Заявителя со Сберегательным банком России кассиры банка были специально проинструктированы об обязательности внесения в информационную систему банка сведений о коде платежа, принятого от заказчика. Информация обо всех полученных платежах ежедневно сводилась Сберегательным банком России в один файл, который вместе с перечислением денег на счет Заявителя передавался по техническим каналам связи Заявителю. Полученный файл обрабатывался, и информация вносилась в ТОПС. В результате заполнялась закладка "payment", в которой появлялась информация об отгруженной продукции, полученной сумме и дате платежа, остатке задолженности (если имелась).

При наличии задолженности и непоступлении в установленный при изготовлении комплекта платежных документов срок денежной суммы система ТОПС выгружала соответствующую информацию, передаваемую независимой специализированной организации. На основании этой информации, содержащей код заказчика, код полученной им продукции, сумму задолженности, изготавливались письма-напоминания заказчикам с новым комплектом платежных документов. При этом создавались новые коды оплаты, соответствующие суммам задолженности.

Когда заказчик оплачивал свою задолженность с помощью полученных вместе с напоминанием комплекта платежных документов, соответственно с помощью кода платежа принадлежность платежа конкретному заказчику и конкретному заказу определялась системой ТОПС, и в закладке "payment" появлялась новая строка информации об отгруженной продукции, полученной сумме и дате платежа, остатке задолженности (если имелась).

Таким образом письма-напоминания направлялись три раза. Если по истечении установленного срока после получения последнего письма-напоминания стоимость полученной заказчиком продукции так и не была оплачена заказчиком, то информация о сформировавшейся задолженности передавалась независимой организации, которая на основании договора с Заявителем осуществляло дополнительные действия по взысканию такой задолженности. Заказчикам вновь направлялись письма, уже другого содержания, с требованиями об оплате задолженности, с приложением новых платежных документов на сумму задолженности, снабженных новым кодом оплаты. Полученная на счет этой независимой организации сумма задолженности периодически перечислялась на счет Заявителя вместе с файлом отчета о взысканных суммах, информация из этого файла переносилась в систему ТОПС, в которой появлялись новые строки в закладке "payment".

Судом первой инстанции было установлено, что фактически Общество осуществило перевод всех существенных условий из заключенных с физическими лицами договоров и информации об исполнении данных договоров из первичных учетных документов в электронную форму, которая позволяет обеспечить эффективный учет и систематизацию информации по всем заказам.

Система TOPS содержит абсолютно всю информацию, изначально содержащуюся на конверте с отметкой "ДА" и на вложенной в конверт форме (наименование, количество и стоимость заказываемой продукции, имя и адрес покупателя), а также точную информацию по каждому заказу, включая информацию о расчетах с покупателями.

Утверждение Инспекции в апелляционной жалобе о том, что данные системы ТОПС не позволяют установить, что было направлено заказчику: заказанная им продукция, рекламная продукция, распространяемая бесплатно, или отправка продукции без заказа, не соответствует действительности.

Как было выше указано, заказчикам направлялась исключительно только та продукция, на предложение о приобретении которой Заявителем от заказчика были получены письма "ДА", информация о которых внесена в систему ТОПС.

Не соответствует действительности утверждение Инспекции в апелляционной жалобе о том, что первый номер журнала "Ридерз Дайджест" распространялся бесплатно вместе с предложениями рекламного характера и стоимость экземпляров журнала не может формировать дебиторскую задолженность.

Данное утверждение основано на показаниях свидетелей, которые недостаточно четко помнят в 2010 году события 2003-2005 годов.

В действительности номера журнала "Ридерз Дайджест" никогда не распространялись бесплатно. Предложения о заказе журнала распространялись в письмах с промо-материалами, и журнал высылался только заказчикам, приславшим конверт "ДА" на предложение заказать журнал. При этом вместе с одним из последних заказанных журналов покупателю направлялось сообщение об автоматическом продлении подписки на журнал на новый период, с разъяснением права отказаться от продолжения заказа на новый срок. В таких случаях экземпляры журнала направлялись покупателю после истечения срока первоначального заказа без получения от него нового конверта "ДА". Именно об этом показывала свидетель Апанасенко Н.П. (протокол N 61 от 09.06.2010, т. 15 л. д. 125 - 129). Это подтверждается также образцом письма заказчику о продлении подписки на журнал, который предоставлялся Заявителем суду (т. 9 л. д. 127 - 128).

Если покупатель недостаточно внимательно изучал направляемые ему сообщения, он действительно мог ошибочно воспринимать полученные за новый подписной срок журналы в качестве бесплатных и не оплачивать их. Однако полученные покупателем номера журнала не являлись бесплатными, и задолженность за них числилась в TOPS за получившим их покупателем.

Единственными случаями предоставления товаров наиболее активным покупателям бесплатно являлись промо-кампании по заказу книг из серии "Избранные романы". В рамках этих кампаний действительно рассылались предложения о заказе серии "Избранных романов" с условиями получения первого тома бесплатно. Но при этом разъяснялось как то, что последующие тома серии подлежат оплате, так и право покупателя отказаться от продолжения получения новых томов. Допрошенный Инспекцией свидетель Жарков С.А. (протокол N 24-15/256 от 27.06.2010, т. 16 л. д. 130 - 132) подтверждает получение бесплатного тома из серии "Избранные романы". Также Обществом предоставлены суду образцы промо-материалов с описанием условий получения бесплатного тома (т. 9 л. д. 129 - 141).

Таким образом, комбинация использованных в системе ТОПС кодов (код заказчика, код промо-акции, код продукции, ШПИ, код оплаты) позволяет однозначно идентифицировать каждое отправление, принятое и доставленное заказчикам организациями почтовой связи, а также зафиксировать факт возврата отправленной продукции почтой в связи с его недоставкой (невручением). Эта комбинация кодов позволяет идентифицировать каждую сформировавшуюся в системе ТОПС задолженность и основание ее образования.

Утверждение Инспекции в апелляционной жалобе о том, что одна и та же продукция учитывалась в составе дебиторской задолженности по абсолютно разным ценам, с колебаниями в сотни процентов, несостоятельна.

Как выше указывалось, Заявителем предоставлялась заказчикам возможность выбора способа платежа - одной суммой либо несколькими в рассрочку. Чаще всего предоставлялась возможность произвести оплату в три платежа, примерно равных, по более дорогой продукции - за большее число платежей.

Соответственно, задолженность за конкретную полученную заказчиком продукцию в системе ТОПС формировалась с учетом поступивших частичных оплат. Естественно, что задолженность того заказчика , который не оплатил все сто процентов цены продукции отличается в несколько раз от задолженности того, кто оплатил только две из трех необходимых сумм, т.е. на несколько сот процентов Инспекцией не приведено конкретных данных в обоснование своего утверждения, которые опровергали бы объяснение Заявителя.

Утверждение Инспекции в апелляционной жалобе о том, что из предоставленных Заявителем суду в качестве подтверждения отправки товаров списков по форме 103 и писем организаций почтовой связи невозможно установить ни наименование отправленной продукции, ни ее цену, основано на неправильном использовании имеющейся информации.

Безусловно, непосредственно в упоминаемых документах указаны только личные данные заказчика и ШПИ предназначенного ему отправления.

Однако в системе ТОПС можно в закладке "ship" (shipment - отправка) удостовериться, что указанный в этих документах ШПИ соответствует только одной строке, в которой внесен конкретный код продукта, также там указана и его цена. Если по тому лее заказчику открыть в системе ТОПС закладку "yes" (конверт "ДА"), то можно увидеть, когда и по такому коду продукции было получено письмо "ДА" от этого заказчика.

Таким образом, представленная информация в совокупности с информацией системы ТОПС позволяет однозначно идентифицировать каждое почтовое отправление, установить, какая продукция в нем содержалась, и какова ее стоимость.

Утверждение Инспекции в апелляционной жалобе о том, что допрошенные свидетели полностью оплатили полученную ими продукцию не подтверждено материалами дела. Подавляющим большинство свидетелей ограничилось устным утверждением и не представило никаких документальных доказательств своих утверждений об оплате полученных заказов (копии квитанций предоставили в распоряжение налоговых органов 11 человек из 94 допрошенных. При этом ни одна из представленных копий квитанций, оплаченных до января 2009, не имеет отношения к той продукции, стоимость которой была списана в качестве безнадежной задолженности в 2007 и 2008 годах по результатам инвентаризации расчетов с заказчиками. А те квитанции, которые имеют отношение к упоминаемой в инвентаризационных ведомостях продукции, были оплачены в течение 2009-2010 годов, т.е. уже после осуществленного списания. Полученные по последним квитанциям суммы были учтены в качестве внереализационного дохода Заявителя, но эти обстоятельства не опровергают обоснованность принятия решения о списании таких задолженностей в качестве безнадежных ко взыскания по итогам инвентаризации за 2007 и 2008 годы.

Указание Инспекцией на наличие в инвентаризационных ведомостях по итогам 2007 года информации о задолженности с датой образования, предшествующей наступлению 2004 года, не доказывает необоснованности списания такой задолженности в качестве безнадежной именно в 2007 году, поскольку заказчикам предоставлялась возможность оплаты полученной продукции в рассрочку, в соответствии с положениями ч.З ст.500 ГК РФ срок исковой давности не может начинать течь ранее даты, указанной как дата последнего платежа, поскольку покупатель по договору розничной купли-продажи имеет право "оплатить товар в любое время в пределах установленного договором периода рассрочки оплаты товара". Также Инспекцией проигнорированы положения ст. 203 ГК РФ о перерыве срока исковой давности, в том числе действиями, свидетельствующими о признании долга, например, частичной оплатой.

Инспекцией в ходе проверки вообще не исследовались фактические обстоятельства, которые могли бы свидетельствовать о датах начала течения срока исковой давности либо о датах его перерыва по задолженностям, списанным в 2007 и 2008 годах в качестве безнадежных ко взысканию. Таким образом, Инспекцией в нарушение требований ст. 100 НК РФ в ходе проведения выездной налоговой проверки не было установлено никаких конкретных фактов, свидетельствующих о списании Заявителем в составе безнадежной ко взысканию задолженности сумм задолженности, по которым срок исковой давности истек в предшествующий налоговый период. Таким образом, были грубо нарушены требования к проведению мероприятий налогового контроля, что само по себе свидетельствует о незаконности такого вывода Инспекции.

Инспекция утверждает, что скриншоты (распечатки информации из системы ТОПС) не соответствуют требованиям ст.252 НК РФ и требованиям законодательства о бухгалтерском учете к первичным учетным документам, в том числе не имеют перевода на русский язык, что не позволяет оценивать содержащуюся в них информацию.

При этом Инспекцией игнорируется тот факт, что данные скриншоты являются не первичными учетными документами, а документами, косвенно свидетельствующими о произведенных расходах, поскольку являются производными от первичных учетных документов, при этом они содержат всю ту же информацию, которая содержалась в первичных учетных документах.

Также Инспекцией игнорируется тот факт, что скриншоты при их предоставлении как налоговому органу, так и суду оформлялись таким же образом, каким оформляются при распечатывании на бумажных носителях первичные учетные документы, ведущиеся в электронном виде, т.е. имели заверительные подписи уполномоченных представителей Заявителя.

Как свидетельствуют материалы дела, в частности протоколы опросов Костровой О.Е. и Фильченкова К.В. (т. 18 л. д. 27 - 40), выписки из ТОПС содержат информацию, внесенную на основании первичных документов, имевшихся на момент отражения сведений о задолженности в бухгалтерском и налоговом учете. При этом информация в указанных выписках позволяет идентифицировать любую хозяйственную операцию. Первичные документы предоставлялись налоговым органам при проведении ими налоговых проверок за периоды, к которым относились такие первичные документы.

Кроме того, по требованию суда был осуществлен перевод на русский язык всех обозначений на закладках системы ТОПС, представленных в материалы дела в виде скриншотов. Именно этот перевод использовался судом при оценке пояснений Заявителя, делавшихся со ссылкой на конкретные представленные суду скриншоты.

Утверждение Инспекции о том, что сведения системы ТОПС недостоверны просто потому, что она является системой Заявителя и что имеется неограниченная возможность редактирования и форматирования сведений, содержащихся в системе ТОПС не соответствует действительности.

Также необоснованным является сделанное на л. 17 апелляционной жалобы утверждение Инспекции - "нельзя исключать использования такой неконтролируемой возможности редактирования данных с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем включения в базу данных информации о несуществующей задолженности".

В его обоснование Инспекция ссылается на возможность внесения в систему ТОПС определенной информации в ручном режиме. Однако при этом полностью игнорируются пояснения Заявителя, данные как в ходе налоговой проверки, так и в судебных заседаниях, о том, что практически весь объем информации вносится в систему ТОПС аппаратным способом, путем обработки компьютерной информации, поступившей от держателей первичных учетных документов. Проигнорировано также пояснение Заявителя, что все случаи внесения в систему ТОПС информации в ручном режиме связаны с дефектами в передаче информации, и внесенная в ручном режиме информация имеет пометку об этом с указанием кода сотрудника, осуществлявшего такое внесение. Такое утверждение не основано ни на одном проверенном Инспекцией конкретном факте, является надуманным и не соответствует требованиям к проведению выездной налоговой проверки, сформулированным в ст. 100 НК РФ, что само по себе свидетельствует о незаконности такого вывода Инспекции.

Приведенное на л. 18 апелляционной жалобы утверждение Инспекции о невозможности установления взаимосвязи конкретных закладок системы ТОПС с отправкой конкретной продукции несостоятельно.

Инспекцией игнорируется объяснение Заявителя о том, что при заказе серии романов в системе закладка "yes" содержит сведения о коде всей серии, в котором три последних знака являются нулями. При этом конкретному роману, отсылаемому заказчику, присваивается код продукта с последней цифрой "1" и цифрой на третьей справа позиции, соответствующей порядковому номеру конкретного романа в серии из пяти романов. Именно поэтому приведенные Инспекцией в примере на л. 18 апелляционной жалобы коды заказанной и отправленной продукции заканчиваются на цифры "000" и "501". Это означает, что Воронин И.В. не полностью оплатил именно пятый, последний роман в заказанной им и полученной серии из пяти романов. Приведенное в этом разделе жалобы утверждение, что "при заказе трех экземпляров одной продукции (с одним кодом) возможна ситуация при которой в системе отразится лишь по одной операции на каждый заказ" основано на непонимании механизма заказа продукции заявителя.

Поскольку в пакете с промо-материалами имеется только один конверт "ДА" для конкретной продукции, а заказ продукции осуществляется путем отправления Заявителю этого конверта, в принципе невозможна ситуация получения Заявителем заказа на несколько экземпляром одной и той же продукции.

Фактически, претензией Инспекции по результатам выездной налоговой проверки по данному эпизоду является то, что Инспекции не были предоставлены первичные документы, обосновывающие момент возникновения задолженностей, списанных по результатам инвентаризации в 2007 и 2008 годах.

При этом Инспекцией проигнорирован тот факт, что соответствующие первичные документы имелись на момент проведения соответствующих инвентаризаций. Также игнорируется тот факт, что уничтожение таких первичных документов было осуществлено в строгом соответствии с положениями законодательства о налоговом и бухгалтерском учете. Заявителем решение об уничтожении первичных документов было принято только после того, как Инспекцией была проведена проверка по налогу на прибыль за налоговые периоды 2004-2005 годов. В ходе указанной выездной налоговой проверки Инспекцией не было выявлено никаких нарушений со стороны Заявителя по моменту отражения в налоговом учете выручки от реализации продукции (по моменту сдачи продукции организациям почтовой связи для доставки). Как было выше указано, в налоговом учете записи делались на основании информации, поступившей в систему бухгалтерского учета Заявителя из системы топе.

Таким образом, является обоснованным утверждение Заявителя о том, что в ходе предшествующей выездной налоговой проверки Инспекцией была подтверждена достоверность данных Заявителя о стоимости отгруженной им в 2004-2005 годах заказчикам продукции. Достоверность этих данных не оспаривалась прямо Инспекцией и в ходе проведенного судебного разбирательства в суде первой инстанции. В соответствии с положениями п.3.1 ст.70 АПК РФ это обстоятельство правильно оценено судом первой инстанции как признанное Инспекцией.

Инспекцией было проигнорировано, что правильность списания Заявителем неоплаченной задолженности в качестве безнадежной ко взысканию по итогам 2007 и 2008 годов хотя и не подтверждена непосредственно на момент налоговой проверки первичными учетными документами (в связи с их уничтожением в установленном порядке), однако полностью подтверждена "документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы" (ст. 252 НК РФ). Такими документами являются сведения из системы ТОПС, в которой они хранятся в электронном виде, а также списки по форме 103 и письма организаций почтовой связи, которые были представлены Заявителем суду первой инстанции по допрошенным Инспекцией свидетелям и были тщательно исследованы судом (т. 19 л.д. 78 - 150 т. 20 л.д. 1-151, т. 21 л.д. 1 - 32).

Таким образом, невозможность по объективным причинам предоставить первичные учетные документы при наличии документов, косвенно подтверждающих произведенные расходы, не может свидетельствовать о незаконности произведенного Заявителем списания неоплаченной задолженности на расходы в виде безнадежных ко взысканию долгов.

В похожей ситуации, когда налогоплательщик при проведении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за действиями налоговой инспекции не смог предоставить первичных учетных документов, уничтоженных после проведения первичной выездной налоговой проверки, Федеральный Арбитражный Суд Московского Округа в Постановлении от 27.01.2006 по делу N КА-А40/14148-05 согласился с выводами суда первой инстанции, признавшего незаконным решение налогового органа.

Рассматриваемая в настоящем деле ситуация принципиально отличается от обстоятельств, рассматривавшихся ВАС РФ при вынесении постановления Президиума N 5/10 от 22.07.2010 (когда было выявлено "отсутствие учета бланков строгой отчетности, раздельного учета билетов разной стоимости, договоров с муниципальным унитарным предприятием "Пассажиртрансснаб", подтверждающих факт перевозки пассажиров по льготным билетам; составление актов списания билетов с нарушением установленного порядка; занижение обществом в регистрах бухгалтерского учета размера произведенных работникам выплат и вознаграждений") и Определения от 23.06.2008 N 7429/08(когда суд кассационной инстанции направил дело на новое рассмотрение, поскольку "оценка представленных обществом документов, а также доводам инспекции судами не дана, размер расходов, учтенных обществом на основании представленных документов, не проверялся, фактические обстоятельства, связанные с наличием у общества дебиторской задолженности в сумме, учтенной им при исчислении налога на прибыль за проверяемый период, не устанавливались ").

Таким образом, суд первой инстанции по результатам анализа и оценки всех представленных в материалы судебного дела доказательств принял законное и обоснованное решение в указанной части.

По пункту 1.3 (НДС) оспариваемого решения налоговый орган установил, что Общество неправомерно в нарушении статей 164, 169, 171 НК РФ применило вычеты в размере 10 810 603 руб. по счетам-фактурам выставленным ООО "ДХЛ Логистика" на услуги по перевозке и экспедированию грузов, ввозимых на территорию Российской Федерации с выделением НДС по ставке 18%, подлежащих налогообложению по ставке 0% на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, что привело к неуплате НДС в размере 10 810 603 руб. В указанной части решение налогового органа было признано законным судом первой инстанции.

На решение суда в указанной части заявителем подана апелляционная жалоба.

Заявитель, со ссылкой на Постановление ФАС МО от 30.12.2009 N КГ-А40/12497-09 и Постановление Президиума ВАС РФ от 08.12.2009 N 8133/09, оспаривает вывод Инспекции о неправомерности заявленного вычета по оказанным ООО "ДХЛ Логистика" услугам на основании договора транспортной экспедиции в связи с применением ставки 18 процентов.

Заявителем с ООО "ДХЛ Логистика" заключен договор транспортной экспедиции от 07.09.2006 N DHL-Reader's Digest-2/09-2006, предметом которого является оказание услуг по организации перевозки товара, ввозимого на территорию РФ, его хранения на складах временного хранения, комплекс услуг по организации (выполнению) выгрузки товара и его транспортировки в места временного хранения.

ООО "ДХЛ Логистика" в адрес Заявителя выставлены счета-фактуры с выделением НДС по ставке 18 процентов. Из представленных счетов-фактур следует, что оказаны услуги по транспортировке импортного товара по маршруту между двумя пунктами, один из которых находится на территорий иностранного государства, а другой - на территории РФ.

При этом необходимо учитывать, что согласно подпунктам 1 и 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса; работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, помещенных под указанные таможенные режимы.

Положение подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

До введения в действие главы 21 Кодекса обороты по реализации услуг российских налогоплательщиков, осуществлявших транспортировку импортных грузов в части работ и услуг, включенных в таможенную стоимость ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации товаров, налогом на добавленную стоимость не облагались (подпункт "к" пункта 10 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость").

Указанное регулирование исключало двойное налогообложение стоимости услуг по транспортировке ввозимых товаров.

С введением в действие в 2001 году главы 21 Кодекса налогообложение по налоговой ставке 0 процентов проводилось в отношении операций по реализации работ (услуг), связанных с транспортировкой товаров как экспортируемых за пределы территории Российской Федерации, так и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемых российскими перевозчиками, а также работ по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки товаров на таможенной территории Российской Федерации.

В 2005 году Федеральным законом от 22.07.2005 N 117-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты в связи с принятием Федерального закона "Об особых экономических зонах в Российской Федерации" (далее - Закон N 117-ФЗ) и Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) внесены изменения и дополнения в статью 164 и статью 165 Кодекса.

Закон N 117 дополнил перечень товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса по ставке 0 процентов, товарами, помещенными под таможенный режим свободной таможенной зоны.

Закон N 119 изменил редакцию абзаца второго подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, которую привел в соответствие с терминологий, принятой в таможенном законодательстве, а также дополнил данный пункт подпунктом 3, распространив налоговую ставку 0 процентов на работы (услуги), непосредственно связанные с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита.

Поэтому налоговая ставка 0 процентов применяется к услугам по транспортировке (перевозке) ввозимых в Российскую Федерацию товаров, под которыми в силу Таможенного кодекса Российской Федерации понимаются ввезенные товары до их выпуска таможенными органами.

Товары приобретают статус находящихся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации при таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления (статьи 163, 164 Таможенного кодекса Российской Федерации).

Данная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.02.2011 N 13485/10.

Содержащееся в нем толкование вышеназванных норм является общеобязательным и подлежит применению арбитражными судами при рассмотрении судами аналогичных дел.

Общество принимало к вычету НДС на основании счетов-фактур, выставленных ему ООО "ДХЛ Логистика" за оказание услуг по организации перевозки товаров со складов, расположенных за пределами Российской Федерации, до склада в городе Москве, транспортируемых по территории Российской Федерации в таможенном режиме импорта.

Таможенное оформление грузов заявителя в таможенном режиме импорта позволяет отнести транспортировку и услуги, связанные с их перевозкой, к работам (услугам), обозначенным в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, к которым применяется налогообложение по налоговой ставке 0 процентов.

Так как при реализации услуг, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ исполнитель может указать только ставку 0 процентов, и налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога, указание в выставленных обществу счетах-фактурах иной налоговой ставки (18 %) и принятие обществом к вычету сумм НДС по указанной ставке не соответствует закону.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 16.03.2010 N 03-07-08/69.

Так же следует отметить, что данной позиции (в отношении налогообложения услуг по перевозке товаров, оказываемых ООО "ДХЛ Логистика") придерживается и ФАС МО в своем постановлении от 24 июня 2011 года по делу N А40-50140/10-112-275.

С учётом изложенных обстоятельств, решение суда первой инстанции в указанной части также отмене не подлежит.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 112, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 13.05.2011 по делу N А40-143831/10-107-845 с учетом определения от 20.06.2011 года оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить ЗАО "ИЗДАТЕЛЬСКИЙ ДОМ РИДЕРЗ ДАЙДЖЕСТ" из Федерального бюджета 1000 рублей излишне уплаченной госпошлины по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий-судья

В.Я.Голобородько

Судьи

Н.О.Окулова С.Н.Крекотнев