Борьба со схемами или кампания "Антивычет"? ("Налоговые споры", N 5, май 2007 г.)

Борьба со схемами или кампания "Антивычет"?

Когда речь идет действительно о мошеннических схемах, то усилия, направленные на их разоблачение, вызывают понимание и даже уважение. Если же под общую гребенку попадают ни в чем не повинные лизинговые компании, причем только потому, что внешние признаки их деятельности сильно напоминают схемы, то возникает недоумение. Но, когда претензии, по сути дела, адресуются уже целому направлению бизнеса, самое время разобраться в ситуации.

Вновь созданная лизинговая компания привлекает денежные средства для того, чтобы приобрести имущество для лизингополучателей. Часть этих средств получено в виде взноса в уставный капитал от учредителя лизинговой компании, а часть - в виде заемных (кредитных) средств. Имущество, приобретенное на указанные средства, передается в лизинг.

                                         /-------------------\

                                         |Поставщик имущества|

                                         \-------------------/

                         Оплата по договору       |    Договор поставки

/---------------------\                      |         лизингового имущества

|Учредитель лизинговой|                  /---------+---------\

|      компании       |-----------------|                   |

\---------------------/Взнос в уставный  |__| |    |         |

                       капитал, заемные  |         |         |

                       средства          |____|Лизинговая    |

                                         |      компания     |

                                         |         |         |

                                         \-------------------/

                                                           Имущество в лизинг

                                      /-----\   /-----\  /-----\

                                      |     |   |     |  |     |

                                      \-----/   \-----/  \-----/

                                            Лизингополучатели

Такие схемы широко используются лизинговыми компаниями. Понятно, что с момента привлечения финансов и до момента получения дохода в виде лизинговых платежей проходит много времени, а прибыль у лизинговой компании появляется еще позже. Вместе с тем вычет НДС, который был уплачен при приобретении имущества, передаваемого в последующем в лизинг, можно получить сразу. Причем, как правило, суммы возмещения весьма значительны, что не очень хорошо для бюджета. Поэтому подобная деятельность вызывает многочисленные претензии налоговых органов.

В чем претензии?

Ключевой идеей, послужившей обоснованием запретов на вычет, стало, с позволения сказать, доказательство того, что лизинговые компании, покупая оборудование, не приобретают ни товаров, ни работ, ни услуг. Если следовать такой логике, то получается, что у лизингодателя нет объектов для использования в операциях, облагаемых НДС, а следовательно, нет и права на вычет налога.

Ничего не скажешь, хитро задумано. Но крайне неумно и удручающе непрофессионально. Действительно, купить можно только то, что есть у продавца, а это либо товары (во всем многообразии их форм), либо работы, либо услуги. Другой торговой материи просто не существует в природе. И не случайно Гражданский и Налоговый кодексы иных объектов купли-продажи не называют.

Доходных вложений в материальные ценности, которые, по мнению налоговой службы, покупают лизингодатели, нет ни у одного из поставщиков. Поэтому при всем желании лизинговая фирма (впрочем, как и любое другое лицо) купить их не сможет. Точно так же, покупая имущество, нельзя тем самым купить вложения в уставный капитал, вклады в совместную деятельность и т.п. Купить можно лишь то, что в последующем станет (или не станет) такими вкладами или вложениями. Но даже если допустить эту возможность, то каким образом могут быть куплены вложения в материальные ценности? Ведь факт покупки товаров подобного рода, т.е. этих самых материальных ценностей, налоговой службой отрицается. Что это за диковинные доходные вложения в материальные ценности, которые, однако, материальными ценностями не являются?

Конечно, оборудование покупается лизинговой компанией с заранее обусловленной целью: для дальнейшего использования в качестве доходного вложения посредством передачи в аренду. Но наличие взаимосвязи между событиями не является основанием для их отождествления. Ведь нельзя же отождествлять покупку билета в театр и посещение театра или обещание жениться и исполнение этого обещания.

Риск, который мы рассмотрели, безусловно, является основным. Но он не единственный. Например, существующая между учредителем и лизинговой компанией взаимозависимость в тех ситуациях, когда заемные средства получены от учредителя, дает налоговым органам все основания доказывать отсутствие деловой цели совершенных операций. Они начинают настаивать на том, что единственной преследуемой в данном случае целью является возмещение из бюджета сумм налога, т.е. обогащение за счет государства. А с учетом положений постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53 о налоговой выгоде можно утверждать, что суммы возмещенного налога - это необоснованная налоговая выгода, поскольку лизинговая компания, имея небольшую выручку, фактически живет за счет возмещаемого из бюджета НДС.

В данном случае финансовые показатели деятельности лизинговой компании только на руку налоговым органам. Структура баланса в период, когда лизинговая компания привлекает денежные средства, свидетельствует о том, что заявленные к возмещению из бюджета суммы НДС во много раз превышают выручку и исчисленный к уплате в бюджет НДС. В результате налоговые органы могут сделать даже такой вывод: в будущем лизинговая компания не сможет вернуть заемные средства, что приведет к ее банкротству. Причем для экономического анализа структуры баланса и динамики финансового состояния налогоплательщика налоговые органы используют Методические рекомендации и Методические указания соответствующих государственных органов.

Может показаться, что все перечисленное - это наши догадки и предположения. Но мы не случайно подняли эту тему. Ведь именно в такой ситуации оказалась уже не одна лизинговая компания.

Практический опыт

Е.С. Родин,

генеральный директор Лизинговой компании Российского банка развития

Наша компания попала в такую ситуацию после проведения выездной налоговой проверки. В решении о привлечении к ответственности было указано, что компания занизила налоговую базу по НДС в связи с необоснованным использованием права на налоговые вычеты, сумма которых превысила суммы налога, исчисленного с реализации. Основанием для такого вывода послужило то, что в расчетах с поставщиками лизингового имущества были использованы средства, поступившие от учредителя в оплату доли в уставном капитале, а также кредитные ресурсы.

Ситуация усугубилась еще и тем, что основная часть денежных средств, включая заемные, была получена нашей компанией от учредителя, который владел 99,9% уставного капитала. Как говорится, взаимозависимость между компанией и учредителем налицо. Кроме того, наш учредитель - кредитное учреждение. Поэтому в части проведения банковских операций он установил свои правила, а нам ничего не оставалось, как принять их. В результате, движение денежных средств от банка (нашего учредителя и, соответственно, кредитора) к лизинговой компании, а от нее к поставщикам имущества было осуществлено в один день. Понятно, что такой факт не мог остаться без внимания проверяющих.

В добавок к тому, уже в суде, когда разбиралось наше требование о признании решения налоговой инспекции незаконным, представители налоговой инспекции заявили об отсутствии разумной хозяйственной цели спорных лизинговых операций.

Арбитражный суд г. Москвы, а именно там спор рассматривался по существу, согласился с налоговой инспекцией (см. решение от 27.07.06 по делу N А40-13443/05-90-105). Применив ст. 138 и 139 НК РФ, а также определение Конституционного Суда РФ от 08.04.04 N 169-О, суд пришел к выводу, что налогоплательщик действовал недобросовестно. По его мнению, компания, воспользовавшись законодательно предусмотренным правом на налоговые вычеты, заявила к возмещению из бюджета суммы НДС, во много раз превышающие выручку от реализации (с которой уплачивался НДС в бюджет), в то время как реальных затрат на приобретение лизингового имущества не было.

Кроме того, суд оценил всю деятельность лизинговой компании за проверяемый налоговой инспекцией период и признал ее экономически неэффективной и финансово неустойчивой. А в отношении заемных средств, которые на момент налоговой проверки не были возвращены, суд решил, что их возврат в будущем явно не предполагается.

Все наши доводы относительно того, что лизинговая компания как работала, так и продолжает работать, в т.ч. и после налоговых проверок, что кредиты погашаются, а лизинговые платежи, поступающие от лизингополучателей, уже стали покрывать расходы лизинговой компании, никак не повлияли на решение суда. Мы также ссылались на то, что проведение операции с денежными средствами учредителя в один день было условием банка (нашего учредителя). Это, по мнению банка, гарантировало целевое использование заемных средств - приобретение лизинговой компанией имущества для сдачи в лизинг.

Что касается структуры баланса, которая, по мнению суда, на момент проверки была отрицательной, то нам вообще было непонятно, почему суд пришел к такому выводу. Ведь очевидно, что банк вряд ли принял бы решение о выдаче кредита, если бы баланс заемщика был отрицательный.

И еще, хотелось бы заметить, что налоговая проверка охватывала отдельный период деятельности лизинговой компании. Непонятно, почему ни проверяющие, ни суд не сравнили финансовые результаты компании за этот период с показателями ее деятельности в последующие периоды. Кроме того, они даже не учли специфику деятельности лизинговых компаний.

Правда, надо отдать должное апелляционному суду, который признал нашу жалобу на решение суда первой инстанции обоснованной, а решение налоговой инспекции незаконным (см. постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.11.95 N 09АП-10631/05-АК).

Апелляционный суд исходил, в первую очередь, из того, как вопрос налоговых вычетов регулируется НК РФ, а именно из ст. 171, 172 и 176. Он указал, что компания представила все документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов. При этом было отмечено, что факт приобретения имущества за счет кредитных средств не является основанием для отказа в возмещении налога из бюджета. Не согласился суд и с доводом налоговой инспекции о том, что налогоплательщик является недобросовестным, сославшись на следующее. Все расчеты между организациями - участниками сделок осуществлялись на основе договоров, действительность и реальное исполнение которых не оспорены, а сами сделки являются разумными. Использование механизма расчетов между различными организациями через счета, открытые в одном и том же банке, само по себе не свидетельствует о возможности причинения вреда бюджету в виде получения необоснованного налогового вычета по НДС. Суд учел и то обстоятельство, что взятые кредиты погашаются, в т.ч. за счет лизинговых платежей.

Как уже было отмечено, постановление апелляционного суда просуществовало недолго. Суд кассационной инстанции отменил его и оставил в силе решение суда первой инстанции (постановление ФАС Московского округа от 22.03.06 по делу N КА-А40/1200-06). По мнению кассационного суда, совпавшему с мнением суда первой инстанции, налоговый орган обоснованно привлек компанию к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, не признав суммы НДС к возмещению.

Финансово-экономический анализ лизинговой деятельности

Н.В. Бондарчук,

канд. экон. наук, доцент, заведующая кафедрой "Бухгалтерский учет и финансы" МГУПИ

Если анализировать не всю хозяйственную операцию целиком, а лишь ее отдельные этапы, то, в принципе, всегда можно найти признаки так называемой "схемотехники". А это в корне неверно!

То же самое можно сказать и о методических документах, которые применила налоговая инспекция. В них вообще не учитываются особенности деятельности лизинговых компаний. Это можно утверждать хотя бы потому, что для оценки экономической целесообразности лизинговых операций и их влияния на платежеспособность участников лизинговых отношений необходимо проводить соответствующий расчет за весь период реализации договора лизинга.

Кроме того, рассматривая влияние лизинговых операций на финансово-хозяйственную деятельность лизинговой компании, ее финансовую устойчивость и платежеспособность, необходимо сосредоточить внимание на следующих показателях:

- доходы;

- расходы;

- финансовый результат (прибыль или убыток).

Факторными среди перечисленных показателей являются доходы и расходы, т.к. в итоге именно от них будут зависеть налоговые базы по НДС и налогу на прибыль. Но и здесь есть свои особенности. Дело в том, что механизм формирования доходов и расходов лизинговых компаний зависит от сочетания следующих обстоятельств, причем взятых отдельно по каждой лизинговой сделке:

- на чьем балансе учитывается лизинговое имущество (на балансе лизингодателя или лизингополучателя);

- предусмотрен ли договором лизинга авансовый платеж;

- каков механизм расчета лизинговых платежей.

Как известно, доходы лизингодателя формируются в результате получения им лизинговых платежей, за счет которых возмещаются инвестиционные затраты и возникает определенный доход на инвестированный капитал. Расчет суммы платежей по финансовому лизингу, а соответственно и общей суммы доходов от лизинговой сделки, можно осуществлять одним из нескольких способов:

- на основе Методических рекомендаций по расчету лизинговых платежей;

- путем равномерного возмещения инвестиций;

- методом аннуитетов.

Среди перечисленных методов аддитивная модель, изложенная в Методических рекомендациях, является самой старой, хотя и единственной, которая содержится в нормативных документах. В соответствии с ней общая сумма лизинговых платежей (ЛПмр) рассчитывается по формуле:

                   ЛПмр = АО + ПК + KB + ДУ + НДС,

где АО - сумма амортизационных отчислений лизингодателя в текущем году;

ПК - плата лизингодателя за кредитные ресурсы, используемые на приобретение лизингового имущества;

KB - комиссионное вознаграждение лизингодателю за предоставление имущества по договору лизинга (маржа лизинговой компании);

ДУ - плата лизингодателю за дополнительные услуги;

НДС - налог, уплачиваемый лизингополучателем по услугам лизингодателя.

Недостатком данной методики является то, что она учитывает только пять факторов, влияющих на величину лизинговых платежей. Например, в качестве отдельного фактора не рассматривается налог на имущество, относимый к расходам лизингодателя, если лизинговое имущество учитывается на его балансе. Хотя этот недостаток легко устранить, включив причитающуюся сумму налога в расходы организации.

Второй недостаток приведенной методики более серьезный. Он заключается в неучете влияния периодичности лизинговых платежей и срочности их выплаты на размер лизингового платежа. Для устранения этого недостатка лизинговые компании подвергают представленную методику определенным модификациям. Наиболее известными из них являются названные нами выше способы расчета лизинговых платежей с равномерным возмещением инвестиций или по методу аннуитетов.

Однако и эти способы имеют свои недостатки. В качестве примера рассмотрим способ расчета лизинговых платежей с равномерным возмещением инвестиций при условии ежемесячных выплат. Ключевыми категориями этого способа являются:

- инвестиционные затраты лизингодателя на покупку имущества (ИЗ), рассчитываемые без НДС*(1);

- лизинговая ставка (ЛС), т.е. величина процента, под который лизингодатель кредитует лизингополучателя;

- возмещение инвестиций (ВИ), представляющее собой часть лизингового платежа, величина которой постоянна и не зависит от месяца возмещения инвестиций*(2);

- сумма начисленных процентов (СПН) за использование невозмещенного остатка инвестиционных затрат лизингодателя.

Так вот, недостатком представленного способа является то, что при расчете первого лизингового платежа закладываются проценты за пользование кредитными ресурсами лизингодателя только за первый месяц их использования. Но ведь на практике период между оплатой имущества лизингодателем и первым лизинговым платежом может быть достаточно продолжительным, например, в связи с длительным сроком поставки и изготовления имущества. Для того чтобы лизингодатель не понес убытков, необходимо закладывать в расчет дополнительные проценты за использование капитала лизингодателя за весь период до поставки лизингового имущества.

Теперь рассмотрим формирование денежных потоков лизингодателя методом аннуитета при условии учета имущества на балансе лизингодателя и без авансового платежа со стороны лизингополучателя. Стоимость лизингового имущества (без НДС) возьмем, например, равной 100 тыс. руб., срок договора лизинга - 3 года. Предполагается, что ставка рефинансирования ЦБ РФ 11%, а норма дисконта 12%.

Для расчета используем следующую формулу:

        (ИЗ - А) х ЛС/Т

 ЛП  = ------------------- ,

                     т х п

     1 - 1/(1 + ЛС/Т)

где ЛП - сумма лизинговых платежей, осуществляемых в конце расчетного периода (постнумерандо), тыс. руб.;

ИЗ - стоимость передаваемого в лизинг имущества без НДС, тыс. руб.; А - авансовый платеж, тыс. руб.; П - срок договора лизинга, лет; ЛС - лизинговая ставка, %; Т - периодичность лизинговых платежей, раз/год.

Из расчета, представленного в таблице, видно, что если возмещение НДС происходит в первый год, то предоставление лизинговых ресурсов целесообразно и генерирует положительный дисконтированный ЧДП. Если же возмещение отложить на третий год, в частности для того чтобы избежать претензии налоговых органов, то такая лизинговая деятельность нецелесообразна для лизингодателя и реально ухудшает его финансовое положение.

Таким образом, особенностью оценки экономической целесообразности лизинговых операций и их влияния на платежеспособность участников лизинговых отношений, является расчет за весь период реализации договора лизинга, а не отдельно за какой-то один год его исполнения.

Причины конфликта

А.Б. Любинин,

доктор экон. наук, профессор

Сегодня НДС - явление экономической жизни, вокруг которого бушуют нешуточные страсти. Вычеты этого налога, порожденные его природой, стали тяжелой головной болью налоговой службы. Сложности, связанные с необходимостью подтверждения вычетов, мучают бизнес и раздражают его, из-за них арбитражные суды буквально захлестывает нескончаемый поток дел.

Никак не назовешь цивилизованной ситуацию, которая сложилась с подтверждением лизинговыми фирмами права на вычет НДС. По всероссийскому размаху кампания, развернувшаяся против них, в полной мере заслуживает название "Антивычет". Причем чувствуется некая централизация в основных доводах, многократно встречающихся в решениях различных районных налоговых инспекций. Можно подумать, что силами налоговой службы реализуется государственная программа искоренения лизинга как вида бизнеса, который не только не приносит никакой пользы обществу, но и, более того, причиняет вред бюджету.

Подобные цели, надо думать, не ставились. Тем не менее в качестве средств, мешающих реализации права на вычет НДС, были избраны не обычные уловки и придирки, а отрицание самого этого права лизинговых организаций. Исключения не сделаны ни для кого. Так, специально созданная уполномоченная лизинговая компания " Газпрома", совершенно также как любая другая фирма без громкого имени, изначально не вправе вычесть НДС, уплаченный поставщику лизингового оборудования. А ведь бюджет "Газпрома", который содержит специальную строку "Лизинг", утверждается Председателем Правительства РФ.

Денежные потоки лизингодателя*

                                                                                   (тыс. руб.)

Наименование показателя		Значение показателя			Итого за период
		1-й год	2-й год	3-й год
Денежные потоки лизингополучателя без учета налогообложения
Притоки (без НДС)		47,6	47,6	47,6	142,8
Лизинговый платеж		47,6	47,6	47,6	142,8
Неналоговые оттоки		48,0	42,9	39,1	130,0
Возврат кредита банку		33,0	33,0	34,0	100,0
Платежи за кредит		100 х 0,15 = 15	66 х 0,15 = 9,9	34 х 0,15 = 5,1	30,0
Чистый денежный поток (ЧДП)		47,6 - 48 = -0,4	47,6 - 42,9 = +4,7	47,6 - 39,1 = +8,5	+12,8
Дисконтированный ЧДП		1 (-0,4) : (1 + 0,12) = -0,4	2 4,7 : (1 + 0,12) = +3,8	3 8,5 : (1 + 0,12) = + 6,0	+9,4
Денежные потоки лизингополучателя, обусловленные налогообложением
Притоки (по НДС)		47,6 х 0,18 = 8,6	47,6 х 0,18 = 8,6	47,6 х 0,18 = 8,6	47,6 х 0,18 = 8,6
Оттоки
НДС к уплате	за период	(47,6 х 0,18 х 3) - (100 х 0,18) = 8,6 х 3 - 18 = 25,8 - 18 = 7,8
	при возмещении в 1-й год (по налоговому зако- нодательству)	8,6 - 18 = -9,4	8,6	8,6	7,8
	при возмещении в 3-й год (по требованию нало- говых органов)	8,6	8,6	8,6 - 18 = -9,4	7,8
Налог на прибыль (с учетом экономии на кредите)		(47,6-12,1) х 0,24 = 8,5	(47,6 - 8,0) х 0,24 = 9,5	(47,6 - 4,1) х 0,24 = 10,4	28,4
Сумма процентов за кредит, относимых на расходы		100 х 0,11 х 1,1 = 12,1	66 х 0,11 х 1,1 = 8,0	34 х 0,11 х 1,1 = 4,1	100,9
Налого- вый ЧДП	за период	8,6 х 3 - 7,8 - 28,4 = 25,8 - 7,8 - 28,4 = -10,4
	при возмещении НДС в 1-й год	8,6 + 9,4 - 8,5 = +9,5	8,6 - 8,6 - 9,5 = -9,5	8,6 - 8,6 -10,4 = -10,4	-10,4
	при возмещении НДС в 3-й год	8,6 - 8,6 - 8,5 = -8,5	8,6 - 8,6 - 9,5 = -9,5	8,6 + 9,4 - 10,4 = +7,6	-10,4
Дискон- тирован- ный на- логовый ЧДП	при возмещении НДС в 1-й год	1 (+9,5) : (1 + 0,12) =+8,5	2 (-9,5) : (1 + 0,12) = -7,6	(-10,4) : (1 + 3 0,12) = -7,4	-6,5
	при возмещении НДС в 3-й год	1 (-8,5): ((1 + 0,12) = -7,6	2 (-9,5) : (1 + 0,12) = -7,6	3 7,6 : (1 + 0,12) = +5,4	-9,8
Не дис- контиро- ванные ЧДП при возмеще- нии НДС	в 1-й год	-0,4 + 9,5 = 9,1	+4,7 - 9,5 = -4,8	+8,5 - 10,4 = -1,9	2,4
	в 3-й год	-0,4 - 8,5 = -8,9	+4,7 - 9,5 = -4,8	+8,5 + 7,6 = 16,1	2,4
Дискон- тирован- ные ЧДП при воз- мещении НДС	в 1-й год	-0,36 + 8,5 = 8,1	+3,8 - 7,6 = -3,8	+6,0 - 7,4 = -1,4	2,9
	в 3-й год	-0,36 - 7,6 = -8,0	+3,8 - 7,6 = -3,8	+6,0 + 5,4 = 11,4	-0,4
* Налоговой экономии на амортизации и начислений по налогу на имущество не предусматривается, т.к. в данном варианте имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

Дело здесь, к сожалению, вовсе не в торжестве справедливости, не в том, что перед законом, и в частности перед налоговой службой, все равны. Дело в самом лизинге. Ведь это специфический бизнес. С ним связаны большие единовременные вычеты НДС за приобретенное оборудование, передаваемое в финансовую аренду. Одновременно с этим уплата НДС в бюджет лизинговыми компаниями осуществляется постепенно с сумм лизинговых платежей, получаемых в течение действия договора лизинга. Подобные же договоры, как правило, заключаются на длительный срок. Именно из этого, технологического для данного вида бизнеса, обстоятельства вытекает равная вина всех лизинговых организаций. И их общая беда.

Казалось бы, для огульного отрицания районными налоговыми инспекциями права лизинговых фирм на вычет НДС нет никаких законных оснований. По этому вопросу существует четкая позиция, высказанная в письмах МНС России и Минфина России, подписанных высокими чинами и адресованных неограниченному кругу налогоплательщиков (см. письмо МНС России от 29.06.04 N 03-2-06/1/1420/22R и письмо Минфина России от 03.10.05 N 03-04-11/257). В этих документах для всех умеющих читать не просто написано, а прямыми ссылками на налоговое законодательство показано, что НДС, который уплачен при приобретении оборудования, передаваемого в лизинг, подлежит вычету. Если исходить из ст. 30 НК РФ, согласно которой налоговая служба является централизованной организацией (а централизм, заметим, предполагает подчинение нижестоящих звеньев вышестоящим), то поиски районными и межрайонными инспекциями доводов, запрещающих данные вычеты, выглядят как внезапно поразившая все инспекции склонность к неуставным отношениям.

Между тем вышестоящие налоговые органы, получая жалобы удивленных налогоплательщиков на то, что "хвост почему-то виляет собакой", а не наоборот, предпочли не замечать неадекватного поведения местных инспекций. Оно и понятно. Ведь сами вышестоящие органы инициировали все эту кампанию. Именно в их недрах была разработана базовая система аргументов, которой они и снабдили районные инспекции. Последние лишь старательно переписывают эти аргументы в свои решения.

Все это довершается еще и нарушением п. 3 ст. 111 НК РФ, положения которого исключают вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, если он выполнил письменные разъяснения уполномоченного государственного органа. Лизинговые компании, заявившие в своих налоговых декларациях вычеты НДС, поголовно штрафуются по ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога в размере 20% от суммы вычета.

Оценка налоговых рисков

Е.В. Тимофеев,

руководитель налоговой практики международной юридической фирмы Salans

Оценка таким косвенным свидетельствам недобросовестности, как создание компании перед сделкой, взаимозависимость, скорость расчетов, расчеты внутри одного банка, была дана в постановлении Пленума ВАС РФ N 53. Из этого документа, а также и из последующего прецедентного постановления Президиума ВАС РФ от 24.10.06 N 5801/06 по делу "Боско" прямо следует, что предложенная совокупность обстоятельств сама по себе не свидетельствует о необоснованности налоговой выгоды. То же самое относится и к расчетам, совершаемым в течение одного операционного дня.

Кроме того, в постановлении N 53 Пленум ВАС РФ также указал, что обоснованность налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способа привлечения капитала, в т.ч. от увеличения уставного капитала или использования заемных средств. Хотя, к сожалению, выводы ВАС РФ относительно реальности затрат не могут преодолеть силу печально известного определения Конституционного Суда РФ от 08.04.04 N 169-О. В этом документе сделано заключение, что говорить о реальности затрат не приходится, если имущество получено безвозмездно. Заметим, что к такому выводу Суд пришел, проанализировав не сам факт отчуждения налогоплательщиком собственного имущества, а обстоятельства, при которых это имущество было получено.

Но вернемся к рассматриваемому нами случаю. На мой взгляд, налоговый орган и суды совершили грубую ошибку, признав вклады в уставный капитал безвозмездно полученным имуществом. Еще в 1998 г. Президиум ВАС РФ в постановлении от 06.10.98 N 64/98 указал, что взносы в уставный капитал таковыми не признаются, поскольку в обмен на них передаются акции или доли в уставном капитале. С тех пор эта позиция не менялась и не преодолевалась ни Конституционным Судом, ни законодателем.

Что касается заемных средств, то позиция Конституционного Суда о невозможности возмещения НДС при оплате товаров и услуг заемными средствами, изложенная в определении N 169-О, значительно скорректирована его же определением N 324-О. Окончательная позиция хотя и предполагает возможность отказа в возмещении налога, но только при условии, что заемные средства, за счет которых оплачен товар, не только не возвращены кредитору, но и явно не будут возвращены в будущем.

Налоговый орган, а следом за ним и суды, анализируя возможности лизинговой компании по возврату кредита, использовали Методические рекомендации ФСФО России по проведению анализа финансового состояния организаций. Между тем эти рекомендации не являются нормативным актом, который могут применять налоговые инспекторы и судьи. Тем не менее они с помощью указанных методик исчислили ряд коэффициентов, не очень понимая, ни того, что собственно означают эти показатели, ни того, что они служат лишь рекомендацией для специалистов.

На мой взгляд, любые выводы о финансовом состоянии налогоплательщика, а также о его способности рассчитаться по кредиту могут быть сделаны лишь по результатам специально назначенной экспертизы. Поэтому при возникновении подобных случаев налогоплательщикам целесообразно самим ходатайствовать о назначении соответствующей финансовой экспертизы еще в суде первой инстанции.

Вероятно, если бы дело слушалось в судах сегодня, после появления постановления Пленума ВАС РФ N 53, результат был бы иным. Тем не менее исходя из практического опыта могу рекомендовать во всех случаях, когда речь заходит о непонятных для суда категориях, с помощью которых налоговая инспекция, пытаясь представить себя в качестве "большого специалиста", начинает анализировать производство, финансы, бухгалтерский учет и т.д., просить о назначении судебной экспертизы.

"Налоговые споры", N 5, май 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Если одним из условий договора лизинга является авансовый платеж в размере от 15 до 30% стоимости лизингового имущества, то при расчете лизинговых платежей сумма инвестиционных затрат уменьшается на сумму аванса.

*(2) Если договором лизинга предусмотрено страхование имущества за счет лизингодателя, то в расчет помимо возмещения затрат необходимо заложить проценты страховой премии.