Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 марта 2012 г. N 20АП-790/12

г. Тула

19 марта 2012 г.

Дело N А68-8111/11

Резолютивная часть постановления объявлена 12 марта 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 марта 2012 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего Тимашковой Е.Н.,

судей Тиминской О.А., Еремичевой Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Коротковой Д.И.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Дорожник" на решение Арбитражного суда Тульской области от 16 января 2012 года по делу N А68-8111/11 (судья Коновалова О.А.), принятое

по заявлению ООО "Дорожник" (301823, Тульская область, г. Богородицк, р.п. Товарковский, ул. Калинина, д. 80, ОГРН 1027102673157, ИНН 7112007085)

к Межрайонной ИФНС России N 1 по Тульской области (301608, Тульская область, г. Узловая, ул. Смоленского, д. 10А, ОГРН 1047103260005, ИНН 7117014255)

о признании незаконным решения от 17.06.2011 N 07-27 в редакции решения Управления ФНС России по Тульской области от 05.09.2011 N 142-А,

при участии:

от заявителя: Старцев В.А. - директор (приказ от 09.03.2007 N 27), Грачев Д.А. - представитель (доверенность от 22.08.2011),

от ответчика: Туренок В.А. - заместитель начальника отдела (доверенность от 10.10.2011 N 03-17/07480), Красненкова О.А. - специалист 1 разряда юротдела (доверенность от 16.12.2011 N 03-22/09242),

УСТАНОВИЛ:

дело рассмотрено после перерыва, объявленного 01.03.2012.

Общество с ограниченной ответственностью "Дорожник" обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Тульской области от 17.06.2011 N 07-27 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления ФНС России по Тульской области от 05.09.2011 N 142-А.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 16.01.2012 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения от 17.06.2011 N 07-27 (с учетом изменений, внесенных решением Управления ФНС России по Тульской области от 05.09.2011 N 142-А) в отношении доначисления НДФЛ в сумме 161 800 руб., начисления пени по НДФЛ в соответствующей части и привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в отношении взыскания штрафа в размере 53 956,60 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с судебным актом в части отказа в удовлетворении требований, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

Согласно ч. 5 ст. 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку Инспекцией не заявлены возражения, апелляционная инстанция проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что обжалуемое решение не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 1 по Тульской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Дорожник", результаты которой отражены в акте выездной налоговой проверки от 08.04.2011 N 7.

На акт проверки представлены возражения.

При рассмотрении 16.05.2011 материалов проверки и представленных возражений Инспекцией вынесены решения от 16.05.2011 N 07-03 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки.

По итогам проверки налоговым органом 17.06.2011 вынесено решение N 07-27 о привлечении ООО "Дорожник" к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДС в виде штрафа в размере 187 530,4 руб., за неуплату НДС в виде штрафа в размере 1885,4 руб., за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 8 322 руб., за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 208 367 руб., а также к ответственности, установленной статьей 123 НК РФ, в размере 75 553,20 руб.

Кроме того, указанным решением Обществу начислены пени по состоянию на 17.06.2011 в общей сумме 375 643,4 руб., в том числе по НДС в сумме 118 792,98 руб., по налогу на имущество в сумме 6 655,42 руб., по налогу на прибыль в сумме 167 929,82 руб., по НДФЛ в сумме 82 265,18 руб., и предложено уплатить недоимку в сумме 2 662 882 руб., в том числе по НДС в сумме 937 652 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 41 610 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме

1 305 854 рублей, по НДФЛ в сумме 377 766 руб.

Данное решение Инспекции Общество обжаловало в апелляционном порядке в Управление ФНС России по Тульской области, решением которого от 05.09.2011 N 142-А ненормативный акт налогового органа был изменен. Согласно изменениям ООО "Дорожник" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату НДС в виде штрафа в размере 187 530,40 руб. и 1885,40 руб., за неуплату налога на прибыль в размере 208 367 руб., к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 75 553,20 руб., а также ему доначислены пени в общей сумме 310 312,21 руб., в том числе по НДС в сумме 118 792,98 руб., по налогу на прибыль в сумме 109 254,05 руб., по НДФЛ в сумме 82 265,18 руб., и недоимка в общей сумме 2 357 253 руб., в том числе по НДС в сумме 937 652 руб., по налогу на прибыль в сумме 1 041 835 руб., по НДФЛ в сумме 377 766 руб.

Не согласившись с ненормативным актом налогового органа (с учетом изменений, внесенных решением Управления ФНС России по Тульской области от 05.09.2011 N 142-А), Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая дело по существу и отказывая в удовлетворении заявленных требований в обжалуемой части, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

НДС, налог на прибыль.

Пунктом 1 части 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги.

В порядке п. 1 ч. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения данного вида налога признается в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктами 1 - 2 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с установленным порядком.

В соответствии с п.п. 1 и 6 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Из положений ст. 171, ст. 172 НК РФ следует, что для налогоплательщика право на применение налогового вычета по НДС возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть оплачены, поставлены на учет, приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Статьей 169 НК РФ счет-фактура определен как документ, служащий основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Требования, предъявляемые к счету-фактуре, установлены п. 5 и п. 6 названной статьи. При этом в п.п. 5, 6 ст. 169 НК РФ указаны обязательные для счета-фактуры реквизиты, в частности, порядковый номер и дата выписки счета-фактуры, наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и получателя, грузоотправителя и грузополучателя, подписи руководителя и главного бухгалтера.

Счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут являться основанием для возмещения покупателю сумм налога на добавленную стоимость (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 25.07.2001 N 138-О и от 08.04.2004 N 169-О, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость может являться недобросовестность налогоплательщика, в том числе в отношениях с поставщиками.

Представляемые плательщиком документы не только по форме должны отвечать установленным требованиям, но и содержать достоверную информацию. Следовательно, возмещение налогоплательщиком налога на добавленную стоимость предполагает реальное осуществление сделок с реальными товарами.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 247 Кодекса признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

В силу п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Из приведенных норм следует, что при исчислении налога на прибыль полученные организацией доходы и понесенные ею расходы должны подтверждаться соответствующими первичными документами и должны содержать соответствующие действительности сведения.

В сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и в случае, если установлена недобросовестность налогоплательщика, ему может быть отказано в защите его прав, в том числе права на возмещение налога.

Как следует из содержания определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Комментируя определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 169-О, Высший Арбитражный Суд РФ в письме от 11.11.2004 N С5-7/уз-1355 указал, что при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять в поведении налогоплательщика признаки недобросовестности.

Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

Согласно оспариваемому решению основанием для доначисления Обществу НДС и налога на прибыль послужили выводы налогового органа о том, что ООО "Дорожник" неправомерно завышены налоговые вычеты по НДС в 3 и 4 кварталах 2009 года и занижена налоговая база по прибыли за 2009 год по сделкам, совершенным с контрагентами ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут".

Как усматривается из материалов дела, Обществом с ООО "Амадэус" заключен договор поставки от 01.10.2009 N 23, по условиям которого ООО "Амадэус" обязалось поставить ООО "Дорожник" материалы в ассортименте и по ценам согласно приложению N 1 (щебень известковый, отсев гранитный, битум дорожный, щебень шлаковый, песок строительный, пескогрунт). В соответствии с п. 2.1 договора поставка осуществляется путем их отгрузки получателю.

В этой связи по договору аренды (фрахтования на время) транспортных средств с экипажем от 23.09.2009 N 21 ООО "Амадэус" предоставляло ООО "Дорожник" транспортные средства во временное владение и пользование за плату, а также обеспечивало своими силами услуги по управлению транспортом и его технической эксплуатации. Размер арендной платы составлял 1 000 000 рублей, в том числе НДС 152 542 руб. за весь транспорт сразу (приложение N 1 к договору). Согласно п. 1.2 договор вступает в силу с момента подписания и действует до окончания его исполнения.

В подтверждение реальности финансово-хозяйственных операций Обществом представлены договор поставки, договор аренды, счета-фактуры, товарные накладные формы ТОРГ-12, акты выполненных работ.

Также налогоплательщиком заключен договор поставки от 01.09.2009 N 19 с ООО "Атрибут", по условиям которого ООО "Атрибут" обязалось поставить ООО "Дорожник" материалы в ассортименте и по ценам согласно приложению N 1 (битум дорожный). Согласно п. 2.1 договора поставка осуществляется путем их отгрузки получателю.

По договору аренды (фрахтования на время) транспортных средств с экипажем от 21.09.2009 N 15 ООО "Атрибут" предоставляло ООО "Дорожник" транспортные средства во временное владение и пользование за плату, а также обеспечивало своими силами услуги по управлению транспортом и его технической эксплуатации. Размер арендной платы составлял 1 000 000 руб., в том числе НДС 152 542 руб. за весь транспорт сразу (приложение N 1 к договору). Согласно п. 1.2 договор вступает в силу с момента подписания и действует до окончания его исполнения.

Помимо этого, в соответствии с договором поставки от 24.09.2009 N 28 ООО "Атрибут" обязалось поставить ООО "Дорожник" материалы в ассортименте и по ценам согласно приложению N 1 (блоки, трубы, циклон). Согласно п. 2.1 договора поставка осуществляется путем их отгрузки получателю.

В соответствии с договором поставки от 02.10.2009 N 61 ООО "Атрибут" обязалось поставить ООО "Дорожник" материалы в ассортименте и по ценам согласно приложению N 1. Согласно п. 2.1 договора поставка осуществляется путем их отгрузки получателю.

В подтверждение реальности финансово-хозяйственных операций Обществом представлены договор поставки, договор аренды, счета-фактуры, товарные накладные формы ТОРГ-12, акты выполненных работ, товарные накладные формы 1-т.

Между тем в ходе проведения мероприятий налогового контроля в отношении указанных контрагентов Общества Инспекцией установлено следующее.

ООО "Амадэус" зарегистрировано в качестве юридического лица с 07.07.2008, расположено по юридическому адресу: г. Тула, Ханинский проезд, д. 13. Руководителем, учредителем и главным бухгалтером является в одном лице Кашинцева Юлия Сергеевна, среднесписочная численность по состоянию на 01.01.2010 - 1 человек, земли, имущества, транспорта не числится, сведения о лицензиях организация не представляла. С 09.09.2010 руководителем являлся Сазонов Борис Петрович.

Зарегистрированными видами осуществляемой деятельности являются: растениеводство, оптовая торговля, организация перевозок грузов и др. Основным видом осуществляемой деятельности является разведение крупного рогатого скота.

ООО "Амадэус" снято с налогового учета 11.02.2011 в связи с реорганизацией путем присоединения к ООО "Легион".

ООО "Атрибут" зарегистрировано в качестве юридического лица, состоит на учете с 02.07.2009, руководителем являлся Ламброзо Виктор Владимирович, с 11.10.2010 руководителем является Богданова Екатерина Викторовна.

С 03.03.2011 ООО "Атрибут" реорганизовано путем присоединения к ООО "АгроНива".

Согласно показаниям директоров указанных организаций руководство сводилось к формальному отражению их в качестве директоров в документах обществ. Юридический адрес организаций был фиктивный.

Отсутствие офисных помещений, основных средств, в том числе складских помещений, транспортных средств, а также работников не позволяли фактически исполнять условия договоров с ООО "Дорожник".

Организации сдавали недостоверную налоговую и бухгалтерскую отчетность, которая не соответствовала реальным оборотам по расчетным счетам, что свидетельствует о наличии признаков фирм-однодневок, созданных с целью создания документооборота, а не реального осуществления предпринимательской деятельности.

Денежные средства, полученные от ООО "Дорожник", обналичивались либо перечислялись на расчетные счета проблемных фирм.

Большая часть задолженности по договору была перечислена ООО "Амадэус" в 2010 году после начала выездной налоговой проверки.

Денежные средства по договору ООО "Атрибут" в полном объеме не перечислены до настоящего времени.

После выставления налоговым органом требования о предоставлении документов по сделкам с ООО "Дорожник" сменились руководители данных организаций.

Показания директора ООО "Дорожник" и руководителей контрагентов ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут", касающиеся обстоятельств совершения и исполнения сделок, носят противоречивый характер.

Представленные в подтверждение расходов и налоговых вычетов по НДС документы недостоверны, подписаны неустановленными лицами, что подтверждается заключениями эксперта ГУ "Тульская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции РФ" от 27.05.2011 N 825 и от 01.06.2011 N 836.

Товарно-транспортные накладные, подтверждающие перемещение товара, не представлены.

Вступая в отношения с указанными организациями, ООО "Дорожник" не проявило должную осмотрительность и не представило в ходе проверки достаточно документов, позволяющих установить факт реального исполнения договоров.

Кроме директора и главного бухгалтера ООО "Дорожник", никто из работников не знал о существовании таких поставщиков, как ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут".

Доказательств использования в производстве щебня, битума, песка, закупленного у указанных поставщиков, заявитель не представил.

Также отсутствуют доказательства передачи в аренду катка и автогрейдера. Документы, которые бы позволили установить необходимость привлечения такой техники и ее реальное использование в определенный период, в материалах дела отсутствуют. У ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут" данных транспортных средств в собственности не имеется, а доказательств получения их в аренду для передачи в субаренду нет. Кроме того, у ООО "Дорожник" имеется в собственности своя техника, позволяющая осуществлять работы по строительству автодороги.

Также отсутствуют доказательства замены частей (блоков, циклонов, трубы) установки АБЗ, поскольку не подтвержден факт доставки их ООО "Атрибут". Опрошенные в качестве свидетелей работники ООО "Дорожник" отрицают фат проведения работ по замене запасных частей на установке АБЗ.

Таким образом, объективных данных, позволяющих сделать вывод о необходимости дополнительной аренды транспорта, а самое главное, о реальном использовании арендованного у ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут" транспорта, в материалы дела не представлено.

Все указанные факты позволили суду первой инстанции усомниться в добросовестности налогоплательщика и сделать вывод о том, что реально сделки с ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут" не исполнялись, а единственной целью, преследуемой ООО "Дорожник" при предъявлении документов по указанным поставщикам, являлось получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения расходов и получения налоговых вычетов по НДС.

Исследовав в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что они не могут достоверно свидетельствовать о подтверждении налогоплательщиком факта реального осуществления хозяйственных операций, в отношении которых заявлены налоговые вычеты, в связи с чем признал доначисление Обществу НДС и налога на прибыль по данному эпизоду обоснованным.

Довод апелляционной жалобы о том, что заявителем представлены доказательства реальности сделок с ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут", не может быть принят во внимание судом.

В обоснование своей позиции ООО "Дорожник" ссылается на то, что приобретенные у указанных контрагентов строительные материалы оприходовались и впоследствии использовались при выполнении работ.

Заявитель представил в материалы дела договор услуг от 17.08.2009 N 1/8, заключенный между ООО "СУ "Магистраль" и ООО "Дорожник", по условиям которого ООО "Дорожник" обязалось оказать услуги по выполнению отдельных видов работ по строительству автомобильной дороги М-4 "Дон" - от Москвы через Воронеж, Ростов-на-Дону, Краснодар до Новороссийска км 225,6 - км 414,7 на участке обхода г. Ефремова (км 287,8 - км 321,3) в Тульской области. Пусковой комплекс 6 км 287,8 - км 296,5 (1 и 2 очередь). Также представлены дополнительные соглашения к договору, содержащие ведомости объемов и стоимости работ по строительству автомобильной дороги.

В подтверждение того, что приобретенные у ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут" дорожно-строительные материалы были списаны в производство и предъявлены ООО "СУ "Магистраль", ООО "Дорожник" представило в материалы дела следующие документы:

- учет наличных МЗП за период 3 квартал 2009 года, в которых отражено поступление, перемещение по складам, поступление в производство МПЗ;

- счета ООО "Дорожник", выставленные ООО "СУ "Магистраль", на оплату услуг по выполнению отдельных видов работ по строительству автомобильной дороги М-4 "Дон";

- справки о стоимости выполненных работ;

- акты приемки выполненных работ;

- счета-фактуры ООО "Дорожник";

- реестры выполненных работ;

- акты освидетельствования скрытых работ;

- нормативы расходов;

- платежные поручения на перечисление ООО "СУ "Магистраль" денежных средств за выполненные работы ООО "Дорожник";

- акты сверки взаимных расчетов;

- акты взаимозачетов.

Вместе с тем анализ указанных документов показал, что из них не представляется возможным однозначно установить, какой объем материалов использовался при исполнении договора с ООО "СУ "Магистраль", поскольку такие сведения в них не отражены.

В актах о приемке выполненных работ указаны виды работ и их объем. Количество использованного материала не отражено.

В справках о стоимости выполненных работ указано "всего работ и затрат, включаемых в стоимость работ".

При этом из представленных документов следует, что строительные материалы закупались у ООО "СУ "Магистраль".

Объемы строительных материалов, использованных по договору с ООО "СУ "Магистраль", невозможно установить по представленным документам, в связи с чем отсутствует возможность сопоставить количество закупленного и использованного материала.

Кроме того, заявитель пояснял, что в спорные периоды были также иные контрагенты, осуществляющие поставку песка, щебня, битума, отсева гранитного.

В материалах дела имеется письмо ООО "Дорожник" о том, что в 2009 году Общество приобретало битум в ООО "ТК "Альянс", ООО "Магистраль", отсев гранитный ООО "Дельта Плюс", песок и щебень - в ГУП ТО "Богородицкое ДРСУ".

В представленных налогоплательщиком данных складского учета также отражено поступление материалов от других организаций (кроме ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут").

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что бесспорных доказательств использования при строительстве автодороги М4 материалов, приобретенных у ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут", Обществом в нарушение ст. 65 АПК РФ не представлено.

Также не может быть принят во внимание довод жалобы о нарушениях, допущенных налоговым органом при проведении экспертизы, поскольку, по мнению налогоплательщика, при производстве почерковедческой экспертизы не могла быть использована электрофотокопия образца подписи.

Нормами ст. 64 АПК РФ установлено, что доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном Арбитражным процессуальным кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Пунктом 1 статьи 95 НК РФ предусмотрено право налогового органа при проведении выездных налоговых проверок привлечь эксперта и определен порядок назначения экспертизы. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.

При этом такое заключение может быть оценено судом лишь как одно из письменных доказательств по делу, не имеющих заранее установленной силы, причем его достоверность должна быть проверена в определенном законом порядке, путем оценки в совокупности с другими доказательствами.

Согласно статье 10 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" объектом исследования являются, в частности, образцы для сравнительного исследования.

Под образцами сравнительного исследования понимаются объекты, отображающие свойства или особенности человека (статья 9 Закона N 73-ФЗ).

Как усматривается из материалов дела, предметом экспертизы были договоры, счета-фактуры, товарные накладные, акты выполненных работ.

При этом электрофотокопии заявлений Кашинцевой Ю.С. и Ламброзо В.В. по форме 1-П на открытие счета в банке были использованы экспертом лишь в качестве свободного образца.

Дополнительно в качестве условно-свободных образцов использовались протоколы допроса и образцы подписи в подлинниках.

При таких обстоятельствах оснований для сомнений в выводах эксперта у суда не имеется.

2. НДФЛ.

Рассматривая требования Общества в обжалуемой части, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что не может быть учтена в затратах налогоплательщика, уменьшающих налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, уплата заявителем НДФЛ по следующим платежным документам.

Платежные поручения от 23.06.2010 N 83 на сумму 9884 руб. за февраль 2010 г., от 23.06.2010 N 84 на сумму 13 339 руб. за март 2010 г., от 30.06.2010 N 99 на сумму 15 983 руб. за апрель 2010 г., от 30.06.2010 N 100 на сумму 21 571 руб. за май 2010 г. не приняты, поскольку заработная плата за этот период не была выплачена и не учитывалась в кредиторской задолженности, которая выведена по результатам проверки.

Платежные поручения от 17.08.2010 N 160 на сумму 22 089 руб., от 19.10.2010 N 189 на сумму 38 449 руб., от 19.08.2010 N 168 на сумму 23 000 руб., 20.12.2010 N 257 на сумму 25 971 руб. не приняты, так как уплата по ним произведена за те периоды, которые не относятся к проверяемому.

Заявления об уточнении назначения платежа Общество не подавало. В связи с этим, как отметил суд первой инстанции, не представляется возможным идентифицировать данные платежи с проверяемым периодом и признать их доказательством уплаты налога.

При этом в случае подачи налогоплательщиком заявления об уточнении назначения платежа в порядке ст. 45 НК РФ возможна корректировка обязательств и перерасчет пени.

В данном же случае невозможность идентификации связана с действиями самого заявителя, в связи с чем непринятие налоговым органом указанных платежей и, соответственно, доначисление Обществу НДФЛ в сумме 215 966 руб., а также соответствующих пеней и штрафа является правомерным.

В указанной части налогоплательщик не приводит доводов по существу в опровержение выводов суда в этой части, указывая только на допущенные со стороны налогового органа процессуальные нарушения.

Довод апелляционной жалобы о допущенных налоговым органом нарушениях процедуры рассмотрения материалов проверки не может быть принят во внимание судом.

В обоснование своей позиции налогоплательщик ссылается на то, что налоговая проверка была проведена выборочным методом, акт проверки подписан не всеми проверяющими лицами, а рассмотрение материалов проверки состоялось без извещения налогоплательщика.

В силу п.14 ст.101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 4 статьи 100 НК РФ форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Федеральной налоговой службой приказом от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при оформлении и проведении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов при выполнении поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки" утверждены форма, а также требования к составлению акта налоговой проверки. Указанный приказ принят ФНС России в пределах предоставленных полномочий, зарегистрирован в Министерстве юстиции РФ 20.02.2007 N 8991 и является нормативно-правовым актом. Приказом N САЭ-3-06/892@ утверждена в том числе форма акта выездной налоговой проверки (приложение N 4) и требования к составлению акта налоговой проверки (приложение N 6).

Пункт 1.7 приложения N 4 и абзац 19 пункта 1.7.2 приложения N 6 предусматривает указание в акте выездной (повторной выездной) налоговой проверки метода проведения проверки по степени охвата ею первичных документов (сплошного или выборочного). Выборочный метод проведения выездной налоговой проверки не противоречит положениям Кодекса и приказа N САЭ-3-06/892@.

Данная позиция также отражена в решении ВАС РФ от 11.06.2010 N ВАС-5180/10, согласно которому оспариваемые положения приказа N САЭ-3-06/892@ устанавливают требования к форме и содержанию акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки. Само по себе указание на метод проверки (сплошной или выборочный) не противоречит Кодексу, не нарушает права предпринимателя и его законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, не наделяет территориальные налоговые органы дополнительными полномочиями, а также не возлагает на налогоплательщика дополнительные обязанности.

Ссылка апелляционной жалобы на то, что в нарушение п. 2 ст. 100 НК РФ акт проверки не подписан всеми проверяющими, отклоняется судом на основании представленного в материалы дела приказа от 01.04.2011 об увольнении проверяющего Ананьевой С.Н., в связи с чем ее подпись на акте отсутствует по объективным причинам. В любом случае указанное обстоятельство не может быть признано существенным нарушением при наличии подписей иных проверяющих лиц.

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 91.1 Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом 16.05.2011 были рассмотрены материалы проверки и представленные Обществом возражения, в результате чего Инспекцией 16.05.2011 вынесены решения N 07-03 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и о продлении сроков рассмотрения материалов проверки.

Пунктом 1 статьи 95 НК РФ установлено, что в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в т. ч. при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечён эксперт. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

В ходе проведения дополнительных мероприятий допрошены работники ООО "Дорожник", руководитель ООО "Атрибут" и учредитель ООО "Амадэус", а также проведена экспертиза подписей, что соответствует положениям пункта 6 статьи 101 НК РФ.

Судом установлено, что директор ООО "Дорожник" ознакомлен с документами и материалами, полученными в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, в том числе с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы, ему разъяснены его права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ, что подтверждается протоколами от 23.05.2011 N 1 и N 2 "Об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о разъяснении его прав".

Следовательно, дополнительные мероприятия налогового контроля также проведены Инспекцией с соблюдением действующего законодательства.

Ссылка Общества на существенные нарушения Инспекцией процедуры проверки, выразившиеся в предоставлении налогоплательщику недостаточного времени для ознакомления с материалами дополнительного налогового контроля и рассмотрении материалов проверки в его отсутствие, отклоняется судом ввиду следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 101 НК РФ перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения.

Исходя из системного анализа положений статей 100 и 101 НК РФ рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов проверки.

При этом рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщика (в случае их представления) и принятие по ним решения представляет собой единую процедуру, которая завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки мотивированного решения.

Обязанность налогового органа уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

Межрайонной ИФНС России N 1 по Тульской области было обеспечено присутствие представителя ООО "Дорожник" на всех стадиях осуществления налогового контроля.

В постановлении Президиума от 08.11.2011 N 15726/10 Высший Арбитражный Суд РФ указал, что право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках подобных проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Суду надлежит выяснить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.

Как установлено судом, 15.06.2011 директор ООО "Дорожник" Старцев В.А. присутствовал при рассмотрении материалов проверки и был ознакомлен с материалами дополнительного налогового контроля, что подтверждается актом с его подписью.

Уведомлением от 15.06.2011 Старцев В.А. был приглашен на рассмотрение материалов 17.06.2011 на 11 часов (в уведомлении имеется его подпись).

17.06.2011 в налоговый орган Старцев В.А. не явился, ходатайства об отложении рассмотрения материалов проверки в связи с необходимостью представления дополнительного времени на подачу возражений по материалам дополнительного налогового контроля не заявил.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что поскольку в данном случае ООО "Дорожник" реализовало право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки (включая ознакомление с дополнительно полученными Инспекцией материалами), то со стороны налогового органа никаких нарушений его прав и законных интересов не допущено.

Ссылка налогоплательщика на незаконное получение налоговым органом из банков сведений о деятельности контрагентов Общества отклоняется апелляционной коллегией.

Действительно, из материалов дела усматривается, что 18.05.2011 в адрес ИФНС России по Привокзальному району г. Тулы были направлены поручения N 69 и 70 об истребовании у ОАО "Тульский промышленник" необходимых в рамках проверки документов (информации) в отношении ООО "Амадэус" и ООО "Атрибут". Между тем по состоянию на 17.06.2011 данные поручения исполнены не были, что зафиксировано в решении налогового органа N 07-27 (стр. 39 решения).

Истребованные письма поступили в адрес Инспекции 20.06.2011 (т. 9, л. 88, 138), в связи с чем не были положены в основу принятого налоговым органом решения.

Однако Инспекция имела правовые основания представить названные письма в суд первой инстанции в подтверждение своей позиции, так как они были истребованы в рамках проведения проверки, а значит, в силу ст. 68 АПК РФ являются допустимыми по делу доказательствами.

Что касается иных имеющихся, по мнению налогового органа, нарушений (в частности, в показаниях свидетелей), то они не являются существенными и не привели к принятию налоговым органом неправильного ненормативного акта.

Иные доводы апелляционной жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда, трактовке обстоятельств дела и норм права, отклоняются апелляционным судом как не опровергающие правомерности и обоснованности выводов арбитражного суда первой инстанции и не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта в обжалуемой части.

Кроме того, поскольку при подаче апелляционной жалобы заявителем была уплачена госпошлина в размере 2000 руб., то 1000 руб. подлежат возврату заявителю, как излишне уплаченные (п. 1 Информационного письма ВАС РФ от 11.05.2010 N 139).

На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 16.01.2012 по делу N А68-8111/11 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Дорожник" (301823, Тульская область, г. Богородицк, рп. Товарковский, ул. Калинина, д. 80, ОГРН 1027102673157, ИНН 7112007085) из федерального бюджета 1000 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 01.02.2012 N 29.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке ч. 1 ст. 275 АПК РФ.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

О.А. Тиминская Н.В. Еремичева