Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 января 2012 г. N 18АП-13001/11

г.Челябинск

23 января 2012 г.

Дело N А76-14854/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 января 2012 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Плаксиной Н.Г., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Дворницыной Ю.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Златоусту Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 07.11.2011 по делу N А76-14854/2011 (судья Белый А.В.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Бауком" - Сабиров Д.Ю. (доверенность N 13 от 25.04.2011);

Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Златоусту Челябинской области - Макарова Н.В. (доверенность N 5 от 07.02.2011), Захезина Н.С. (доверенность N 12 от 12.04.2011).

Общество с ограниченной ответственностью "Бауком" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "Бауком") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Златоусту Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 03.06.2011 N 38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции заявленные требования налогоплательщика удовлетворены, решение инспекции признано недействительным.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда отменить, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заинтересованное лицо сослалось на получением обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с завышением расходов по налогу на прибыль и вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по взаимоотношениям с контрагентом - обществом с ограниченной ответственностью "РесурсМаркет" (далее - ООО "РесурсМаркет", контрагент), поскольку в ходе налоговой проверки установлено, что первичные документы, подтверждающие расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС содержат недостоверные сведения, реальность операций с указанным контрагентом не подтверждена, поскольку ООО "РесурсМаркет" не находится по юридическому адресу, его учредитель отрицает причастность к деятельности ООО "РесурсМаркет", отсутствуют производственные ресурсы.

Также налоговый орган считает, что обществом не проявлена должная осмотрительность при заключении и исполнении договора, поскольку руководитель налогоплательщика лично не встречался с руководителем контрагента, не запрашивал учредительные документы и доверенности у лиц, представлявших интересы ООО "РесурсМаркет" и осуществлявших доставку товара.

Кроме того, налоговый орган указывает на несоответствия в документах и показаниях опрошенных лиц. Так, акты выполненных работ, связанные с установкой в муниципальные учреждения приобретенного у ООО "РесурсМаркет" оборудования, подписаны ранее даты его поставки. Техническая документация на приобретенное и установленное оборудование, представленная муниципальными учреждениями, свидетельствует об его изготовлении позднее даты приобретения у ООО "РесурсМаркет" и не позволяет его идентифицировать с указанным в счете-фактуре и товарной накладной ООО "РесурсМаркет".

По мнению инспекции, ООО "РесурсМаркет" было вовлечено в схему обналичивания денежных средств, и в силу отсутствия материально-технической базы не могло осуществить поставку спорного оборудования, соответственно, отсутствует реальность расходов, заявленных налогоплательщиком.

Кроме того, налоговый орган указывает на нарушение судом норм материального права при принятии решения в части штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 6785,60 рублей. Налоговый орган при этом ссылается на изменение редакции ст. 123 НК РФ, состав которой с 02.09.2010 охватывает несвоевременное перечисление удержанного налоговым агентом НДФЛ.

Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором отклонены доводы инспекции.

Налогоплательщик ссылается на то, что материалами проверки подтверждается реальность совершения сделки, что исключает возможность отказа в праве на принятие расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС по мотиву недостоверности документов, в связи с подписанием их неустановленным лицом.

В подтверждение проявления должной осмотрительности заявитель ссылается на получение сведений о контрагенте на общедоступном сайте налогового ведомства и осуществление оплаты товара лишь после его полной поставки.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО "Бауком" по вопросам соблюдения налогового законодательства, по результатам которой составлен акт от 31.03.2011 N 13 (т.1, л.д. 26-36) и вынесено решение от 03.06.2011 N 38, согласно которому, общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, НДС, по ст. 123 НК РФ за неспоевременное перечисление НДФЛ в виде штрафов в общей сумме 77 018 рублей, налогоплательщику начислены пени по налогу на прибыль, НДС, НДФЛ в размере 118 363,55 рублей и предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 200 707 рублей, по НДС в сумме 150 531 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 13.07.2011 N 16-07/001853 (т.1, л.д. 51-57), вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции утверждено и вступило в законную силу.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии доказательств недобросовестности налогоплательщика и получении им необоснованной налоговой выгоды, а также о наличии существенных нарушениях процедуры привлечения к налоговой ответственности.

Кроме того, суд сделал вывод об отсутствии в действиях общества состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, поскольку на момент окончания проверки недоимка по НДФЛ была заявителем погашена.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются не совсем верными.

В силу статьи 143 НК РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Счета-фактуры должны быть подписаны руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6 ст. 169 НК РФ).

Счета-фактуры, составленные или выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, использование их в предпринимательской деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.

Налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано на то, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пунктом 4 названного постановления разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст.ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

При этом вывод о недостоверности документов, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах контрагентов в качестве руководителей этих обществ, в условиях, когда налогоплательщик, проявляя должную осмотрительность, удостоверился в правоспособности поставщиков и их надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц, а также подтвердил реальность совершенных хозяйственных операций, не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом в нарушение п. 1 и п. 2 ст. 252 НК РФ не исчислен и не полностью уплачен в бюджет налог на прибыль организаций в сумме 200 707 рублей в результате занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль рублей за счет неправомерного включения в указанные суммы расходов, уменьшающих, полученные доходы, документально неподтвержденных затрат на приобретение оборудования у ООО "РесурсМаркет", в дальнейшем использованного при осуществлении подрядных работ по муниципальным контрактам на ремонт муниципальных учреждений.

Также инспекцией установлено, что обществом не исчислен и не полностью уплачен в бюджет НДС в сумме 150 531 рублей за счет необоснованного предъявления к вычету сумм НДС со стоимости приобретенных у ООО "РесурсМаркет" товаров.

В проверяемом периоде ООО "Бауком" приобрело у ООО "РесурсМаркет" товары на сумму 986 811,77 рублей, в том числе, НДС 150 530,60 рублей (радиаторы алюминиевые, чугунные, водонагреватели), в подтверждение чего представлены счет-фактура от 26.06.2008 N 95, формально соответствующая требованиям ст. 169 НК РФ и товарная накладная от 26.06.2008 N 95 (т. 1, л.д. 70-71).

Расчет за поставленные товары произведен путем безналичных перечислений на расчетный счет контрагента, что подтверждается платежным поручением N 113 от 30.06.2008(т.1, л.д. 72).

Указанное оборудование было установлено на объектах (муниципальных учреждениях - МДОУ детский сад N 1 "Дюймовочка" г. Куса и МС(К)ОШИ N 31 г. Златоуст), в рамках исполнения заявителем муниципального контракта на ремонт помещений от 23.06.2008 N 6708 (т. 7, л.д. 112-117), заключенного с Управлением образования Кусинского муниципального района, что подтверждается актами выполненных работ от 25.06.2008, локальными сметными расчетами, справками о стоимости выполненных работ (т. 7, л.д. 120-168), а также в рамках договора подряда от 19.06.2008 N 30, заключенного с МС(К)ОШИ N 31 г. Златоуст, что подтверждается актом о приемке выполненных работ от 24.06.2008.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что руководитель ООО "РесурсМаркет" Комяков А.А. является "номинальным" руководителем на которого зарегистрировано более 15 организаций. Комяков А.А. в протоколе опроса указал, что фактически хозяйственную деятельность и руководство в ООО "РесурсМаркет" не осуществлял, никаких документов от имени данной организации не подписывал.

По результатам проведенной в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля почерковедческой экспертизы установлено, что подпись на счет-фактуре от 26.06.2008 N 95 и товарной накладной от 26.06.2009 N 95 выполнена не Комяковым А.А., а другим лицом.

ООО "РесурсМаркет" представляло бухгалтерскую и налоговую отчетность с минимальными показателями и суммами налогов к уплате.

ООО "РесурсМаркет" 08.09.2008 прекратило деятельность в качестве юридического лица, в связи с реорганизацией в форме слияния, правопреемник ООО "АвтоПромМаркет" с момента постановки на налоговый учет отчетность не представляло.

Согласно опросу директора ООО "Бауком" Каргалители И.Р. договор поставки с ООО "РесурсМаркет" не заключался, непосредственно с директором Комяковым А.А. он не встречался, условия поставки согласовывались по телефону, доставка товара осуществлена транспортом контрагента непосредственно на объект - МДОУ детский сад N 1 "Дюймовочка" г. Куса, груз принят лично Каргалители И.Р. вместе с подписанными первичными документами (счет-фактура и товарная накладная) и сертификатами качества, после получения товара оплата произведена на расчетный счет ООО "РесурсМаркет", установка оборудования произведена работниками общества, документация на оборудование передана заказчику.

В оспариваемом решении налоговый орган указал на невозможность установки оборудования, приобретенного у ООО "РесурсМаркет", поскольку акты выполненных работ от 24.06.2008, от 25.06.2008, в рамках которых было установлено спорное оборудование оформлены ранее, чем осуществлена поставка данного оборудования ООО "РесурсМаркет".

Кроме того, в указанных актах стоимость спорного оборудования занижена.

При осмотре помещений муниципальных учреждениях - МДОУ детский сад N 1 "Дюймовочка" г. Куса и МС(К)ОШИ N 31 г. Златоуст инспекцией установлено, что установленное оборудование не имеет маркировки, что не позволяет соотнести его с маркировкой оборудования, указанного в счете-фактуре и товарной накладной ООО "РесурсМаркет".

Работники заявителя Иванилов С.Д. и Халилов В.С., которые со слов директора ООО "Бауком" Каргалители И.Р. осуществляли установку радиаторов и водонагревателей, подтвердили осуществление соответствующих работ, однако не смогли пояснить, где приобретено оборудование, имелись ли на него документы, соответствовала ли маркировка оборудования документам.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией от МДОУ детский сад N 1 "Дюймовочка" г. Куса получены паспорта, гарантийные талоны на водонагреватели "Термекс", в которых дата продажи указана 14.03.2009, на радиаторы чугунные, в которых дата изготовления указана январь 2009 года.

В ходе анализа движения денежных средств по банковскому счету ООО "РесурсМаркет" инспекцией установлено, что денежные средства поступившие от заявителя в дальнейшем перечислялись индивидуальным предпринимателям Васильеву С.Б., Дятлову Д.В., Мауль В.А., а также организациям, имеющих признаки фиктивных.

Индивидуальный предприниматель Васильев С.Б., согласно опросу, а также по результатам проведенной в отношении него выездной налоговой проверки, предпринимательскую деятельность лично не осуществлял.

Исходя из данных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу, что заявитель необоснованно отнес в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль расходы по оплате товаров ООО "РесурсМаркет", а также необоснованно применил налоговые вычеты по НДС по счету-фактуре, выставленному указанным контрагентом.

Указанные обстоятельства суд апелляционной инстанции не может признать достаточными для вывода о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

В подтверждение реальности приобретения товаров заявителем в ходе налоговой проверки и рассмотрения дела в суде первой инстанции представлены надлежащим образом оформленные первичные документы, подтверждающие заявленные расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС: счет-фактура, товарная накладная.

Оплата товара произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет контрагента, что подтверждается банковской выпиской.

Все дальнейшие действия контрагента с полученными от общества денежными средствами, в том числе, не исчисление и не перечисление налогов в бюджет, перечисление денежных средств на счета физических лиц не могут контролироваться заявителем и не могут вменяться в вину налогоплательщику и служить основанием для его привлечения к налоговой ответственности.

Налоговым органом не предоставлено доказательств наличия фактов взаимозависимости, аффилированности налогоплательщика и ООО "РесурсМаркет", а также применения налогоплательщиком схемы расчетов, свидетельствующей о возврате денежных средств самому налогоплательщику или лицам, имеющими к нему отношение. В связи с чем суд первой инстанции сделал правильный вывод о несении заявителем реальных расходов на оплату товаров.

Доводы налогового органа об использовании ООО "РесурсМаркет" в схемах по обналичиванию денежных средств, подтвержденные судебными актами по иным делам, в отсутствие иных доказательств не могут свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды именно заявителем, поскольку возврат ему уплаченных за товар денежных средств не установлен.

С равной вероятностью ООО "РесурсМаркет" мог использоваться фактическим продавцом товара для сокрытия доходов от его реализации и вывода из-под налогообложения наличных денежных средств.

При этом привлечение налогоплательщика к ответственности и вменение ему в обязанность уплату налогов не может основываться на предположениях налогового органа и должно подтверждаться бесспорными доказательствами.

Однако, как установлено налоговым органом в ходе проверки и подтверждается заказчиками (МДОУ детский сад N 1 "Дюймовочка" г. Куса и МС(К)ОШИ N 31 г. Златоуст) спорное оборудование фактически было установлено в учреждениях ООО "Бауком", имелось в наличии на момент налоговой проверки, что подтверждается приложением N 22 к акту проверки (т.5, л.д. 96).

В условиях, когда реальность поставки товара не опровергнута, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в случае если налогоплательщиком не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента или доказано, что он знал или должен был знать о нарушениях, допущенных контрагентом.

По настоящему делу соответствующих доказательств налоговым органом в ходе проверки не собрано.

Границы проявления должной осмотрительности определяются, в том числе доступностью сведений, которые могут быть получены налогоплательщиком о своих контрагентах.

Меры, включающие в себя использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Таким образом, законом не закреплена обязанность налогоплательщика проверять своих контрагентов на предмет нахождения по месту регистрации, расчетов с бюджетом.

Вменение налоговым органом таких обязанностей налогоплательщику можно расценивать исключительно как возложение на него дополнительных обязанностей, связанных с проведением мероприятий налогового контроля, что ни ст. 23 НК РФ, ни иными положениями налогового или гражданского законодательства не предусмотрено. Более того, налоговое законодательство не наделяет налогоплательщика правами на проведение, по существу, мероприятий налогового контроля.

Указанные налоговым органов в оспариваемом решении критерии недобросовестности контрагентов не могли быть установлены доступными для заявителя способами.

Так, ООО "РесурсМаркет" зарегистрировано в установленном порядке в едином государственном реестре юридических лиц, поставлено на налоговый учет.

Первичные документы контрагента подписаны от лица, числящегося согласно официальным источникам налогового ведомства руководителем ООО "РесурсМаркет".

Отсутствие контрагента по юридическому адресу на момент налоговой проверки не означает их отсутствие в период осуществления хозяйственных отношений. Кроме того, регистрация юридических лиц при создании осуществляется налоговым органом, при этом на основании пп. "а" п. 1 ст. 23 Федерального закона N 129-ФЗ от 08.08.2001 возможен отказ в регистрации в случае представления недостоверных сведений.

Также налоговым органом не представлено достоверных доказательств отсутствия у контрагентов персонала или материально технической базы, поскольку указанные обстоятельства установлены лишь на основании информационных ресурсов налоговых органов, заполняемых по представленным налогоплательщиками в налоговой отчетности сведениям.

При этом обычаями делового оборота установлены иные возможности для привлечения работников и материальных ресурсов без регистрации их в уполномоченных органах - аренда, найм по гражданским договорам.

Таким образом, доказательств, свидетельствующих о том, что отсутствие собственного персонала, основных средств, и транспортных средств препятствовало контрагенту осуществлять предпринимательскую деятельность налоговым органом не представлено.

При таких обстоятельствах, доводы инспекции об отсутствии у ООО "РесурсМаркет" персонала, основных средств, производственной базы судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку сведения о численности работников юридических лиц, имеющемся у них на праве собственности или аренды имуществе не находятся в свободном доступе, в связи с чем у налогоплательщика отсутствует реальная возможность проверить такие данные в отношении своего контрагента.

Осуществление неизвестными лицами деятельности от лица ООО "РесурсМаркет" в отсутствие доказательств осведомленности о данном факте налогоплательщика не может служить основанием для отказа ему в праве на учет расходов и вычетов.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При заключении договора поставки общество, проявляя должную осмотрительность, удостоверилось в правоспособности контрагента и его надлежащей государственной регистрации в качестве юридического лица, а также лице, имеющих право действовать от имени контрагента, на основании общедоступных сведений в сети Интернет на сайте налогового ведомства.

Кроме того, в ситуации, когда налогоплательщик объективно лишен возможности при заключении договора проверить достоверность подписи лица, заявленного при регистрации в качестве руководителя, а также в отсутствие у него такой законодательно закрепленной обязанности, сам по себе довод налогового органа о том, что недостоверность сведений, содержащихся в первичных документах ООО "РесурсМаркет", подтверждается показаниями его руководителя, отрицавшего подписание данных документов, и результатами экспертизы также подлежит отклонению.

Подписание счета-фактуры не лицом, значащимся в учредительных документах контрагента в качестве его руководителя, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальности операций рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды. Выгода может быть признана необоснованной при доказанности отсутствия реальности операций, либо осведомленности налогоплательщика об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.

Наличие в представленных на проверку и полученных в ходе мероприятий налогового контроля документах противоречий, связанных с датами оформления документов, объясняется особенностями делового оборота при заключении и исполнении государственных (муниципальных) контрактов и их документальном оформлении и не может препятствовать реализации фактически существующего права налогоплательщика на учет расходов и налоговые вычеты.

В соответствии с положениями ст.ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действия (бездействия), возлагается на соответствующий орган или должностное лицо.

Налогоплательщиком представлены все необходимые первичные документы, которые подтверждают факт поставки товаров, подписанные в двустороннем порядке.

Учитывая вышеизложенное, налоговым органом не было представлено достаточных доказательств, бесспорно свидетельствующих о том, что общество знало или могло знать о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах ООО "РесурсМаркет", или не проявило должную осмотрительность при выборе контрагента.

Судом апелляционной инстанции также учитывается, что в Определении от 16.10.2003 N 329-О Конституционный Суд Российской Федерации говорит о том, что, исходя из системного толкования ст. 57 Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с другими ее положениями, нельзя сделать вывод о возможности возложения на налогоплательщика ответственности за действия его контрагентов в сфере законодательства о налогах и сборах. В налоговых правоотношениях действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии достаточных доказательств, которые бы бесспорно свидетельствовали о получении необоснованной налоговой выгоды заявителем при совершении хозяйственных операций с ООО "РесурсМаркет".

В рамках рассмотрения апелляционной жалобы таких доказательств налоговым органом также не представлено.

В то же время суд апелляционной инстанции считает необоснованными выводы суда первой инстанции о наличии существенных нарушений процедуры привлечения общества к налоговой ответственности, которые служат безусловным основанием к отмене решения инспекции.

В качестве таких нарушений суд первой инстанции указал на подписание решения о привлечении общества к налоговой ответственности не тем лицом, которое осуществляло рассмотрение материалов проверки, а также непредставление налогоплательщику времени для возражений по материалам, собранным в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Между тем судом первой инстанции не учтено следующее.

Как следует из материалов дела по результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 31.03.2011 N 13, врученный директору общества 07.04.2011 (т.1, л.д. 26-36).

Налогоплательщиком 26.04.2011 были поданы возражения на акт выездной налоговой проверки.

Рассмотрение материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика оформлено протоколом N 5 от 04.05.2011 (т. 7 л.д. 6), который подписан заместителем начальника инспекции Маринкиной Н.В. и госналогинспекторами Макаровой Н.В. и Алхимовой Е.Е.

По результатам рассмотрения заместителем начальника инспекции Маринкиной Н.В. было принято решение N 29 от 04.05.2011 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, а именно: истребование документов, проведение допроса свидетелей, проведение почерковедческой экспертизы.

Уведомлениями от 06.05.2011, полученными в тот же день директором общества, налогоплательщик был вызван 02.06.2011 в 14.00 для ознакомления с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, 03.06.2011 в 15.00 для рассмотрения материалов по акту выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также 09.06.2011 в 15.00 для вручения решения по результатам налоговой проверки (т.8, л.д. 60, 61, 62).

Решение о привлечении к налоговой ответственности N 38 от 03.06.2011 подписано и.о. заместителя начальника инспекции Чеканниковой Е.В. (т. 1 л.д. 46).

При этом как указано в вводной части оспариваемого решения и.о. заместителя начальника инспекции Чеканникова Е.В. рассмотрела акт выездной налоговой проверки от 31.03.2011 N 13, письменные возражения общества от 25.04.2011, материалы и информацию, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Исходя из системного толкования положений статьи 101 НК РФ, материалы налоговой проверки, в том числе полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля и возражения налогоплательщика на акт налоговой проверки должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа путем непосредственного исследования всех имеющихся доказательств при условии обеспечения возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, с последующим принятием решения по результатам рассмотрения материалов проверки тем же должностным лицом налогового органа.

Указанные требования налоговым органом были соблюдены: непосредственно и.о. заместителя начальника инспекции Чеканниковой Е.В. были рассмотрены акт выездной налоговой проверки от 31.03.2011 N 13, письменные возражения общества от 25.04.2011, материалы и информацию, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля и вынесено оспариваемое решение о привлечении общества к налоговой ответственности.

Положения статей 31, 32, 82, 87, 89, 93.1, 100, 101, 140 Налогового кодекса Российской Федерации регулируют права и обязанности налогового органа, порядок осуществления налогового контроля.

Суд апелляционной инстанции, исходя из правового анализа указанных норм, приходит к выводу, что действующим законодательством о налогах и сборах не установлены требования относительно необходимости ведения протокола рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и отражения в данном протоколе конкретных сведений в качестве обязательных.

С учетом неявки налогоплательщика 03.06.2011 на рассмотрение материалов проверки, не составление инспекцией протокола рассмотрения материалов проверки не может служить безусловным основанием для отмены решения, вынесенного по результатам такого рассмотрения.

При этом, как следует из п. 2 ст. 101 НК РФ неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Факт непосредственного рассмотрения всех материалов налоговой проверки непосредственно и.о. заместителя начальника инспекции Чеканниковой Е.В. подтверждается вводной частью оспариваемого решения о привлечении к налоговой ответственности.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом в данных обстоятельствах не было допущено существенных нарушений процедуры привлечения к налоговой ответственности, указанных в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.09.2010 N 4903/2010.

Довод общества о нарушении его прав, выразившемся в невозможности участия заявителя в рассмотрении материалов проверки и в даче соответствующих пояснений по итогам дополнительных мероприятий налогового контроля в связи с не предоставлением налогоплательщику времени для возражений по материалам, собранным в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, отклоняются апелляционной инстанцией по следующим основаниям.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Материалами дела подтверждается, что общество было надлежащим образом извещено о дате (02.06.2011) и месте ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля и дате (03.06.2011) рассмотрения материалов налоговой проверки, однако явку своего представителя 02.06.2011 не обеспечил и с материалами, полученными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, не ознакомился, не воспользовавшись предоставленным ему правом.

На рассмотрение материалов налоговой проверки 03.06.2011 налогоплательщик также не явился при наличии доказательств его надлежащего извещения, ходатайств об отложении рассмотрения материалов проверки не заявил.

Как следует из абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения предусмотренного пунктом 7 ст. 101 НК РФ решения знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ налогоплательщик в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта вправе представить письменные возражения.

В то же время Налоговый кодекс Российской Федерации прямо не устанавливает обязанности налогового органа предоставить налогоплательщику дополнительно 15 дней на представление возражений на материалы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Однако налоговый орган должен ознакомить налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий и самостоятельно определить разумный срок для подготовки им своих возражений

При этом налогоплательщик не лишен права заявить ходатайство о предоставлении ему дополнительного времени для подготовки возражений на материалы дополнительных мероприятий налогового контроля и отложении рассмотрения материалов налоговой проверки.

Из материалов дела также видно, что заявитель был заблаговременно извещен о дате ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, о дате рассмотрения материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, однако своим правом на ознакомление с материалами этих дополнительных мероприятий не воспользовался, ходатайств об отложении рассмотрения материалов проверки не заявил. Доказательств того, что налогоплательщик был лишен возможности ознакомления по независящим от него причинам, общество не представило. Такие доказательства отсутствуют и в материалах дела.

В таком случае неявка представителей заявителя для ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля не могла служить препятствием для рассмотрения результатов налоговой проверки на следующий день с учетом добытых в результате дополнительно проведенных мероприятий налогового контроля дополнительных доказательств.

Таким образом, с учетом позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.06.2009 N 391/09, возможность участия лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, было обеспечено налоговым органом на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Следовательно, суд апелляционной инстанции считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вынесено с нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, обоснованный тем, что налоговый орган не предоставил возможность обществу представить свои возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.

С учетом изложенного, апелляционная инстанция считает, что при рассмотрении спора судом первой инстанции применено положение п. 14 ст. 101 НК РФ, не подлежащее применению в рассматриваемом случае.

В то же время, учитывая, что решение суда первой инстанции о признании недействительным решения инспекции от 03.06.2011 N 38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в обжалуемой обществом части основано на законном и обоснованном выводе о документальном подтверждении заявленных обществом расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС, вышеизложенное не повлекло принятия судом неверного судебного акта в указанной части.

Однако суд апелляционной инстанции считает ошибочными выводы суда первой инстанции об отсутствии в действиях общества состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, поскольку на момент окончания проверки недоимка по НДФЛ была заявителем погашена, как сделанные с нарушением норм материального права.

Согласно ст. 123 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ, действующей с 02.09.2010, неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Таким образом, с 02.09.2010 состав налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ дополнен и включает в себя несвоевременную уплату НДФЛ налоговым агентом.

Срок давности привлечения к ответственности за подобное правонарушение исчисляется со дня его совершения, то есть с даты, когда организация должна была перечислить НДФЛ в бюджет.

Статьей 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты при выплате доходов физическим лицам обязаны удержать и уплатить НДФЛ в бюджет.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать НДФЛ с доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ налоговый агент обязан перечислять суммы удержанного НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке денег для выплаты дохода, а также даты перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика (по его поручению - на счета третьих лиц в банках). В иных случаях - не позднее дня, следующего за датой фактического получения налогоплательщиком дохода, а также дня, следующего за датой фактического удержания исчисленной суммы налога.

Как установлено в ходе налоговой проверки обществом не исполнена обязанность по перечислению суммы НДФЛ за период с 02.09.2010 по 08.12.2010 в размере 33 928 рублей, в связи с чем общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 6 785,60 рублей (33 928 рублей х 20%).

На дату принятия решения (03.06.2011), ООО "Бауком" в полном объеме перечислена в бюджет сумма НДФЛ, что подтверждается платежным поручением от 20.01.2011 N 13.

Указанные обстоятельства заявителем не оспариваются.

Учитывая изменения редакции ст. 123 НК РФ с 02.09.2010 налогоплательщик был правомерно привлечен к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 33 928 рублей в период с 02.09.2010 по 08.12.2010.

В то же время в суде первой инстанции обществом было заявлено ходатайство о снижении размера штрафа по ст. 123 НК РФ, в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств, в качестве которых указаны самостоятельное выявление правонарушения заявителем и добровольная уплата недоимки в бюджет, отсутствие умысла на совершение правонарушения, компенсация ущерба бюджету пеней.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются обстоятельства, перечисленные в пп.1- 2.1 п. 1 данной статьи, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Исходя из пункта 4 статьи 112 НК РФ, обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Таким образом, положения статей 112 и 114 НК РФ предусматривают также право суда устанавливать и учитывать обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, при наложении санкций за налоговые правонарушения в определенном законодательством порядке.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что исходя из акта камеральной проверки и решения налоговым органом указанные обстоятельства не проверялись и не учитывались при определении размера санкций.

Согласно положениям пункта 3 статьи 114 НК РФ, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Пунктом 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 года "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" предусмотрено, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера, подлежащего взысканию, штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Указанные налогоплательщиком обстоятельства с учетом действия принципа соразмерности, выражающего требования справедливости и предполагающего дифференциацию ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации N 11-П от 15.07.1999, определение Конституционного Суда Российской Федерации N 291-О от 10.07.2003) - квалифицируются судом апелляционной инстанции в качестве смягчающих ответственность.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает возможным снизить размер штрафа, начисленного в связи с привлечением общества к ответственности, установленной ст. 123 НК РФ в два раза до 3392,80 рублей.

Учитывая изложенное решение суда первой инстанции подлежит отмене в части удовлетворения требований общества о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Златоусту Челябинской области от 03.06.2011 N 38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 3392,80 рублей как вынесенное с нарушением норм материального права.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 07.11.2011 по делу N А76-14854/2011 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Златоусту Челябинской области от 03.06.2011 N 38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 3392,80 рублей.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Бауком" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Златоусту Челябинской области от 03.06.2011 N 38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 3392,80 рублей отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Челябинской области от 07.11.2011 по делу N А76-14854/2011 оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

Н.Г. Плаксина О.Б. Тимохин