Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 марта 2012 г. N 09АП-5013/12

г. Москва

27 марта 2012 г.

Дело N А40-74678/11-107-318

Резолютивная часть постановления объявлена 20.03.2012 г..

Постановление изготовлено в полном объеме 27.03.2012 г..

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи С.Н. Крекотнева,

Судей Н.О. Окуловой, В.Я. Голобородько

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.11.2011 г.

по делу N А40-74678/11-107-318, принятое судьей М.В. Лариным

по иску (заявлению) ЗАО "Атомстройэкспорт" ОГРН (1027739496014), 127434, г. Москва, Дмитровское шоссе, д. 2, стр. 1

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 ОГРН (1047707041909), 107139, г. Москва, Орликов пер., д.3

о признании недействительными решений

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Кокорев И.В. по дов. N 7761-04/03-372 от 11.07.2011

от заинтересованного лица - Шабанов А.И. по дов. N 13930 от 07.11.2011

УСТАНОВИЛ

ЗАО "Атомстройэкспорт" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) с требованиями о признании недействительными решения от 15.04.2011 N 75 об отказе в привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения в части выводов о не исчислении НДС в размере 7 926 965 руб., решения от 15.04.2011 N 87 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению в части отказа в возмещении НДС в размере 7 926 965 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30.11.2011 г.. требования истца удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрев дело в порядке ст.ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителя заинтересованного лица, поддержавшего доводы и требования апелляционной жалобы, заявителя, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

Как следует из материалов дела, инспекция проводила камеральную проверку представленной обществом 15.10.2010 уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2009 года.

По результатам проверки составлен акт камеральной налоговой проверки от 28.01.2011 N 74 (том 2 л.д. 40-51), рассмотрены возражения (том 1 л.д. 33-39) и материалы проверки (протокол от 04.03.2011 - том 11 л.д. 59).

По результатам рассмотрения вынесены следующие решения: решением от 15.04.2011 N 75 об отказе в привлечении к ответственности (том 1 л.д. 19-32) налоговый орган: отказал в привлечении к ответственности на основании пункта 1 статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), предложил внести необходимые изменения в бухгалтерский и налоговый учет;

- решением от 15.04.2011 N 87 об отказе в возмещении частично суммы НДС налоговым органом установлено: обоснованность применения ставки 0% по операциям по реализации товаров (работ, услуг) на сумму 1 692 982 744 руб. и занижение налоговой базы на суммы не подтвержденной реализации товаров (работ, услуг) по ставке 0% в размере 44 215 241 руб., с занижением НДС в размере 7 958 743 руб., что повлекло отказ в возмещении НДС в сумме 7 958 743 руб.;

- решением от 15.04.2011 N 106 о возмещении частично суммы НДС налоговым органом: возмещена сумма налога в размере 494 074 893 руб.

Решением ФНС России по апелляционной жалобе от 07.07.2011 N СА-4-9/11029@ (том 11 л.д. 39-42) решение Инспекции от 15.04.2011 N 75 отменено в части вывода о занижении налоговой базы и не исчисления НДС в сумме 116 руб., в остальной части оставлено без изменения и утверждено (заявление представлено в суд 08.07.2011 - том 1 л.д. 2).

Общество оспаривает решения от 15.04.2011 в части вывода о занижении налоговой базы на суммы не подтвержденной реализации товаров (работ, услуг) по ставке 0% в размере 44 038 695 руб., с не исчислением НДС с этой суммы в размере 7 926 965 руб.

Налоговый орган в оспариваемой части обоих решений установил частичное не поступление всей суммы валютной выручки в счет оплаты товара, реализованного на экспорт по контракту от 08.01.1995 N 643/08641106/01 с заказчиком строительства атомной электростанции "Бушер" в Иране - Организация по атомной энергии Ирана (том 1 л.д. 13-146), по таможенным декларациям в размере 1 285 731 доллар США (сумма рублевого эквивалента - 44 038 695 руб.) и посчитал, что в виду не представления Обществом в нарушении подпункта 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ документов подтверждающих поступление валютной выручки в полном объеме, налогоплательщик на основании пункта 9 статьи 165 и пункта 1, 9 статьи 167 НК РФ обязан был исчислить НДС к уплате за период отгрузки товара (1 квартал 2009 года) по ставке 18%, что составляет 7 926 965 руб., отразив указанную сумму в разделе 7 декларации.

Как правильно судом первой инстанции, общество в уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2009 года, представленной 15.10.2010 (том 2 л.д. 111-137), отразило следующие показатели:

- раздел 3 - сумма налога, исчисленного с операций по реализации товаров (работ, услуг) по соответствующим налоговым ставкам - 374 510 839 руб. (строка 210), налоговые вычеты - 343 925 690 руб. (строка 340), итого сумма налога исчисленная к уплате по разделу 3 - 30 585 149 руб. (строка 350);

- раздел 5 - сумма реализации товаров на экспорт - 1 692 982 744 руб. (код 1010401), налоговые вычеты - 324 633 981 руб. (графа 4), сумма налога ранее исчисленная с операций по реализации товаров (работ, услуг), ставка 0% по которым не подтверждена - 23 380 747 руб. (графа 5), сумма налога ранее принятая к вычету, подлежащая восстановлению - 28 888 205 руб. (графа 6), итоговая сумма налога, исчисленная к уменьшению по разделу 5 - 319 126 523 руб. (строка 030);

- раздел 6 - суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения ставки 0% по которым документально подтверждена - 217 066 334 руб.

раздел 7 - налоговая база по операция по реализации товаров (работ, услуг), ставка 0% по которым документально не подтверждена - 149 807 166 руб., сумма налога, исчисленного по ставке 18% - 26 965 290 руб., налоговые вычеты - 23 391 218 руб., итого сумма налога, исчисленная к уплате по разделу 7 - 3 574 072 руб. (строка 030);

- раздел 9 - стоимость реализованных товаров (работ, услуг) не подлежащих налогообложению - 1 769 824 267 руб. (код 1010811, 1010812);

- раздел 1 - сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета в целом по декларации - 502 033 636 руб. (строка 050).

Спорная сумма не поступившей валютной выручки, приходящаяся на реализованные на экспорт по контракту от 08.01.1995 N 643/08641106/01 товары в 1 квартале 2009 года по ГТД, перечисленным в приложении к решению (том 2 л.д. 31-32), в размере 1 285 731 доллар США (сумма рублевого эквивалента - 44 038 695 руб.) возникла следующим образом.

Общество в соответствии с условиями контракта от 08.01.1995 N 643/08641106/01 осуществляет с 1995 года работы по строительству блока N 1 атомной электростанции "Бушер" на территории Исламской Республики Иран. В рамках данного контракта Общество также осуществляет поставки заказчику (Организация по атомной энергии Ирана) оборудования для АЭС, что соответствует предмету контракта - поставка и услуги для завершения строительства блока N 1 АЭС "Бушер" "под ключ".

Пунктом 10.9 контракта предусмотрено, что для обеспечения надлежащего исполнения обязательств заказчик удерживает 10% от суммы каждого счета, после истечения гарантийного срока и окончательной приемки объекта (блок N 1 АЭС "Бушер") заказчик обязуется выплатить ранее удержанные суммы "отложенного платежа".

Общество при осуществлении поставки по контракту оборудования на АЭС "Бушер" по ГТД в 1 квартале 2009 года представило в налоговый орган все документы перечисленные в пункте 1 статьи 165 НК РФ в подтверждении обоснованности применения ставки 0% - контракт, ГТД, инвойсы (счета), транспортные документы, выписки банка и мемориальные ордера о зачислении на счет в российском банка 90% валютной выручки - том 3 - том 10, что не оспаривается Инспекцией и подтверждается сопроводительным письмом к декларации с описями документов (том 2 л.д. 138-143).

При этом, часть не поступившей валютной выручки "отложенный платеж" в размере 1 285 731 доллар США (сумма рублевого эквивалента - 44 038 695 руб.), приходящейся на фактически отгруженные на экспорт товары (оборудование) налогоплательщик не включил в общую сумму налоговой базы по разделу 5 уточненной декларации, не заявив также в этом разделе налоговые вычеты, приходящиеся на 10% от стоимости всего поставленного в этом периоде оборудования.

Инспекция считает, что общество вне зависимости от отражения или не отражения 10% от всей стоимости поставленного в этом периоде товара по контракту в составе реализации товаров, ставка 0% по которым документально подтверждена, не имеет право на применение к этой части стоимости реализации ставки 0%, в виду отсутствия документов подтверждающих поступление валютной выручки.

Кроме того, налоговый орган, указывает, что в связи с отсутствием включения спорной суммы в состав операций по реализации товаров на экспорт, ставка 0% по которым подтверждена (раздел 5 декларации), эта сумма по истечении 180 дней должна облагаться по ставке 18% (вне зависимости от обоснованности или не обоснованности ее отнесения к неподтвержденному экспорту).

По вопросу правомерности применения ставки 0% к спорным операциям по реализации товаров на экспорт в части их стоимости, приходящейся на "отложенный платеж" по контракту, валютная выручки по которому налогоплательщику не поступала.

В соответствии с пунктом 1 статьи 165 НК РФ при реализации товаров на экспорт для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиком представляются в налоговые органы комплект документов, в том числе - выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке (подпункт 2).

При этом, данной нормой предусмотрено три исключения, когда отсутствие выписки банка в подтверждении фактического поступления выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке, при наличии иных документов также признается документальным подтверждением ставки 0%

- зачисление оплаты за поставку товара наличными в соответствии с условиями контракта,

- не зачисление валютной выручки в соответствии с порядком, предусмотренным валютным законодательством Российской Федерации,

- осуществление внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций, при которых товары ввозятся на территорию Российской Федерации, выполняются работы (оказываются услуги).

В случае не зачисление валютной выручки в соответствии с порядком, предусмотренным валютным законодательством Российской Федерации, налогоплательщик обязан предоставить документы (их копии), подтверждающие право на не зачисление валютной выручки на территории Российской Федерации.

Действовавшее в 1998 - 2004 годах законодательство о валютном регулировании и валютном контроле предусматривало пресекательные сроки для поступления валютной выручки на счета в банках на территории Российской Федерации.

В соответствии с указанным выше порядком Общество получало у Центрального Банка Российской Федерации (ЦБ РФ) разрешения на незачисление валютной выручки (отсрочки оплаты товаров (работ, услуг), в том числе в период с 01.01.1999 по 01.02.2006 действовало разрешение Центрального Банка Российской Федерации от 31.12.1998 N 12-61-0921/98, с дополнениями (том 2 л.д. 102-107).

Указанное разрешение в периоде своего действия заменяло выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации указанного товара иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке, соответственно, в налоговый орган представлялся полный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговой ставки 0% по НДС, не только в отношении 90% от реализации по каждой ГТД, но и в части "отложенного платежа" (10% от стоимости поставленных товаров по ГТД).

Следовательно, поскольку все требования пункта 1 статьи 165 НК РФ выполнялись в полном объеме оснований для применения в отношении выручки, приходящейся на "отложенный платеж", иных налоговых ставок у налогоплательщика не имелось.

Введенным с 01.01.2004 в действие Федеральным закон от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон о валютном регулировании) установлен новый порядок репатриации (обязательного зачисления) резидентами иностранной валюты при осуществлении внешнеторговых операций (статья 19) - отменены пресекательные сроки на поступление валютной выручки и установлена обязанность по "получению от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты Российской Федерации, причитающейся в соответствии с условиями указанных договоров (контрактов) за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги" в сроки "предусмотренные внешнеторговыми договорами (контрактами)".

В связи с принятием данного Закона, необходимость получения разрешений ЦБ РФ на не зачисление валютной выручки отпала, тем не менее, в силу положений пункта 1 и пункта 2 статьи 28 указанного Закона, действие разрешений ЦБ РФ сохранялось до истечения срока, который в них установлен. По истечении срока действия разрешений, документом, подтверждающим право на не зачисление валютной выручки, является внешнеторговый контракт, в котором закреплено соответствующее условие об отсрочке части платежа.

Следовательно, требование подпункта 2 пункта 2 статьи 165 НК РФ в части подтверждения поступления валютной выручки с учетом требований валютного законодательства Российской Федерации Обществом соблюдено в полном объеме, в том числе в части "отложенного платежа", в связи с чем, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления НДС по ставке 18% на сумму "отложенного платежа" в размере 44 038 695 руб. за 1 квартал 2009 года в виду документального подтверждения применения ставки 0% к операциям по реализации товаров на экспорт по контракту от 08.01.1995 N 643/08641106/01 в полном объеме.

По вопросу обязанности отражения стоимости реализованных товаров на экспорт в декларации за период отгрузки по истечении 180 дней и зависимости факта не отражения части стоимости в налоговой базе от налогообложения по ставке 18%.

В соответствии с пунктами 2, 9 статьи 165 НК РФ (в редакции действующей в период до 01.01.2012) налогоплательщики, осуществляющие операции по реализации товаров на экспорт, подлежащих налогообложению по ставке 0%, обязаны в течение 180 дней с даты отметки о вывозе товаров на экспорт на ГТД представить в налоговый орган декларацию с отраженной реализацией работ, услуг по ставке 0% и комплект документов предусмотренный пунктом 1 статьи 165 НК РФ подтверждающих правомерность применения ими ставки 0% к такой реализации. Если по истечении 180 дней с даты отметки таможенных органов о выпуске товаров в режиме экспорта налогоплательщик не представит указанные документы, перечисленные в пункте 1 статьи 165 НК РФ, то эти операции по реализации работ, услуг подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10 процентов или 18 процентов.

При этом, налоговая база по таким операциям (не подтвержденной документально реализации, облагаемой ставкой 0%) в силу пункта 1 и 9 статьи 167 НК РФ определяется за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров, то есть период, в котором таможенными органами проставлены отметки о выпуске перевозимых на экспорт товаров на ГТД.

Из системного толкования пункта 9 статьи 165 и пункта 9 статьи 167 НК РФ следует, что применение ставки 18% в отношении товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта связано исключительно с непредставлением полного пакета документов, установленных в статье 165 НК РФ, а не с формированием налоговой декларации и правильностью отражения в ней налоговой базы по операциям, реализация которых облагается ставкой 0%.

Указанный вывод соответствует позиции сформированной Постановлением Президиума ВАС РФ от 01.03.2011 N 13995/10, в соответствии с которой ошибки допущенные при исчислении налоговой базы по операциям, облагаемым ставкой 0%, не влияют на результат исчисления налога, поскольку произведение налоговой базы на ставку налога 0% в любом случае не влечет его доначисление (с учетом порядка исчисления - статьи 154 и 166 НК РФ).

Спорная сумма "отложенного платежа" не является самостоятельной операцией по реализации товаров в рамках контракта, а представляет собой удержание 10% от каждого счета на поставку товаров и отдельными документами не подтверждается (в инвойсах и ГТД отражены полные суммы стоимости поставляемых товаров).

Налоговому органу, с учетом вышеизложенного толкования валютного законодательства, представлен к уточненной декларации за 1 квартал 2009 года полный пакет документов подтверждающих обоснованность применения ставки 0% как в отношении 90% стоимости реализованных на экспорт по контракту товаров, которая и была отражены в разделе 5 уточненной декларации, так и в отношении не заявленных ни в одном разделе оставшихся 10% от стоимости, которые в действительности также подлежат налогообложению по ставке 0%.

Следовательно, ошибка общества в виде не отражения в общей сумме налоговой базы 10% от стоимости реализации товаров на экспорт в рамках контракта в 1 квартале 2009 года, приходящихся на "отложенный платеж" в размере 44 038 695 руб. является исключительно ошибка в заполнении декларации, не влекущая начисления НДС и выводы о занижении налоговой базы.

Таким образом, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что оспариваемые решение от 15.04.2011 N 75 об отказе в привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения в части выводов о не исчислении НДС в размере 7 926 965 руб. и решение от 15.04.2011 N 87 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению в части отказа в возмещении НДС в размере 7 926 965 руб. являются незаконными.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции выяснены все обстоятельства дела, правильно оценены доводы заявителя и заинтересованного лица и вынесено законное и обоснованное решение, в связи с чем апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

Поскольку в силу п.п. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ) налоговые органы, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, освобождаются от уплаты государственной пошлины, то государственная пошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.11.2011 г. по делу N А40-74678/11-107-318 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий

С.Н. Крекотнев

Судьи

Н.О. Окулова В.Я. Голобородько