Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 марта 2012 г. N 17АП-1222/12

г. Пермь

16 марта 2012 г.

Дело N А60-35805/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 11 марта 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 марта 2012 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Савельевой Н.М., Сафоновой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бакулиной Е.В.,

при участии:

от заявителя индивидуального предпринимателя Зыряновой Ольги Викторовны (ОГРНИП 304663236500015, ИНН 663200036981) - Терентьева Л.В., паспорт, доверенность от 03.08.2011 серия 66 АА N 0681752;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области (ОГРН 1116632003102, ИНН 6680000013) - Тутубалина М.А., паспорт, доверенность от 10.01.2012 N 8; Хохлова А.В., паспорт, доверенность от 10.01.2012 N 18;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 21 декабря 2011 года

по делу N А60-35805/2011,

принятое судьей Гнездиловой Н.В.,

по заявлению индивидуального предпринимателя Зыряновой Ольги Викторовны

к Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области

о признании недействительным ненормативного акта,

установил:

Индивидуальный предприниматель Зырянова Ольга Викторовна обратилась в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области N 10-17/26 от 10.06.2011 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого налога, исчисляемого в связи с применением УСНО, в сумме 248 092 руб., пени в размере 65 611 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 29 763 руб., штрафа по ст. 119 НК РФ в размере 44 644 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 21.12.2011 заявленные требования удовлетворены в части признания оспариваемого решения налогового органа недействительным относительно доначисления единого налога, исчисляемого в связи с применением УСНО, в сумме 239 643 руб., пени в размере 63 650,52 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 28 690 руб., штрафа по ст. 119 НК РФ в размере 42 644 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением в части удовлетворения заявленных требований, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что деятельность налогоплательщика относится к поставке товаров, в отношении которой, система налогообложения в виду уплаты ЕНВД не применима.

Представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель налогоплательщика возразил против позиции Инспекции по основаниям, перечисленным в письменном отзыве на апелляционную жалобу, в соответствии с которым решение суда в оспариваемой части является законным и обоснованным и отмене не подлежит.

Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 АПК РФ, в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в оспариваемой части по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России N 26 по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ИП Зыряновой О.В., по результатам которой вынесено оспариваемое решение N 10-17/26 от 10.06.2011, в том числе о доначислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО в сумме 239 643 руб., пени в размере 63 650,52 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 28 690 руб., штрафа по ст. 119 НК РФ в размере 42 644 руб.

Решением вышестоящего налогового органа N 945/11 от 28.07.2011 решение Инспекции в оспариваемой в суде части оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с решением Инспекции, в том числе в названной части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для принятия решения, явились выводы налогового органа о том, что Предприниматель осуществляла деятельность по поставке товаров, в отношении которой подлежит применению УСНО.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не доказан факт реализации налогоплательщиком товаров в рамках договоров поставки.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как видно из материалов дела, ИП Зырянова О.В. осуществляет деятельность по реализации физическим и юридическим лицам спортивных товаров, рыболовных принадлежностей, туристических снаряжений и спортивной одежды, и применяет систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что налогоплательщик осуществлял реализацию товара, как за наличный расчет, так и по безналичному расчету.

В ходе проверки налоговым органом исследовалась выписка банка по расчетному счету Предпринимателя, в результате чего установлено, что денежные средства на расчетный счет в 2007-2009 годах от продажи спорттоваров по договорам поставки поступили от следующих организаций: МУ ДОД ДООЦ "Чайка", ОГУ "Серовская ветстанция", МОУ СОШ N 15, ИП Крупина Н.Ю., МО школа-интернат N 5, Серовский металлургический техникум, МОУ СОШ п. Красноглинный, Серовская специальная общеобразовательная школа-интернат N 1, МОУ СОШ N 21, МДОУ детский сад N 8 "Колобок", СГО управление по делам культуры, молодежи и спорта, МОУ СОШ N 27, МОУ СОШ N 1 п. Сосьва, МДОУ N 42 "Огонек", МОУ ДОД ДЮСШ п. Восточный, Серовский отдел Нижнетагильского территориального комитета профсоюза, МОУ СОШ N 20, МДОУ N 9 "Семицветик", МУ ДОД ДООЦ "Веселый бор", МДОУ детский сад N 45 "Филиппок", МДОУ ДСОВ N 94 "Петушок", МОУ ДОД ДЮСШ, МОУ МОШ с. Кошай, МДОУ детский сад N 6 "Серебряное копытце", МОУ СОШ N 7 "Учебный развивающий центр", МОУ СОШ N 14, ГОУ НПО "Серовское профессиональное училище", МДОУ детский сад компенсирующего вида N 5 "Ручеек", Комитет по физический культуре, спорту и молодежной политике, МОУД "Информационно-методический образовательный центр", МОУ ДОД "Специализированная детско-юношеская спортивная школа олимпийского резерва", МДОУ N 33 "Веснушки", производственная артель старателей "Южно-Заозерский прииск".

В отношении данных покупателей Инспекцией проведены встречные проверки, подтверждающие финансово-хозяйственные взаимоотношения с Предпринимателем; на требования налогового органа контрагентами представлены счета, товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения, договоры поставки.

Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Налоговым Кодексом.

В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под розничной торговлей для целей главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров купли-продажи.

Законодательством о налогах и сборах не определены понятия розничной и оптовой торговли, в связи с чем согласно п. 1 ст. 11 НК РФ предусматривается возможность применения норм ГК РФ, если он дает определенные понятия.

В силу п. 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

На основании ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Из п. 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" следует, что при квалификации правоотношений участников спора судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных ст. 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то - для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам. При этом следует отметить, что при продаже товаров юридическим лицам по безналичному расчету целью их приобретения в любом случае будет являться обеспечение их деятельности в качестве организации. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.

Министерство финансов Российской Федерации в письме от 16.01.2006 N 03-11-05/9 в целях применения с 01.01.2006 главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ) разъяснило, что, в случае осуществления отпуска товара по договорам поставки, а также, если к оплате предъявляются соответствующие суммы НДС, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то осуществляемая предпринимательская деятельность по реализации товаров за безналичный расчет не может быть признана розничной торговлей для целей применения ЕНВД и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 05.07.2011 N 1066/11 одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные п. 6, 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Кроме того, согласно письму Министерства финансов РФ от 30.12.2011 N ЕД-4-3/22628@, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно ст. 120 ГК РФ для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствуют об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретаются для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.

В этой связи к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской деятельности.

Торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договоров поставки (параграф 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

При этом следует иметь в виду, что Кодекс не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.

Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

Кроме того, необходимо отметить, что с 01.01.2006 вступил в силу Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд", который применяется в случаях размещения заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд.

Пунктом 1 ст. 9 данного закона определено, что под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд. Под гражданско-правовым договором бюджетного учреждения на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг понимается договор, заключаемый от имени бюджетного учреждения.

Согласно п. 2 ст. 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки - (ст.ст. 506-523 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами ГК РФ.

При этом следует также иметь в виду, что в отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки по муниципальному контракту, а также по гражданско-правовому договору бюджетного учреждения не носит признаков публичности, указанных в ст. 426 ГК РФ, и согласно Федеральному закону N 94-ФЗ заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям.

Учитывая изложенное, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям на основе договоров поставки, а также муниципальных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 26.2 Кодекса.

Суд апелляционной инстанции установил, что условия спорных договоров не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи, тогда как полностью соответствуют категории поставки. Отношения между налогоплательщиком и бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем, такая продажа товаров не является розничной торговлей и не подлежит обложению единым налогом на вмененный доход. То обстоятельство, что договоры поставки заключены с некоммерческими организациями, правового значения не имеет.

Представленные в материалы дела договора поставки предусматривают поставку товаров со склада продавца, условия приемки товара, наличие предварительной оплаты, налогоплательщиком выставлялись счета-фактуры на оплату товара, выписывались товарные накладные, между сторонами сложились длительные хозяйственные связи, о чем прямо указано в ряде договоров.

Доказательств заключения договоров посредством публичного предложения к продаже на объекте розничной торговли налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.

На основании изложенного выводы суда о том, что целью приобретения бюджетными учреждениями товаров у Предпринимателя является обеспечение деятельности в соответствии с их назначением, без последующей реализации, в связи с чем, налогоплательщик вправе применять в отношении данной деятельности систему налогообложения в виду уплаты ЕНВД, ошибочны, основаны на неполном выяснении обстоятельств дела, имеющих существенное значение, при этом, позиция суда противоречит изложенной в Постановлении ВАС РФ от 04.10.2011 N 5566/11 (опубликовано на сайте 14.12.2011).

С учетом вышеперечисленного доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО в сумме 239 643 руб., пени в размере 63 650,52 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 28 690 руб., штрафа по ст. 119 НК РФ в размере 42 644 руб. произведено Инспекцией обоснованно, решение налогового органа в данной части принято в соответствии с нормами налогового законодательства, в связи с чем, апелляционная жалоба подлежит удовлетворению.

Решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене, поскольку требования Предпринимателя в оспариваемой части удовлетворению не подлежат.

В соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя. Поскольку в силу положений п/п 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ налоговый орган при обращении с апелляционной жалобой государственную пошлину не уплачивал, вопрос о распределении судебных расходов не рассматривается.

Руководствуясь ст.ст. 258, 266, 268, 269, ч. 1 ст. 270, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 декабря 2011 года по делу N А60-35805/2011 отменить в части, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

"В удовлетворении заявленных требований отказать.".

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Н.М.Савельева С.Н.Сафонова