Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19 августа 2011 г. N 09АП-18848/11

г. Москва

Дело N А40-22038/11-140-101

19.08.2011 г.

N 09АП-18848/2011-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 16.08.2011.

Постановление изготовлено в полном объеме 19.08.2011

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи М.С. Сафроновой,

судей Е.А. Солоповой, Л.Г. Яковлевой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Селивестровым,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.05.2011

по делу N А40-22038/11-140-101, принятое судьей О.Ю. Паршуковой

по заявлению ЗАО "Атомстройэкспорт"

(ОГРН 1027739496014, 127434, Москва г., Дмитровское ш., 2, 1)

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании недействительным решения от 06.12.2010 N 69 в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Кокорева И.В. по дов. от 25.03.2011 N 7761-04/03-180,

от заинтересованного лица - Иванцова А.В. по дов. от 08.11.2010 N 18375,

УСТАНОВИЛ

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 31.05.2011 частично удовлетворены требования ЗАО "Атомстройэкспорт" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество) о признании незаконным в части решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - инспекция, налоговый орган) от 06.12.2010 N 69.

Инспекция, не согласившись с решением суда, обратилась в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит состоявшийся судебный акт в части удовлетворения требований общества отменить, в удовлетворении требований заявителю отказать.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, указывая на необоснованность доводов инспекции, их несоответствие фактическим обстоятельствам дела и закону.

В судебном заседании представитель налогового органа доводы апелляционной жалобы поддержал, просил суд ее удовлетворить, отменить решение суда и отказать обществу в удовлетворении требований.

Общество возражало против доводов, изложенных в апелляционной жалобе, ссылаясь на доводыё приведенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Законность и обоснованность решения суда проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Выслушав представителей сторон, оценив доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда.

Материалами дела установлено, что налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2010 г. По результатам проверки составлен акт от 27.10.2010 N 53 (т. 1, л.д. 69-82), на который налогоплательщиком принесены возражения (т. 1, л.д. 62-68).

На основании данного акта и с учетом возражений налогоплательщика инспекцией вынесено решение от 06.12.2010 N 69 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (т. 1, л.д. 60-61).

Данным решением налоговым органом признано правомерным применение обществом налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товаров (работ, услуг) в сумме 1 184 638 306 руб., необоснованным - применение обществом налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товаров (работ, услуг) в сумме 723 782 руб., необоснованным - применение налоговых вычетов по НДС в сумме 331 793 руб., сделан вывод о занижении суммы налога, подлежащей восстановлению, в сумме 11 006 981 руб. Обществу отказано в возмещении НДС в сумме 11 338 774 руб.

Апелляционная жалоба общества (т. 1, л.д. 51-57) решением ФНС России от 04.03.2011 N АС-4-9/34760 оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено и признано вступившим в силу.

Арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции заявление общества правомерно удовлетворено, решение инспекции обоснованно признано незаконным.

В оспариваемом заявителем решении налоговый орган пришел к выводу, что проведенной проверкой выявлено неполное восстановление к уплате в бюджет сумм НДС в (11 006 981 руб.), ранее принятых к вычету в связи с перечислением сумм авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В апелляционной жалобе налоговым органом опровергается довод общества о том, что в случае, если отгрузка товаров по договору осуществляется в несколько этапов, суммы НДС, принятые обществом к вычету при перечислении сумм предоплаты поставщикам товаров (работ, услуг), подлежат восстановлению в части сумм, относящихся к соответствующей отгрузке товара, оспариваются выводы суда о том, что порядок восстановления НДС при поступлении товаров (работ, услуг) должен быть привязан к условиям гражданско-правового договора между сторонами сделки.

В обоснование своих доводов налоговый орган ссылается на положения п.п. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Согласно п.п. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий или расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно п. 12 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В соответствии с п. 9 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 12 ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Порядок для вычета НДС по приобретенным товарам установлен п. 1, п. 3 ст. 172 НК РФ и предусматривает выполнение следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями норм ст. 169 НК РФ; принятие на учет товаров при наличии соответствующих первичных документов. Вычеты сумм налога, предусмотренные п. 1 - 8 ст. 171 НК РФ, должны производиться на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ.

В формулировке положений ст. ст. 170 и 172 НК РФ указание на вычет и восстановление сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) означает, что восстановлению подлежит сумма, эквивалентная сумме налога, указанной в цене товаров (работ, услуг), которые были приобретены (приняты на учет на основании первичных документов) на сумму частичной оплаты (аванса).

В рассматриваемой же ситуации налогоплательщик приобрел в соответствии с условиями договора за счет ранее перечисленной частичной оплаты (аванса) только часть поставленных товаров (работ, услуг). Остальная часть поставленных товаров оплачивается налогоплательщиком отдельно (отдельными платежными поручениями после поставки товара). При этом в первичных документах (счетах) отражается сумма аванса (с выделением НДС), приходящаяся на поставленные товары (работы, услуги).

Опровергая довод налогового органа о том, что порядок восстановления НДС, примененный обществом, не соответствует нормам ст. 170 НК РФ, налогоплательщик обоснованно ссылается на определение Конституционного Суда РФ от 30.09.2004 N 318-0, в котором проанализированы положения ГК РФ об авансовых платежах применительно к нормам главы 21 НК РФ.

В данном определении указано, что буквальный смысл положений главы 21 НК РФ свидетельствует о том, что в нем ясно и однозначно установлен момент, относительно которого те или иные платежи признаются авансовыми - платежи, полученные налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Иными словами оно обязывает налогоплательщиков увеличивать налоговую базу налога на добавленную стоимость на те денежные суммы, которые ими получены авансом (в качестве предоплаты), то есть до момента фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям. В силу такого толкования оспариваемого положения те денежные средства, которые получены налогоплательщиком после даты фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям, не могут рассматриваться в качестве авансовых платежей, поскольку дата получения этих денежных средств следует за основной датой, относительно которой те или иные платежи рассматриваются в качестве авансовых, - датой фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В этом же определении указано, что субъекты, заключающие гражданско-правовые сделки могут предусматривать обязательные для себя условия оплаты реализуемых товаров. При этом выбор конкретного способа оплаты товара при совершении гражданско-правовых сделок зависит от усмотрения сторон сделки (за исключением случаев, когда иное предусмотрено законом).

В рассматриваемой ситуации после отгрузки товара перечисляются только денежные средства в части, не покрытой авансовым платежом, рассчитанным согласно условиям договора.

Следовательно, при оценке суммы НДС, подлежащей восстановлению к уплате в бюджет, надлежит определять ее исходя из платежа, полученного продавцом до момента передачи товара (исполнения обязательства) в отношении конкретной отгрузки.

Учитывая данный вывод, можно говорить о том, что восстановлению в порядке, предусмотренном пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, могут подлежать суммы НДС, определенные исходя из сумм, которые по итогам налогового периода перестают являться оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг, по тем же суммам, которые остаются авансами (т.е. не зачтены в счет полученной поставки), НДС восстановлению не подлежит.

Налогоплательщик обоснованно ссылается на то, что налогообложение должно отражать суть хозяйственной операции и налоговый учет должен быть с ней увязан.

Доводы налогоплательщика подтверждаю письма Минфина России. Так, согласно позиции Минфина России, выраженной в письме от 25.02.2009 N 03-07-10/04, на которое ссылается налогоплательщик, суммы налога, исчисленные налогоплательщиками с сумм полученной частичной оплаты, в счет которой в налоговом периоде работы не выполнялись, вычетам в этом налоговом периоде не подлежат.

В письме ФНС России от 20.07.2011 N ЕД-4-3/11684 со ссылкой на письмо Минфина России от 25.02.2009 N 03-07-10/04 разъяснено, что определяющим условием для принятия к вычету налога, ранее уплаченного в бюджет с полученных авансов, является именно факт зачета аванса в счет произведенной отгрузки товаров (выполненных работ, оказанных услуг), поскольку в этом случае соблюдается принцип "зеркальности", вытекающий из сущности косвенного налога. Положения абз. 3 пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ необходимо применять во взаимосвязи с другими нормами главы 21 НК РФ на основе проведенного анализа и оценки условий договоров, содержания первичных документов, счетов-фактур и иных документах документов, позволяющих охарактеризовать отношения сторон сделки.

Налоговый орган также приводит довод о том, что обществом не была представлена выписка банка, подтверждающая зачисление валютной выручки от реализации товаров в таможенном режиме экспорта, в связи с чем применение налоговой ставки 0 процентов по НДС необоснованно.

Судом первой инстанции довод налогового органа правомерно отклонен.

Как установлено материалами дела и это обстоятельство не оспаривает налоговый орган, в связи с технической ошибкой налогоплательщиком произведено неверное распределение валютной выручки по инвойсам N N 1292, 1293, 1365, 1368, 1482, 1483, 1492-1494, 1496-1498. Документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ, налогоплательщиком представлены в полном объеме.

Налоговый орган подтверждает довод заявителя о том, что 15.10.2010 общество представило уточненную налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2009 г., в которой скорректировало налоговую базу по перечисленным инвойсам. По результатам проверки уточненной налоговой декларации налоговым органом не предъявлено претензий относительно определения налоговой базы.

Налоговый орган пояснил, что в связи с истечением срока проведения камеральной налоговой проверки по первоначальной декларации данные уточненной налоговой декларации и соответствующие им письменные пояснения во внимание не принимались и при принятии решения исходил из фактически установленных обстоятельств, существовавших на момент принятия решения.

С учетом установленных обстоятельств суд апелляционной инстанции не находит оснований для признания выводов суда неправомерными.

Решение суда законно и обоснованно. Оснований к его отмене нет.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266-269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.05.2011 по делу N А40-22038/11-140-101 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья:

М.С. Сафронова

Судьи

Е.А. Солопова Л.Г. Яковлева