Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 16 августа 2012 г. N 05АП-5843/12

г. Владивосток

16 августа 2012 г.

Дело N А59-3982/2011

Резолютивная часть постановления оглашена 15 августа 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 августа 2012 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой

судей В.В. Рубановой, Т.А. Солохиной

при ведении протокола судебного заседания помощником Т.О. Коноваловой

при участии:

от ООО "Кафа" - не явились, извещены

от МИФНС России N 1 по Сахалинской области - И Ок Тя по доверенности от 02.08.2012 N04-02/24934 сроком действия на один год, удостоверение; Соколова Т.М. по доверенности от 02.08.2012 N04-02/24933 сроком действия на один год, удостоверение

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России N 1 по Сахалинской области

апелляционное производство N 05АП-5843/2012

на решение от 30.05.2012 судьи С.О. Кучеренко

по делу N А59-3982/2011 Арбитражного суда Сахалинской области

по заявлению ООО "Кафа"

к МИФНС России N 1 по Сахалинской области

о признании решения недействительным

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Кафа" (далее - ООО "Кафа", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 27.04.2011 N 12-21/94 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Сахалинской области от 30.05.2012 требования общества удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления обществу налога на прибыль организаций за 2008 год в размере 1.674.527,18 руб., пени по состоянию на 27.04.2011 в размере 124.685,68 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 3.117.142 руб. и установления текущих платежей по налогу на прибыль за 2010 год в размере 15.585.709,57 руб.

Решение суда первой инстанции мотивировано тем, что налоговым органом неправомерно не применен расчетный метод исчисления налога, предусмотренный пп. 7 п.1 ст.31 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку исключение документально неподтвержденных расходов привело к искажению реального размера налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций.

Обжалуя в апелляционном порядке вынесенный судебный акт в части, в которой требования общества были удовлетворены, налоговый орган ссылается на несоответствие выводов суда нормам материального права, в связи с чем просит решение суда первой инстанции в указанной части отменить.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция указывает на то, что пп.7 п.1 ст.31 Налогового кодекса Российской Федерации определен закрытый перечень обстоятельств, при которых налоговый орган имеет право применить расчетный метод определения суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации.

При этом в рамках настоящего дела данные обстоятельства отсутствовали.

Кроме того, по мнению налоговой инспекции, суд первой инстанции не учел, что расчетный метод исчисления налога применяется ко всему объему составных элементов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и не может быть применен отдельно к его расходной части.

Также налоговым законодательством не предусмотрено право инспекции одновременно применять для исчисления затрат как расчетный метод, так и учитывать расходы на основании представленных первичных документов.

Из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 11.11.2008 N 9299/08 и определении от 28.04.2011 N ВАС-5253/2011, следует, что отказ в принятии расходов, опровергающих наличие реальных хозяйственных операций, не свидетельствует об отсутствии у налогоплательщика учета доходов и расходов и не может свидетельствовать о невозможности правильного определения налоговой базы по налогу и рассматриваться как основание для применения расчетного метода.

Также инспекция со ссылками на ст.ст. 246, 252 Налогового кодекса Российской Федерации указывает, что документально подтвержденными расходами налогоплательщика являются прежде всего затраты, оформленные оправдательными документами в соответствии с правилами бухгалтерского и налогового учета.

В рамках настоящего дела инспекцией собраны достаточные и достоверные доказательства, опровергающие реальность хозяйственных операций по сделкам ООО "Кафа" с ООО "Строительная компания" и с ООО "КАСКАД-СЕРВИС" по строительству торгово-коммерческого комплекса, расположенного по адресу: г.Южно-Сахалинск, ул. Усадебная, 12, и при реконструкции здания кафе, расположенного по адресу: г.Южно-Сахалинск, ул. Ленина, 266 "А", что свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

По мнению, инспекции также необоснованна ссылка суда первой инстанции на постановления Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11 и от 10.04.2012 N 16282/11, поскольку в них изложены обстоятельства не аналогичные рассматриваемому спору, так как Высший Арбитражный Суд дал разъяснения по поводу возможности применения расчетного метода в случае непредставления документов, а не в случае представления недостоверных документов.

В судебном заседании представители инспекция доводы апелляционной жалобы поддержали в полном объеме.

ООО "Кафа", извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, явку представителя в судебное заседание не обеспечило, в материалы дела направило письменный отзыв, в котором отклонило доводы апелляционной жалобы, просило оставить решение суда в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

На основании ст.163 Арбитражного процессуального кодекса в судебном заседании объявлялся перерыв с 08.08.2012 до 15.08.2012.

На основании п.5 ст.268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации коллегия проверяет законность и обоснованность решения суда только в обжалуемой части, поскольку лица, участвующие в деле, не заявили возражений против этого.

Из материалов дела коллегией установлено.

Общество с ограниченной ответственностью "Кафа" зарегистрировано в качестве юридического лица 21.03.2005 Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области, о чем в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись за основным государственным регистрационным номером 1056500622023.

На основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области от 15.11.2010 N 2-21/366 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО "Кафа" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 15.11.2010, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.

Указанным решением заявителю были доначислены следующие налоги, пени и штрафы:

- налог на прибыль за 2008 год в сумме 1.674.527,18 руб., текущие платежи за 2010 год в сумме 15.585,709,57 руб., соответствующие данному налогу пени в сумме - 124.685,68 руб., штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 3.117.142 руб.;

- налог на добавленную стоимость за 2008 год в сумме 1.453513 руб.

- единый социальный налог за 2008-2009 год 114.222 руб.

ООО "Кафа" обжаловало указанное решение инспекции в УФНС России по Сахалинской области.

По результатам рассмотрения жалобы Управление приняло решение от 16.06.2011 N 078, которым решение налогового органа оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России по Сахалинской области от 27.04.2011 N 12-21/94 и результатами его обжалования, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном ст.ст.266, 268, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, возражения на жалобу, заслушав представителей налогового органа, коллегия приходит к следующим выводам.

Общество с ограниченной ответственностью "Кафа" находится на общей системе налогообложения и в соответствии со ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации является плательщиком налога на прибыль организаций.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (ст.247 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно ст.252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; обоснованные расходы - экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Причем расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с ч.1 ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" с учетом правовой позиции, изложенной в п. 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность понесенных расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет расходов, оплаченных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Таким образом, налоговые последствия в виде отнесения в состав затрат расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции, то есть, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций, необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.

Поскольку возможность применения расходов носит заявительный характер, то несмотря на то, что в налоговых правоотношениях по смыслу определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и п.7 ст.3 НК РФ, действует презумпция добросовестности налогоплательщика, именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность их применения, в том числе путем представления соответствующих документов. Положения ст. ст. 7 - 9, 65, 200 АПК РФ не освобождают заявителя, оспорившего решение налогового органа, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно правомерности доначисления налога.

Кроме того, основным условием признания затрат обоснованными или экономически оправданными является определенная соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли, что соответствует правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 366-О-П.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ, указавший в своем постановлении N 53 от 12.10.2006, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Как установлено судом и следует из материалов дела основанием для начисления обществу налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 15.585.709,57 руб., соответствующих данной сумме налога пеней в размере 124.685,68 руб. и штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 3.117.142 руб. явился вывод налогового органа об отсутствии реальности хозяйственных операций по сделке, заключенной ООО "Кафа" с ООО "Строительная компания".

Из представленных обществом в налоговый орган документов следует, что ООО "Кафа" заключило договор подряда N 20 от 01.09.2008 с ООО "Строительная компания" (ИНН 6501201187, КПП 650101001), расположенным по адресу: г. Южно-Сахалинск, пер. Дружный, 16, на строительство торгово-коммерческого центра по адресу г.Южно-Сахалинск, ул. Усадебная, 12. Стоимость работ договором определена - 95.000.000 руб. с учетом налога на добавленную стоимость. Согласно справке о стоимости выполненных работ от 20.05.2010 N 1 (форма КС-3) стоимость произведенных работ и затрат составила 97.341.810,53 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в размере 14.848.750,76 руб.

В ходе проведенных мероприятий налогового контроля инспекции не представилось возможным истребовать документы у ООО "Строительная компания", поскольку в установленном законом порядке в качестве юридического лица общество не зарегистрировано, сведения в Едином государственном реестре юридических лиц об организации отсутствуют, ИНН и ОГРН, указанный в первичных документах, не соответствует структуре идентификационного номера налогоплательщика, установленной Приказом МНС России от 03.03.2004 N БГ-3-09/178.

Статьей 51 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в единый государственный реестр юридических лиц.

В соответствии с ч.3 ст.49 Гражданского кодекса Российской Федерации. правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц.

Таким образом, в ходе проведения налоговой проверки установлено, что ООО "Строительная компания" в момент заключения договора подряда от 01.09.2008 N 20 и подписания всех последующих документов не являлось правоспособным и не могло от своего имени приобретать и осуществлять имущественные права и нести обязанности.

Согласно акту обследования адреса места нахождения юридического лица от 23.11.2010 по юридическому адресу, расположенному в г.Южно-Сахалинск, пер. Дружный, 16, ООО "Строительная компания" не находится. По указанному адресу расположен дачный деревянный одноэтажный жилой дом без номера.

Как следует из представленных документов руководителем ООО "Строительная компания" является Сирота П.Н., от имени которого и были подписаны все документы ООО "Строительная компания". Вместе с тем, из адресной справки УФМС России по Сахалинской области от 23.11.2010 следует, что Сирота П.Н. зарегистрированным на территории Сахалинской области не значится.

Из протокола допроса Сирота П.Н. от 07.02.2010 следует, что он с 2000 года проживает в Краснодарском крае, руководителем ООО "Строительная компания" никогда не являлся, никаких документов от его имени не подписывал.

Таким образом, в первичных документах, служащих основанием для учета расходов при исчислении налога на прибыль организаций, указано незарегистрированное в установленном порядке юридическое лицо, недостоверный ИНН контрагента и недостоверный юридический адрес.

В Постановлении Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09 указано, что в признании расходов может быть отказано при условии, если будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности, исходя из обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки. В числе важнейших доказательств налоговой недобросовестности следует рассматривать совокупность взаимосвязанных факторов, из которых следует, что налогоплательщик своими действиями преследовал цель по получению необоснованной налоговой выгоды.

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица и проверку личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Как установлено ст.ст. 4, 6 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" в Российской Федерации ведутся государственные реестры, содержащие сведения о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц, сведения о руководителе юридического лица. Содержащиеся в государственных реестрах сведения и документы являются открытыми и общедоступными.

Материалы дела не содержат доказательств, свидетельствующих о том, что общество принимало меры для того, что бы удостовериться в правоспособности своего контрагента - ООО "Строительная компания", соответственно должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки ООО "Кафа" не проявило.

Для подтверждения реальности сделки и выполнения работ по строительству торгово-коммерческого центра ООО "Кафа" в числе прочего представило договоры субподряда, заключенные ООО "Строительная компания" с субподрядными организациями, которые были привлечены для выполнения работ в рамках заключенного с ООО "Кафа" договора. В доказательства проявления должной осмотрительности были представлены свидетельства о постановке на налоговый учет ООО "Строительная компания" и приказ о назначении на должность директора Сирота П.Н.

Коллегия, проанализировав данные документы, приходит к выводу, об их противоречивости и недостоверности.

Действительно, в материалах дела имеется свидетельство о постановке на налоговый учет ООО "Строительная компания", вместе с тем, из данного свидетельства следует, что указанному обществу присвоен ИНН 6501201182, в то время как в договоре подряда от 01.09.2008 N 20, дополнительном соглашения к нему от 28.06.2010, счете-фактуре N 00000121 от 20.05.2010, актах выполненных работ указан другой ИНН общества -6501201187, который на территории Российской Федерации не зарегистрирован.

Поскольку договор подряда от 01.09.2008 N 20 заключен ООО "Кафа" с лицом, не имеющим юридической правоспособности, следовательно, в силу ст.166 ГК РФ данная сделка является ничтожной и не влечет для сторон каких-либо прав и обязанностей и лишает налогоплательщика права на получение налоговой выгоды. Соответственно, договор подряда N 20 от 01.09.2008, заключенный ООО "Кафа" с ООО "Строительная компания", не может быть признан сделкой, влекущей налоговые последствия для заявителя.

Также материалами дела опровергается факт выполнения работ по строительству капитального объекта субподрядными организациями ООО "Хабаровская строительная компания", ООО "Каскад-Сервис" и ООО "Строй Престиж", поскольку одной из сторон договора субподряда выступало ООО "Строительная компания", не имеющая юридической правоспособности, соответственно оснований для возникновения прав или обязанностей у подрядчика и субподрядчиков не возникло в силу ничтожности заключенных договоров.

Кроме того, как следует из ст.704 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами.

Из пп.1.1, 1.2., 1.3 п.1 договора подряда от 01.09.2008 N 20 следует, что работы подрядчик выполняет своими силами. Таким образом, указанным договором не предусмотрено право подрядчика привлекать к выполнению работ субподрядные организации.

Довод общества о необоснованном возложении на него дополнительной ответственности за действия недобросовестного контрагента, коллегией не может быть принят во внимание, поскольку согласно ст.2 ГК РФ предпринимательская деятельность - это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Также при оценке реальности выполненных обществом хозяйственных операций, коллегия обращает внимание на наличие в материалах дела письма Департамента архитектуры, градостроительства и управления недвижимостью администрации г.Южно-Сахалинска от 26.11.2009 N 11109-014/017 о том, что подрядчиком по объекту торгово-коммерческий центр, расположенному по адресу: г.Южно-Сахалинск, ул. Усадебная, 12, выступало ООО "Агроспецстрой" на основании договоров подряда от 26.03.2008 N 62 и от 25.06.2008 N 63, заключенных с ООО "Кафа".

Соответствующий акт приема-передачи названного объекта подписан сторонами 27.08.2008.

На основании справки, подписанной генеральным директором ООО "Кафа" Ивановым С.Б., работы по строительству объекта и благоустройству территории выполнены в соответствии с требованиями технических регламентов.

16.11.2009 ООО "Кафа" выдано разрешение N RU65302000-393 на ввод объекта в эксплуатацию.

Также в материалы дела представлена справка от ОАО "Агроспецстрой", из которой следует, что ОАО "Агроспецстрой" согласно договору подряда от 26.03.2008 N 62 и от 26.05.2008 N 63 выполняло строительные работы для заказчика ООО "Кафа" по объекту "Торгово-коммерческий комплекс" в г.Южно-Сахалинск, ул. Усадебная, 12. При этом ОАО "Агроспецстрой" выполняло аналогичные работы, указанные в договоре подряда, заключенном ООО "Кафа" с ООО "Строительная компания".

При этом в рамках встречной проверки факт выполнения работ ОАО "Агроспецстрой" отрицало.

Кроме того, проверкой установлено, что ООО "Кафа" не осуществляло оплату работ по договору подряда ни ООО "Строительная компания", ни ОАО "Агроспецстрой".

В соответствии с дополнительным соглашением от 28.06.2010, заключенным ООО "Кафа" и ООО "Стоительная компания", заявитель перечислял денежные средства в виде погашения кредиторской задолженности по договорам займа физическим лицам (учредителям и заимодавцам ООО "Кафа"), которые наличными денежными средствами рассчитывались с ООО "Строительная компания" за подрядные работы.

Все вышеизложенные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО "Кафа" и ООО "Строительная компания", между ООО "Кафа" и ОАО "Агроспецстрой" и свидетельствуют о том, что данные сделки были заключены не в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности, а с целью получения необоснованной налоговой выгоды, что говорит о недобросовестном поведении заявителя как налогоплательщика.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда, изложенной в пунктах 3, 4 и 11 Постановления от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), или если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал необоснованными и документально не подтвержденными расходы общества в сумме 82.493.059,57 руб. по оплате подрядных работ ООО "Строительная компания" по строительству торгово-коммерческого центра.

Вместе с тем при установлении реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль следует учитывать правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении N 209-О-О от 20.03.2007, согласно которой при оценке правомерности уменьшении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль организаций арбитражные суды не должны ограничиваться установлением формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности принятия расходов обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 7 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Материалами дела подтверждается факт реализации ООО "Кафа" здания торгово-коммерческого центра, расположенного по адресу: г.Южно-Сахалинск, ул. Усадебная,12, департаменту архитектуры, градостроительства и управления недвижимостью Южно-Сахалинска на основании муниципального контракта от 28.06.2010 N 50 по цене 97.180.000 руб. Построенный объект капитального строительства был передан департаменту на основании акта приема-передачи нежилого здания от 28.06.2010. Денежные средства в сумме 97.180.000 руб. за реализованное здание перечислены ООО "Кафа".

Таким образом, реальность выполнения работ по строительству торгово-коммерческого центра и получения дохода ООО "Кафа" материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается.

Из представленной ООО "Кафа" 02.12.210 в налоговую инспекцию уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2010 года (регистрационный номер 18779685) следует, что в указанный период обществом понесены расходы в сумме 107.321.932 руб.

В обоснование расходной части, уменьшающей налоговую базу по налогу на прибыль организаций, в ходе выездной налоговой проверки обществом представлено экономическое обоснование на сумму 130.666.113,55 руб.

По данным ООО "Кафа" расходы на строительство торгового центра составили 130.666.113,55 руб., в том числе: 48.173.053,98 руб. - расходы, понесенные обществом, и 82.493.059,57 руб. - расходы, связанные с выполнением работ ООО "Строительная компания".

К числу расходов общества в сумме 48.173.053,98 руб. отнесены расходы, в том числе:

- за 2005 год в сумме 196.799,63 руб. за межевание, геологические изыскания;

- за 2006 год в сумме 691.354,55 руб. за инженерно-геологические изыскания, услуги по договору аренды, материалы, окна ПВХ, услуги банка;

- за 2007 год в сумме 1.186.820,20 руб. за подготовку проектной документации, услуги банка, проценты за кредит;

- за 2008 год в сумме 10.174.263,03 руб. за плиты перекрытия, строительные материалы, запчасти, пожарную сигнализацию, заработную плату, налоги;

- за 2009 год в сумме 24.281.102,23 за строительные материалы, расходы по ГСМ, расходы поставщикам, расходы по строительству, проценты за кредит, за приобретение земельного участка (налоговым органом при расчете налоговой базы по налогу на прибыль учтены 2.066.822,77 - заработная плата, проценты за кредит, канцелярские товары);

- за 2010 год в сумме 11.642.714,11 руб. за материалы, проектную документацию, проценты за кредит, услуги банка (инспекцией приняты расходы в сумме 2.360.561,39 руб. - налоги, проценты за кредит, канцелярские товары).

В судебном заседании представители налоговой инспекции пояснили, что фактическое несение обществом расходов в 2005, 2006, 2007 годах и их документальное оформление инспекцией не проверялось, поскольку данные расходы понесены обществом за пределами проверяемого периода и они не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль по реализации торгово-коммерческого центра в 2010 году.

Однако данный вывод сделан без учета ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации, Приказа Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина РФ от 30.12.1993 N 160, Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н.

В соответствии с указанными нормами основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу); суммы, уплачиваемые за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объекта основных средств; государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением объекта основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Следовательно, расходы, понесенные в связи со строительством, должны формировать первоначальную стоимость объекта основных средств.

Указанные расходы в целях налогообложения прибыли списываются через механизм амортизации по законченному строительством объекту, начисляемой в соответствии с положениями ст. ст. 256 - 259 НК РФ.

Кроме того, общехозяйственные расходы по строительству объекта капитального строительства застройщик осуществляет за счет аккумулированных на его счетах средств и в налоговом учете данные расходы не отражает.

Согласно ч. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Соответственно прибыль по объекту капитального строительства в силу определяется при реализации объекта и формируется как разница между средствами, истраченными на строительство, и полученными при реализации объекта.

В соответствии с учетной политикой ООО "Кафа" прибыль в обществе формируется методом начисления и соответственно налоговая база по прибыли, в том числе расходная часть, не может быть сформирована ранее завершения строительства, ввода его в эксплуатацию и реализации объекта.

В таком случае общехозяйственные расходы ООО "Кафа" по строительству торгово-коммерческого центра следует рассматривать как затраты на строительство, которые включаются в стоимость строящегося объекта.

Указанные затраты не могут рассматриваться как текущие расходы и уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций в период их осуществления. Следовательно, такие затраты до окончания строительства и ввода объекта в эксплуатацию должны учитываться по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств".

Поскольку спорный объект был введен в эксплуатацию в 2009 году и реализован в 2010 году, произведенные заявителем в 2005-2007 годах расходы, в том числе за межевание, геологические изыскания, инженерно-геологические изыскания, подготовку проектной документации, строительные материалы, относятся к проверяемому периоду.

Вместе с тем, налоговая инспекция обоснованность указанных затрат не проверяла. Доказательств включения обществом понесенных расходов в декларации по налогу на прибыль организаций за 2005, 2006, 2007 годы, налоговый орган не представил.

При таких обстоятельствах, вывод налогового органа по непринятию расходов, понесенных обществом в 2005-2007 годах, но относящихся к проверяемому периоду, без исследования вопроса о реальности их осуществления и документального подтверждения, коллегией признается неправомерным.

Также коллегией отклоняется довод налогового органа о непринятии расходов общества за 2008 год в сумме 9.076.386,61 руб. (10.174.263,03-1.097.876,42), за 2009 год в сумме 22.214.279.46 (24.281.102,23-2.066.822,77), за 2010 год 9.282.152,72 (11.642.714,11-2.360.561,39) в связи с отсутствием актов на списание товаров в производство, поскольку данное обстоятельство может свидетельствовать только о ненадлежащем ведении на предприятии бухгалтерского учета, а не об отсутствии реальности понесенных ООО "Кафа" расходов на строительство.

Налоговым органом не представлены доказательства, опровергающие связь понесенных обществом расходов с деятельностью по строительству спорного торгово-коммерческого центра.

Более того, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что иной деятельности, кроме строительства торгово-коммерческого центра в проверяемом периоде общество не осуществляло.

Как правильно указал суд первой инстанции со ссылкой на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской, изложенную в постановлениях от 19.07.2011 N 1621/11, от 10.04.2012 N 16282/11, даже, учитывая факт отсутствия у общества первичных документов, подтверждающих понесенные расходы, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды инспекция должна была произвести с учетом реального характера хозяйственных операций, исходя из их действительного экономического смысла.

Реализация названных положений при определении налоговым органом суммы расходов, реально понесенных налогоплательщиком, возможна на основании положений пп 7 п.1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в действиях налогоплательщика умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных обществом затрат следовало определить с учетом пп. 7 п. 1 ст.31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что данная норма подлежит применению налоговым органом не только в случае непредставления налогоплательщиком для налоговой проверки первичных бухгалтерских документов, подтверждающих совершенные им хозяйственные операции, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановления от 19.07.2011 N 1621/11, от 10.04.2012 N 16282/11), но и в иных ситуациях, когда довод инспекции о недостоверности документов приводит к исключению из состава расходов налогоплательщика значительной части материальных затрат, что влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Таким образом, поскольку работы по строительству ООО "Кафа" торгово-коммерческого центра подтверждены, в том числе разрешением на ввод объекта в эксплуатацию, документами о реализации недвижимого имущества, и налоговым органом не оспариваются, соответственно суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о фактическом несении обществом расходов на возведение данного объекта капитального строительства.

При таких обстоятельствах доначисление обществу 15.585.709,57 руб. налога на прибыль за 2010 год, исходя только их доходной части, полученной при реализации спорного объекта, коллегией признается неправомерным, поскольку вышеуказанная сумма не отражает реального обязательства общества по его уплате.

Вывод суда о незаконности начисления обществу налога на прибыль в сумме 15.585.709.57 руб. основан на правильном применении норм материального и процессуального права, соответствуют фактическим обстоятельствам, имеющимся в деле доказательствам.

На основании изложенного, коллегия не находит оснований для отмены решения суда в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области от 27.04.2011 N12-21/94 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на прибыль за 2010 год в сумме 15.585.709,57 руб., соответствующие им пени в сумме 124.685,68 руб. и штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 3.117.142 руб.

По эпизоду доначисления налога на прибыль организаций за 2008 год в сумме 1.674.527,18 руб. коллегией установлено.

На основании договора купли-продажи от 10.08.2006 N 1 ООО "Кафа" приобрело у ГОУ ДОД "Областной центр внешкольной воспитательной работы" помещение столовой, расположенное по адресу: г.Южно-Сахалинск, ул. Ленина, 266 "А", акт приема-передачи от 16.08.2006. Цена продажи недвижимого имущества составила 424.927 руб.

В последующем здание столовой оборудовано заявителем под кафе "Оранжевая корова".

На основании договора купли-продажи от 22.01.2008 общество реализовало физическому лицу Душкиной И.А. указанное кафе по цене 8.500.000 руб., о чем сторонами составлен передаточный акт. Право собственности Душкиной И.А. на здание кафе оформлено 24.01.2008, о чем в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним внесена запись за N 65-65-01/004/2008-013.

Факт продажи спорного помещения за 8.500.000 руб. подтверждается справкой от 20.01.2001 N 01/001/2011-186 Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Сахалинской области, показаниями Душкиной И.А. и не отрицается обществом.

Однако согласно представленной ООО "Кафа" налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год по строке 010 листа 02 доход от реализации составил 0 руб., расходы, уменьшающие доходы от реализации, также не отражены.

При таких обстоятельствах, налоговый орган обоснованно пришел к выводу о занижении обществом доходов от реализации на сумму 8.500.000 руб.

Оценивая расходную часть при формировании налога на прибыль за 2008 год, инспекция приняла в качестве обоснованных и документально подтвержденных расходы в размере 1.522.803,42 руб., в том числе 424.927 руб., затраченных обществом на покупку спорного здания, и 1.097.876,42 руб., понесенных заявителем на выплату заработной платы и уплату налогов.

Таким образом, по мнению налогового органа, за 2008 год налоговая база ООО "Кафа" по налогу на прибыль организаций составила 6.977.196,58 руб., сумма подлежащего налога к уплате по ставке 24% (действовавший в спорный период) составила 1.674.527,18 руб.

Не согласившись с суммой доначисленного налога на прибыль организаций, ООО "Кафа" представило документы, согласно которым в 2006-2007 году приобретенное здание, расположенное по адресу: г.Южно-Сахалинск, ул. Ленина, 266 "А", было реконструировано. Затраты по реконструкции составили 8.024.289,84 руб. (в том числе НДС - 1.224.004,21 руб.).

В подтверждение данного обстоятельства обществом представлены договор подряда от 20.09.2006 N 6, заключенного с ООО "КАСКАД-СЕРВИС", на выполнение работ по реконструкции помещения, счет-фактура от 30.04.2007 N 31, справка о стоимости выполненных работ от 30.04.2007 N 3, акт о приемке выполненных работ от 30.11.2006, унифицированной формы N КС-2, локальный сметный расчет, справка о стоимости выполненных работ (формы КС-3).

Изучив представленные обществом документы, коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что данные документы не могут служить документальным подтверждением понесенных обществом расходов, поскольку налоговым органом установлено, что ООО "КАСКАД-СЕРВИС" относится к налогоплательщикам, не представляющим отчетность, неоднократно меняло место нахождение (г.Хабаровск, г.Москва), директором общества является лицо без определенного места жительства, по юридическому адресу ООО "КАСКАД-СЕРВИС" не находится, более того адрес, указанный обществом в учредительных документах и ЕГРЮЛ, не существует. У организации отсутствуют основные средства, штатная численность (сотрудники).

Также коллегия учитывает, что ООО "Кафа" оплату за работы по реконструкции здания в сумме 8.024.289,84 руб. не производило. Сумма задолженности за выполненные работы в кредиторской задолженности общества не числится.

Таким образом, коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что ООО "КАСКАД-СЕРВИС" не могло выполнять работы по реконструкции приобретенного обществом здания столовой. Доказательств обратному в материалы дела не представлено.

При таких обстоятельствах, коллегия находит обоснованным довод налогового органа о создании обществом формального документооборота при фактическом невыполнении работ с целью неправомерного уменьшения и минимизации налогового бремени.

Вместе с тем, суд первой инстанции, указав на то, что представленные ООО "Кафа" документы не подтверждают понесенные им расходы в сумме 8.024.289,84 руб., признал неправомерным доначисление обществу налога на прибыль в сумме 1.674.527,18 руб., исходя из того, что исчисление налоговой базы без учета затрат на переоборудование кафе не отражает реальных налоговых обязательств ООО "Кафа" и должно было производиться расчетным методом с учетом пп.7 п.1 ст.31 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению суда первой инстанции, показаниями Душкиной И.А. и справкой Управления Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Сахалинской области подтверждается факт реконструкции здания столовой и реальное несение обществом расходов.

Коллегия считает обоснованной ссылку суда первой инстанции на возможность применения налоговым органом расчетного метода исчисления налога при отсутствии документального подтверждения расходов, однако одним из обязательных условий его применения является наличие достоверных данных о фактическом выполнении работ и несения каких-либо затрат.

Однако, в рамках настоящего дела какие-либо доказательства, свидетельствующие о реконструкции здания столовой, не представлены. Указанные судом первой инстанции показания Душкиной И.А. и справка Управления Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Сахалинской области не содержат данных о реконструкции здания и об объеме выполненных работ, а только подтверждают факт реализации действующего здания кафе.

Вместе с тем материалами дела не подтверждается приобретение обществом у ГОУ ДОД "Областной центр внешкольной воспитательной работы" по договору купли-продажи от 10.08.2006 N 1 помещения столовой, расположенного по адресу: г.Южно-Сахалинск, ул. Ленина, 266 "А", в полуразрушенном состоянии и его последующая реконструкция.

Каких-либо данных, позволяющих установить в каком состоянии было приобретено и в последующем реализовано здание кафе, общество в нарушение ст.65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представило, в связи с чем у налогового органа отсутствовала возможность установить перечень выполненных работ и расчетным методом определить расходы.

Кроме того, коллегия также учитывает, что согласно ст.1 Градостроительного кодекса Российской Федерации под реконструкцией объектов капитального строительства понимается изменение параметров объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта капитального строительства, а также замена и (или) восстановление несущих строительных конструкций объекта капитального строительства, за исключением замены отдельных элементов таких конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановления указанных элементов

Из представленных обществом документов не следует, что приобретенное здание столовой было реконструировано в смысле, придаваемом законом, поскольку не представлено доказательств увеличения площади, этажности здания, проведения обществом, предусмотренных Градостроительным кодексом Российской Федерации, инженерных изысканий, разработки проектной документации, проведение экспертизы проектной документации, получение в государственном органе разрешения на реконструкцию объекта капитального строительства, в связи с чем коллегия полагает, что материалами дела опровергается факт реконструкции спорного здания.

Таким образом, по спорному эпизоду при отсутствии доказательств реальности выполнения каких-либо работ по реконструкции кафе, оснований для применения положений пп.7 п.1 ст.31 Налогового кодекса Российской Федерации у инспекции не было.

С учетом изложенного, вывод суда первой инстанции о том, что при принятии инспекцией оспариваемого решения инспекция по спорному эпизоду должна была применить пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации и исчислить налог расчетным путем, сделан без учета положений налогового законодательства и при отсутствии доказательств подтверждающих факт реконструкции спорного здания.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанций полагает, что налоговый орган правомерно исчислил сумму налога на прибыль организаций за 2008 год, подлежащую уплате, на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а именно - документов, представленных самим обществом и полученных в рамках мероприятий налогового контроля. Пени и штрафные санкции по данному эпизоду не начислялись.

С учетом изложенного решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по Сахалинской области от 27.04.2011 N 12-21/94 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2008 год в сумме 1.674.527,18 руб. подлежит отмене как вынесенное с нарушением норм материального права и без учета фактических обстоятельств дела, требования заявителя в указанной части удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 30.05.2012 по делу N А59-3982/2011 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Сахалинской области от 27.04.2011 N 12-21/94 о доначислении налога на прибыль организаций за 2008 год в размере 1.674.527,18 руб. отменить.

В удовлетворении требований в указанной части отказать.

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Сахалинской области от 30.05.2012 по делу N А59-3982/2011 оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

В.В. Рубанова Т.А. Солохина