Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14 августа 2012 г. N 08АП-5677/12

город Омск

14 августа 2012 г.

Дело N А46-8034/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 09 августа 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 августа 2012 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Киричёк Ю.Н.,

судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Сердитовой Н.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5677/2012, 08АП-5678/2012) Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска и апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5678/2012) Управления Федеральной налоговой службы по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 21.05.2012 по делу N А46-8034/2012 (судья Солодкевич И.М.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Рябиновка" (ОГРН 1075501002829, ИНН 5501105532)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска о признании решения N 03-23/14044дсп от 29.12.2011 недействительным,

к Управлению Федеральной налоговой службы по Омской области о признании решения N 16-15/01766 от 09.02.2012 недействительным,

при участии в судебном заседании представителей:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска - Машкова Е.А. по доверенности N 15-56/10182 от 02.08.2012 сроком действия до 31.12.2012, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;

от Управления Федеральной налоговой службы по Омской области - Василишин Р.В. по доверенности N 15-33/11 от 10.01.2012 сроком действия по 31.12.2012, личность установлена на основании служебного удостоверения; Михалькова по доверенности N 15-33/17 от 16.02.2012 сроком действия по 31.12.2012, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;

от общества с ограниченной ответственностью "Рябиновка" - Мотос А.А. по доверенности б/н от 27.01.2012 сроком действия на три года, личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации;

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Рябиновка" (далее по тексту - ООО "Рябиновка", заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска (далее по тексту - ИФНС России по САО г. Омска, заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) о признании решения N 03-23/14044дсп от 29.12.2011 недействительным и к Управлению Федеральной налоговой службы по Омской области (далее по тексту - УФНС России по Омской области, заинтересованное лицо, вышестоящий налоговый орган, Управление) о признании решения N 16-15/01766 от 09.02.2012 недействительным.

Решением Арбитражного суда Омской области от 21.05.2012 по делу N А46-8034/2012 заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме, решение N 03-23/14044 дсп от 29.12.2011, вынесенное Инспекцией, и решение N 16-15/01766 от 09.02.2012, вынесенное Управлением, признаны недействительными как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что проведенная в отношении заявителя выездная налоговая проверка по вопросу правильности исчисления и уплаты земельного налога за 2008 год направлена на преодоление ранее вынесенных судебных актов по делу N А46-3905/2011, поскольку выездная проверка не отличается от проведенных камеральных проверок налоговых деклараций по земельному налогу за 2008 год ни по осуществленным Инспекцией действиям, ни по собранным доказательствам. Выездной налоговой проверкой не установлено каких - либо дополнительных обстоятельств, ранее не известных налоговому органу, при этом вынесенное по итогам выездной налоговой проверки решение с учетом правовой позиции постановления Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 15932/10 содержит лишь выводы, направленные на исключение ранее допущенных Инспекцией ошибок в применении норм права, выразившихся в неприменении при расчете земельного налога постановления правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п, что не может быть признано законным.

Кроме того, удовлетворяя требования налогоплательщика, суд первой инстанции, пришел к выводу о том, что изменение судебно - арбитражной практики законодательно не отнесено к основаниям осуществления выездной налоговой проверки, при этом формальное соответствие статье 89 Налогового кодекса Российской Федерации оспариваемых ненормативных правовых актов, фактически не направленных в конкретном случае на реализацию принципа равенства налогообложения, подлежат признанию несоответствующими законодательству о налогах и сбора.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ИФНС России по САО г. Омска и УФНС России по Омской области обратились в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, нарушение судом норм материального и процессуального права, просят решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя в полном объеме.

В апелляционных жалобах ИФНС России по САО г. Омска и УФНС России по Омской области ссылаясь на то, что камеральная налоговая проверка и выездная проверка являются самостоятельными формами налогового контроля, проводимыми независимо друг от друга, указывают на необоснованность выводов суда первой инстанции о том, вынесенное Инспекцией решение N 03-23/14044 дсп от 29.12.2011 направлено на преодоление судебных актов по делу N А46-3905/2011. В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы наделены правом проведения налоговых проверок, и оспариваемое решение не изменяет решения, принятого по камеральной налоговой проверке в связи с изменением судебно- арбитражной практики, а является результатом самостоятельного мероприятия налогового контроля - выездной налоговой проверки.

Инспекция и вышестоящий налоговый орган считают необоснованными выводы суда первой инстанции о формальном характере выездной налогового проверки.

По мнению налоговых органов, суд первой инстанции при вынесении обжалуемого судебного акта необоснованно не учел, что решение Инспекции N 03-23/14044 дсп от 29.12.2011 согласуется с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2010 N 15932/10, земельный налог за 2008 год исчислен Инспекцией исходя из действующего нормативного правового акта - постановления правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п, не ставя заявителя в неравное положение по сравнению с другими налогоплательщиками, уплатившими налог в соответствии с постановления правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п.

Инспекция и Управление считают, что проведенная в отношении заявителя выездная налоговая проверка и оспариваемое решение нижестоящего налогового органа в полной мере соответствуют предъявляемым Налоговым кодексом Российской Федерации требованиям.

В судебном заседании представители Инспекции и вышестоящего налогового органа поддержали доводы и требования своих апелляционных жалоб, а также правовую позицию друг друга.

Представитель ООО "Рябиновка" возразил на доводы апелляционных жалоб по основаниям, изложенным в письменном отзыве, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционные жалобы, отзывы, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.

Заявитель имеет на праве собственности земельный участок с кадастровым номером 5:36:13 01 01:266.

Являясь в соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиком земельного налога, Общество 27.01.2009 представило в ИФНС России по САО г. Омска налоговую декларацию по земельному налогу за 2008 год, отразив в ней сумму последнего, равную 906 260 руб.

Решением Арбитражного суда Омской области от 16.03.2009 по делу N А46-21619/2008, вступившим в законную силу, по заявлению ООО "Рябиновка" действия Управления Федерального агентства кадастра объектов недвижимости по Омской области (далее - Управление Роснедвижимости по Омской области) по внесению в государственный земельный кадастр и государственный кадастр недвижимости сведений о кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером 5:36:13 01 01:266 в размере 1 417 382 947 руб. 62 коп. и удельного показателя кадастровой стоимости в размере 2 890 руб. 53 коп. за кв.м., совершенные 27.12.2007, признаны незаконными. Им также на Управление Роснедвижимости по Омской области возложена обязанность исключить из государственного кадастра недвижимости указанные сведения.

В связи с этим 25.06.2009 заявителем подана в Инспекцию уточненная налоговая декларация, согласно которой кадастровая стоимость принадлежащего ему земельного участка и сумма земельного налога за 2008 год составили 0 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией составлен акт N 05-21/032955дсп от 01.10.2009 и вынесено решение N 05-21/37631дсп от 06.11.2009, которым Обществу дополнительно начислено и предложено уплатить 906 260 руб. земельного налога, исчисленного исходя из кадастровой стоимости в размере 72 577 296 руб., внесенной в государственный кадастр недвижимости на основании указа губернатора Омской области от 19.06.2003 N 110 "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель поселений Омской области" (далее - указ Губернатора Омской области от 19.06.2003 N 110).

Решением Арбитражного суда Омской области от 02.03.2010 по делу N А46-24855/2009 требование ООО "Рябиновка" о признании решения ИФНС России по САО г. Омска N 05-21/37631 ДСП от 06.11.2009 недействительным удовлетворено.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.06.2010, оставленным без изменения постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 02.08.2010, это решение Арбитражного суда Омской области отменено, решение инспекции N 05-21/37631 ДСП от 06.11.2009 признано недействительным только в части доначисления земельного налога в размере 2 673 руб., а в остальной части требование налогоплательщика оставлено без удовлетворения.

20.08.2010 налогоплательщиком вновь сдана уточненная налоговая декларация по земельному налогу за 2008 год, где к уплате в бюджет показан земельный налог в сумме 100 руб.

Решением N 2284 от 14.01.2011, вынесенным налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации, вновь исходя из кадастровой стоимости, установленной указом Губернатора Омской области от 19.06.2003 года N 110, дополнительно определено налоговое обязательство Общества по земельному налогу за 2008 год в сумме 903 586 руб.

Решением Арбитражного суда Омской области от 21.06.2011 по делу N А46-3905/2011 требование ООО "Рябиновка" о признании решения ИФНС России по САО г. Омска N 2284 от 14.01.2011 недействительным удовлетворено, но постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2011 вышеназванный судебный акт был отменен и в удовлетворении требования заявителя отказано.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 15932/10 налогоплательщику отказано в пересмотре постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.06.2010 и постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 02.08.2010, состоявшихся по делу N А46-24855/2009.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 15932/10 нашла отражение позиция, состоящая в том, что к спорным правоотношениям применению подлежало постановление правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п "Об утверждении результатов кадастровой оценки земель населенных пунктов города Омска в границах кадастрового района 55:36" (далее - постановление правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п), но не указ Губернатора Омской области от 19.06.2003 N 110.

Однако, как далее указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, исходя из конституционного принципа платности землепользования и установленных судами обстоятельств, свидетельствующих о том, что начисленная сумма налога на земельный участок меньше той, которая могла быть начислена с применением кадастровой стоимости земельного участка на 2008 год на основании приложения к постановлению правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п, эта ошибка в применении судами нормы права не является основанием для отмены оспоренных судебных актов, так как права и законные интересы ООО "Рябиновка" не нарушены.

ИФНС России по САО г. Омска решением N 03-23/28 от 20.10.2011 назначена выездная налоговая проверка ООО "Рябиновка" по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты земельного налога за период с 01.01.2008 по 31.12.2008.

06.12.2011 Инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки N 03-23/13119ДСП, а 29.12.2011 (по отклонению возражений налогоплательщика, поданных на него) вынесено решение N 03-23/14044дсп, которым со ссылкой на постановление правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п, исходя из кадастровой стоимости за период с 01.01.2008 по 08.12.2008 в размере 1 417 382 917 руб. 62 коп., за период с 09.12.2008 по 31.12.2008 в размере 157 786 110 руб. 12 коп., налоговый орган опередил размер налогового обязательства ООО "Рябиновка" по земельному налогу за 2008 год, равный 17 717 287 руб. и с учетом ранее уплаченного Обществом земельного налога дополнительно начислил ему и предложил к уплате 16 813 701 руб. земельного налога, 5 709 976 руб. 56 коп. пеней.

Решением УФНС России по Омской области N 16-15/01766 от 09.02.2012 апелляционная жалоба налогоплательщика на решение ИФНС России по САО г. Омска была отклонена.

ООО "Рябиновка", не согласившись с ненормативными правовыми актами заинтересованных лиц, оспорило их, предъявив в Арбитражный суд Омской области требования о признании их недействительными.

21.05.2012 Арбитражный суд Омской области вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

Согласно статье 3 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговые органы в своей деятельности руководствуются Налоговым кодексом Российской Федерации и другими федеральными законами, названным Законом и иными законодательными актами Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.

В силу пункта 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налогового кодекса Российской Федерации.

Одной из форм проведения налогового контроля являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87, 88 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 3 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Пунктом 5 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации установлены ограничения для проведения выездной налоговой проверки, к которым, действительно, не отнесено осуществление ранее налоговым органом камеральной налоговой проверки.

Однако при применении пункта 2 статьи 82, статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, как обоснованно отметил суд первой инстанции, надлежит принимать во внимание то, что контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства Российской Федерации о налогах и сборах есть цель, а не основание проведения любой налоговой проверки; контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не может быть подменен, по существу, преследованием государства в лице налоговых органов налогоплательщика, обратившегося за судебной защитой прав и законных интересов, нарушенных, по его мнению, решением налогового органа; отличия в мероприятиях налогового контроля, таких как камеральная налоговая проверка и выездная налоговая проверка не должны быть формальными; избрание вида налоговой проверки не должно быть обусловлено исключительно усмотрением налогового органа, при этом недопустимо создание налоговым органом таких условий, при которых избранный им вид налоговой проверки (камеральная или выездная), без каких-либо фактических отличий в них по существу мог позволить налоговому органу по собственному и формально неограниченному усмотрению производить пересмотр ранее принятого им по камеральной налоговой проверке решения, изменяя лишь применяемые нормы права, на основании которых дополнительно начисляется налог в размере, ранее не признаваемом за налогоплательщиком ни налоговым органом, ни судом, так и пеней за весь период действия недоимки.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103); если же, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль - в нарушение статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации - может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности.

Материалами дела подтверждается, что в рамках дел N А46-24855/2009, N А46-3905/2011 арбитражными судами различных инстанций рассматривался вопрос правомерности исчисления заявителем земельного налога за 2008 год, при этом налоговые обязательства Общества были определены Инспекцией по итогам камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по земельному налогу за 2008 год исходя из кадастровой стоимости спорного земельного участка, установленной указом Губернатора Омской области от 19.06.2003 года N 110.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 15932/10 налогоплательщику отказано в пересмотре постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.06.2010 и постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 02.08.2010 по делу N А46-24855/2009.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 15932/10, к спорным правоотношениям применению подлежало постановление правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п, но не указ Губернатора Омской области от 19.06.2003 N 110.

С учетом указанной позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 15932/10 Инспекция решением N 03-23/14044дсп от 29.12.2011, вынесенными по итогам выездной налоговой проверки, определила налоговые обязательства Общества по земельному налогу за 2008 год исходя из кадастровой стоимости спорного земельного участка, установленной постановлением правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п, что по сути является преодолением вынесенных по делу N А46-3905/2011 судебных актов и не может быть признано допустимым.

В обоснование законности оспариваемого решения ИФНС России по САО г. Омска N 03-23/14044дсп от 29.12.2011, Инспекция и Управление, приводят доводы, со ссылками на нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок и основания проведения налоговых проверок как камеральных, так выездных, которые с теоретической точки зрения и безотносительно к рассматриваемым правоотношениям являются правильными, однако изложенная в апелляционных жалобах позиция налоговых органов не опровергает выводов суда первой инстанции о незаконности выездной налоговой проверки налогоплательщика и вынесенного по ее итогам решения о доначислении земельного налога за 2008 год, правильность исчисления которого уже была оценена арбитражными судами различных инстанций в рамках дел NА46-24855/2009 и N А46-3905/2011.

По убеждению Восьмого арбитражного апелляционного суда, осуществление выездной налоговой проверки, хотя и соответствующей требованиям Налогового кодекса Российской Федерации по формальным признакам, в рассматриваемом случае не направлено на установление законных налоговых обязательств налогоплательщика, а нацелено на преодоление судебного решения по делу N А46-3905/2011 путем принятия ИФНС России по САО г. Омска юрисдикционного акта, влекущего для участников спора, по которому было принято судебное решение, иные последствия, нежели определенные этим судебным решением.

Материалами дела подтверждается, что на момент вынесения Инспекцией оспариваемого решения N 03-23/14044дсп от 29.12.2011, которым Обществу дополнительно начислен земельный налог за 2008 год исходя из кадастровой стоимости спорного земельного участка, установленной постановлением правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п, Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации было принято постановление от 19.04.2011 N 15932/10, которым изменена правоприменительная практика по спорам, связанным с исчислением и уплатой земельного налога.

Таким образом, как обоснованно отметил суд первой инстанции, поводом к назначению выездной налоговой проверки ООО "Рябиновка" послужило Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 15932/10, что не отвечает требованиям законности.

Вопреки позиции налоговых органов, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 15932/10 подлежит обязательному применению арбитражными судами при рассмотрении аналогичных дел, не рассмотренных до изготовления Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации вышеупомянутого постановления в полном объеме.

По верному утверждению Общества, изменение судебно-арбитражной практики не отнесено ни одной нормой права законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, ни к поводу, ни к основанию для осуществления выездной налоговой проверки налогоплательщика.

В рассматриваемом случае проведение в отношении Общества выездной налоговой проверки обусловлено не осуществлением контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а созданием формальных условий для вынесения решения, призванного устранить ранее допущенную налоговым органом ошибку, выразившуюся в неверном применении указа Губернатора Омской области от 19.06.2003 года N 110 вместо постановления правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п при исчислении кадастровой стоимости спорного земельного участка.

Так, оспариваемым решением, вынесенными по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщику доначислен налог и пени по иному нормативному обоснованию, начиная с даты окончания срока уплаты земельного налога за 2008 год, исходя из его суммы, исчисленной из кадастровой стоимости, утвержденной постановлением правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п, а не как ранее указа Губернатора Омской области от 19.06.2003 N 110.

Вместе с тем, ошибки налогового органа в правоприменении подлежали устранению в порядке, предусмотренном главой 20 Налогового кодекса Российской Федерации. Все решения, принятые ИФНС России по САО г. Омска по итогам камеральных налоговых проверок Общества, были предметом апелляционного обжалования и оставлены УФНС России по Омской области в части правового обоснования без изменения, что лишает Инспекцию правомерной возможности пересмотреть результат решений, состоявшихся по ранее проведенным камеральным налоговым проверкам, посредством проведения выездной налоговой проверки.

Материалами дела подтверждается, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией были повторно изучены и исследованы те же фактические обстоятельства, и не были установлены какие - либо новые сведения, ранее неизвестные налоговым органам, или обстоятельства относительно площади, расположения земельного участка Общества, являющегося предметом налогообложения земельным налогом за 2008 год, глубина выездной налоговой проверки, ограниченной лишь правильностью исчисления и уплаты земельного налога за 2008 год, идентична глубине камеральной налоговой проверки деклараций по этому же налогу и этот же период. Выездная налоговая проверка и камеральные налоговые проверки, проведенные в отношении налогоплательщика по земельному налогу за 2008 год, по сути отличаются лишь объемом полномочий по сбору сведений, необходимых для оценки налоговых обязательств налогоплательщика.

Учитывая правовые позиции, выраженные в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П "По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации", суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недопустимости изменения правовой позиции налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки именно в конкретном рассматриваемом случае, поскольку направленность такой проверки состоит в корректировке принятых Инспекцией ненормативных актов по итогам камеральных проверок, которым уже была дана оценка судами апелляционной, кассационной, надзорной инстанций без учета оценки пределов осуществления Инспекцией новых проверок одного и того же налога за тот же период, но по иному нормативному обоснованию.

Вынесенное ИФНС России по САО г. Омска решение N 03-23/14044дсп от 29.12.2011 по итогам выездной налоговой проверки дополнено иным, чем ранее выводом, состоящим в применении не указа Губернатора Омской области от 19.06.2003 N 110, а постановления правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п, что указывает не на законное основание для различия настоящей налоговой проверки от налоговых проверок, проводившихся ранее, и свидетельствует о преодолении Инспекцией судебных актов по делу N А46-3905/2011 путем принятия оспариваемого решения N 03-23/14044дсп от 29.12.2011, влекущего для налогоплательщика иные последствия, нежели определенные судебными актами делу N А46-3905/2011, обязательными для всех без исключения и подлежащими неукоснительному исполнению на всей территории Российской Федерации.

На неправомерность такого преодоления судебного акта путем принятия административным органом юрисдикционного акта указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17.03.2009 N 5-П "По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с жалобой общества с ограниченной ответственностью "Варм".

Несмотря на то, что данные выводы Конституционный Суд сделал, проверяя конституционность абзацев четвертого и пятого пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, которые были истолкованы в Постановлении от 17.03.2009 N 5-П как "запрещающее при проведении повторной выездной проверке вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную проверку, вынесение решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку", апелляционный суд считает возможным применить эти выводы к рассматриваемым отношениям в части невозможности преодоления судебного акта путем принятия юрисдикционного акта ИФНС России по САО г. Омска по вопросам, которые уже были рассмотрены в судебном порядке.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал решение ИФНС России по САО г. Омска N 03-23/14044дсп от 29.12.2011 недействительным.

Доводы УФНС России по Омской области том, что решение Управления N 16-15/01766 от 09.02.2012 не нарушает права налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, поскольку решение "правления является результатом рассмотрения жалобы налогоплательщика в порядке статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, а не актом налогового органа ненормативного характера, правомерно отклонены судом первой инстанции.

В соответствии со статьей 46 Конституции Российской Федерации и главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов с заявлением о признании недействительными ненормативных актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый правовой ненормативный акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской или иной экономической деятельности.

Подпунктом 12 пункта 1 статьи 21 и статьей 137 Налогового кодекса Российской Федерации также предусмотрено право налогоплательщика обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ненормативный правовой акт налогового органа может быть признан незаконным судом при наличии двух условий: этот акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на него какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Решение Управления подпадает под понятие ненормативного правового акта, дела об оспаривании которых отнесены статьей 29 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к компетенции арбитражного суда.

При этом ни нормы Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ни Налогового кодекса Российской Федерации не ограничивают право налогоплательщика на судебное обжалование решения вышестоящего налогового органа, принятого по апелляционной жалобе.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что установленные по делу обстоятельства свидетельствуют о несоответствии решений налоговых органов налоговому законодательству, в частности статьям 82, 89, 140 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку оспариваемые ненормативные правовые акты противоречат смыслу налогового контроля, целям и основаниям для его осуществлению

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что Инспекцией и Управлением не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционных жалобах, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

Вопрос о распределении судебных расходов апелляционным судом не рассматривается, так как налоговые органы от уплаты государственной пошлины освобождены согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 21.05.2012 по делу N А46-8034/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Ю.Н. Киричёк

Судьи

Н.Е. Иванова Е.П. Кливер