Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 декабря 2011 г. N 17АП-9764/11

г. Пермь

29 декабря 2011 г.

Дело N А50-15673/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 23 декабря 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 декабря 2011 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Полевщиковой С.Н., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя ИП Мулина Николая Ивановича (ОГРН 304591106300055, ИНН 591108914531) - Калинин О.В. (дов. от 08.09.2011); Ефименко Л.Н. (дов. от 08.09.2011);

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю (ОГРН 1045901447525, ИНН 5911000117) - Реутова (дов. от 12.01.2011),

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю

на решение Арбитражного суда Пермского края от 17 октября 2011 года

по делу N А50-15673/2011,

принятое судьей Вшивковой О.В.,

по заявлению ИП Мулина Николая Ивановича

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермскому краю

о признании недействительным решения в части,

установил:

Индивидуальный предприниматель Мулин Николай Иванович обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Пермскому краю N 12.109 от 24.02.2011 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 47 103 руб., единого социального в сумме, превышающей 23 420 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1 227 354 руб. и соответствующих пеней, а также привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа на неуплату НДФЛ, превышающего 9 420,60 руб., за неуплату ЕСН, превышающего 4 684 руб. и НДС полностью.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 17.10.2011 заявленные требования удовлетворены в части: оспариваемое решение Инспекции признано недействительным относительно доначисления налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 77 412,85 руб., единого социального налога в сумме, превышающей 16 098 руб., налога на добавленную стоимость 1 227 354 руб., соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 15 482,57 руб., за неуплату единого социального налога в сумме, превышающей 3 219,60 руб. и за неуплату налога на добавленную стоимость 245 470,80 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением в части удовлетворения заявленных требований, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении требований в полном объеме.

В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что, поскольку Предпринимателем по представленным на проверку счетам-фактурам за 2008-2009 годы раздельный учет хозяйственных операций по двум видам деятельности не велся, налоговый орган правомерно применил п. 9 ст. 274 НК РФ и определил налоговые обязательства исходя из пропорции.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции 20.12.2011 объявлялся перерыв до 23.12.2011 в связи с необходимостью представления сторонами дополнительных доказательств.

Представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель налогоплательщика возразил против позиции Инспекции по основаниям, перечисленным в отзыве на апелляционную жалобу, в соответствии с которым, решение суда в оспариваемой части является законным и обоснованным.

Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции в оспариваемой части не подлежит отмене в силу следующего.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 2 по Пермской области проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ИП Мулина Н.И., по результатам которой вынесено оспариваемое решение N 12.109 от 24.02.2011 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Решением Управления ФНС России по Пермскому краю N 18-22/98 от 22.04.2011 решение Инспекции оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с решением Инспекции в указанной части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для доначисления НДФЛ, ЕСН, НДС за 2008-2009 годы, соответствующих пени и штрафов, явились выводы налогового органа о занижении налогооблагаемой базы ввиду расхождения сведений о реально полученных доходах в безналичной и наличной форме, и отраженных в бухгалтерском учете Предпринимателем, отсутствия раздельного учета хозяйственных операций по оптовой и розничной торговле.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из доказанности налогоплательщиком факта ведения раздельного учета и отсутствия у проверяющих оснований для применения п. 9 ст. 274 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, в 2008-2009 годах ИП Мулин Н.И. осуществлял два вида деятельности: оптовую и розничную торговлю непродовольственными потребительскими товарами, применяя общий режим налогообложения и уплачивая ЕНВД.

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в отношении следующих видов предпринимательской деятельности, указанных п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли и розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

На основании п. 6 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Суд первой инстанции признал, что Предпринимателем велся раздельный учет хозяйственных операций по различным видам деятельности, в связи с чем, пришел к выводу об отсутствии оснований для применения налоговым органом пропорции, установленной п. 9 ст. 274 НК РФ в целях определения реальных налоговых обязательств налогоплательщика.

Между тем, доказательств, подтверждающих разделение товарных потоков и оприходование товара по разным складам, раздельную оплату товара, наличие входного НДС, не предъявленного к возмещению, наличие материальных расходов, материалы дела не содержат.

Судом апелляционной инстанции исследованы представленные в материалы дела документы, принятые судом первой инстанции в качестве доказательств ведения раздельного учета.

Таковыми налогоплательщик полагает (и суд первой инстанции согласился с ним) книги раздельного учета движения ТМЦ по складу (свод) по оптовой и розничной продаже, а также стоимостную оценку склада в ценах номенклатуры на 01.01.2008 (л.д. 41-42, 48-192 т.1). Однако, указанные документы свидетельствуют лишь о стоимостных характеристиках ТМЦ на начало квартала, приход и расход только в стоимостном выражении в течение квартала и остаток стоимости ТМЦ на конец периода, а также представляют собой инвентаризационные описи остатков товара на складе на конец налогового периода.

По требованию апелляционной суда налогоплательщиком представлены составленные реестр приходно-расходных документов, книга покупок и книга продаж за 3 квартал 2008 г.., расходные накладные по отпуску товаров в розничную торговлю и реестр накладных, документ, именуемый "товары на складах: остатки и обороты" за 2008 г..

Книга учета доходов и расходов не представлена.

Судом апелляционной инстанции проанализированы указанные документы. Содержание представленных документов позволяет с достоверностью сделать вывод об отсутствии у предпринимателя учета хозяйственных операций вообще. Предпринимателем учитываются выставленные счета-фактуры, а также ведется товарный учет товаров на складе, отпуск товаров в розничную торговлю. При этом учет хозяйственных операций по приобретению и реализации отсутствует: не представлены первичные документы по приобретению и отпуску товаров, учет данных документов не ведется ни в одном регистре учета.

Представленный налогоплательщиком реестр приходно-расходных документов по движению товарно-материальных ценностей полностью дублирует данные расчетного счета плательщика, сведения о получении товара и об отпуске товаров покупателям не содержит.

Сам по себе учет товаров, находящихся на складе, не может свидетельствовать об учете хозяйственных операций.

В части движения денежных средств по оптовой торговле, выставленных и полученных счетов-фактур, у плательщика имеются необходимые данные, позволяющие их учитывать.

Предприниматель, присутствующий в судебном заседании суда апелляционной инстанции, пояснил суду порядок учета товаров, а также сложившуюся у него практику приобретения и реализации товаров за наличный расчет, операции по реализации которых подлежат налогообложению в виде ЕНВД.

Из данных пояснений усматривается, что при приобретении товара оптовым покупателем на складе, по заявке ему отпускается, в том числе, товар, учитываемый в целях розничной торговли. Указанные обстоятельства отражены в аудиопротоколе судебного заседания.

Кроме того, как следует из пункта 2 статьи 54 НК РФ, индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н; БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета доходов и расходов).

Пунктом 2 Порядка учета доходов и расходов установлена обязанность индивидуальных предпринимателей обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Таким образом, с учетом положений пункта 2 статьи 54 НК РФ Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах. Ее отсутствие, а также ее оформление и ведение с нарушением Порядка учета доходов и расходов, означает отсутствие учета доходов и расходов в установленном порядке.

В силу п 7 вышепоименованного Порядка индивидуальные предприниматели ведут учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций в одной Книге учета раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности.

В нарушение приведенных норм предпринимателем книга учета доходов и расходов не ведется.

Исследовав представленные в материалы дела первичные и бухгалтерские документы, с учетом пояснений Предпринимателя, данных в судебном заседании суда апелляционной инстанции относительно порядка реализации товара оптом и в розницу, суд апелляционной инстанции установил, что фактически раздельный учет хозяйственных операций Предпринимателем не велся, более того, расходы по розничной торговле вообще не учитывались.

Представленные аналитические данные с достоверностью не подтверждают возможность разделения товаров, реализация которых подлежит налогообложению по разным режимам.

Таким образом, Инспекция обоснованно отразила в оспариваемом решении факт отсутствия ведения налогоплательщиком раздельного учета хозяйственных операций по разным видам деятельности.

Одно из последствий неведения раздельного учета предусмотрено пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому расходы организации (предпринимателя - в соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ) в случае невозможности их разделения между видами деятельности определяются пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации (предпринимателя) по всем видам деятельности.

Следовательно, основания для определения налоговых обязательств посредством применения пропорции в соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ, п.4 ст. 170 НК РФ имеются.

Из решения налогового органа следует, что им определена следующая пропорция доли дохода, относящейся к общей системе налогообложения в 2008 году - 61 %, к ЕНВД - 39 %; в 2009 году к общей системе 94 %, к ЕНВД - 6 %.

Между тем, судом апелляционной инстанции установлено, что расходы Предпринимателя в спорном периоде определены проверяющими только относительно деятельности по оптовой торговле, поскольку при расчете использовались данные по расходам только по оптовой торговле с учетом коэффициента доходов по опту, тогда как расходы по розничной торговле при исчислении его обязательств не учтены вообще.

При этом, предпринимателем представлены первичные документы о получении товаров за наличный расчет. Из анализа его деятельности усматривается, что реализуемые в розницу товары в значительном количестве приобретаются на оптовых складах (л.д. 90-112 т.5).

В соответствии со статьями 38, 53 и 54 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган должен правильно определить налогооблагаемую базу и объект налогообложения по доначисленным Предпринимателю в ходе налоговой проверки налогам.

Оценив решение налогового органа, материалы дела, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что определение налоговым органом расходов Предпринимателя в подобном порядке не может быть признано правомерным, соответствующим реальным налоговым обязательствам налогоплательщика, поскольку расходы по одному из осуществляемых им видов деятельности проверяющими не учтены, что повлекло существенное уменьшение размера расходов, приходящихся на общий режим налогообложения, а также налоговых вычетов по НДС.

Таким образом, в нарушение ст.ст. 65, 200 АПК РФ Инспекцией не доказана правомерность оспариваемого решения в данной части.

При рассмотрении данного спора в арбитражном суде устранить допущенные налоговым органом нарушения, составление расчета при имеющихся доказательствах не представляется возможным, поскольку первичные документы по приобретению товара налоговым органом не исследованы, суд в рассматриваемом случае не может выполнить не свойственные ему функции налогового органа.

С учетом вышеперечисленного, выводы суда первой инстанции о ведении налогоплательщиком раздельного учета хозяйственных операций по разным видам деятельности являются не соответствующими фактическим обстоятельствам дела, между тем, ввиду неверного определения налоговым органом расходной части налогооблагаемой базы доначисленных налогов и налоговых вычетов по НДС решение Инспекции подлежит в указанной части признанию недействительным.

Решение суда в оспариваемой части отмене не подлежит. Основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы в виде государственной пошлины относятся на подателя жалобы, который в силу положений п/п 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Пермского края от 17 октября 2011 года по делу N А50-15673/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

С.Н.Полевщикова Н.М.Савельева