Блокировка банковских счетов налогоплательщика (С.Н. Кудряшов, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 18, сентябрь 2007 г.)

Блокировка банковских счетов налогоплательщика

Рано или поздно практически любой налогоплательщик, будь то организация или индивидуальный предприниматель, сталкивается с блокировкой расчетного счета. И дело тут зачастую не только в добросовестности и законопослушности конкретного налогоплательщика, поскольку налоговики иногда блокируют счет ошибочно, а порой и незаконно.

Следует учесть, что данная процедура относится к нежелательным, так как приостановление операций по счетам налогоплательщика парализует его предпринимательскую деятельность.

Рассмотрим, в каком порядке происходит приостановление операций по счетам в банке. Всегда ли законны основания блокирования счета? Какими документами пользуются контролирующие органы?

Законодательные нормы

Прежде чем начать разговор о порядке приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке, скажем, какие цели при этом преследуются и что представляет собой данная процедура.

В соответствии с п. 1 ст. 76 НК РФ контролирующие органы блокируют банковские счета налогоплательщика в целях исполнения решения о взыскании налоговых платежей и сборов, а также воздействия на налогоплательщика в случае непредставления им в налоговый орган декларации.

Блокировка счета - прекращение банком всех расходных операций по нему. Однако она не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов. В соответствии с п. 2 ст. 855 ГК РФ платежи в бюджет и внебюджетные фонды относятся к четвертой очереди, а всего предусмотрено шесть очередей списания денежных средств.

В первую очередь их списывают по исполнительным документам*(1), предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, о взыскании алиментов. Вторая очередь - расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, вознаграждений по авторскому договору.

Согласно абз. 4 п. 2 ст. 855 ГК РФ к третьей очереди следует относить списание денежных средств по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в ПФР, ФСС РФ и ФОМС. Однако данная норма была признана не соответствующей Конституции РФ (Постановление КС РФ от 23.12.1997 N 21-П). При этом на основании ст. 79 Федерального конституционного закона N 1-ФКЗ*(2) в случае признания актов или их отдельных положений неконституционными они утрачивают силу. Однако соответствующие изменения в ст. 855 ГК РФ до сих пор не внесены.

В итоге отсутствие третьей очереди списания денежных средств ежегодно восполняется федеральными законами о бюджете. Так, на 2007 год федеральный бюджет принят Федеральным законом от 19.12.2006 N 238-ФЗ, в соответствии с которым платежи третьей и четвертой очереди, по сути, объединены в одну (ст. 29), - списание средств по расчетным документам, предусматривающим платежи в бюджет, а также перечисление или выдача денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, производятся в порядке календарной очередности поступления указанных документов после перечисления платежей, осуществляемых в первую и во вторую очереди.

Обратите внимание: в соответствии с п. 11 ст. 76 НК РФ процедура приостановления операций по банковским счетам может быть применена, в частности:

к организациям (налогоплательщикам, плательщикам сборов, налоговым агентам);

к индивидуальным предпринимателям (налогоплательщикам, плательщикам сборов, налоговым агентам);

к нотариусам, занимающимся частной практикой, и адвокатам, учредившим адвокатские кабинеты (налогоплательщикам, налоговым агентам).

Основания блокировки счета

Действующее законодательство предусматривает два основания, по которым контролирующие органы могут приостановить операции по счетам налогоплательщика в банке:

1. Непредставление в установленные сроки налоговой отчетности (п. 3 ст. 76 НК РФ).

2. Взыскание налога, пени и штрафов во внесудебном порядке (п. 1 ст. 76 НК РФ).

Они подтверждены арбитражной практикой. Как отмечено в Постановлении ФАС ЗСО от 09.08.2007 N Ф04-5130/2007(37098-А46-32), налоговики заблокировали счет налогоплательщика на основании того, что последний не исполнил требование о представлении документов, необходимых для проведения налоговой проверки. Однако суд признал данное решение незаконным, указав, что иных оснований для приостановления налоговым органом операций по счетам налогоплательщика в банке, кроме перечисленных в ст. 76 НК РФ, законодательством не предусмотрено. К тому же, исходя из смысла данной статьи, приостановление операций по счету в банке является одним из способов обеспечения исполнения обязанности уплаты налогов, а не требований налоговых органов в ходе осуществления ими контрольных мероприятий.

Непредставление налоговой отчетности

В соответствии с п. 3 ст. 76 НК РФ решение о "заморозке" банковских счетов может быть принято налоговиками в случае непредставления одним из указанных выше лиц налоговой декларации в инспекцию по месту учета в течение 10 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока ее представления.

Обратите внимание: речь идет именно о налоговых декларациях.

На практике чиновники часто расширительно толкуют данную норму. Так, налоговики на местах блокируют банковские счета за непредставление бухгалтерской отчетности, авансовых расчетов по налогам или если декларация представлена по неустановленной (устаревшей) форме. Разберем, правомерны ли действия контролирующих органов.

С одной стороны, обязанность налогоплательщика представить в налоговый орган бухгалтерскую и налоговую отчетность прописана в пп. 4, 5 п. 1 ст. 23 НК РФ. При этом под бухгалтерской отчетностью следует понимать единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемую на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (ст. 2 Федерального закона N 129-ФЗ*(3)).

Поскольку в п. 3 ст. 76 НК РФ речь идет о налоговой декларации, в целях применения НК РФ под ней следует понимать письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговой базе, налоговых льготах, исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (п. 1 ст. 80 НК РФ).

Как видим, два понятия - "бухгалтерская отчетность" и "налоговая декларация" - нетождественны, следовательно, решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках, принятое в связи с непредставлением бухгалтерской отчетности, незаконно.

Похожая ситуация и с непредставлением в налоговый орган расчетов по авансовым платежам по налогам. Исходя из того, что авансовый расчет по налогу не является налоговой декларацией, принятое налоговиками решение по "заморозке" банковских счетов будет неправомерным.

Такой же точки зрения придерживаются Минфин и арбитражные суды. Так, в Письме от 12.07.2007 N 03-02-07/1-324 чиновники указали, что Налоговым кодексом не предусмотрено приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке в случае непредставления им расчетов по авансовым платежам, бухгалтерской отчетности и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов.

К сведению: с 1 января 2007 года*(4) в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина по вопросам применения налогового законодательства.

Федеральный арбитражный суд МО (Постановление от 28.09.2006 N КА-А40/9158-06) удовлетворил заявление налогоплательщика о признании недействительными ненормативных актов налогового органа о приостановлении всех расходных операций по счету заявителя, указав, что приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке как мера обеспечения исполнения обязательств по исполнению обязанности по уплате налогов применяется за непредставление налоговой декларации, а бухгалтерская отчетность, не представленная заявителем, ею не является.

Также небезынтересно, правомерны ли решения налоговиков о блокировании банковских счетов налогоплательщиков по причине представления налоговой декларации по неустановленной форме. Пунктом 3 ст. 80 НК РФ установлено, что налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). Однако из пп. 4 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 80, п. 3 ст. 76 НК РФ следует, что основанием для вынесения решения о приостановлении операций по банковским счетам налогоплательщика является все-таки непредставление и (или) несвоевременное представление последним в налоговый орган налоговой декларации. Более того, действующее законодательство не предусматривает возможности "замораживания" счета налогоплательщиков за несоблюдение формы налоговой декларации.

В подтверждение сказанного можно привести Постановление ФАС ВВО от 22.02.2007 N А82-4019/2006-99, в котором рассмотрена следующая ситуация. Налогоплательщик отправил в инспекцию по месту учета налоговую декларацию по почте заказным письмом с уведомлением. Налоговики установили, что ее форма не соответствует действующему законодательству о налогах и сборах (устарела), и направили налогоплательщику уведомление с предложением представить налоговую декларацию по форме, соответствующей действующему законодательству. Игнорирование данного предложения привело к тому, что налоговики заблокировали расчетный счет налогоплательщика. В свою очередь, последний, не согласившись с данным решением, оспорил его в суде.

Судьи поддержали налогоплательщика, указав, что ст. 76 НК РФ дает право налоговикам блокировать счета налогоплательщика только в том случае, если он не представил декларацию своевременно. "Замораживать" счета из-за того, что представленная налогоплательщиком декларация по устаревшей (не установленной) форме, контролеры не вправе. К тому же представленная декларация содержит все показатели, необходимые для налогового контроля, и налог, подлежащий уплате, исчислен и перечислен в бюджет в установленном порядке. Исходя из этого, ФАС ВВО признал решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке незаконным.

Аналогичной позиции при разрешении споров между налогоплательщиками и контролирующими органами придерживаются арбитражные судьи СЗО (Постановление от 26.02.2007 N А56-16164/ 2006).

Обратите внимание: налоговики не вправе отказать налогоплательщику в приеме декларации на том основании, что она составлена по устаревшей форме, и, соответственно, привлечь его к ответственности за непредставление отчетности в подобных ситуациях (постановления ФАС ПО от 17.04.2007 N А65-23322/ 06, ФАС ЗСО от 20.11.2006 N Ф04-7758/ 2006 (28628-А46-42)). По мнению судей, главное, чтобы декларация соответствовала ст. 80 НК РФ, то есть содержала сведения, необходимые для исчисления налога.

Пункт 3 ст. 76 НК РФ не содержит оговорки, что срок "в течение 10 дней" следует определять в календарных днях, следовательно, в соответствии с п. 6 ст. 6.1 НК РФ при его расчете следует принимать во внимание только рабочие дни.

Пример 1.

По итогам III квартала 2007 г. индивидуальный предприниматель не представил налоговую декларацию по НДС.

В соответствии с п. 5 ст. 174 НК РФ срок представления налоговой декларации за указанный период - 22.10.2007 (20 и 21 октября - выходные дни*(5)). Следовательно, налоговики имеют право вынести решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке не ранее 05.11.2007.

Многие налогоплательщики представляют налоговую отчетность в налоговый орган посредством почтового отправления с описью вложения и уведомлением о вручении. В таком случае налоговая декларация после регистрации в отделе финансового и общего обеспечения в тот же день должна быть передана в отдел работы с налогоплательщиками для дальнейшей обработки и регистрации. При отправлении налоговой декларации по почте днем ее представления считается дата почтового отправления с описью вложения (п. 4 ст. 80 НК РФ). Если по каким-либо причинам в течение 10 дней после установленного срока налоговики не получат налоговую декларацию, то они "заморозят" банковские счета налогоплательщика. Основание - непредставление налоговой декларации (п. 3 ст. 76 НК РФ).

При формальном подходе поведение сотрудников налогового органа не противоречит закону - они следуют нормам налогового законодательства. Другое дело, если налогоплательщик подтвердит, что налоговая отчетность отправлена по почте своевременно. Тогда не может быть речи о штрафных санкциях или правомерности решения о приостановлении операций по счетам в банке. В таком случае налоговики разблокируют счет, но то, что он на незначительное время был "заморожен", при этом финансовые потери не компенсируются, наверное, никого не обрадует. Единственный способ обезопасить себя от "заморозки" счета - не тянуть с отправкой отчетности по почте до последнего дня установленного срока. (О том, как разблокировать расчетный счет, мы поговорим ниже).

Следует отметить, что если основанием для блокирования банковского счета послужило непредставление налоговой декларации, то счет налогоплательщика блокируется полностью. Сумма остатка денежных средств роли не играет (п. 3 ст. 76 НК РФ).

Пример 2.

Банковский счет ООО "Триумф" был заблокирован в связи с непредставлением в налоговый орган по месту учета налоговой декларации. На счете общества имеется остаток денежных средств - 800 000 руб. В ходе предпринимательской деятельности ООО "Триумф" предъявило в кредитное учреждение:

исполнительный лист, по которому организация должна возместить своему сотруднику вред, причиненный его жизни и здоровью, в размере 50 000 руб.;

платежное поручение на перечисление заработной платы на сумму 200 000 руб.;

платежное поручение на перечисление в бюджет НДС на сумму 36 000 руб.;

платежное поручение на перечисление денежных средств поставщику товара на сумму 100 000 руб.

Несмотря на то, что у ООО "Триумф" достаточно денежных средств на банковском счете для удовлетворения перечисленных требований, банк вправе перечислить средства только по двум документам: по исполнительному листу - 50 000 руб. и по платежному поручению на уплату НДС в бюджет - 36 000 руб. Остальные требования организации банк сможет исполнить только после получения решения об отмене приостановления операций по счету налогоплательщика.

Взыскание налога, пени и штрафа во внесудебном порядке

Следующее основание блокировки счета - неисполнение требования налогового органа об уплате налога, пени или штрафа (п. 2 ст. 76 НК РФ). В этом случае приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке означает прекращение банком расходных операций по этому счету в пределах суммы, указанной в решении налоговиков о приостановлении. На этом неоднократно делал акцент Минфин в письмах от 12.07.2007 N 03-02-07/1-325, от 28.03.2007 N 03-02-07/1-139.

Означает ли это, что налогоплательщик вправе использовать по своему усмотрению денежные средства, находящиеся на его счете в банке, в части превышения суммы, указанной в решении налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке? Да, вправе. В Письме от 21.06.2007 N 03-02-07/1-304 Минфин со ссылкой на п. 1, 2 и 9 ст. 76 НК РФ подтвердил изложенную точку зрения по данному вопросу.

Следует учитывать, что действующая редакция ст. 76 НК РФ не ограничивает количество счетов налогоплательщика, по которым операции могут быть приостановлены. Поэтому если у организации имеется несколько банковских счетов, налоговики заблокируют все. Причем по каждому счету банки должны приостановить операции на общую сумму задолженности налогоплательщика перед бюджетом.

На практике денежных средств на счетах налогоплательщика, операции по которым приостановлены на основании решения налогового органа, часто бывает недостаточно для исполнения решения налогового органа о взыскании налога. В данном случае все расходные операции по счетам в банке приостанавливаются в пределах суммы, указанной в решении налогового органа о блокировке счетов налогоплательщика, за исключением платежей, очередность исполнения которых в соответствии со ст. 855 ГК РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также совершению операций по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, пеней и штрафов и их перечислению в бюджет. Причем данный порядок применяется как в отношении остатков денежных средств на счетах налогоплательщика в банке на момент приостановления операций налогоплательщика - организации по этим счетам, так и в отношении денежных средств, которые будут поступать на эти счета в дальнейшем (Письмо Минфина РФ от 17.04.2007 N 03-02-07/1-182).

При недостаточном количестве денежных средств на счетах налогоплательщика принципиальное значение имеет очередность погашения недоимки по налогу, задолженности по уплате пеней и штрафов. Безусловно, на первом месте стоит налог, поскольку согласно п. 5 ст. 75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме. То есть до погашения недоимки по налогу пени не уплачиваются. И замыкают данную цепочку штрафные санкции, так как в соответствии с п. 6 ст. 114 НК РФ штраф за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору), подлежит уплате только после перечисления в полном объеме суммы задолженности по налогу и пеней.

Обратите внимание: по мнению судей, применение к должнику мер принудительного исполнения (блокировка счета в банке) является обстоятельством, в соответствии с которым налогоплательщик не может самостоятельно и своевременно погасить имеющуюся у него недоимку, что в силу п. 3 ст. 75 НК РФ исключает возможность начисления пени (постановления ФАС ДВО от 21.03.2007 N Ф03-А24/07-2/442, ФАС СКО от 14.11.2006 N Ф08-5399/2006-2252А).

Вместе с тем некоторые суды считают, что факт вынесения налоговым органом решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика не является основанием для неначисления пеней. Налогоплательщик должен представить доказательства, что приостановление операций по счету в банке препятствовало исполнению им налоговых обязательств (Постановление ФАС УО от 10.04.2007 N Ф09-2321/07-С3). Подобной точки зрения придерживается и ФАС ЦО в Постановлении от 16.04.2007 N А09-2772/06-21: из абз. 2 п. 3 ст. 75 НК РФ следует, что основанием для освобождения налогоплательщика от начисления пени на сумму недоимки является наличие причинной связи между невозможностью погашения недоимки и решением налогового органа или суда о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке или наложение ареста на его имущество (ст. 76, 77 НК РФ). Следовательно, при отсутствии причинно-следственной связи начисление пени на сумму недоимки правомерно (см. также Постановление ФАС СКО от 03.07.2007 N Ф08-3980/2007-1576А).

Порядок блокировки счета

Решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке может быть принято руководителем налогового органа или его заместителем (п. 2, 3 ст. 76 НК РФ).

Обратите внимание: такими полномочиями НК РФ наделяет должностных лиц налогового органа. В случае принятия решения о "заморозке" счета иным должностным лицом нормативный акт налогового органа можно обжаловать в судебном порядке.

К сведению: в Письме Минфина РФ от 12.04.2007 N 03-02-07/1-172 указано, если организация не согласна с решением налоговой инспекции о приостановлении операций по счетам в банке и желает оспорить законность решения налоговиков в судебном порядке, то банк должен исполнить поручение по списанию денежных средств по оплате госпошлины со счета налогоплательщика.

Ярким примером, подтверждающим данное высказывание, является Постановление ФАС СЗО от 14.06.2007 N А05-13604/2006-18. Налоговики заблокировали банковский счет организации на основании неисполнения требований об уплате налогов, пени. Однако из материалов дела следует, что решение о приостановлении операций по счетам организации подписано не руководителем налогового органа, а иным должностным лицом. Сославшись на п. 2 ст. 76 НК РФ, суд указал, что право подписи решения о приостановлении операций налогоплательщика по счетам в банке предоставлено только руководителю (его заместителям) налоговой инспекции, следовательно, по мнению суда, принятое налоговым органом решение не имеет законных оснований.

Порядок направления в банк решения о блокировки счета налогоплательщика утвержден Приказом ФНС РФ N САЭ-3-19/824@*(6). Согласно ему решение направляется налоговиками в банк заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении или вручается налоговым органом под роспись представителю банка (п. 2 Порядка). При этом моментом получения решения в первом случае являются дата и время, указанные в уведомлении о вручении, во втором - дата и время, указанные в отметке о принятии решения (см. также Письмо УФНС по Москве от 26.02.2007 N 09-14/016988). Указанный порядок применяется и в отношении операций по счетам налогоплательщика, открытым в филиалах банка (Письмо Минфина РФ от 31.05.2007 N 03-02-07/1-265).

Следует отметить, что банк не вправе самостоятельно определять момент приостановления (отмены приостановления) операций по счетам налогоплательщика. На это неоднократно обращал внимание Минфин (письма от 07.08.2007 N 03-02-07/1-365, от 12.07.2007 N 03-02-07/1-325, от 11.05.2007 N 03-02-07/1-226).

Форма решения о приостановлении (отмене приостановлении) операций по счетам в банке утверждена Приказом ФНС РФ N САЭ-3-19/825@*(7). Она предусматривает описательную и резолютивную части. В описательной части решения налоговики указывают факты нарушения налогового законодательства (неисполнение требования об уплате налогов, сборов, пеней и штрафов или непредставление в установленные сроки налоговых деклараций). В резолютивной части, в зависимости от вида нарушения, руководитель налогового органа или его заместитель принимает решение о блокировании счетов налогоплательщика на всю сумму денежных средств, находящихся на счетах, в случае непредставления налоговой декларации, или в пределах суммы, подлежащей взысканию в соответствии с решением о взыскании за счет денежных средств на счетах в банках. В последнем случае в решении о "заморозке" счетов налогоплательщика указывается, что банк обязан приостановить все расходные операции по счетам налогоплательщика в пределах суммы, указанной в решении.

Обратите внимание: если решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке не содержит конкретные обстоятельства и основания, повлекшие блокирование счета, то его можно оспорить в судебном порядке (см., например, Постановление ФАС ВСО от 13.06.2007 N А74-4624/06-Ф02-3403/07). Причем этой же точки зрения при решении споров между налогоплательщиком и контролирующими органами придерживаются и суды других федеральных округов (например, Постановление ФАС ЗСО от 16.05.2007 N Ф04-2817/2007 (34007-А46-15)).

Следует также учитывать, что ввиду отсутствия у банка полномочий по проверке законности решений налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика требование инспекции о "заморозке" счета подлежит безусловному исполнению кредитным учреждением в соответствии со ст. 76 НК РФ (Постановление ФАС ЗСО от 27.02.2007 N Ф04-905/2007(31849-А81-19)).

Как разблокировать счет?

В случае непредставления декларации

Если счет "заморозили" из-за непредставления налоговой декларации, то его владельцу в отдел по работе с налогоплательщиками инспекции по месту учета нужно представить налоговую декларацию. Инспектор, в свою очередь, должен зарегистрировать ее и зафиксировать это в экземпляре налогоплательщика. В таком случае на основании п. 3 ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налоговой декларации. Если для представления налоговой декларации налогоплательщик воспользовался услугами почты (декларация отправлена заказным письмом), но счет все-таки заблокировали, то для "разморозки" счета необходимо иметь копии декларации, а также почтовых квитанций о направлении письма с описью вложения (с почтовым штемпелем и подписью работника почты). Следующий шаг - налогоплательщик представляет оригинал декларации и сделанные копии в налоговый орган по месту учета. Должностное лицо налогового органа после проставления отметки о представлении налоговой отчетности выносит решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке. Банк со своей стороны "разморозит" счет налогоплательщика после того как, получит от налогового органа оригинал такого решения.

Обратите внимание: в Письме Минфина РФ от 31.05.2007 N 03-02-07/1-266 рассматривался вопрос: вправе ли банк принять к исполнению копию решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика, полученную от клиента на бумажном носителе? Чиновники, сославшись на абз. 2 п. 4 ст. 76 НК РФ, п. 2 Порядка, утвержденного Приказом ФНС РФ N САЭ-3-19/824@, в соответствии с которым решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке направляется налоговым органом в банк заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении или вручается налоговым органом под расписку представителю банка, а также на абз. 5 п. 4 ст. 76 НК РФ, согласно которому налогоплательщику передается именно копия такого решения, пришли к выводу, что копия решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке, полученная банком от клиента банка на бумажном носителе, не является основанием для отмены банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации. При этом действие решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика - организации в банке хранится до получения банком оригинала решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (см. также Письмо Минфина от 30.03.2007 N 03-02-07/1-150).

Таким образом, если налогоплательщик предъявит банку документы, подтверждающие, что налоговая декларация представлена или задолженность погашена, основания для разблокирования счета у банка также отсутствуют.

На практике может возникнуть следующая ситуация. Организация в отношении осуществляемой предпринимательской деятельности применяла УСНО, а по окончании налогового периода перешла на общий режим налогообложения (п. 6 ст. 346.13 НК РФ), о чем уведомила налоговый орган в соответствии с п. 5 ст. 346.13 НК РФ. Вместе с тем налоговики заблокировали ее расчетный счет в связи с непредставлением налоговой декларации по УСНО. В данном случае последней следует обратиться в суд о признании решения налоговиков незаконным. Благо, положительная для налогоплательщика арбитражная практика имеется. Так, ФАС СЗО (Постановление от 07.02.2007 N А13-4513/2006-28) признал недействительным решение налоговиков о приостановлении операций по счетам предпринимателя в банках, принятое в связи с непредставлением отчетности по единому налогу, уплачиваемому при применении УСНО, поскольку из материалов дела следует, что налогоплательщик уведомил инспекцию об изменении режима налогообложения.

Также возможна и такая ситуация. Налогоплательщик, своевременно подавший заявление о применении УСНО с начала календарного года, начал применять ее на основании уведомления налогового органа. Однако впоследствии налоговики, посчитав уведомление на применение УСНО ошибочным, заблокировали его расчетные счета за непредставление налоговых деклараций по общему режиму налогообложения. Сразу отметим, что "разрулить" данную ситуацию мирным путем не удастся. Однако суды, как правило, в этом случае поддерживают налогоплательщика (Постановление ФАС ВСО от 22.02.2006 N А33-27821/04-С3-Ф02-491/06-С1). Схожая ситуация изложена и в Постановлении ФАС СЗО от 11.07.2007 N А21-5938/2006.

При взыскании налога, пени и штрафа

В соответствии с п. 8 ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее дня, следующего за днем получения налоговым органом документов, подтверждающих факт взыскания налога. Другими словами, если задолженность по налогам была списана с расчетного счета организации по инкассовому поручению, то, получив уведомление банка, налоговики должны принять решение о разблокировании счета. В случае самостоятельного погашения налогоплательщиком задолженности они примут решение о "разморозке" счета только после того, как он принесет в инспекцию платежное поручение на уплату задолженности по налогам, пеням, штрафам с отметкой банка об исполнении.

Обратите внимание: согласно п. 7 ст. 76 НК РФ банк не разблокирует счет налогоплательщика, пока не получит от налогового органа соответствующее решение.

При наличии у налогоплательщика нескольких расчетных счетов и достаточном количестве денежных средств на них для погашения недоимки, чтобы вести хозяйственную деятельность, ему следует разблокировать некоторые из них. Дело в том, что п. 9 ст. 76 НК РФ предоставляет налогоплательщику право подать в налоговую инспекцию заявление об отмене приостановления операций по части счетов. При этом он должен указать те из них, на которых достаточно денежных средств для исполнения решения о взыскании налогов, пеней и штрафов. К заявлению следует приложить банковские выписки, подтверждающие наличие денежных средств на счетах. При наличии таких документов налоговый орган в течение двух дней со дня получения заявления обязан принять решение об отмене приостановления операций по отдельным счетам налогоплательщика (см. также письма Минфина РФ от 15.06.2007 N 03-02-07/1-295, от 17.04.2007 N 03-02-07/1-182).

Согласно п. 5 ст. 76 НК РФ банки, получившие решение о приостановлении операций по счетам, не позднее следующего дня после его получения должны сообщить в налоговую инспекцию сведения об остатках денежных средств на заблокированных счетах. Об этом упоминается в Письме Минфина РФ N 03-02-07/1-325.

Подводя итоги, следует отметить, что контролирующие органы наделены достаточными полномочиями для блокирования счетов налогоплательщика в банке. Вместе с тем, как было указано, налоговое законодательство предусматривает только два основания для этого: непредставление в установленные сроки налоговой отчетности и взыскание налога, пени и штрафов во внесудебном порядке. Превышение полномочий должностных лиц налогового органа, выразившееся в принятии решений о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке по иным основаниям, следует пресекать посредством обращения в судебные инстанции или в вышестоящий налоговый орган. По мнению автора статьи, данный материал поможет налогоплательщику сориентироваться в той или иной ситуации.

С.Н. Кудряшов

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 18, сентябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В соответствии с п. 1 ст. 7 Федерального закона от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" к исполнительным документам, в частности, относятся: исполнительные листы, выдаваемые судами; судебные приказы; нотариально удостоверенные соглашения об уплате алиментов; удостоверения комиссии по трудовым спорам, выдаваемые на основании ее решений; постановления судебного пристава-исполнителя.

*(2) Федеральный конституционный закон от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации".

*(3) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

*(4) Момент вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

*(5) Согласно п. 7 ст. 6.1 НК РФ, если последний день срока приходится выходной день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

*(6) Приказ ФНС РФ от 01.12.2006 N САЭ-3-19/ 824@ "Об утверждении Порядка направления в банк решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке и решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке на бумажном носителе".

*(7) Приказ ФНС РФ от 01.12.2006 N САЭ-3-19/ 825@ "Об утверждении форм требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, документа о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента, а также документов, используемых налоговыми органами при применении обеспечительных мер и мер принудительного взыскания задолженности по обязательным платежам в бюджетную систему РФ".