Прибыль. Расходы на оплату труда (Н.В. Клокова, "Горячая линия бухгалтера", N 17-18, сентябрь 2007 г.)

Прибыль. Расходы на оплату труда

В соответствие со ст. 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда относятся любые начисления работникам в денежной или натуральной формах, стимулирующие и компенсационные, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием работников, предусмотренные нормами законодательства, трудовыми или коллективными договорами. Это следует из ст. 255 Налогового кодекса РФ.

К расходам на оплату труда относятся, в частности:

1) суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда;

2) начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;

3) начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные, и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством РФ;

4) стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством РФ порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг);

5) расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством РФ работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации;

6) сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством РФ о труде;

7) расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ, фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством - для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов и в порядке, предусмотренном работодателем - для иных организаций, доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время, расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также расходы на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров;

8) денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством РФ;

9) начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика;

10) единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством РФ;

11) надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях;

12) надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;

12.1) стоимость проезда по фактическим расходам и стоимость провоза багажа из расчета не более 5 тонн на семью по фактическим расходам, но не выше тарифов, предусмотренных для перевозок железнодорожным транспортом работнику организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (в случае отсутствия железной дороги указанные расходы принимаются в размере минимальной стоимости проезда на воздушном транспорте), и членам его семьи в случае переезда к новому месту жительства в другую местность в связи с расторжением трудового договора с работником по любым основаниям, в том числе в случае его смерти, за исключением увольнения за виновные действия;

13) расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков, предоставляемых работникам налогоплательщика, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно;

14) расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или время выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством РФ;

15) расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством РФ;

16) суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ.

В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам:

а) долгосрочного страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица;

б) негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при достижении участником и (или) застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством РФ, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно;

в) добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;

г) добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда.

В случае изменения существенных условий договора и (или) сокращения срока действия договора долгосрочного страхования жизни, договора добровольного пенсионного страхования и (или) договора негосударственного пенсионного обеспечения или их расторжения взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента изменения существенных условий указанных договоров и (или) сокращения сроков действия этих договоров или их расторжения (за исключением случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, то есть чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами).

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3 процентов от суммы расходов на оплату труда.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей, включаются в состав расходов в размере, не превышающем десяти тысяч руб. в год на одного застрахованного работника.

При расчете предельных размеров платежей (взносов), исчисляемых в соответствии с настоящим подп., в расходы на оплату труда не включаются суммы платежей (взносов), предусмотренные настоящим подп.;

17) суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за календарные дни нахождения в пути от места нахождения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям;

18) суммы, начисленные за выполненную работу физическим лицам, привлеченным для работы у налогоплательщика согласно специальным договорам на предоставление рабочей силы с государственными организациями;

19) в случаях, предусмотренных законодательством РФ, начисления по основному месту работы рабочим, руководителям или специалистам налогоплательщика во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров;

20) расходы на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови;

21) расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями;

22) предусмотренные законодательством РФ начисления военнослужащим, проходящим военную службу на государственных унитарных предприятиях и в строительных организациях федеральных органов исполнительной власти, в которых законодательством РФ предусмотрена военная служба, и лицам рядового и начальствующего состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной службы, предусмотренные федеральными законами, законами о статусе военнослужащих и об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы;

23) доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством РФ;

24) расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со ст. 324.1 Налогового кодекса РФ;

25) другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Как видно, список расходов на оплату труда не закрыт, поэтому в отдельных случаях приходится налогоплательщикам разрешать свои споры в суде.

В соответствие с п. 23 ст. 270 Налогового кодекса РФ, расходы на выплату материальной помощи, выплачиваемой работникам организации, не учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Однако суд пришел к выводу, что в данном случае материальная помощь носит стимулирующий характер и подлежит включению в состав расходов.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.05.2006 N Ф09-3490/06-С7

Вывод суда

Материальная помощь, выплачиваемая организацией своим работникам в зависимости от соблюдения условий, предусмотренных трудовым договором, является стимулирующей выплатой и подлежит включению в состав расходов на оплату труда.

Суть дела

Налоговым органом в результате выездной налоговой проверки налогоплательщика составлен акт и принято решение о доначислении, в частности, налога на прибыль и пеней, привлечении к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Доначисляя налог на прибыль, налоговый орган исключил из расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу, суммы материальной помощи, выплаченные работникам к отпуску, а также единовременные начисления к дням рождения работников, праздничным датам.

Налогоплательщик с указанным решением не согласился и обжаловал его в арбитражный суд.

Позиция суда

Согласно ст. 252 Налогового кодекса РФ, при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Согласно ст. 255 Налогового кодекса РФ, в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Судом первой инстанции установлено, что спорные выплаты носят стимулирующий характер, поскольку выплачивались в зависимости от соблюдения условий, предусмотренных коллективным договором, положением о материальном стимулировании.

Кроме того, п. 25 ст. 255 Налогового кодекса РФ предусмотрено включение в расходы по оплате труда других, помимо перечисленных в п. 1-24, расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

"В соответствии с п. 4 части 2 ст. 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда относится стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством РФ порядком предоставления бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг).

В связи с тем, что бесплатный уголь предоставляется работникам организации для отапливания помещений, кассационная инстанция считает, что судами первой и апелляционной инстанций сделан правомерный вывод о том, что налоговый орган неправомерно расценил осуществляемую передачу угля на безвозмездной основе и расходы по доставке угля потребителям как реализацию в смысле п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ".

На этом основании суд указывает на возможность включения затрат по безвозмездной передаче угля работникам организации в состав расходов по оплате труда, так как такая передача предусмотрена коллективным договором и Законом N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности" от 20 июня 1996 г.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2006 N Ф04-9138/2005(22580-А27-3), Ф04-9138/2005(22460-А27-3)

Вывод суда

Стоимость угля, безвозмездно переданного работникам организации на бытовые нужды, и стоимость отопительных услуг, предоставляемых работникам, проживающим в благоустроенном жилье, являются затратами на оплату труда и подлежат включению в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Суть дела

По результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль налоговым органом вынесено решение о привлечении организации к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, организации доначислен налог на прибыль и пени.

Полагая, что данное решение налогового органа не соответствует нормам действующего законодательства, нарушает его права и законные интересы, организация обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Позиция суда

В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается доход, уменьшенный на величину расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ.

По смыслу п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса РФ).

В соответствии со ст. 255 Налогового кодекса РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно п. 4 и 25 ст. 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда относятся, в частности, стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг и другие виды расходов, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

В соответствии с абзацем 2 п. 4 ст. 21 Федерального закона от 20.06.1996 N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности" организации по добыче угля предоставляют безвозмездно уголь на бытовые нужды работникам организаций по добыче (переработке) угля.

Лица, указанные в п. 4 ст. 21 Закона N 81-ФЗ, проживающие в благоустроенном жилье в городских и сельских поселениях, при расчете за коммунальные услуги освобождаются за счет средств организаций по добычи (переработке) угля от оплаты за энергетические ресурсы.

Кроме того, коллективным договором предусмотрено, что заявитель производит отпуск бесплатного угля и оплату услуг ЖКХ по отоплению в пользу работников организации.

Таким образом, организация независимо от своего волеизъявления в силу положений Федерального закона обязана передать безвозмездно уголь своим работникам, а также компенсировать стоимость услуг по отоплению работникам, проживающим в благоустроенном жилье, то есть реализовать волю государства.

При таких обстоятельствах спорные затраты организации являются затратами, связанными с оплатой труда, и правомерно при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль отнесены им на расходы, связанные с производством и реализацией.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2006 N А44-3851/2005-9

Вывод суда

К расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относится материальная помощь, выплаченная работникам организации, если такие выплаты предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором.

Суть дела

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку соблюдения налогоплательщиком налогового законодательства, о чем составлен акт и вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, доначислении налога на прибыль и начислении соответствующих пеней. Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик завысил сумму расходов, неправомерно включив в них затраты на выплату материальной помощи.

Налогоплательщику направлены требования об уплате налога, пеней и штрафа.

Налогоплательщик добровольно не выполнил требования, в связи, с чем налоговый орган обратился в суд с заявлением о взыскании налога, пеней и штрафа.

Позиция суда

В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ.

В целях данной главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса РФ).

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Налогового кодекса РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

В силу подп. 2 п. 2 ст. 253 Налогового кодекса РФ в расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включаются расходы на оплату труда.

Согласно ст. 255 Налогового кодекса РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности, другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 Налогового кодекса РФ).

Как установлено судом, налогоплательщик включил в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты по выплате материальной помощи работникам, уходящим в отпуск. Эти выплаты предусмотрены п. 8.1.3 коллективного договора.

При указанных обстоятельствах суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно в силу приведенных норм включил в расходы, связанные с ведением коммерческой деятельности, уменьшающие полученный доход выплаты материальной помощи работникам к отпуску.

Выплата материальной помощи к отпуску является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода, входит в установленную в учреждении систему оплаты труда и, следовательно, подлежит включению в расходы при исчислении налога на прибыль.

Согласно п. 7 ст. 255 Налогового кодекса РФ фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно подлежат включению в состав расходов по оплате труда.

Согласно ст. 325 Трудового кодекса РФ "...Размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в организациях, финансируемых из бюджетов субъектов РФ, устанавливаются органами государственной власти субъектов РФ, в организациях, финансируемых из местных бюджетов, - органами местного самоуправления, у работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, - коллективными договорами, локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовыми договорами".

В коллективном договоре, заключенном между профсоюзом и руководителем организации, предусмотрено, что организация компенсирует расходы на оплату проезда к месту отпуска и обратно также членам семьи работника, детям-студентам до 24 лет, обучающимся на дневной форме обучения.

Таким образом, суд относит спорные выплаты к расходам по оплате труда и признает необоснованным доначисление налоговым органом налога на прибыль на сумму стоимости проезда неработающих детей.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.02.2006 N Ф04-525/2006(19865-А75-33)

Вывод суда

Затраты, понесенные организацией в связи с оплатой проезда работников и лиц, находящихся у них на иждивении, к месту отпуска, подлежат включению в состав расходов на оплату труда.

Суть дела

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка организации по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки составлен акт, которым установлено, что организация производила оплату стоимости проезда к месту использования отпуска и обратно совершеннолетних детей работников, включая данную оплату в расходы организации, учитываемые при исчислении налога на прибыль.

На основании указанного акта налоговым органом принято решение об отказе в привлечении организации к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в связи с наличием у нее переплаты по налогу на прибыль, перекрывающей доначисленные суммы налога. Этим же решением организации предложено уплатить суммы неуплаченного налога на прибыль и пени за его несвоевременную уплату.

Не согласившись с действиями налогового органа, организация обратилась в суд.

Позиция суда

Статьей 325 Трудового кодекса РФ установлено, что размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в организациях, финансируемых из бюджетов субъектов РФ, устанавливаются органами государственной власти субъектов РФ, в организациях, финансируемых из местных бюджетов, - органами местного самоуправления, в организациях, не относящихся к бюджетной сфере, - работодателем.

Пунктом 7 ст. 255 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ, фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностям) в порядке, предусмотренном действующим законодательством, - для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов, и в порядке, предусмотренном работодателем, - для иных организаций.

Судом установлено и из материалов дела следует, что в соответствии с п. 7.2.8 коллективного договора, заключенного между администрацией и профсоюзом организации, работодатель один раз в два года оплачивает работникам и неработающим членам их семей проезд к месту использования льготного отпуска и обратно на территории РФ любым видом транспорта, в том числе личным (кроме такси). К членам семьи работника относятся муж, жена и несовершеннолетние дети, а также дети-студенты до 24 лет независимо от регистрации их места жительства, обучающиеся на дневной форме обучения. Оплата проезда этим членам семьи производится независимо от времени использованного отпуска.

Учитывая, что членами семей, стоимость проезда которых была возмещена организацией, являются дети работников, обучающиеся в учебных заведениях по очной форме обучения, что подтверждается материалами дела, суд пришел к правомерному выводу о том, что доначисление налоговым органом налога на суммы стоимости проезда неработающих детей является необоснованным.

Также, принимая решение, суд пришел к правильному выводу о том, что поскольку дети работников не имеют своего дохода, то они являются иждивенцами работников, так как находятся у них на полном содержании или получают от них помощь, которая является для них постоянным и основным источником средств к существованию.

Так как право на предоставление гарантий и компенсаций работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, предоставлено работодателю, а также исходя из принципа, установленного п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов), суд обоснованно удовлетворил заявленные налогоплательщиком требования о признании решения налоговой инспекции недействительным.

Расходы по добровольному медицинскому страхованию

В силу п. 16 ст. 255 Налогового кодекса РФ расходы по добровольному медицинскому страхованию включаются в состав расходов на оплату труда.

Позиция налоговых органов изложена в письме МНС России от 04.12.2004 N 26-12/59226: "Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда. При этом при расчете предельных размеров платежей в расходы на оплату труда не включаются сами суммы платежей.

При кассовом методе (ст. 273 Налогового кодекса РФ) расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товаров (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Таким образом, расходы на добровольное медицинское страхование работников по договору, заключенному с 1 августа 2001 г. сроком на 1 год, страховые платежи по которому оплачены в 2001 г., могут включаться организацией, применяющей кассовый метод для целей налогообложения, в состав расходов для формирования налоговой базы текущего (налогового) периода в части, приходящейся на оставшиеся периоды 2002 г., равномерно до истечения обязательств страховщика по заключенному договору".

В данном случае позиции налоговых органов и арбитражного суда совпадают.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2006 N Ф04-1519/2006(20720-А67-15)

Вывод суда

Расходы на добровольное медицинское страхование уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Суть дела

В ходе проведения камеральной проверки налоговой декларации по налогу на прибыль, представленной в налоговый орган, установлено, что налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих сумму доходов, включены расходы по добровольному медицинскому страхованию от клещевого энцефалита и болезни Лайма.

По результатам проверки заместителем руководителя налогового органа принято решение, которым налогоплательщику предложено, в том числе уплатить либо зачесть в счет переплаты сумму налога на прибыль в целом по организации.

Не согласившись с решением в указанной части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Позиция суда

В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, произведенные (понесенные) налогоплательщиком затраты должны быть не только подтверждены соответствующими документами, но и быть экономически оправданными.

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщик заключил договор добровольного страхования по программе "Клещевой энцефалит и клещевой системный боррелиоз (болезнь Лайма)" со страховой организацией. Уплата взносов налогоплательщиком произведена и документально подтверждена.

Исследовав и оценив указанные договоры, суд пришел к правильному выводу о соответствии их п. 16 ст. 255 Налогового кодекса РФ.

Исходя из изложенного, вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком расходов по добровольному медицинскому страхованию от клещевого энцефалита и болезни Лайма в состав расходов, уменьшающих сумму доходов, неправомерен.

Судом установлено, что сотрудники налогоплательщика по характеру своей деятельности работают по всей территории Томской области, обслуживая оборудование связи и абонентов в обособленных подразделениях, что повышает уровень риска заболеваемости в весенне-летний период.

Суд также учел, что клещевой энцефалит и болезнь Лайма для Томской области является краевой патологией, а своевременное применение на городских пунктах серопрофилактики высокотитрованного иммуноглобулина и дорогостоящих методов экстренной диагностики позволяет значительно снизить количество тяжелых случаев заболевания с последующей утратой трудоспособности, исходя из чего суд пришел к выводу, что для налогоплательщика заключение договоров добровольного медицинского страхования по профилактике клещевого энцефалита и болезни Лайма является экономически целесообразным, поскольку позволяет избежать расходов на дорогостоящую диагностику и лечение вышеназванных заболеваний, а оперативное и качественное лечение за счет страховщика значительно сократит затраты общества по листкам нетрудоспособности.

Исходя из вышеизложенного, довод налогового органа об отсутствии экономической оправданности затрат налогоплательщика на добровольное медицинское страхование работников отклонен судом.

Н.В. Клокова

"Горячая линия бухгалтера", N 17-18, сентябрь 2007 г.