Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 июля 2007 г. N КА-А40/3592-07 При новом рассмотрении дела о признании частично недействительным решения налогового органа суду необходимо установить обстоятельства, с которыми налогоплательщик связывает право на применение налоговых вычетов по приобретенному у третьего лица имущественному комплексу с учетом приводимых заявителем доводов об оплате обществу НДС, возврате заемных средств и наличии прибыли, полученной по спорной сделке (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 26 июля 2007 г. N КА-А40/3592-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 мая 2008 г. N КА-А40/3376-08-П

ЗАО "АК Евроконтракт" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением, с учетом его уточнения, о признании недействительным решения Инспекции ФНС России N 8 по г. Москве (далее - Инспекция) N 14/19 от 03.04.2006 в части отказа в возмещении НДС в размере 6.780.666 руб., доначисления НДС к уплате в размере 3.466.759 руб., привлечения заявителя к налоговой ответственности в виде штрафа 20% от суммы неуплаченного НДС в размере 693.352 руб.; о признании недействительным требования N 4468 от 14.04.2006 об уплате недоимки в размере 10.084.102,56 руб. и пени в размере 175 012,25 руб., а также требования N 4469 от 14.04.2006 об уплате налоговой санкции в размере 693 352 руб.; о признании недействительным решения N 654 от 04.05.2006 в части взыскания пени в размере 175 012,25 руб.; о признании недействительным решения Инспекции N 46/19 от 04.08.2006 в части отказа в возмещении НДС в размере 6 780.666 руб., доначисления НДС к уплате в размере 1.415.680 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа 20% от суммы неуплаченного НДС в размере 283.136 руб.; о признании недействительными требований от 15.08 2006 N 9066 об уплате недоимки по НДС в размере 1.415.680 руб., пени в размере 344.751,97руб. и N 9067 об уплате налоговых санкций в размере 283.136 руб., N 9077 об уплате недоимки по НДС в размере 6.780.666 руб. и пени в размере 892.991,68 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечены Инспекция ФНС России N 4 по г. Москве и ООО "Кеско-М".

Решением суда от 23.11.2006, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.03.2007, заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения Инспекции N 14/19 от 03.04.2006 относительно начисления заявителю НДС к уплате в размере 569.227 руб., соответствующих пени и привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в размере 113.845 руб., а также в части, касающейся отказа в возмещении НДС в размере 569.227 руб., как не соответствующее требованиям ст.ст. 169, 171, 172, 176 НК РФ; в части признания недействительными требований от 14.04.2006 N 4468 об уплате налога и N 4469 об уплате налоговой санкции, как не соответствующие требованиям п. 2 ст. 69 НК РФ; в части признания недействительным решения N 654 от 04.05.2006 о взыскании налога, сбора, также пени за счет денежных средств налогоплательщика (плательщика сборов) организации или налогового агента организации на счетах в банках, как не соответствующее положениям ст. 46 НК РФ; в части признания недействительным решения N 46/19 от 04.08.2006 относительно начисления НДС к уплате в размере 569.227 руб., начисления соответствующих пени, привлечения ЗАО АК "Евроконтракт" к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 113.845 руб.; в части признания недействительными требований от 15.08.2006 N 9066. об уплате НДС в размере 569227 руб. и пени -138620,40 и N 9067 об уплате налоговой санкции в размере 113.845 рублей., а также требования N 9077 об уплате недоимки по НДС в размере 6.780.666 руб. по сроку уплаты 20.09.2005, как не соответствующие положениям п. 2 ст. 69 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Законность и обоснованность судебных актов проверяются в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационными жалобами Инспекции и Общества, в которых ставится вопрос об их отмене в части отказанных требований - Обществом, в части удовлетворенных требований - Инспекцией. В кассационной жалобе Общество приводит доводы о несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела относительно правоотношений, существовавших между ЗАО АК "Евроконтракт", ООО "АТЭК" и ООО "Кеско-М" в рамках вывода о недобросовестности заявителя. В кассационной жалобе Инспекция указывает на неправильное применение судами положений ст. 169 НК РФ.

В ходе рассмотрения кассационной жалобы Обществом заявлено ходатайство о замене в порядке п. 1 ст. 48 АПК РФ ЗАО "АК Евроконтракт" на ООО "АК Ероконтракт". Заявление о замене стороны обосновано ссылками на копии свидетельств о внесении в ЕГРЮЛ записей о прекращении ЗАО "АК Ероконтракт" и о создании ООО "АК Евроконтракт" путем преобразования, выписку из ЕГРЮЛ от 20.02.2007. Документы приложены к заявлению и приобщены к материалам дела.

С учетом мнения представителей сторон, не возражавших против заявленного Обществом ходатайства, суд кассационной инстанции находит возможным его удовлетворить.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции ФНС России N 8 по г. Москве поддержали доводы и требования, изложенные в их кассационных жалобах и возражали против доводов кассационной жалобы противной стороны по мотивам, изложенных в судебных актах: Инспекция в части отказанных требований заявителю, Общество - в части удовлетворенного заявления. Представитель ООО "Кеско-М" поддержал позицию заявителя.

Инспекция ФНС России N 4 по г. Москве извещена в установленном законом порядке о месте и времени разбирательства по кассационной жалобе, в суд своего представителя не направила.

Суд, с учетом мнения представителей ИФНС РФ N 8 по г. Москве, ООО "АК Евроконтракт" и ООО "Кеско-М", не возражавших против рассмотрения дела в отсутствие представителя ИФНС РФ N 4 по г. Москве, руководствуясь ст. 123, ч. 3 ст. 284, ст.ст. 184 и 185 АПК РФ, совещаясь на месте, определил: рассмотреть дело при данной явке.

Как следует из материалов дела, 20.09.2005 ЗАО АК "Евроконтракт" представило в Инспекцию ФНС N 8 по г. Москве налоговую декларацию по НДС за август 2005 года, впоследствии уточненную 23.11.2005, согласно которой сумма НДС с реализации заявлена в размере 6.760.343 руб., сумма налога, исчисленная с авансов и предоплаты, составила 1 620.762 руб., всего исчислено 8.381.105 рублей. При этом, сумма налога, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им составила 12.252.315 рублей; сумма налога, уплаченная налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ составила 2.332.123 рубля; сумма налога, исчисленная и уплаченная налогоплательщиком с сумм авансовых и иных платежей, заявлена в размере 577.333 рубля, а общая сумма налоговых вычетов - 15.161.771 рубль, причем сумма НДС, исчисленная к возмещению, составила 6.780.666 рублей.

По результатам проведения камеральной налоговой проверки поданной налоговой декларации и соответствующих документов к ней налоговым органом о принято решение N 14/19 от 03 04 2006 г., которым заявитель был привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа 20% от суммы неуплаченного НДС в размере 693.352 руб., ему было отказано в возмещении НДС в размере 6.780.666 руб., а также ему было предложено уплатить налоговые санкции, НДС в размере 3.466.759 руб.

Налогоплательщику выставлены требования от 14.04.2006 N 4468 об уплате недоимки по НДС в размере 10.084.102,56 руб. и пени по НДС в размере 175.019,25 руб., а также N 4469 об уплате штрафа в размере 693.352 руб.

В соответствии со ст.46 НК РФ 04.05.2006 налоговым органом о принято решение N 654 о взыскании пени в размере 175.012,25 руб., а 08.06.2006 Инспекцией в адрес налогоплательщика направлено инкассовое поручение N 3864 от 04.05.2006 о списании со счета заявителя указанной суммы пени.

Письмом N 09-11н/53728 от 20.06.2006. Управление ФНС РФ по г. Москве отменило решение налогового органа N 14/19 в части отказа в применении налоговых вычетов, связанных с приобретением недвижимого имущества и обязала провести дополнительную налоговую проверку.

По материалам дополнительной проверки Инспекцией 04.08.2006 принято решение N 46/19, которым Общество привлечено к налоговой ответственности в виде 20% штрафа от суммы неуплаченного налога в размере 283.136 руб., Обществу отказано в возмещении НДС в сумме 6.780.666 руб. с предложением уплатить налоговые санкции в размере 1.415.680 руб.

Налогоплательщику направлены требование от 15.08.2006 N 9066 об уплате недоимки по НДС в размере 1.424.767 руб. и пени в размере 344.751,97 руб., с указанием общей задолженности по налогам в размере 10.341.203,58 руб.; требование N 9067 об уплате налоговой санкции в размере 283.136 руб., требование N 9077 об уплате недоимки по налогу в размере 6.780.666 руб. и пени в размере 892.991,68 руб., с указанием о наличии по налогам в размере 17.121.869,58 руб.

Решение Инспекции N 14/19 от 03.04.2006 г. отменено Управлением ФНС России г. Москве в части отказа в применении налоговых вычетов, связанных с приобретением недвижимого имущества. Данный отказ повлек начисление заявителю НДС и соответствующих пени и привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 579.506,40 руб. (2.897.532 руб. х 20%), а также к отказу в возмещении НДС в сумме 6.211.439 руб. (6.780.666 руб. - 569.227 руб.).

Принимая решение по спору, судебные инстанции исходили из установленного законом права налогоплательщика на налоговые вычеты в порядке ст.ст. 171, 172 НК РФ вследствие соответствия оформленных заявителем счетов-фактур положениям ст. 169 НК РФ, вместе с тем, суды пришли к выводу о наличии в действиях заявителя признаков недобросовестности, направленных на возмещение НДС из бюджета в рамках договорных отношений заявителя с ООО "АТЭК" и ООО "Кеско-М".

Суд кассационной инстанции находит выводы судов относительно соответствия спорных счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ правильными.

В соответствии со п. 1 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную согласно ст. 166 НК РФ, на установленные законом налоговые вычеты. При этом, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товара (работ, услуг) на территории РФ, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Согласно положениям п. 1 ст. 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, в случаях, предусмотренных в п.п. 3, 6-8 ст. 171 НК РФ.

В силу п. 2 ст. 169 НК РФ счета - фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В этой части судами при рассмотрении спора правильно в соответствии с требованиями ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ определен предмет доказывания по делу, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, связанные с применением налогоплательщиком налоговых вычетов, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы о соблюдении Обществом установленного ст.ст. 171, 172, 169 порядка применения налоговых вычетов, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

Все спорные счета-фактуры оценены судами на предмет их соответствия требованиям ст. 169 НК РФ и их оплаты.

Доводы кассационной жалобы, направленные на переоценку правильно установленных по делу в этой части обстоятельств и оцененных доказательств, не свидетельствуют о судебной ошибке по делу и не являются основанием для отмены обжалованных судебных актов.

Так, правомерно не принят судами довод налогового органа о том, что в счетах-фактурах N 398 от 23.05.05 г., N 855343 04.08.05 г., N 355340 от 04.08.05 г., N 855695 от 15.08.05 г., N ИИ-020357 от 24.08.05 г., N И 020420 от 24.08.05 г., N ИИ-021587 от 30.08.05 г. указан адрес покупателя, не соответствующий адресу, указанному в учредительных документах.

Положения ст. 169 НК РФ не конкретизируют, какой именно адрес организации должен быть в них указан (юридический, фактический или почтовый).

Суды установили, что по счету-фактуре N 498 товар оплачен платежным поручением N 680 от 05.08.2005 г., работы по счету-фактуре N 48 от 30.08.2005 г. оплачены платежным поручением N 736 при отсутствии авансовых платежей.

Отказ в возмещении НДС по счетам-фактурам N 4397 от 31.08.2005 г. N 446 от 05.08.05, N 53550090507322/1510 от 08.08.05 г., N 05/007530 от 19.08.05 г., N 66 от 31.08.05 г. произведен на основании ошибочного заполнения заявителем строк в книге покупок.

Поскольку книга покупок первичным документом, на основании которого производятся налоговые вычеты, не является, суды правомерно не согласились с выводами налогового органа о нарушении налогоплательщиком требований ст. 169 НК РФ при оформлении счетов-фактур. Законодатель не ставит право на возмещение НДС в зависимость с данными, содержащимися в книге покупок.

Проверены судами на предмет соответствия требованиям ст. 169 НК РФ представленные в суд счета-фактуры N 551 от 30.08.05 г., N 855343 от 04.08.05 г., N 855340 от 04.08.05 г., N 855695 от 15.08.05 г., не являвшиеся предметом рассмотрения налогового органа. В данном случае суды обоснованно руководствовались положениями ст. 88 НК РФ и приняли во внимание правовую позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в Определении от 12.07.2006 N 267-О, и Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенную в п. 29 Постановления Пленума N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ".

Вместе с тем, суд кассационной инстанции находит вывод судов относительно примененных Обществом вычетов по приобретенному у ООО "Кеско-М" имущественного комплекса, недостаточно обоснованным.

Принимая решение по спору в указанной части, суды исходили из наличия в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности, выразившейся в применении ее участниками банковской схемы расчетов, направленной на создание формальных условий соблюдения требований ст. 172 НК РФ, отсутствии доказательств оплаты НДС в бюджет ООО "Кеско-М" и обеспечении сделки исключительно за счет возмещения НДС из бюджета.

Право на возмещение из бюджета суммы налога на добавленную стоимость возникает у налогоплательщика в случае документального подтверждения им фактов уплаты суммы указанного налога и подтверждения условий, определенных Налоговым кодексом РФ. Поскольку одним из условий возмещения из бюджета суммы налога на добавленную стоимость является подтверждение спорных операций, налогоплательщик, претендующий на такое возмещение, обязан доказать обстоятельства хозяйственных операций. При этом налогоплательщик, обратившийся за возмещением, должен быть добросовестным, что также нашло отражение в Определении Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 N 138-О "... в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика".

В силу п. 2 ст. 171, ст. 172 НК РФ для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия, в том числе реальность произведенных Обществом затрат.

В силу ч. 2 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указывая на использование банковской схемы расчетов, направленной на создание формальных условий соблюдения требований ст. 172 НК РФ, суды сослались на сложившиеся правоотношения заявителя с ООО "АТЭК" и ООО "Кеско-М" со ссылкой на договоры займа.

Между тем, Общество указывает на погашение своей задолженности перед ООО "АТЭК" в декабре 2004 года, то есть задолго до предъявления спорной суммы НДС к вычету в августе 2005 года. Кроме того, Общество приводит доводы о том, что спорная сумма НДС, переданная заявителем продавцу - ООО "Кеско-М", не входила в состав платежа по приобретенной недвижимости, не включалась в сумму займов, соответственно, не могла быть даже формально передана покупателю обратно.

Данные обстоятельства в нарушение требований ч. 4 ст. 170 и п. 12 ч. 2 ст. 271 АПК РФ должным образом судами не проверены.

Не исследован судами и вопрос о возврате займов, задействованных в так называемой "схеме".

Установление указанных обстоятельств имеет существенное значение для рассмотрения вопроса о недобросовестности заявителя.

Общество и представитель привлеченного к участию в деле в качестве третьего лица - ООО "Кеско-М" указывают на исчисление и уплату НДС ООО "Кеско-М" путем зачета исчисленной за декабрь 2004 года суммы налога и излишне уплаченный налог за предыдущие налоговые периоды в соответствии с п. 2 ст. 45 и ст. 78 НК РФ., ссылаются на представленные в материалы дела налоговой инспекцией по месту налогового учета Продавца налоговые декларации по НДС за декабрь 2004 года и август 2005 года, соответствующие книги продаж, выписку из карточки лицевого счета ООО "Кеско-М", заверенную работником Инспекции, по НДС за 2004 год, подтверждающие приводимые сторонами обстоятельства и наличие у ООО "Кеско-М" переплаты по НДС в размере около 22 млн. руб., в зачет которой произведена отраженная в налоговой декларации по НДС спорная сумма.

По мнению Общества, вывод судов о неисполнении ООО "Кеско-М" обязанности по исчислению и уплате НДС с сумм оплаты за реализованное имущество не соответствует фактическим обстоятельствам и не основан на материалах дела.

Общество приводит данные о прибыльности сделки, ссылаясь при этом на несоответствие вывода судов об обеспечении сделки исключительно за счет возмещения НДС правовой позиции, изложенной в п. 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 применительно к соотношению "налоговой выгоды" и дохода налогоплательщика в рамках доказанности отсутствия намерения лица осуществлять реальную экономическую деятельность.

Общество указывает на то, что вывод судов "об обеспечении сделки исключительно за счет возмещения НДС" основан на соотношении сумм НДС исчисленных с от последующей реализации имущества заявителем и заявленной к вычету суммы налога от операции по покупке имущества.

В соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательствам. При этом суд оценивает относимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Принимая решение по настоящему делу, суды не проверили приводимые Обществом доводы в обоснование своей позиции.

В связи с чем судебные акты по настоящему делу в указанной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

При новом рассмотрении дела суду следует установить обстоятельства, с которыми налогоплательщик связывает право на применение налоговых вычетов по приобретенному у ООО "Кеско-М" имущественному комплексу с учетом приводимых заявителем доводов об оплате ООО "Кеско-М" налога на добавленную стоимость, возврате заемных средств и наличии прибыли, полученной по спорной сделке.

Учитывая, что налоговый орган не представил доказательств уплаты госпошлины за подачу кассационной жалобы, государственная пошлины подлежит взысканию с налогового органа в доход федерального бюджета в размере 1000 руб. на основании ст. 333.21 НК РФ, с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Информационном письме от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

Руководствуясь п. 1 ст. 48, ст.ст. 110, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

произвести замену ЗАО "АК Евроконтракт" на ООО "АК Евроконтракт".

Решение от 23.11.2006 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 01.03.2007 N 09АП-19064/2007-АК Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-29002/06-35-212 отменить в части отказа в удовлетворении требований ЗАО "АК Евроконтракт".

В указанной части дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции ФНС России N 8 по г. Москве в доход соответствующего бюджета государственную пошлину в размере 1000 рублей за рассмотрение кассационной жалобы.