Уплата земельного налога (Е.Л. Джабазян, "Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2007 г.)

Уплата земельного налога

Согласно действующему законодательству*(1) страховым организациям разрешается инвестировать средства, сформированные из поступивших страховых резервов в недвижимое имущество. Активы в виде недвижимости принимаются и для покрытия собственных средств страховщика*(2).

В соответствии со ст. 130 ГК РФ к недвижимому имуществу отнесены земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей. Приобретая земельные участки, страховая организация признается плательщиком налога на землю.

На каком основании организация может быть признана налогоплательщиком земельного налога, как определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате, в какие сроки ее надо уплатить и какие отчеты представлять в налоговую инспекцию, - ответы на данные вопросы вы найдете в представленной статье.

С 1 января 2006 года на всей территории РФ вступила в силу гл. 31 "Земельный налог" НК РФ, согласно которой земельный налог является местным, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на их территории.

В Письме Минфина РФ от 03.08.2005 N 03-06-02-02/57 "О порядке установления и введения местных налогов" содержатся Рекомендации о нормативно правовых актах представительных органов муниципальных образований о земельном налоге (далее - Рекомендации), в которых приведена примерная структура нормативного правового акта о земельном налоге. Согласно этим Рекомендациям в нормативных правовых актах представительных органов муниципальных образований о земельном налоге в порядке и пределах, предусмотренных НК РФ, должны быть определены следующие элементы налогообложения:

- налоговые ставки;

- порядок уплаты налога;

- сроки уплаты.

Кроме того, в отношении земельного налога представительные органы муниципальных образований вправе устанавливать налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая размер не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.

Налогоплательщики

В соответствии со ст. 388 НК РФ плательщики земельного налога - организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. При этом в п. 2 данной статьи указано, что если земельные участки находятся у организаций и физических лиц на праве безвозмездного пользования или переданы им по договору аренды, то они не признаются налогоплательщиками.

Основанием для признания организаций и физических лиц налогоплательщиками по земельному налогу являются документы, удостоверяющие право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения (Письмо ФНС от 14.08.2006 N ММ-6-09/799@ "О постановке на учет владельцев земельных участков"). Права на земельные участки удостоверяются документами и подлежат государственной регистрации, которая с 31 января 1998 года осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Федеральный закон N 122-ФЗ).

Юридические лица, за исключением указанных в п. 1 ст. 20 ЗК РФ, обязаны переоформить право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками на право аренды земельных участков или приобрести земельные участки в собственность по своему желанию до 01.01.2008 в соответствии с правилами ст. 36 ЗК РФ (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 137-ФЗ)).

Обратите внимание: права на недвижимое имущество, возникшие до 31 января 1998 года, признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации, введенной Федеральным законом N 122-ФЗ. Государственная регистрация прав, проведенная в субъектах РФ и муниципальных образованиях уполномоченными государственными органами и организациями до вступления в силу указанного Федерального закона, юридически действительна (п. 1 ст. 6 Федерального закона N 122-ФЗ). Выданные государственные акты на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, постоянного (бессрочного) пользования землей, а также свидетельства о праве собственности на землю признаются действительными - на это указано в Федеральном законе N 137-ФЗ и ст. 8 Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 141-ФЗ).

Каким документом можно подтвердить право на землю?

Статьей 8 Федерального закона N 141-ФЗ установлено, что в случае отсутствия в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним сведений (ЕГРП) о существующих правах на земельные участки налогоплательщики определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных как физическим, так и юридическим лицам до вступления в силу Федерального закона N 122-ФЗ, либо на основании актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления в рамках их компетенции и в порядке, установленном законодательством, действующим в месте издания таких актов, о предоставлении земельных участков. К ним относятся:

- Свидетельство о государственной регистрации права по форме, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 18.02.1998 N 219;

- Свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной Указом Президента РФ от 27.10.1993 N 1767;

- Государственный акт на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, бессрочного (постоянного) пользования землей по формам, утвержденным Постановлением Совмина РСФСР от 17.09.1991 N 493;

- Свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 19.03.1992 N 177;

- акты, изданные органами государственной власти или органами местного самоуправления, о предоставлении земельных участков.

О том, что государственная регистрация прав, проведенная в субъектах Российской Федерации и муниципальных образованиях уполномоченными государственными органами и организациями до вступления в силу Федерального закона N 122-ФЗ, является юридически действительной, говорит и Минфин (Письмо от 21.05.2007 N 03-05-06-02/53).

Налогоплательщикам, имеющим право на земельные доли, необходимо учитывать следующее. В статье 18 Федерального закона от 24.07.2002 N 101-ФЗ "Об обороте земель сельскохозяйственного назначения"*(3) указано, что свидетельства о праве на земельные доли, выданные до вступления в силу Закона N 122-ФЗ, а при их отсутствии - выписка из принятых до вступления в силу этого закона решений органов местного самоуправления о приватизации сельскохозяйственных угодий, удостоверяющие права на земельную долю, имеют равную юридическую силу наряду с записями в ЕГРП. Это документы, удостоверяющие право на земельную долю:

- свидетельства о праве собственности на земельные доли, выданные до 27.10.1993, до вступления в силу Закона N 122-ФЗ, по форме, утвержденной Постановлением N 177, и по форме, утвержденной Указом N 1767, которые выдавались районными (городскими) комитетами по земельным ресурсам и землеустройству до создания в конкретном субъекте РФ учреждений юстиции для государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним (в ряде регионов - до 01.01.2000);

- выписки из решений органов местного самоуправления о приватизации сельскохозяйственных угодий в случаях, если по каким-либо причинам свидетельства о праве собственности на земельные доли не выдавались. Эти решения принимались органами местного самоуправления на основании протокола общего собрания (собрания уполномоченных) трудового коллектива реорганизуемого колхоза или совхоза об утверждении перечня лиц к наделению имущественными и земельными паями;

- записи о праве на земельную долю в ЕГРП.

Обратите внимание: Отсутствие документа о праве пользования земельным участком, который можно было получить в зависимости от волеизъявления землепользователя, не может служить основанием для освобождения от уплаты налога на землю. Такую позицию налоговых органов разделяют и арбитражные судьи (Постановление ФАС СЗО от 28.11.2006 N А56-2577/2006).

Объект налогообложения

Согласно ст. 389 НК РФ объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен земельный налог.

В Письме ФНС от 14.08.2006 N ММ-6-09/799@ "О постановке на учет владельцев земельных участков" представители налогового ведомства относительно определения объекта налогообложения указали: необходимо иметь в виду, что в соответствии с пунктом 12 статьи 396 Кодекса органы муниципальных образований ежегодно обязаны сообщать в налоговые органы сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения. Указанные сведения представляются по форме, утвержденной приказом Минфина России от 23.03.2006 N 47н, которая содержит сведения о правообладателях земельных участков. Следовательно, сведения, представленные в отношении лиц, право собственности которых на земельные участки возникло за предыдущий год, могут быть использованы для контроля полноты сведений, полученных от органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Налоговая база

Согласно п. 1 ст. 390 НК РФ налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ.

Что такое кадастровая стоимость земли?

Кадастровая стоимость земельных участков определяется по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель, сведения о которой содержатся в государственном земельном кадастре. Правила проведения государственной кадастровой оценки земель утверждены Постановлением Правительства РФ от 08.04.2000 N 316, и организует ее Федеральное агентство кадастра объектов недвижимости (Роснедвижимость). Роснедвижимость предоставляет заинтересованным лицам сведения государственного земельного кадастра.

Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 918 утверждены Правила предоставления сведений государственного земельного кадастра (далее - Правила). Сведения представляются в виде выписок из государственного земельного кадастра. Согласно п. 5 Правил в предусмотренных законом случаях сведения могут представляться в виде копий хранящихся в кадастровом деле документов.

В пункте 6 Правил уточняется, что сведения об определенном земельном участке изготавливаются в форме кадастрового плана. Таким образом, данные о кадастровой стоимости земельных участков содержатся в кадастровых планах земельных участков.

Пунктом 14 ст. 396 НК РФ предусмотрено, что кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления (исполнительными органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), не позднее 1 марта этого года.

Изменение кадастровой стоимости земли. Налоговое законодательство не позволяет корректировать налоговую базу по земельному налогу в течение налогового периода. Это означает, что измененная кадастровая стоимость земли, например, вследствие перевода земель из одной категории в другую или изменения вида разрешенного использования участка, будет учитываться в целях налогообложения только в следующем налоговом периоде.

Однако в некоторых случаях пересчет земельного налога при изменении кадастровой стоимости земли возможен. В Письме от 05.09.2006 N 03-06-02-02/120 представители Минфина разъяснили: из данных норм Кодекса следует, что налоговая база, размер которой зависит от стоимостной оценки земельного участка (кадастровой стоимости), определяется на конкретную дату (1 января года, являющегося налоговым периодом) и не может для целей налогообложения изменяться в течение налогового периода (в том числе в зависимости от перевода земель из одной категории в другую, изменения вида разрешенного использования земельного участка), если не произошло изменений результатов государственной кадастровой оценки земли вследствие исправления технических ошибок, судебного решения и т.п., внесенных обратным числом на указанную дату.

Кроме этого, на практике возможны ситуации, когда кадастровая стоимость земельного участка изменяется вследствие изменения границ самого участка. При этом в течение налогового периода происходит одновременное прекращение (в отношении первоначального земельного участка) и возникновение (в отношении нового земельного участка) права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения). В данном случае должен применяться п. 7 ст. 396 НК РФ, согласно которому сумма налога рассчитывается исходя из фактического периода времени, в течение которого налогоплательщик был собственником земли (обладал по отношению к ней другими правами).

Необходимо отметить, что при переводе земельного участка в другую категорию или изменении условий его использования налогоплательщики вправе применить соответствующую налоговую ставку уже в текущем периоде.

Земельные участки, находящиеся в общей долевой собственности

В соответствии с п. 1 ст. 392 НК РФ налоговая база по земельным участкам, находящимся в общей долевой собственности, определяется для каждого налогоплательщика, являющегося собственником земельного участка, пропорциональна его доле в общей долевой собственности. При этом при определении налогоплательщика в отношении земельных участков, занятых многоквартирными домами, возникают некоторые сложности.

На основании ст. 36 ЖК РФ собственникам помещений в многоквартирном доме принадлежит на праве общей долевой собственности общее имущество в многоквартирном доме. В перечне общего имущества поименованы земельный участок, на котором расположен дом, элементы озеленения, благоустройства и иные объекты, предназначенные для обслуживания и эксплуатации дома.

Права на земельные участки подлежат государственной регистрации в соответствии с п. 1 ст. 25 ЗК РФ и п. 1 ст. 131 ГК РФ. В соответствии со ст. 23 Федерального закона N 122-ФЗ государственная регистрация права на жилое или нежилое помещение в многоквартирных домах одновременно является государственной регистрацией неразрывно связанного с ним права общей долевой собственности на общее имущество.

Статьей 16 Федерального закона от 29.12.2004 N 189-ФЗ "О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации" предусмотрен порядок перехода в собственность земельных участков под многоквартирным домом и иными входящими в его состав объектами. С момента формирования земельного участка и проведения его государственного кадастрового учета земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме.

Если участок под домом сформирован и ему присвоен кадастровый номер, платить земельный налог следует, когда перешло право собственности на помещение. При этом налоговую базу по участкам, которые находятся в общей долевой собственности, определяют для каждого владельца пропорционально его доле. Согласно п. 1 ст. 37 ЖК РФ долю организации в общем праве собственности на землю рассчитывают как долю площади ее помещений в общей площади всех помещений дома. Если у организации нет информации об общей площади дома, необходимые данные нужно запросить в БТИ или в организации, управляющей многоквартирным домом. Такие разъяснения финансового ведомства приведены в Письме от 04.10.2006 N 03-06-02-04/142.

Льготы по земельному налогу

В статье 395 НК РФ перечислены организации и физические лица, освобожденные от налогообложения. Данный перечень является закрытым. Однако органы муниципальных образований вправе устанавливать в пределах своей компетенции налоговые льготы по земельному налогу для отдельных категорий налогоплательщиков, имеющих земельные участки. В Письме Минфина РФ от 15.02.2007 N 03-05-07-02/12 чиновники разъяснили, что согласно п. 3 ст. 6 НК РФ признание нормативного правового акта не соответствующим налоговому законодательству осуществляется в судебном порядке. Исполнительный орган местного самоуправления, принявший такой акт, либо его вышестоящие органы вправе до судебного рассмотрения отменить этот акт или внести в него необходимые изменения.

Если право на налоговую льготу возникло или прекратилось в течение налогового (отчетного) периода, налогоплательщик исчисляет сумму налога в отношении льготного участка с учетом коэффициента использования налоговой льготы.

Налоговые ставки

Согласно гл. 31 НК РФ ставки земельного налога устанавливаются не в виде фиксированных платежей (в рублях и копейках) на единицу площади земельного участка, а в процентах от налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 390 НК РФ. В зависимости от категории земель п. 1 ст. 394 НК РФ определены максимальные размеры налоговых ставок:

- 0,3% от налоговой базы в отношении земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры ЖКХ (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или предоставленных для жилищного строительства;

- 1,5% - в отношении других земельных участков.

Решение об установлении конкретных размеров налоговых ставок земельного налога представительные органы муниципальных образований принимают самостоятельно.

Пунктом 2 ст. 394 НК РФ предусмотрено, что представительным органам муниципальных образований предоставляется право устанавливать дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категории земель и (или) разрешенного использования земельного участка. Категории земель, на которые подразделяются земли в РФ, установлены в ст. 7 ЗК РФ. Разрешенное использование земельного участка определяется в соответствии с зонированием территорий.

В Письме Минфина РФ от 11.04.2007 N 03-05-07-02/34 высказано такое мнение о порядке установления ставок земельного налога: по вопросу снижения ставки земельного налога или предоставления льготы по уплате земельного налога для отдельных категорий налогоплательщиков необходимо обращаться в представительный орган муниципального образования по месту нахождения земельного участка.

Отчетные и налоговый периоды

Статьей 393 НК РФ определено, что налоговым периодом признается календарный год. Отчетным периодом для организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признается квартал, полугодие и девять месяцев.

В то же время при установлении земельного налога представительные органы муниципальных образований вправе не устанавливать отчетный период.

Сроки уплаты авансовых платежей
и земельного налога

Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования не предусмотрено иное. По истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают сумму налога, определяемую как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с п. 1 ст. 396 НК РФ, и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей по налогу (п. 1, 2 ст. 397, п. 5 ст. 396 НК РФ).

Срок уплаты земельного налога для организаций или физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не может быть установлен ранее предельного срока, предусмотренного для представления в налоговый орган налоговой декларации по налогу, то есть не ранее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Обратите внимание: если налог (авансовые платежи по налогу) налогоплательщиком не уплачен в установленные сроки по не зависящим от него причинам (не утверждена, не доведена кадастровая стоимость земельного участка), то пени за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (авансовых платежей по налогу) не начисляются. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина РФ от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75.

Порядок исчисления налога

Сумма земельного налога за налоговый период рассчитывается как произведение налоговой базы и налоговой ставки соответствующей категории земельного участка (ст. 396 НК РФ). Если отчетный период - квартал, то сумма авансового платежа по истечении отчетного периода определяется как одна четвертая суммы налога за налоговый период, рассчитанной по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Организации и индивидуальные предприниматели (в отношении земельных участков, используемых в предпринимательской деятельности) должны самостоятельно исчислять и уплачивать авансовые платежи по итогам отчетных периодов и сумму земельного налога по итогам года, представляя расчеты по авансовым платежам и налоговые декларации.

Пример 1.

В собственности страховой организации находится земельный участок. На 1 января 2007 г. все права на него зарегистрированы в установленном порядке. Кадастровая стоимость участка - 1 620 000 руб. Муниципальным образованием налоговая ставка установлена в размере 1,5%, отчетные периоды - квартал, полугодие и девять месяцев. Рассчитаем суммы авансовых платежей и земельного налога за 2007 год.

Сумма авансовых платежей составит:

- за I квартал - 6 075 руб. (1/4 х 1,5% х 1 620 000 руб.);

- за II квартал - 6 075 руб. (1/4 х 1,5% х 1 620 000 руб.);

- за III квартал - 6 075 руб. (1/4 х 1,5% х 1 620 000 руб.).

По окончании налогового периода определяется сумма налога - 24 300 руб. (1,5% х 1 620 000 руб.), а также сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, - 6 075 руб. (24 300 - 6 075 - 6 075 - 6 075).

Теперь рассмотрим порядок расчета земельного налога в случае, если у организации обязанность по уплате налога возникает в связи с приобретением квартиры в жилом доме, при этом право собственности на эту квартиру получено не с начала календарного года.

Пример 2.

Страховая компания "Надежный гарант" 18 мая 2007 года приобрела квартиру общей площадью 120 кв.м в многоквартирном дом, которая в дальнейшем была переведена из жилого фонда в нежилой. Кадастровая стоимость земли, установленная органами муниципального образования на 1 января 2007 года, равна 15 125 руб. / кв.м, налоговая ставка для земельных участков, занятых объектами, не относящимися к жилищному фонду, - 1,5%.

На момент регистрации права собственности на помещение земельный участок площадью 1 500 кв.м, на котором расположен дом, сформирован и имеет кадастровый номер. По запросу организации БТИ представило сведения об общей площади всех помещений данного многоквартирного дома - она составляет 6000 кв.м.

Рассчитаем сумму земельного налога СК "Надежный гарант" за 2007 год.

Кадастровая стоимость земельного участка, на котором расположен многоквартирный дом, составит 22 687 500 руб. (1 500 кв.м х 15 125 руб.).

Доля земельного участка, принадлежащая СК "Надежный гарант", - 0,02 (120/6 000) кв.м.

Налоговая база по земельному налогу - 453 750 руб. (22 687 500 руб. х 0,02).

Поскольку организация является собственником недвижимости не с начала года, расчет налога необходимо производить с учетом коэффициента, определяемого в соответствии с п. 7 ст. 396 НК РФ как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный участок находился в собственности (постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении) налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде, если иное не предусмотрено указанной статьей. При этом если возникновение (прекращение) данных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, то за полный месяц принимается месяц их возникновения, если после 15-го числа - месяц их прекращения.

Значение этого коэффициента за 2007 год составит 0,58 (7/12) мес.

Сумма земельного налога за 2007 год - 3 947,62 руб. (453 750 руб. х 0,58 х 1,5%).

В письмах от 27.12.2005 N 03-06-02-02/108, от 28.04.2006 N 03-06-02-04/64 Минфин рассмотрел вопрос об исчислении налога в отношении земельных участков, расположенных на территории различных муниципальных образований. Налоговая база по таким земельным участкам должна определяться в отношении площади земельного участка, находящегося на территории соответствующего муниципального образования, как доля кадастровой стоимости земельного участка, пропорциональная доле площади, занимаемой земельным участком, на территории муниципального образования. Для такого земельного участка земельный налог исчисляется отдельно в отношении площади земельного участка, находящейся на территории соответствующего муниципального образования. Исчисленная в таком порядке сумма земельного налога подлежит зачислению в бюджет соответствующего муниципального образования.

Сумма земельного налога в случае, если земельный участок находится на территории нескольких муниципальных образований, должна определяться как произведение налоговой базы, рассчитанной для соответствующей площади земельного участка, и налоговой ставки, установленной на территории муниципального образования, где расположена данная площадь земельного участка.

Для определения авансового платежа по земельному налогу, подлежащему уплате в соответствующий местный бюджет, вместо кадастровой стоимости земельного участка следует взять в расчет кадастровую стоимость, определенную для доли площади земельного участка, находящейся на территории соответствующего муниципального образования.

Пример 3.

Страховая организация является владельцем земельного участка, право собственности на который зарегистрировано в установленном порядке. Кадастровая стоимость этого земельного участка на 01.01.2007 составляет 7 500 000 руб. Основная часть земельного участка (3/4) находится на территории одного муниципального образования, а остальная часть (1/4) - на территории другого муниципального образования. Налоговая ставка в муниципальном образовании, в котором находится основная часть земельного участка, установлена равной 1,5%, а в другом муниципальном образовании - 1%.

При расчете авансовых платежей по земельному налогу по истечении I квартала 2007 г. организация должна заплатить 25 781,25 руб. При этом в один местный бюджет сумма платежа составит 21 093,75 руб. (1/4 х 1,5% х 7 500 000 руб. х 3/4), а в другой - 4 687,50 руб. (1/4 х 1% х 7 500 000 руб. х 1/4).

В аналогичном порядке будут рассчитаны авансовые платежи за II и III кварталы.

Сумма земельного налога за 2007 год составит 103 125 руб., из которых в бюджет одного муниципального образования начислены 84 375 руб. (1,5% х 7 500 000 руб. х 3/4), а в другой - 18 750 руб. (1% х 7 500 000 руб. х 1/4).

Представляем отчетность по земельному налогу

По окончании каждого отчетного периода налогоплательщики должны представить расчет по земельному налогу. Начиная с представления налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу за первый отчетный период 2007 года вступил в силу Приказ Минфина РФ от 19.02.2007 N 16н "О внесении изменений в Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 19 мая 2005 г. N 166н "Об утверждении формы налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу и рекомендации по ее заполнению"*(4).

Налоговая декларация представляется по окончании налогового периода. Форма декларации утверждена Приказом Минфина РФ от 23.09.2005 N 124н "Об утверждении формы налоговой декларации по земельному налогу и Порядка ее заполнения".

Обратите внимание: декларация по земельному налогу за 2007 год будет представляться по новой форме в связи с изданием Приказа Минфина РФ от 29.03.2007 N 27н "О внесении изменений в Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 23 сентября 2005 г. N 124н "Об утверждении формы налоговой декларации по земельному налогу и Порядка ее заполнения".

Если у налогоплательщика несколько земельных участков и они расположены на территории одного муниципального образования, представляется одна декларация. На каждый объект налогообложения, в том числе на долю в праве на земельный участок, заполняется отдельный лист соответствующего раздела налоговой декларации.

Отражение земельного налога в бухучете

Суммы авансовых платежей и суммы налога могут быть включены в состав расходов по обычным видам деятельности или прочих расходов в соответствии с учетной политикой организации на основании п. 4, 5, 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н*(5), и отражен по дебету счетов учета расходов на ведение дела или по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" (например, при передаче участка в аренду), и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н).

Уплата налога отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

Пример 4.

Воспользуемся данными примера 1 и отразим в бухгалтерском учете начисление и уплату авансового платежа за II квартал 2007 г.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислен авансовый платеж по земельному налогу за II квартал 2007 года	26	68	6 075
Уплачена сумма авансового платежа в бюджет	68	51	6 075

Признание расходом для целей исчисления налога на прибыль суммы
начисленного земельного налога

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. Следовательно, сумма начисленного земельного налога признается для целей налогообложения прибыли расходом независимо от целевого использования земельных участков (в том числе по земельным участкам, занятым непроизводственными объектами). Позиция Минфина о том, что суммы начисленного земельного налога учитываются при исчислении налога на прибыль независимо от того, используется ли земельный участок в деятельности, направленной на получение доходов, приведена в Письме от 19.07.2006 N 03-03-04/1/589.

Положениями пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ установлено, что для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов).

Таким образом, расходы в виде сумм земельного налога по земельным участкам, занятым непроизводственными объектами, начисленного в соответствии с порядком, установленным законодательством РФ, следует учитывать в том отчетном периоде, в котором такой налог признается фактически начисленным. Соответствующие разъяснения даны в Письме Минфина от 11.07.2007 N 03-03-06/1/481.

Е.Л. Джабазян,

редактор журнала "Страховые организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение"

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приказ Минфина РФ от 08.08.2005 N 100н "Об утверждении Правил размещения страховщиками средств страховых резервов", действует в редакции Приказа Минфина РФ от 20.06.2007 N 53н.

*(2) Приказ Минфина РФ от 16.12.2005 N 149н "Об утверждении Требований, предъявляемых к составу и структуре активов, принимаемых для покрытия собственных средств страховщика".

*(3) Действует в редакции от 18.07.2005.

*(4) Зарегистрирован в Минюсте РФ 04.04.2007 N 9228.

*(5) Действует в редакции приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 30.03.2001 N 27н, от 18.09.2006 N 116н, от 27.11.2006 N 156н.