Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 августа 2012 г. N 11АП-9281/12

г. Самара

24 августа 2012 г.

Дело N А65-30795/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2012 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 августа 2012 г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Холодной С.Т.,

судей Бажана П.В., Марчик Н.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Морозовой Е.О.,

с участием:

от общества с ограниченной ответственностью "Инвестиционная строительная компания "СтройИнжиниринг" - Шарафиев Ш.И., по доверенности от 20.06.2011 года,

от Инспекции Федеральной налоговой службы России по Московскому району г. Казани - Шайхутдинова Г.Ш., по доверенности от 18.01.2012 года, Каламасов И.Н., по доверенности от 14.09.2011 года,

от третьего лица - Олехнович А.М., по доверенности от 17.01.2012 года N 8,

рассмотрев в открытом судебном заседании 20 августа 2012 года, в зале N 7, апелляционную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани,

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 08 июня 2012 года по делу N А65-30795/2011, судья Сальманова Р.Р.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Инвестиционная строительная компания "СтройИнжиниринг", г. Казань, (ОГРН 1081690011700, ИНН 1658097307),

к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Московскому району г. Казани, г. Казань, (ОГРН 1041626853806, ИНН 1658001735),

третье лицо:

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, о признании недействительными решений N 2.11-0-39/18 от 02.09.2011 г., N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г., N 1 от 29.11.2011 г., N 2 от 29.11.2011 г., N 3 от 29.11.2011 г., N 4 от 29.11.2011 г.,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Инвестиционная строительная компания "СтройИнжиниринг" г. Казань обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Московскому району г. Казани о признании недействительными решений N 2.11-0-39/18 от 02.09.2011 г., N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г., N 1 от 29.11.2011 г., N 2 от 29.11.2011 г., N 3 от 29.11.2011 г., N 4 от 29.11.2011 г.

В суде первой инстанции, заявитель на основании статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнил заявленные требования, согласно которым просил признать решение налогового органа недействительным в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль, по налогу на добавленную стоимость и по налогу на имущество за 2008 и 2009 годы на общую сумму 23 984 371,7 руб., а также соответствующие указанным налогам суммы штрафов и пеней; в части предложения восстановить убыток по налогу на прибыль за 2008 г. в сумме 3 483 195 руб. и за 2009 г. в сумме 128 737 684 руб.; а также в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 г. в сумме 199 042, 17 руб. В остальной части требования заявителя о признании недействительными решений налогового органа N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г., решений налогового органа N 1 от 29.11.2011 г., N 2 от 29.11.2011 г., N 3 от 29.11.2011 г. и N 4 от 29.11.2011 г. оставлены заявителем без изменения (том 4 л.д. 80).

Решением суда первой инстанции от 08 июня 2012 года заявление удовлетворено частично.

Арбитражный суд признал недействительным решение Инспекции ФНС России по Московскому району г. Казани N 2.11-0-39/18 от 02.09.2011 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2008 год в размере 4 910 892 руб. и по налогу на прибыль организаций за 2009 год в размере 16 549 447 руб., в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в размере 1 914 355, 14 руб., по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в размере 552 755,02 руб., по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал в размере 260 000 руб., а также в части предложения уплатить штрафы и пени, соответствующие указанным суммам налога; в части предложения восстановить убыток по налогу на прибыль за 2008 год в сумме 3 483 195 руб. и по налогу на прибыль за 2009 г. в сумме 128 672 285 руб.; в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года в сумме 199 042,17 руб.; признал недействительным решение Инспекции ФНС России по Московскому району г. Казани N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г. о принятии обеспечительных мер; признал недействительным решение Инспекции ФНС России по Московскому району г. Казани N 1 от 29.11.2011 г. о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке; признал недействительным решение Инспекции ФНС России по Московскому району г. Казани N 2 от 29.11.2011 г. о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке; признал недействительным решение Инспекции ФНС России по Московскому району г. Казани N 3 от 29.11.2011 г. о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке; признал недействительным решение Инспекции ФНС России по Московскому району г. Казани N 4 от 29.11.2011 г. о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке как несоответствующие нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части заявленных требований суд отказал.

В апелляционной жалобе Инспекция Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани просит решение суда первой инстанции в удовлетворенной части отменить, и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на то, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права

В судебном заседании представители ответчика поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель заявителя считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным по основаниям, изложенным в отзыве (вх. от 17.08.2012 г.). Просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Представитель третьего лица отзыв на жалобу в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представил.

Проверив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Как установлено материалами дела Инспекцией ФНС России по Московскому району г. Казани была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 27.02.2008 г. по 31.12.2009 г.

Налоговым органом по результатам налоговой проверки составлен акт N 2.11-0-38/18 от 07.06.2011 г. и принято решение N 2.11-0-39/18 от 02.09.2011 г., которым заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения с предложением налогоплательщику уплатить недоимку по налогам на общую сумму 24 188 602, 2 руб., восстановить убыток за 2008 год в размере 3 483 195 руб. и убыток за 2009 г. в размере 128 737 684 руб., уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 2 квартал 2008 г. в сумме 199 042,17 руб., уплатить налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ на общую сумму 4 440 645,83 руб., уплатить пени по состоянию на 02.09.2011 г. в размере 3 747 811,74 руб.

Налогоплательщик, не согласившись с решением налогового органа, обжаловал его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Управление ФНС по Республике Татарстан решением N 724 от 23.11.2011 г. частично удовлетворило апелляционную жалобу заявителя и изменило решение, исключив из него положения о необоснованном включении в состав расходов 1 021 152, 43 руб., а также соответствующие суммы налогов, штрафов и пеней. В остальной части решение налогового органа было оставлено Управлением без изменения.

После вручения акта выездной налоговой проверки заявителем были внесены изменения в данные налогового учета за 2008 и 2009 годы и представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за указанные периоды, показатели которых были учтены налоговым органом при вынесении решения.

При этом налоговым органом было установлено занижение заявителем налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2008 год в размере 23 945 244,71 руб. (13 559 руб. (проведение спортивно-тренировочных занятий) + 1 105 790 руб. (взаимоотношения с ООО "Форум") + 10 621 746, 90 руб. (взаимоотношения с ООО "Монолит-К") + 12 204 148, 81 руб. (резерв по сомнительным долгам)), по налогу на прибыль организаций за 2009 год в размере 211 483 916 руб. (64 687 443, 10 руб. - резерв по сомнительным долгам) + 35 314 839, 04 руб. (условно сданные работы) + 347 829 руб. (занижение внереализационных доходов) + 107 997 541,77 руб. (расходы по перемещенным материалам) + 3 050 527 руб. (взаимоотношения с ООО "Монолит-К") + 20 339 руб. (проведение спортивно-тренировочных занятий) + 65 398 руб. (неправильное исчисление амортизации по автомобилю КамАЗ модель 59431)).

Налоговым органом был произведен перерасчет суммы налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года по взаимоотношениям с ООО "Форум", согласно которому установлено завышение суммы НДС, предъявленной к возмещению из бюджета, в размере 199 042, 17 руб.

Помимо этого, налоговым органом установлено неправомерное предъявление заявителем суммы НДС к вычету за 4 квартал 2008 г. в размере 1 914 355,14 руб. (1 911 914,46 руб. по взаимоотношениям с ООО "Монолит-К" + 2 440, 68 руб. (проведение спортивно-тренировочных занятий), за 1 квартал 2009 г. в размере 552 755,02 руб. (549 094 руб. по взаимоотношениям с ООО "Монолит-К" + 3 661,02 руб. (проведение спортивно-тренировочных занятий), за 2 квартал 2009 г. в размере 260 000 руб. (ошибочное исчисление суммы НДС), за 4 квартал 2009 года в размере 434 руб. (расхождение по данным налогового учета организации и представленной декларации по НДС за 4 квартал 2009 г.).

Налоговым органом также установлена неполная уплата по налогу на имущество за 2009 год в размере 719 руб. в связи с неправильным исчислением амортизации по автомобилю КамАЗ модели 59431.

В связи с чем, налоговым органом было принято решение N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г. о принятии обеспечительных мер, направленных на обеспечение возможности исполнения решения, в соответствии с которым заявителю наложен запрет на отчуждение (передачу в залог) основных средств без согласия налогового органа на общую сумму 12 083 000 руб., а также приостановлены операции заявителя по счетам в банках в пределах суммы 20 029 000 руб.

Ответчиком во исполнение решения N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г. были приняты решения N 1, N 2, N 3, N 4 от 29.11.2011 г. о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, согласно которым были приостановлены все расходные операции заявителя по расчетным счетам в банках ООО "МКБ "АВЕРС" (решение N 1), АКБ "СПУРТ" (ОАО) (решение N 2), ОАО "БАНК КАЗАНСКИЙ" (решение N 3) и ОАО "АК БАРС" БАНК (решение N 4).

Считая данные решения налогового органа незаконными и нарушающими его права и законные интересы в сфере экономической деятельности, Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с настоящим заявлением.

08 июня 2012 года Арбитражный суд Республики Татарстан принял обжалуемое решение.

Принимая судебный акт, арбитражный суд обоснованно исходил из следующего.

По эпизоду, касающегося пунктов 1.1.3, 1.1.11. и 1.2.3 оспариваемого решения, установлено, что между заявителем (заказчик) и его контрагентом ООО "Жилищно-административная компания" (исполнитель) был заключен Договор N 23-П от 31.10.2008 г., согласно которому исполнитель оказывает заказчику услуги по предоставлению спортивного комплекса для проведения спортивно-тренировочных занятий работников заявителя. Плата за пользование залом с работников Общества не взималась.

Согласно позиции налогового органа, затраты налогоплательщика на безвозмездные услуги, оказанные своим работникам, имеют непроизводственный характер, не связаны с получением дохода. Затраты на отдых (праздник, проведение банкета в кафе, аренда и оформление помещения, организация развлекательной программы и т.д.) не уменьшают базу по налогу на прибыль, поскольку не направлены на получение дохода, а осуществляются в пользу работников. Поэтому согласно пункту 49 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации такие расходы не учитываются для расчета налога на прибыль.

Таким образом, заявителем в нарушение статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно учтены на счете 26 "Общехозяйственные расходы" суммы по проведению спортивно-тренировочных занятий в 2008 г. в размере 13 559 руб. и в 2009 г. в размере 20 339 руб., что привело к завышению расходов для целей налогообложения на указанные суммы соответственно.

По мнению ответчика, в нарушение пункта 2 статьи 171 и статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком излишне предъявлен к вычету налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в сумме 2 440,68 руб. и за 1 квартал 2009 г. в сумме 3 661,02 руб. по этим услугам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации, относятся к прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и (или) реализацией.

В соответствии со статьей 163 Трудового кодекса Российской Федерации работодатель обязан обеспечить нормальные условия для выполнения работниками норм выработки. К таким условиям, в частности, относятся условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.

В соответствии с положениями Рекомендаций по планированию мероприятий по охране труда, утвержденных Постановлением Министерства труда Российской Федерации от 27.02.1995 г. N 11 в целях улучшения работы по созданию здоровых и безопасных условий труда на производстве, повышения качества разработки коллективных договоров и соглашений по охране труда, к мероприятиям по охране труда относятся, в частности, согласно пункту 2.20 Положения "Устройство на действующих объектах новых и реконструкция имеющихся мест организованного отдыха, помещений и комнат релаксации, психологической разгрузки, мест обогрева работников, а также укрытий от солнечных лучей и атмосферных осадков при работах на открытом воздухе - в соответствии с требованиями СНиП 2.09.04.".

В Примечании к пункту 2.26 Положения указано "По усмотрению работодателей, профессиональных союзов и иных уполномоченных работниками представительных органов в мероприятия по охране труда могут включаться и другие работы, направленные на оздоровление работников и улучшение условий их труда".

Согласно статье 223 Трудового кодекса Российской Федерации обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников в соответствии с требованиями охраны труда возлагается на работодателя. В этих целях работодателем по установленным нормам оборудуются комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки.

Заявитель в целях подтверждения производственной направленности данных расходов представил суду соответствующие документы.

В материалах дела имеется Приказ руководителя организации N 40 от 30.10.2008 г. согласно которому в целях обеспечения нормальных условий труда, улучшения условий охраны труда, укрепления здоровья работников и повышения производительности их труда принято решение о заключении договора по аренде спортивного зала для проведения спортивно-тренировочных занятий работников и по обеспечению всем работникам возможности посещения спортивно-тренировочных занятий согласно заключенному договору.

Заявителем представлены образцы трудовых договоров и приложений к ним, заключенных со своими работниками, согласно которым работодатель обязуется за свой счет организовывать спортивные, тренировочные и иные мероприятия для работника, направленные на создание и обеспечение нормальных условий труда и отдыха для работника, укрепление его здоровья и повышение производительности труда, в том числе и не по основному месту работы работника, а работник обязуется посещать указанные мероприятия, организуемые работодателем.

Указанные документы не были опровергнуты налоговым органом.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правомерный вывод относительно того, что затраты на проведение спортивно-тренировочных занятий понесены с целью обеспечения нормальных условий труда и оздоровления работников, что свидетельствует об их производственном характере.

Осуществленные заявителем расходы являются расходами, связанными с охраной труда, и налогоплательщик правомерно учел их при исчислении налога на прибыль на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, а также предъявил НДС к вычету на основании статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между обществом с ограниченной ответственностью "Инвестиционная строительная компания "СтройИнжиниринг" и обществом с ограниченной ответственностью "Форум" был заключен Договор N 1-С от 27.03.2008 г., согласно которому ООО "Форум" выполнило комплекс строительно-монтажных работ на объекте "автосалон "Тойота" и "Лексус" на пересечении улиц Правосудия и Декабристов Московского района г. Казани", о чем составлен Акт приемки выполненных работ N 1 за июнь 2008 года на сумму 1 304 832 руб., в том числе НДС 199 042 руб.

Обществом затраты по договору с ООО "Форум" были включены в состав расходов по налогу на прибыль за 2008 год, предъявленный НДС был принят к вычету.

Согласно позиции налогового органа, Общество неправомерно учло затраты по договору с ООО "Форум" при исчислении налога на прибыль, неправомерно принят к вычету НДС, поскольку ООО "Форум" обладает признаками фирмы-однодневки.

А именно, данная организация не имеет возможности осуществлять строительные работы, поскольку не имеет имущества, транспортных средств, трудовых ресурсов, не находится по юридическому адресу; документы от имени данного общества подписаны неустановленным лицом, поскольку директор ООО "Форум" Габдрахманов Р.Р. отрицает свою причастность к деятельности ООО "Форум"; государственная регистрация ООО "Форум" была признана недействительной решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 03.07.2009 г. по делу N А65-13063/2009.

В связи с чем, налоговый орган сделал вывод о том, что заявителем в результате исполнения договора с ООО "Форум" получена необоснованная налоговая выгода, поскольку реально сделки не исполнялись; работники заявителя не видели представителей ООО "Форум" на строительном объекте.

Суд первой инстанции обоснованно посчитал позицию ответчика по указанному эпизоду ошибочной, не соответствующей имеющимся в деле доказательствам.

Поскольку отказ в принятии расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС в том случае, если налогоплательщиком были представлены все документы, обосновывающие включение произведенных затрат в расходы и применении вычетов, возможен только в том случае, если налоговым органом будет доказано, что налоговая выгода является необоснованной.

Вместе с тем субподрядные работы по договору с ООО "Форум" были реально исполнены, соответствующие операции отражены в бухгалтерском учете на основании первичных документов, результаты работ переданы заявителю.

Налогоплательщик в обоснование произведенных затрат представил налоговому органу все документы, подтверждающие факт совершенных хозяйственных операций (договор с приложениями и дополнительными соглашениями, счет-фактуру, акт по форме КС-2 и справку по форме КС-3).

Как усматривается из материалов дела, факт того, что субподрядные работы были реально осуществлены, подтвержден актами о вводе в эксплуатацию самих объектов и наличием их в натуре.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что экономический смысл операций между заявителем и ООО "Форум" противоречит тому, как налогоплательщик отразил их при исчислении своих налоговых обязательств.

Таким образом, в целях отнесения затрат к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, необходимо их соответствие критериям документальной подтвержденности и экономической обоснованности, а также осуществление таких расходов в целях, непосредственно связанных с предпринимательской деятельностью.

Как следует из материалов дела налогоплательщик представил все необходимые документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды в виде отнесения затрат на расходы по налогу на прибыль и вычетов по НДС, то есть заявителем все требования налогового законодательства были выполнены.

Представленный пакет документов подтверждает приобретение, оприходование и оплату субподрядных работ.

Налоговым органом к форме и наличию документов, обосновывающих применение налоговых вычетов и списание расходов, претензий не имеется.

Ответчиком также не установлено и не доказано, что между налогоплательщиком и указанным контрагентом имеются отношения взаимозависимости и аффилированности, либо иные обстоятельства, которые позволили бы предприятию знать о нарушениях, допущенных контрагентом, равно, как и не доказано наличие сговора между заявителем и ООО "Форум" в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Исходя из смысла положений, изложенных в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 г. N 138-О и от 15.02.2005 г. N 93-О, для подтверждения недобросовестности налогоплательщика налоговому органу необходимо представить доказательства совершения сторонами по сделке умышленных совместных действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды, убыточности предпринимательской деятельности налогоплательщика, фиктивности хозяйственных операций, неосуществления налогоплательщиком уставной деятельности, для которой получалась продукция и другие доказательства.

В оспариваемом решении налогового органа отсутствуют данные доказательства.

Таким образом, действия налогоплательщика не были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, включение затрат по оплате субподрядных работ и применение вычетов по НДС является обоснованным.

Заявитель при заключении договора с ООО "Форум" проявил должную заботливость и осмотрительность, поскольку до заключения договора с указанным контрагентом заявителем были запрошены копии учредительных и регистрационных документов контрагента, а именно: выписка из ЕГРЮЛ и другие документы.

Относительно отсутствия контрагента по юридическому адресу, отсутствие у него в соответствии с бухгалтерской отчетностью основных средств не влияет на право налогоплательщика по учету затрат по налогу на прибыль.

Отсутствие контрагентов по юридическому адресу, офисных и иных помещений, наличие основных средств не могут быть проконтролированы другой стороной по сделке, так как никаких установленных законом прав на проверку этих фактов у нее нет. Данные факты должны быть установлены заранее, в процессе регистрации общества в качестве юридического лица, как налогоплательщика и при присвоении ему ИНН.

Налоговый орган является единственным участником налоговых отношений, который имеет законодательное право контролировать соблюдение гражданами и юридическими лицами требований законодательства о налогах и сборах.

Налогоплательщик не знал и не мог знать о том, что его контрагент отсутствует по юридическому адресу и не представляет (представляет недостоверную) в налоговой орган отчетность.

Кроме того, отсутствие организации по адресу, указанному в учредительных документах, не противоречит налоговому законодательству.

При этом в подпункте "в" пункта 1 статьи 5 Федерального закона от 08.08.2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" предусматривается, что по указанному в ЕГРЮЛ адресу осуществляется связь с юридическим лицом.

Вместе с тем законодательство, определяя местонахождение юридического лица, не запрещает ему вести деятельность по другому адресу.

То обстоятельство, что у ООО "Форум" (в соответствии с данными налоговых деклараций) не имеется основных и транспортных средств, отсутствуют трудовые ресурсы, не исключает возможности реального осуществления хозяйственных операций и не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Также налоговым органом не обосновывается необходимость приобретения ООО "Форум" транспортных и иных основных средств для осуществления строительной деятельности.

Основные и транспортные средства необязательно должны находиться в собственности организации, они могут быть арендованы или взяты в лизинг у третьих организаций.

Таким образом, позиция налогового органа об отсутствии реального выполнения работ ввиду отсутствия у ООО "Форум" основных средств основана на предположениях, поскольку конкретных доказательств отсутствия реального выполнения работ налоговым органом не представлено.

Налоговый орган не доказал отсутствие у контрагента основных средств и иного имущества на ином праве, например, на праве аренды.

Неисполнение ООО "Форум" обязанности по представлению налоговой и бухгалтерской отчетности также не является основанием для признания налоговой выгоды заявителя необоснованной.

Факт неотражения контрагентом хозяйственных операций в своей бухгалтерской и налоговой отчетности не может быть поставлен в вину заявителю и не может свидетельствовать о непроявлении заявителем должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента.

У налогоплательщика отсутствует правовая возможность обращения в налоговые органы для получения информации об исполнении третьими лицами налоговых обязательств перед бюджетом. Нормы, обязывающие налоговые органы сообщать налогоплательщикам сведения различного свойства в отношении их контрагентов, полученные при осуществлении тех или иных мер налогового контроля, в налоговом законодательстве отсутствуют.

Таким образом, являются необоснованными доводы ответчика о том, что налогоплательщиком не проявлена должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагента, поскольку данные налоговой отчетности налогоплательщиков не являются открытой и общедоступной информацией, поэтому заявителю не могло быть известно о том, что его контрагент не представляет налоговую отчетность или указывает в ней недостоверные сведения.

Общество проявило все необходимые меры осторожности и осмотрительности в выборе ООО "Форум" в качестве контрагента.

Довод налогового органа о том, что документы от имени ООО "Форум" подписаны неустановленным лицом, не подтвержден надлежащими доказательствами.

Налоговый орган указанную позицию обосновывает объяснениями директора ООО "Форум" Габдрахманова Р.Р., который отрицает свое отношение к деятельности Общества.

Суд первой инстанции обоснованно дал критическую оценку данным объяснениям, поскольку показания руководителя недобросовестного контрагента о том, что он не подписывал никаких документов, но при этом подтверждение им факта учреждения данного общества за вознаграждение не опровергают наличие хозяйственных отношений с заявителем и не могут служить неопровержимым доказательством того, что он действительно не имеет отношения к руководимой им организации.

Помимо этого, показания Габдрахманова Р.Р., на которые сослался налоговый орган, опровергаются наличием счета в банке.

Так, с открытием банковского счета клиенту заводится карточка с образцами подписей и оттиска печати на бланке формы документа по ОКУД N 0401026 в соответствии с Указанием ЦБР от 21.06.2003 г. N 1297-У "О порядке оформления карточки с образцами подписей и оттиска печати".

Тот факт, что документы подписаны не руководителем спорного контрагента, а иным лицом (в связи с отрицанием им этого факта и наличием вероятностного экспертного заключения), не свидетельствует о подписании их неуполномоченным лицом.

Доказательства подписания первичных документов неуполномоченными лицами налоговый орган не приводит.

При этом факт признания судом государственной регистрации ООО "Форум" недействительной не влияет на право заявителя принять затраты по договору при исчислении налога на прибыль и вычеты по НДС.

Как следует из материалов дела решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 03.07.2009 г. государственная регистрация ООО "Форум" была признана недействительной. Однако в момент совершения хозяйственных операций заявителем с ООО "Форум" государственная регистрация Общества не была признана недействительной. Регистрация ООО "Форум" признана недействительной спустя значительное время после заключения и исполнения договора и не может влиять на налоговые обязательства заявителя.

Утверждение налогового органа о том, что целью сделки с ООО "Форум" является создание схемы формального документооборота с участием третьих лиц, которые фактически не осуществляли работы, и получения необоснованной налоговой выгоды, также не основано на фактических обстоятельствах дела.

Общество в налоговом учете отразило затраты по договорам с ООО "Форум" как расходы по налогу на прибыль, поскольку указанные расходы были направлены на получение прибыли, документально подтверждены.

Налоговый орган не привел в обоснование своих доводов доказательств того, что строительные работы, указанные в Акте приемки выполненных работ N 1 за июнь 2008 г., не были выполнены.

Уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму расходов по сделке с ООО "Форум" является правомерным, поскольку налоговая выгода была получена заявителем в связи с осуществлением обычной хозяйственной деятельности.

Обоснованно судом первой инстанции не были приняты показания свидетелей, полученные налоговым органом в ходе выездной проверки, поскольку они не опровергают факта реального выполнения ООО "Форум" субподрядных работ для заявителя на объекте "Автосалон "Тойота"-"Лексус" и не могут свидетельствовать о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

На основании изложенного судом сделан правильный вывод о том, что заявителем обоснованно включены в состав расходов затраты по договору с ООО "Форум"; НДС, предъявленный ООО "Форум", обоснованно принят заявителем к вычету.

Относительно оспариваемого решения касающихся взаимоотношений заявителя с ООО "Монолит-К" установлено следующее.

Между заявителем и ООО "Монолит-К" был заключен Договор N 42-П от 17.10.2008 г., в соответствии с условиями которого, заявитель передает ООО "Монолит-К" арматуру, электроды, трубы для изготовления арматурных каркасов, а ООО "Монолит-К" использует полученный товар для изготовления арматурных каркасов и передает их заявителю для использования в строительстве.

Заявитель оплатил услуги ООО "Монолит-К" по сборке арматурных каркасов в 2008 году на сумму 12 533 661,36 руб., в том числе НДС в размере 1 911 914,46 руб., в 2009 году в сумме 3 599 621, 80 руб., в том числе НДС 549 094, 84 руб., включил указанные суммы в расходы при исчислении налога на прибыль за 2008 и 2009 годы и предъявил НДС к вычету.

Налоговый орган считает, что заявителем неправомерно учтены расходы по взаимоотношениям с ООО "Монолит-К", суммы НДС также необоснованно предъявлены к вычету.

Исходя из позиции ответчика, указанный контрагент относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность (последняя отчетность представлена за 4 квартал 2009 года), не имеет на балансе необходимых основных средств, транспорта по данным системы ЭОД, в штате организации состоит 1 человек.

Указанная организация не располагается по юридическому адресу.

Отец директора ООО "Монолит-К" Зубкова В.В. согласно протоколу допроса отрицает причастность своего сына Зубкова С.В. к деятельности ООО "Монолит-К".

Также налоговым органом был произведен анализ выписок операций по расчетным счетам ООО "Монолит-К", согласно которым поступление денежных средств на расчетный счет организации за период с 18.11.2008 г. по 31.12.2009 г. составило 731 255 020,20 руб. В период, когда ООО "Монолит-К" производило отгрузку арматурных каркасов в адрес заявителя с октября 2008 г. по январь 2009 г, незначительные суммы из поступивших на расчетный счет ООО "Монолит-К" денежных средств были перечислены на счета контрагентов за поставленные товары, основная сумма была направлена на погашение задолженности по договорам займа физическим лицам.

С позиции изложенных обстоятельств, налоговый орган усмотрел в действиях заявителя получение необоснованной налоговой выгоды путем создания фиктивного документооборота без реального исполнения сделок. Налоговый орган указывает, что договор, заключенный заявителем с ООО "Монолит-К" является притворной сделкой, совершенной с целью прикрыть другую сделку.

Однако выводы налогового органа являются несостоятельными, поскольку ответчиком не представлено доказательств того, что работы по договору с ООО "Монолит-К" не были реально исполнены, равно как и того, что соответствующие операции неправильно отражены в бухгалтерском учете заявителя на основании первичных документов, а также, что результаты работ не были переданы от ООО "Монолит-К" заявителю.

Относительно притворности совершенной сделки налоговый орган в нарушение положений пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации не указал в оспариваемом решении, какую же конкретно сделку прикрывал указанный договор, заключенный с ООО "Монолит-К" и не выявил действительный экономический смысл произведенных хозяйственных операций и не доказал, что действительный экономический смысл произведенных хозяйственных операций не совпадает с тем, как их отразил налогоплательщик в учете.

Между тем, налогоплательщик в обоснование произведенных затрат представил налоговому органу все первичные документы, подтверждающие факт совершенных хозяйственных операций. Тот факт, что работы были реально осуществлены, подтвержден наличием их в натуре и актами о вводе в эксплуатацию объектов, при строительстве которых были использованы данные каркасы.

Таким образом, налогоплательщиком учтены реальные хозяйственные операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В целях отнесения затрат к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, необходимо их соответствие критериям документальной подтвержденности и экономической обоснованности, а также осуществление таких расходов в целях, непосредственно связанных с предпринимательской деятельностью.

Как установлено судом первой инстанции в ходе проведения выездной налоговой проверки заявитель представил все необходимые документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды в виде отнесения затрат на расходы по налогу на прибыль и вычетов по НДС.

Таким образом, заявителем все требования налогового законодательства были выполнены, представленный пакет документов подтверждает приобретение, оприходование и оплату субподрядных работ.

Налоговый орган, указывая на недостоверность сведений, содержащихся в представленных заявителем документах, не обозначил в оспариваемом решении, какие именно сведения и в каких конкретно документах, представленных заявителем, являются недостоверными. При этом ответчик не предъявляет претензий к форме и наличию документов, обосновывающих включение заявителем затрат в расходы по взаимоотношениям с ООО "Монолит-К" по налогу на прибыль и применение налоговых вычетов по НДС.

Из чего следует вывод, что заявителем были учтены реальные хозяйственные операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, что в силу положений пунктов 3-4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 является основанием для признания налоговой выгоды обоснованной.

Также не доказано ответчиком и то обстоятельство, что налогоплательщику не было известно о каких бы то ни было нарушениях законодательства со стороны ООО "Монолит-К".

Между налогоплательщиком и указанным контрагентом отсутствуют отношения взаимозависимости и аффилированности, а также иные обстоятельства, которые позволили бы предприятию знать о нарушениях, допущенных контрагентом.

В действиях заявителя также отсутствовал сговор с ООО "Монолит-К" в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Указанное свидетельствует о том, что действия налогоплательщика не были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, включение затрат по приобретению работ и применение вычетов по НДС является обоснованным.

Как следует из материалов дела при заключении договора с ООО "Монолит-К" налогоплательщик проявил должную заботливость и осмотрительность, поскольку до заключения договора от ООО "Монолит-К" были запрошены копии учредительных и регистрационных документов общества, выписка из ЕГРЮЛ и другие документы. Указанные документы были представлены налоговому органу в ходе проведения выездной налоговой проверки и в суд первой инстанции при рассмотрении дела. Налогоплательщик установил, кто является руководителем этого юридического лица.

Таким образом, заявитель убедился, что эта организация зарегистрирована в установленном законом порядке, имеет ОГРН, ИНН, и поэтому может нести гражданские права и обязанности по сделкам.

Отсутствие у ООО "Монолит-К" по данным бухгалтерского учета основных средств и персонала не может влечь невозможность совершения сделок с ООО ИСК "СтройИнжиниринг".

То обстоятельство, что у данного контрагента не имеется основных и транспортных средств, отсутствуют трудовые ресурсы, не исключает возможности реального осуществления хозяйственных операций и не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Также налоговым органом не обосновывается необходимость приобретения ООО "Монолит-К" транспортных и иных основных средств для осуществления строительной деятельности. Основные и транспортные средства необязательно должны находиться в собственности организации, они могут быть арендованы или взяты в лизинг у третьих организаций.

Кроме того, указанная организация могла преднамеренно не отразить в своих налоговых декларациях наличие штата сотрудников и имущества с целью ухода от уплаты налогов, что не может являться основанием для признания налоговой выгоды, полученной заявителем, необоснованной.

Таким образом, мнение налогового органа об отсутствии реального выполнения работ ввиду отсутствия у ООО "Монолит-К" основных средств основано лишь на его предположениях. Конкретных доказательств отсутствия реального выполнения работ налоговым органом не представлено.

Утверждение налогового органа о том, что ООО "Монолит-К" не имело основных средств, транспорта, складских помещений, необходимых для выполнения работ по договору с заявителем, является необоснованным.

Также ответчиком не установлено и не проверено, кто выполнял работы, указанные в договоре, заключенном заявителем с ООО "Монолит-К". Доказательств того, что указанные работы были выполнены заявителем собственными силами, при отсутствии оспаривания наличия результата работ, налоговым органом не представлено.

Неисполнение ООО "Монолит-К" обязанности по представлению налоговой и бухгалтерской отчетности также не является основанием для признания налоговой выгоды заявителя необоснованной.

Факт неотражения контрагентом хозяйственных операций в своей бухгалтерской и налоговой отчетности не может быть поставлен в вину налогоплательщику и не может свидетельствовать о непроявлении заявителем должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента.

С позиции изложенного, несостоятельны выводы налогового органа о том, что налогоплательщиком не проявлена должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагента, поскольку данные налоговой отчетности налогоплательщиков не являются открытыми и общедоступной информацией, поэтому заявителю не могло быть известно о том, что его контрагент не представляет налоговую отчетность или указывает в ней недостоверные сведения.

Более того, согласно ответу МРИ ФНС N 14 по РТ последний отчет был представлен ООО "Монолит-К" в 4 квартале 2009 года, то есть на момент заключения договора с заявителем N 42-П от 17.10.2008 г. и его исполнения в октябре 2008 г. - январе 2009 года, ООО "Монолит-К" представлял налоговому органу бухгалтерскую и налоговую отчетность и не относился к категории недобросовестных налогоплательщиков.

Сведения налогового органа о том, что ООО "Монолит-К" не располагается по своему юридическому адресу относятся к моменту проведения налоговой проверки, а не к моменту осуществления хозяйственных операций.

Налоговым органом не представлено ни одного документа, подтверждающего тот факт, что данная организация и в момент выставления счетов-фактур не находилась по своему юридическому адресу.

Таким образом, отсутствие ООО "Монолит-К" по своему юридическому адресу на момент проведения проверки не влияет на право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и учет затрат.

Довод ответчика о невозможности реального осуществления налогоплательщиком операции по заключению договора с руководителем ООО "Монолит-К" Зубковым Сергеем Викторовичем, со ссылкой на протокол допроса отца Зубкова В.В. от 08.04.2010 г. обоснованно отклонен судом первой инстанции.

Поскольку протокол допроса отца руководителя Зубкова В.В. не относится по времени к периоду проведения выездной налоговой проверки и потому не может служить надлежащим доказательством.

Далее, показания отца директора ООО "Монолит-К" Зубкова С.В. должны оцениваться с учетом статьи 51 Конституции Российской Федерации, гласящей, что никто не вправе свидетельствовать против себя самого и своих близких родственников. Из показаний Зубкова В.В в любом случае нельзя сделать достоверного вывода о том, что Зубков С.В. не являлся директором ООО "Монолит-К".

Таким образом, показания Зубкова В.В. нельзя признать надлежащими и достоверными доказательствами в силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку ответчиком не были представлены какие-либо документы, подтверждающие, что данному лицу известны какие-либо обстоятельства, имеющие значения для осуществления налогового контроля.

Возникает необходимость критической оценки к показаниям Шайдуллина Р.Ф. (протокол допроса N 149.1 от 25.07.2011 г.), который являлся согласно протоколу директором заявителя с марта 2008 г., поскольку согласно указанным показаниям ведением переговоров с поставщиками занимается служба снабжения, с субподрядчиками - ПТО.

Как следует из протокола допроса, свидетелю подготавливают полный пакет документов, при необходимости свидетель сам участвует в проведении переговоров, что зависит от ответственности договора, он встречается с руководителями организаций субподрядчиков, если зона ответственности договора серьезная. При этом относительно ООО "Монолит-К", ООО "Восход" и ООО "Форум" свидетель пояснил, что это были небольшие договоры, поэтому необходимости в непосредственном участии в ведении переговоров не было. Свидетель сообщил, что он не помнит факта ведения переговоров с ООО "Восход". При этом возражения налогоплательщика по указанному контрагенту были приняты налоговым органом, что свидетельствует о необходимости критической оценки данных свидетелем показаний. Таким образом, из показаний Шайдуллина Р.Ф. не следует, что между заявителем и ООО "Монолит-К" отсутствовали реальные хозяйственные отношения.

Показания Ибрагимовой А.И (протокол допроса N 152 от 26.07.2011 г.), которая являлась согласно протоколу коммерческим директором заявителя в период с марта 2008 г по июнь 2010 года не доказывают недостоверность счетов-фактур и иных первичных документов по взаимоотношениям с ООО "Монолит-К", поскольку Ибрагимова А.И. прямо подтвердила факт подписания указанных первичных документов. При этом тот факт, что она не встречалась с директором ООО "Монолит-К", не может свидетельствовать о нереальности хозяйственных операций, поскольку налоговым органом не доказано, что встречи с директорами контрагентов входили в круг ее должностных обязанностей.

Кроме того, свидетель Ибрагимова А.И. также отрицала факт знакомства с директором ООО "Восход" Васильевой Т. Вместе с тем возражения налогоплательщика по указанному контрагенту были приняты налоговым органом. Данный факт обоснованно был критически оценен судом первой инстанции.

Ответчиком в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции не были представлены документы, подтверждающие факт работы Ибрагимовой А.И. в период, охваченный проведенной проверкой.

Таким образом, объяснения Ибрагимовой А.И. нельзя признать надлежащими и достоверными доказательствами в силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку ответчиком не были представлены какие-либо документы, подтверждающие, что данному лицу известны какие-либо обстоятельства, имеющие значения для осуществления налогового контроля.

Показания Соколова А.Ю. (протокол допроса N 143 от 23.07.2011 г.), являвшегося согласно протоколу мастером ООО "Эстель" в период с мая 2008 г. по март 2011 г., также не могут в силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации служить надлежащим и достоверным доказательством нереальности хозяйственных взаимоотношений между заявителем и ООО "Монолит-К", поскольку, свидетель не являлся ни сотрудником заявителя, ни сотрудником ООО "Монолит-К" и мог не знать о контрагентах заявителя. Кроме того, налоговым органом не доказано, что в круг его должностных обязанностей входил контроль за деятельностью контрагентов заявителя, в том числе за ООО "Монолит-К". В силу отсутствия у него соответствующих полномочий Соколов А.Ю. также не мог точно знать, кем именно выполнялись работы по изготовлению армированных каркасов.

Показания Сейфутдинова Т.Т. (протокол допроса N 153 от 26.07.2011 г.), являвшегося согласно протоколу прорабом заявителя в период с лета 2008 г. по февраль 2010 г. также вызывают критическое отношение, поскольку налоговым органом в ходе судебного разбирательства не были представлены доказательства, что в круг его должностных обязанностей входил контроль за деятельностью контрагентов заявителя, в том числе работников ООО "Монолит-К".

Ответчиком также не были представлены документы, подтверждающие факт работы указанного свидетеля в период, охваченный проведенной проверкой.

Отдельные сотрудники (мастера, сварщики, прорабы, отделочники), к тому же бывшие работники, не могут быть осведомлены исчерпывающим образом обо всем объеме хозяйственной деятельности, ведущейся на тот или иной момент организацией в целом, а также обо всех имеющихся у организации контрагентах.

Таким образом, налоговым органом не доказана необоснованность налоговой выгоды.

Напротив заявителем были представлены установленные статьями 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации доказательства, в совокупности подтверждающие право на получение налогового вычета и уменьшение налогооблагаемой базы на прибыль по хозяйственным операциям с ООО "Монолит-К".

В соответствии с пунктом 1 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В силу пункта 3 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

При этом согласно пункту 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности;

по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 5 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно уточненным налоговым декларациям по налогу на прибыль заявитель увеличил внереализационные расходы на сумму резерва по сомнительным долгам за 2008 год в размере 36 242 143,90 руб., за 2009 год в размере 156 923 093 руб.

Налоговым органом не были приняты расходы заявителя на формирование резерва по сомнительным долгам в сумме 12 204 148,81 руб. за 2008 год и в сумме 64 687 443,10 руб. за 2009 год.

В оспариваемом решении ответчик указал, что согласно карточке счета заявителя 62.01 за 2008 год стоимость реализованных работ ООО "Свиягастрой" по договору N 36/08 от 23.03.2008 г. составила 168 153 000 руб., оплата за выполненные работы поступила в размере 147 853 000 руб., задолженность на 31.12.2008 г. составила 20 870 000 руб. Таким образом, заявитель правомерно включил в сумму резерва задолженность по данному договору на сумму 20 870 000 руб. из 33 077 148, 81 руб. (168 153 000 руб. - 147 853 000 руб. = 20 870 000 руб.), а сумма задолженности в размере 12 204 148, 81 руб. (33 077 148, 81 руб. - 20 870 000 руб. = 12 204 148,81 руб.) по данному договору включена заявителем необоснованно.

Согласно карточке счета заявителя 62.01 за 2009 год задолженность ООО "Свиягастрой" по договору N 36/08 от 23.03.2008 г. по состоянию на 01.01.2009 г. составила 20 870 000 руб., стоимость реализованных в 2009 году работ составила 67 847 524 руб., оплата за выполненные работы поступила в размере 20 000 000 руб., задолженность на 31.12.2009 г. составила 68 717 524 руб.

Таким образом, заявитель мог включить в сумму резерва задолженность по данному договору всего на сумму 68 717 524 руб. (67 847 524 руб. + 20 870 000 руб. - 20 000 000 руб. = 68 717 524 руб.).

Согласно акту сверки взаиморасчетов заявителя с ООО "ПСО "Казань" за 2009 год по договору N 351/09-13 от 01.07.2009 г. задолженность на 31.12.2009 г. отсутствует.

Таким образом, по мнению налогового органа, заявитель необоснованно включил в сумму резерва задолженность по данному договору в размере 15 392 500 руб. и 5 026 251,39 руб. по данному договору.

При этом налоговый орган признал правомерным включение заявителем в состав внереализационных расходов за 2009 год суммы задолженности в размере 52 016 872,90 руб. (6 329 990,19 руб. по договору с ООО "ПСО "Казань" N 1/2008 от 28.04.2008 г. + 68 717 524 руб. по договору с ООО "Свиягастрой" N 36/08 от 23.03.2008 г. + 1 004 353,80 руб. по договору с ООО "Свиягастрой" по объекту "База отдыха Чайка" - 24 034 995,09 руб. сумма остатка резерва за 2008 год = 52 016 872, 90 руб.).

Согласно позиции налогового органа, поскольку сумма заявленного налогоплательщиком резерва за 2009 год составила 116 704 316 руб., заявитель неправомерно включил в сумму внереализационных расходов за 2009 год затраты на формирование резерва по сомнительным долгам в размере 64 687 443,10 руб. (116 704 316 руб. - 52 016 872,90 руб. = 64 687 443,10 руб.).

Арбитражным судом установлено, что спорная задолженность возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг; не погашена в сроки, установленные договорами; не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией, то есть полностью соответствует понятию сомнительных долгов.

Заявитель, в подтверждение обоснованности формирования резерва по сомнительным долгам за 2008 год представил Положение по налоговой политике на 2008 год, согласно пункту 2.9 которого в Обществе предусмотрено формирование резерва по сомнительным долгам, и Приказы директора Общества N 1/НУ от 01.03.2008 г. и N 1/НУ от 01.01.2009 г. об утверждении указанного положения по налоговой политике на 2008 год и об оставлении его без изменения на 2009 год.

Также заявителем по 2008 году был представлен Приказ N 1 от 31.12.2008 г. о проведении инвентаризации по форме N ИНВ-22 (утв. Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 г. N 88), согласно которому для проведения инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами директором общества была назначена рабочая инвентаризационная комиссия, и акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами N 1 от 31.12.2008 г. по форме N ИНВ-17 (утв. Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 г. N 88), согласно которому сумма выявленной дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2008 г. составила 195 773 060, 90 руб.

Согласно пояснениям заявителя, данным в суде первой инстанции в состав резерва по сомнительным долгам за 2008 год была включена сумма дебиторской задолженности в размере всего 36 242 143, 90 руб. чтобы соответствовать критериям пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации.

Материалы дела содержат бухгалтерскую справку N 44 от 31.12.2008 г., согласно которой заявитель сформировал сумму резерва на основании задолженности ООО "ПСО "Казань" перед обществом по договору N 1/2008 от 28.04.2008 г. в размере 3 164 995,09 руб. и задолженности ООО "Свиягастрой" перед обществом по договору N 36/08 от 23.03.2008 г. в размере 33 077 148, 81 руб., всего на сумму 36 242 143, 90 руб.

По договору N 36/08 от 23.03.2008 общая сумма задолженности ООО "Свиягастрой" по состоянию на 31.12.2008 г. составила 36 537 644,77 руб., однако в состав резерва по сомнительным долгам за 2008 год по данному договору была включена сумма задолженности в размере 33 077 148, 81 руб. с учетом положений пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между тем, налоговым органом не приняты расходы заявителя на формирование резерва по сомнительным долгам по указанному договору в сумме 12 204 148, 81 руб. за 2008 год, со ссылкой на карточку счета 62.01. за 2008 г., согласно которой сумма задолженности ООО "Свиягастрой" перед обществом по состоянию на 31.12.2008 г. составляет всего 20 870 000 руб.

Налогоплательщиком были представлены в материалы данного дела первичные документы, свидетельствующие о наличии задолженности ООО "Свиягастрой" по договору N 36/08 от 23.03.2008 г. в размере 36 537 644,77 руб.

Так согласно материалам дела имеется: карточка счета 62 за 2008 г., Договор N 36/08 от 23.03.2008 г., Справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 30.06.2008 г., от 31.07.2008 г., от 29.08.2008 г., Акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 30.06.2008 г., от 31.07.2008 г., от 29.08.2008 г., счет-фактура N 100 от 31.12.2008 г., товарная накладная N 60 от 31.12.2008 г., соглашение о прекращении обязательств зачетом встречных однородных требований от 31.12.2008 г.

С учетом представленных заявителем документов, суд первой инстанции сделал правильный вывод об обоснованности включения заявителем в состав внереализационных расходов за 2008 год суммы резерва по сомнительным долгам по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. в размере 33 077 148, 81 руб.

Согласно Актам выполненных работ заявителем были выполнены строительно-монтажные работы на общую сумму 168 153 000 руб. (62 695 000 руб. Акт от 30.06.2008 г. + 57 575 000 руб. Акт от 31.07.2008 г. + 42 883 000 руб. Акт от 29.08.2008 г. + 5 000 000 руб. Акт от 29.08.2008 г., а также реализован товар по товарной накладной N 60 от 31.12.2008 г. и счету-фактуре N 100 от 31.12.2008 г. на общую сумму 15 667 644,77 руб., итого 183 820 644,77 руб., что полностью соответствует карточке счета 62 за 2008 год.

Соглашением о прекращении обязательства зачетом встречных однородных требований от 31.12.2008 г., заключенным между заявителем и ООО "Свиягастрой" стороны пришли к соглашению о том, что обязательства ООО "Свиягастрой" по оплате задолженности по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. погашаются зачетом встречных однородных требований по Договору займа N 37/08 от 21.04.2008 г. на сумму 36 598 000 руб.

Поскольку задолженность по оплате счета-фактуры N 100 от 31.12.2008 г. погашается полностью на сумму 15 667 644,77 руб., следовательно, задолженность по оплате выполненных заявителем строительно-монтажных работ также частично была погашена на сумму 20 930 355, 23 руб. (36 598 000 руб. - 15 667 644,77 руб.).

Итого всего была произведена оплата выполненных заявителем строительно-монтажных работ согласно карточке счета 62 на сумму 131 615 355, 23 руб. (1 000 000 руб. + 70 000 000 руб. + 4 685 000 руб. + 5 000 000 руб. + 30 000 000 руб. + 20 930 355,23 руб.), задолженность ООО "Свиягастрой" по оплате работ со сроком возникновения свыше 90 дней составила 36 537 644,77 руб. (168 153 000 руб. - 131 615 355, 23 руб.).

Таким образом, заявитель правомерно включил в резерв по сомнительным долгам за 2008 г. часть суммы задолженности ООО "Свиягастрой" по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. в размере 33 077 148, 81 руб. с учетом пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с чем суд первой инстанции обоснованно указал, что выводы налогового органа по данному эпизоду были сделаны без анализа первичных документов и без четкого изложения обстоятельств допущенного нарушения, поскольку ответчик в подтверждение своих доводов сослался в оспариваемом решении только на карточку счета 62.01, согласно которой сомнительные долги на указанные выше суммы отсутствуют.

При этом налоговым органом ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении не указано, на основании каких именно первичных документов (договоров, актов выполненных работ (оказанных услуг), актов приема-передачи, счетов-фактур, платежных документов) установлено расхождение с данными налоговой декларации.

Таким образом, налоговый орган необоснованно не принял расходы в сумме 12 204 148, 81 руб. за 2008 год в составе резерва по сомнительным долгам.

Относительно части формирования резерва по сомнительным долгам за 2009 год, арбитражным судом установлено следующее.

Налогоплательщик в подтверждение обоснованности формирования резерва по сомнительным долгам за 2009 год представил Положение по налоговой политике на 2008 год, согласно пункту 2.9 которого в Обществе предусмотрено формирование резерва по сомнительным долгам, и Приказ директора общества N 1/НУ от 01.03.2008 г. и Приказ N 1/НУ от 01.01.2009 г. об утверждении указанного Положения по налоговой политике на 2008 год и об оставлении его без изменения на 2009 год.

Заявителем в суд первой инстанции за 2009 год был представлен Приказ N 2 от 31.12.2009 г. о проведении инвентаризации по форме N ИНВ-22 (утв. Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 г. N 88), согласно которому для проведения инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами директором общества была назначена рабочая инвентаризационная комиссия, и Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами N 1 от 31.12.2009 г. по форме N ИНВ-17 (утв. Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 г. N 88), согласно которому сумма выявленной дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2009 г. составила 731 330 117, 54 руб.

При этом, в состав резерва по сомнительным долгам за 2009 год была включена сумма дебиторской задолженности в размере 156 923 093 руб. в соответствии с пунктом 4 статьи 266 Налогового кодекса РФ, согласно которому сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно представленной в материалы дела заявителем бухгалтерской справки N 100 от 31.12.2008 г., сумма резерва формируется из задолженности ООО "ПСО "Казань" по Договору N 351/09-13 от 01.07.2009 г. перед обществом в размере 15 392 500 руб. и 5 026 251, 39 руб., и задолженности ООО "Свиягастрой" по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. перед обществом в размере 51 283 904, 24 руб. и 77 886 093, 38 руб.

Заявителем с учетом возражений налогового органа был скорректирован состав резерва по сомнительным долгам, уточнена сумма задолженности ООО "Свиягастрой" по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. в размере 115 002 390 руб.

При этом была исключена из состава резерва сумма задолженности ООО "ПСО "Казань" по Договору N 351/09-13 от 01.07.2009 г. перед обществом в размере 15 392 500 руб. и 5 026 251,39 руб. и дополнительно включены в состав резерва суммы задолженности: ООО "Дорспецстрой" в размере 2 427 364, 20 руб., ООО "Свиягастрой" по Договору строительного подряда N 263/09 от 03.04.2009 г. в размере 1 906 409, 35 руб., ООО "Свиягастрой" по Договору N 66/08 от 27.06.2008 г. в размере 9 443 985, 81 руб., ООО "ПСО "Казань" по Договору N 263/08-13 от 10.09.2008 г. в размере 2 443 925, 80 руб., ИП Зайнуллиной в размере 1 640 513, 21 руб., ООО "Эстель" по Договору N 18С от 02.09.2008 г. в размере 23 503 356, 79 руб.

Согласно указанному выше Акту инвентаризации общая сумма выявленной дебиторской задолженности у заявителя по состоянию на 31.12.2009 г. составила 731 330 117, 54 руб.

При этом заявитель сформировал резерв по сомнительным долгам за 2009 год в сумме 156 923 093 руб. и у ответчика к форме и содержанию данного акта претензий не имелось.

Как следует из материалов дела, заявителем были представлены договоры, акты, счета-фактуры, товарные накладные, свидетельствующие о наличии указанной выше задолженности по состоянию на 31.12.2009 г., не оспоренные налоговым органом.

В связи с изложенными обстоятельствами, суд сделал обоснованный вывод о том, что действия заявителя соответствуют положениям статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из представленных заявителем документов, в 2009 году им был сформирован резерв по сомнительным долгам в размере 156 923 093 руб.

В соответствии со статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель скорректировал сумму резерва за 2009 год на сумму остатка резерва за 2008 год в размере 36 242 143, 90 руб., итого сумма резерва по сомнительным долгам за 2009 год составила 120 680 949, 10 руб. (156 923 093 руб. - 36 242 143, 90 руб.).

Таким образом, неверный расчет суммы резерва по сомнительным долгам указанный в решении был учтен заявителем в уточненной налоговой декларации за 2009 год в составе внереализационных расходов. Сумма учтенного заявителем резерва составила 120 680 949 руб.

Вместе с тем налоговый орган необоснованно не принял расходы налогоплательщика на формирование резерва по сомнительным долгам в сумме 64 687 443,1 руб. за 2009 год.

Согласно карточке счета заявителя 62.01 за 2009 год задолженность ООО "Свиягастрой" по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. по состоянию на 01.01.2009 г. составила 20 870 000 руб., стоимость реализованных в 2009 году работ составила 67 847 524 руб., оплата за выполненные работы поступила в размере 20 000 000 руб., задолженность на 31.12.2009 г. составила 68 717 524 руб. и налогоплательщик мог включить в сумму резерва задолженность по данному договору всего на сумму 68 717 524 руб.

Кроме того, согласно акту сверки взаиморасчетов ООО "ПСО "Казань" с заявителем за 2009 год по договору N 351/09-13 от 01.07.2009 г. задолженность на 31.12.2009 г. отсутствует. Таким образом, заявитель необоснованно включил в сумму резерва задолженность в размере 15 392 500 руб. и 5 026 251,39 руб. по данному договору.

В связи с чем налоговый орган включил в сумму резерва за 2009 год задолженность: 6 329 990,19 руб. по договору с ООО "ПСО "Казань" N 1/2008 от 28.04.2008 г. и 68 717 524 руб. по договору с ООО "Свиягастрой" N 36/08 от 23.03.2008 г., а также 1 004 353,80 руб. по договору с ООО "Свиягастрой" база отдыха Чайка. При этом ответчиком была вычтена сумма остатка резерва за 2008 год в размере 24 034 995,09 руб., в связи с чем сумма принятого налоговым органом резерва за 2009 год составила 52 016 872,90 руб.

Далее налоговым органом была вычтена сумма резерва за 2009 год из резерва, заявленного налогоплательщиком (116 704 316 руб. - 52 016 872, 90 руб.), заключив, что заявитель неправомерно включил в сумму внереализационных расходов за 2009 год затраты на резерв по сомнительным долгам в размере 64 687 443,10 руб.

Однако, указанные выводы налогового органа были сделаны без анализа первичных документов, поскольку ответчик в подтверждение своих доводов сослался только на карточку счета 62.01 за 2009 год, согласно которой задолженность ООО "Свиягастрой" по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. на 31.12.2009 г. составила 68 717 524 руб., а также на акт сверки взаиморасчетов с ООО "ПСО "Казань по Договору N 351/09-13 от 01.07.2009 г., согласно которому задолженность ООО "ПСО "Казань" по данному договору на 31.12.2009 г. отсутствует.

При этом налоговым органом в оспариваемом решении не указано, на основании каких именно первичных документов установлено завышение Обществом задолженности ООО "Свиягастрой" по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. и отсутствие задолженности ООО "ПСО "Казань по договору N 351/09-13 от 01.07.2009 г., и расхождение с данными уточненной налоговой декларации.

Поскольку ни карточка счета 62.01, ни акт сверки взаиморасчетов не могут служить первичными документами, на основании которых налоговый орган вправе определять налоговую базу заявителя при исчислении налога на прибыль.

Акт сверки взаиморасчетов с ООО "ПСО "Казань" в отсутствие первичных документов не может подтверждать отсутствие задолженности ООО "ПСО "Казань" перед заявителем. Какие-либо иные документы, на основании которых налоговый орган пришел к такому выводу, в оспариваемом решении не указаны.

Суд исходил из того, что в любом случае согласно карточке счета 62.01 за 2009 год, представленной заявителем, задолженность ООО "Свиягастрой" по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. по состоянию на 01.01.2009 г. составила 36 537 644,78 руб., стоимость реализованных в 2009 году работ составила 98 464 746,11 руб., оплата за выполненные работы поступила в размере 20 000 000 руб., задолженность на 31.12.2009 г. составила 115 002 390,89 руб. напротив данных установленных налоговым органом.

Кроме того, заявителем были представлены: договор, акты, товарные накладные, счета-фактуры, свидетельствующие о наличии задолженности ООО "Свиягастрой" в указанном размере.

При указанных обстоятельствах, необоснован вывод налогового органа о том, что согласно карточке счета 62.01 за 2009 год задолженность ООО "Свиягастрой" составляет всего 68 717 524 руб.

Заявитель обоснованно включил задолженность ООО "Свиягастрой" по Договору N 36/08 от 23.03.2008 г. в сумму резерва по сомнительным долгам.

Суд первой инстанции также правомерно указал, что расчет налоговым органом суммы не принимаемого им резерва за 2009 год является неверным.

На основании чего, необоснованно ответчиком не приняты расходы в сумме 64 687 443,10 руб. за 2009 год в составе резерва по сомнительным долгам.

Кроме того, из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что основанием для доначисления заявителю налога на прибыль по данному эпизоду явились документы бухгалтерского учета, в частности карточки счета 62, которые судом не признаны первичными документами налогового учета.

Таким образом, в нарушение пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в оспариваемом решении вывод о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2008 и 2009 годы на сумму неправомерно сформированного резерва в размере 12 204 148,81 руб. за 2008 год и 64 687 443,10 руб. за 2009 год сделан без ссылок на первичные документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Относительно корректировки величины доходов налоговым органом установлено, что заявитель неправомерно исключил из суммы выручки стоимость условно сданных в 2009 г. работ по объекту "Академия Тенниса в размере 22 642 010, 47 руб. и по объекту "Спорткомплекс по ул. Московской" в размере 12 672 828, 57 руб.

Согласно позиции налогового органа в соответствии с заключенными договорами между заявителем (подрядчиком) и ООО "ПСО "Казань" (генподрядчиком) N 331/019-13 от 30.06.2009 г. (на проведение СМР на объекте "Академия Тенниса") и N 385/09-13 от 30.06.2009 г. (на проведение СМР на объекте "Спорткомплекс по ул. Московской") все акты по форме КС-2 и справки по форме КС-3 были подписаны сторонами до 31.12.2009 г., в том числе и по условно сданным работам.

По мнению ответчика, в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации исключение стоимости указанных работ в размере 35 314 839,04 руб. из суммы выручки неправомерно.

Согласно статье 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам, признаваемым для целей налогообложения налогом на прибыль, относятся доходы от реализации работ. Для строительных организаций к таким работам относятся работы, выполняемые по договорам строительного подряда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения налогом на прибыль доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества, имущественных прав.

При этом в силу пункта 2 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Согласно позиции заявителя им правомерно была исключена из суммы выручки стоимость условно сданных в 2009 г. работ, поскольку реально условно сданные работы выполнялись силами привлеченных субподрядчиков только в 2010 г.

Кроме того, указанные выше договоры заключались на срок более одного налогового периода, и в силу положений статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации и пункта 2 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель правомерно распределил полученные доходы самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам). В случае ввода объекта в эксплуатацию в зимнее время отдельные виды строительно-монтажных работ могут по техническим условиям выполняться только в ближайший весенне-осенний период. К таким работам относятся работы по обустройству верхнего слоя мягкой кровли, озеленению, устройству верхнего покрытия отмосток, подъездов к зданию и тротуаров, хозяйственных, игровых и спортивных площадок, установке малых архитектурных форм, а также отделке элементов фасадов зданий.

По мнению заявителя, фактически указанные объекты были сданы в эксплуатацию в 2009 г. в зимнее время без работ по озеленению и благоустройству. Данные работы фактически были выполнены в следующем 2010 году, что подтверждено карточками счета 20.01 за 2010 г. по указанным объектам, договорами с субподрядчиками, актами на выполнение работ по форме КС-2 и справками по форме КС-3, счетами-фактурами и другими документами.

В материалах дела имеется протокол допроса начальника ПТО Емельянова А.И., где он пояснил, что условно сданные работы - работы, включенные в акты выполненных работ, принятых заказчиком, но фактически не выполненные. В ООО "ИСК СтройИнжиниринг" такие случаи были: в КС-2 были включены работы по устройству кортов (объект "Академия Тенниса"), а также работы по озеленению, облицовке фасадов, наружной рекламе, устройству дорожных покрытий, ограждению входной лестницы, теплотрассе (объект "Спорткомплекс по ул. Московская"), которые были выполнены субподрядчиками позднее, после того как КС-2 было подписано.

Заявителем представлена бухгалтерская Справка N 99 от 31.12.2009 г. согласно которой Общество исключило из состава выручки за 2009 год стоимость условно сданных работ по объекту "Академия Тенниса" в размере 22 643 010,47 руб. и по объекту "Спорткомплекс по ул. Московской" в размере 12 672 828, 57 руб.

Размер исключенной заявителем выручки был определен им на основании расходов, понесенных заявителем в 2010 г. на оплату услуг субподрядных организаций, фактически выполнявших указанные условно сданные работы.

Так, заявителем представлена карточка счета 20.01 по объекту "Академия Тенниса" за 2010 г., согласно которой заявителем были приняты работы, выполненные субподрядной организацией "Концепт 90 о.о.о." по устройству покрытий на теннисных кортах и монтажу оборудования, на сумму 22 643 010,47 руб. (НДС в размере 3 454 018, 55 руб.).

Кроме того, заявителем представлены: Договор подряда N 393/09-13 от 28.07.2009 г., заключенный между ООО "ПСО "Казань" (генподрядчик) и "Концепт 90 о.о.о." (субподрядчик) с соответствующими приложениями и Дополнительным соглашением от 10.06.2010 г., Соглашение от 28.06.2010 г. о замене стороны в Договоре N 393/09-13 от 28.07.2009 г., согласно которому все права и обязанности генподрядчика по договору переходят к заявителю, Акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 и Справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3.

Таким образом, заявитель указанными документами подтвердил факт реального выполнения указанных работ только в 2010 г. по объекту "Академия Тенниса" на общую сумму 22 643 010,47 руб.

Аналогичным образом заявителем была представлена карточка счета 20.01. за 2010 г. по объекту "Спорткомплекс по ул. Московской", согласно которой заявителем были приняты работы, выполненные субподрядными организациями на данном объекте в 2010 г., а также договоры N 77-с от 01.10.2009 г. с ЗАО "АРЕНА", N 6-с от 22.03.2010 г. с МУП "Горводзеленхоз", N 11-с от 22.04.2010 г. с ООО "Фирма Гранит Мрамор КО", N 9-с от 12.04.2010 г. с ООО "Спецремстрой", N 1-с от 18.01.2010 г. с ООО "Компания Леон", N 59-м от 04.10.2009 г. с ООО "Мингер", N 8-с от 12.04.2010 г. с ООО "Стройхимсервис", N 12-с от 14.04.2010 г. с ООО "ОртоСтрой", N 5-с от 16.04.2010 г. с ООО "Декор ТМ", N 30-с от 29.07.2010 г. с ООО "Современные Трубопроводные Системы", N 4-с от 01.03.2010 г. с ЗАО "Мостаф Инвестстрой", N 15-с от 01.04.2010 г. и N 73-с от 01.10.2009 г. с ООО "ГСС Инжиниринг", N 16 от 01.03.2010 г. с ООО "Реколифт", акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, являющиеся приложением к указанным договорам), свидетельствующие о фактическом выполнении субподрядчиками указанных работ в 2010 г. на общую сумму 12 672 828,57 руб.

Заявитель в бухгалтерском и налоговом учете фактически произвел следующие записи: Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 98 "Доходы будущих периодов" - стоимость включенных в справку формы N КС-3 работ отражена в составе дебиторской задолженности (в активе бухгалтерского баланса) и как доходы будущих периодов (в пассиве бухгалтерского баланса).

Для выполнения работ в 2010 году (с апреля по октябрь) заявитель привлекает специализированные субподрядные организации: Дебет 20 "Основное производство", субсчет "Стоимость работ, выполненных субподрядными организациями" Кредит 60 - произведена приемка работ, с субподрядчиком оформлен акт формы N КС-2; Дебет 19, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 60 - начислен НДС; Дебет 98 Кредит 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" - отражена выручка от реализации, заказчику выписан счет для оплаты; Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 20, субсчет "Стоимость работ, выполненных субподрядными организациями" - списана сметная (договорная) стоимость субподрядных работ; Дебет 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС " - начислен НДС.

После фактического выполнения работ генподрядчик на основании акта сдачи-приемки этих работ формы N КС-2 перечислил их стоимость заявителю, делая в учете запись: Дебет 60 Кредит 51 "Расчетные счета".

Общество отразило в учете поступление денежных средств от генподрядчика следующими проводками: Дебет 51 Кредит 62 - поступили денежные средства в погашение дебиторской задолженности от генподрядчика; Дебет 60 Кредит 51 - перечислены денежные средства субподрядчику на основании справки формы N КС-3.

Указанный способ отражения выручки от реализации работ с использованием счета 98 при исчислении налога на прибыль был включен в налоговую политику организации. Таким образом, Общество правомерно применило к налоговому учету методы определения даты признания и величины доходов, рассмотренные в рамках ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с условиями заключенных между заявителем и обществом с ограниченной ответственностью "ПСО "Казань" Договора N 331/019-13 от 30.06.2009 г. и Договора N 385/09-13 от 30.06.2009 г. не предусмотрена поэтапная сдача работ, и договоры заключены на срок более одного налогового периода.

По этой причине, Общество, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, а также с учетом принципа самостоятельного распределения доходов, исключило из состава выручки за 2009 год указанные доходы, включив их в состав доходов 2010 г., то есть, в период реального выполнения условно сданных работ в следующем налоговом периоде одновременно с отражением расходов заявителя по этим работам.

Таким образом, заявитель правомерно отразил выручку в части стоимости работ, условно принятых заказчиком по сезонным работам в зимнее время, в момент фактического выполнения работ в 2010 г.

Относительно эпизода, касающегося обоснованности включения в состав расходов стоимости перемещенных материалов.

Согласно данным измененного налогового учета заявителя по счетам 10, 20, 60, 90, Обществом была исключена из состава расходов стоимость материалов, отнесенных по акту проверки к незавершенному производству, и одновременно увеличены расходы по объектам, сданным генподрядчикам.

По мнению налогового органа, заявителем не представлены первичные документы, подтверждающие перемещение (поступление) материалов на объекты: "Автосалон Тойота и Лексус" в 2008 г. на сумму 4 979 310, 04 руб.; "Академия Тенниса" в 2009 году на сумму 6 169 413,13 руб.; "Спорткомплекс по ул. Московской" в 2009 году на сумму 6 596 390, 80 руб.; "Комплекс стендовой стрельбы" в 2009 году на сумму 82 985,56 руб., "База/о "Таиф" в 2009 году на сумму 702 545, 89 руб.

В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Как следует из материалов дела налогоплательщиком в обоснование документального подтверждения указанных расходов на основании статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации налоговому органу и суду были представлены регистры налогового учета по каждому объекту по счету 20 "Общехозяйственные расходы" в разрезе со счетом 10 "Материалы", а также отдельно регистры счета 10 "материалы" и оборотно-сальдовые ведомости по счету 10.08 по состоянию на 31.12.2008 г. и 31.12.2009 г. по каждому объекту.

При этом формы регистров налогового учета содержат следующие реквизиты: наименование регистра; период (дату) составления; измерители операции в натуральном и в денежном выражении; наименование хозяйственных операций; подпись лица, ответственного за составление указанных регистров.

Так, регистры счета 20 в разрезе со счетом 10 содержат полную информацию о первичных документах (требованиях-накладных, накладных на перемещение и иных документах с указанием номера и даты их изготовления, а также количества поступивших и оприходованных материалов), на основании которых материалы поступали (перемещались) по каждому объекту.

Судом первой инстанции обоснованно отмечено, что налоговый орган не опроверг данные регистров налогового учета, представленных налогоплательщиком в подтверждение правомерности переноса материалов с одного объекта на другой, равно как и не истребовал в ходе проведения налоговой проверки какие-либо первичные учетные документы.

При этом согласно регистру налогового учета по счету 20 "Общехозяйственные расходы" в разрезе со счетом 10 "Материалы" по объекту "Автосалон Тойота и Лексус" в 2008 г. следует, что стоимость материалов, поступивших на объект, составляет 89 244 560 руб., стоимость материалов, использованных при строительстве, составляет 65 372 180 руб..; по объекту "Академия Тенниса" в 2009 году стоимость материалов, поступивших на объект, составляет 158 206 388 руб., стоимость материалов, использованных при строительстве, составляет 158 206 388 руб.; по объекту "Спорткомплекс по ул. Московской" в 2009 году стоимость материалов, поступивших на объект, составляет 56 537 366 руб., стоимость материалов, использованных при строительстве, составляет 56 537 366 руб.; по объекту "Комплекс стендовой стрельбы" в 2009 году стоимость материалов, поступивших на объект, составляет 61 658 883 руб., стоимость материалов, использованных при строительстве, составляет 61 658 883 руб.; по объекту "База/о "Таиф" в 2009 году стоимость материалов, поступивших на объект, составляет 2 084 898 руб., стоимость материалов, использованных при строительстве, составляет 2 084 898 руб.

Кроме того, заявитель представил суду оборотно-сальдовые ведомости по счету 10.08 в разрезе объектов на 31.12.2008 г. и на 31.12.2009 г., свидетельствующие о наличии остатков материалов в указанной сумме по каждому объекту на соответствующую дату:

По "Автосалону Тойота и Лексус" в 2008 году.

Согласно тексту акта и решения (стр. 124) в первичной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 год заявитель отразил сумму расходов на материалы по данному объекту в сумме 84 265 250,04 руб. При этом ответчик в акте не указывал налогоплательщику на непредставления документов, подтверждающих поступление материалов на данный объект в указанной сумме.

Заявитель при подаче уточненной налоговой декларации за 2008 год уменьшил сумму расходов на материалы по данному объекту до 65 372 180,08 руб. Таким образом, доводы налогового органа о непредставлении первичных документов по данному объекту на сумму 4 979 310,04 руб. и неподтверждении расходов на указанную сумму, являются необоснованными.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 10.08 по состоянию на 31.12.2008 г. (строка "Скопинов С.В. - ТТС") у заявителя имелся остаток материалов на данном объекте на сумму более чем 22 007 185, 22 руб., что значительно превышает сумму в 4 979 310, 04 руб.

По "Академии тенниса" в 2009 году.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 10.08 по состоянию на 31.12.2008 г. и 31.12.2009 г. (строка "Академия тенниса - Гилязов Р.Р.") у заявителя имелся остаток материалов на данном объекте на сумму более чем 94 887,71 руб. по состоянию на 31.12.2008 г. и более чем на 7 237 292, 48 руб. по состоянию на 31.12.2009 г., что превышает сумму в 6 169 413,13 руб., на которую у заявителя отсутствуют первичные документы. Налоговый орган в ходе проведения налоговой проверки также не истребовал у заявителя указанные документы.

По "Спорткомплексу по ул. Московской" в 2009 году.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 10.08 по состоянию на 31.12.2009 г. (строка "Спорткомплекс по ул. Московская - Гилязов Р.Р.") у заявителя имелся остаток материалов на данном объекте на сумму более чем 8 728 346, 46 руб., что превышает сумму в 6 596 390, 80 руб., на которую у заявителя якобы отсутствуют первичные документы. При этом налоговый орган в ходе проведения налоговой проверки не истребовал у заявителя документы, подтверждающие приобретение материалов на указанную сумму.

По "Комплексу стендовой стрельбы" в 2009 году.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 10.08 по состоянию на 31.12.2009 г. (строки "Галиуллин Р.Р. - комплекс стенд. стрельбы", "Комплекс стенд. стрельбы - Фаттахов Р.Р.") у заявителя имелся остаток материалов на данном объекте на сумму более чем 4 000 000 руб. по состоянию на 31.12.2009 г., что значительно превышает сумму в 82 985,56 руб., на которую у заявителя якобы отсутствуют первичные документы. Налоговый орган также в ходе проверки не истребовал у заявителя указанные документы.

При этом в целом согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 10.08 у заявителя имелся остаток материалов на складах на общую сумму 29 064 715,24 руб. по состоянию на 31.12.2008 г. и 49 568 077,20 руб. по состоянию на 31.12.2009 г., который мог быть в любом случае использован при производстве работ на любых объектах и который значительно превышает сумму в 18 530 645,42 руб.

Таким образом, заявитель документально подтвердил указанные затраты и доводы налогового органа по указанному эпизоду являются необоснованными.

Ответчиком не были приняты документально не подтвержденные расходы на материалы по объекту "Дворец водных видов спорта" на общую сумму 23 887 110, 17 руб., в том числе по бетону М 350 Эмбелит в сумме 17 889 406, 78 руб., арматуре А-III-18 в сумме 5 158 720, 34 руб., бетону М 150 в сумме 838 983, 05 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Заявителем в подтверждение обоснованности включения в состав расходов затрат на приобретение бетона М 350 Эмбелит в количестве 4691 куб.м. на сумму 17 889 406 руб. были представлены: требование-накладная N 348 от 31.12.2009 г. (строка 3), ведомость расхода основных средств в строительстве, отчет о расходе основных строительных материалов; акт приемки выполненных работ N 1 за декабрь 2009 г. между обществом и заказчиком (подп. 2.1, 38.1 и 68 (1788 + 1786 + 1117 = 4691 куб.м.), согласно которому заказчик принял указанный бетон в полном объеме;

В подтверждение обоснованности включения в состав расходов затрат на приобретение арматуры А-III-18 в количестве 276,695 тонн на сумму 5 158 720 руб. заявителем были представлены: требование-накладная N 348 от 31.12.2009 г. (строка 11), ведомость расхода основных средств в строительстве, отчет о расходе основных строительных материалов; акт приемки выполненных работ N 1 за декабрь 2009 г. (подп. 10, 45 и 77 (104,985 + 110,71 + 61 = 276,695 т.), согласно которому заказчик принял указанную арматуру в полном объеме;

В подтверждение обоснованности включения в состав расходов затрат на приобретение бетона М 150 в количестве 396 куб.м. на сумму 838 983,05 руб. заявителем были представлены: требование-накладная N 348 от 31.12.2009 г. (строка 5), ведомость расхода основных средств в строительстве, отчет о расходе основных строительных материалов; акт приемки выполненных работ N 1 за декабрь 2009 г. между обществом и заказчиком (подп. 1.1, 35.1 и 66 (237,7 + 148 + 151,5 = 537 куб.м.), согласно которому заказчик принял указанный бетон в полном объеме;

Таким образом, заявителем были документально подтверждены указанные выше расходы на приобретение материалов, а у налогового органа не имелось оснований для их непринятия.

По мнению налогового органа, общество не представило документов, подтверждающих приобретение материалов - 114 т. ферм на сумму 8 081 923, 71 руб., использованных при строительстве объекта "Академия тенниса", в связи с чем, общество неправомерно включило в расходы при исчислении налога на прибыль за 2009 г. затраты на их приобретение.

Как следует из материалов дела, по накладной на перемещение N 88 от 31.12.2009 г. материалы - 114 т. Ферм Ф 1-2 были перемещены с основного склада на объект "Академия Тенниса".

Фермы были использованы заявителем при производстве работ на объекте "Академия Тенниса", сданных ООО "ПСО "Казань" по акту выполненных работ N 4 от 15.10.2009 г. На материалы, использованные при выполнении работ по указанному акту, произведен расчет компенсации в сумме 6 137 030, 36 руб.

В расчете компенсации указаны документы на приобретение материалов, в том числе произведен расчет компенсации на 111,183 т. ферм 1-2, приобретенных по счету-фактуре N 1023 от 27.08.2009 г.

Согласно позиции налогового органа, заявитель никаких товаров и услуг по данному счету-фактуре не приобретал и у него нет документов, подтверждающих приобретение 114 т. ферм, использованных при строительстве данного объекта.

Заявитель посчитал позицию налогового органа по данному эпизоду необоснованной, поскольку заявитель действительно не приобретал указанные фермы по данному счету-фактуре N 1023 от 27.08.2009 г. и не учитывал затраты на их приобретение в расходах по налогу на прибыль за 2009 год. Обществом указанные материалы были закуплены и переданы для производства работ непосредственно генподрядчиком, поэтому заявитель и не учитывал их стоимость в составе расходов.

При этом заявителем в состав расходов были включены затраты на 191,785 т. ферм, приобретенных у ООО "Свиягастрой", и на 148,337 т. ферм, приобретенных у ООО "Стар", что не отрицается ответчиком.

Тот факт, что в расчете компенсации указаны документы на приобретение материалов, в том числе произведен расчет компенсации на 111,183 т. ферм 1-2, приобретенных по счету-фактуре N 1023 от 27.08.2009 г., не может свидетельствовать о включении заявителем расходов на их приобретение в состав затрат при исчислении налога на прибыль за 2009 год.

Суд первой инстанции правомерно со ссылкой на пункт 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации указал, что оспариваемое решение, также как и акт выездной налоговой проверки не содержат обстоятельств, выявленных налоговым органом при проведении проверки и не содержит ссылок на первичные документы, подтверждающие вывод, изложенный в оспариваемом решении.

Фактически налоговый орган не представил доказательств со ссылкой на какие-либо первичные документы, что затраты на приобретение 114 т. ферм, отпущенных по накладной на перемещение N 88 от 31.12.2009 г., были действительно учтены заявителем в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

По объектам "Спорткомплекс по ул. Московская" и "Комплекс стендовой стрельбы".

По требованиям-накладным N 359, N 362, N 358 от 31.12.2009 г. для производства работ на объекте "Комплекс стендовой стрельбы" были отпущены материалы, оприходованные заявителем по актам приемки товара, поступившим без счета поставщика ООО "ПСО "Казань", N 5110 от 31.12.2009 г. на сумму 8 024 121,07 руб. и N 5109 от 31.12.2009 г. на сумму 4 314 027,01 руб. поставщик - ООО "Регионстройкомплект".

По требованиям-накладным N 360, N 361от 31.12.2009 г. для производства работ на объекте "Спорткомплекс по ул. Московской" были отпущены материалы, оприходованные заявителем по актам приемки товара, поступившим без счета поставщика, N 5108 от 31.12.2009 г. на сумму 6 696 211, 36 руб. и N 5095 от 31.12.2009 г. на сумму 18 434 830,37 руб. (поставщик - ООО "Регионстройкомплект").

Налоговым органом по данному эпизоду не приняты расходы на материалы на сумму 37 469 189, 81 руб., как не соответствующие пункту 1 статьи 252 НК Российской Федерации, поскольку заявителем не были представлены документы, подтверждающие поставку указанных материалов.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

Правила бухгалтерского учета неотфактурованных поставок регламентированы Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 г. N 119н (далее - Методические указания).

Согласно пункту 36 Методических указаний N 119н, неотфактурованными поставками считаются материальные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком).

Пунктом 37 Методических указаний предусмотрено, что неотфактурованные поставки принимаются на склад с составлением акта о приемке материалов, не менее чем в двух экземплярах. Оприходование неотфактурованных поставок производится на основании первого экземпляра такого акта, второй экземпляр акта направляется поставщику.

Оприходование неотфактурованных поставок оформляется актом по форме N ТОРГ-4 "Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика", утвержденной постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 г. N 132.

Данный Акт составляется в двух экземплярах приемной комиссией с обязательным участием материально-ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или незаинтересованной организации.

Неотфактурованная поставка приходуется на основании первого экземпляра акта о приемке материала. Второй экземпляр акта направляется поставщику.

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденный Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 25.12.1998 г. N 132 для оформления приемки и оприходования фактически полученных товарно-материальных ценностей, поступивших без счета поставщика предусматривает такой первичный документ как "акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика" по форме N ТОРГ-4.

После получения расчетных документов по неотфактурованным поставкам их учетная цена корректируется с учетом поступивших расчетных документов. Одновременно уточняются расчеты с поставщиком (п. 40 Методических указаний).

Неотфактурованные поставки приходуются по счетам учета материальных запасов (в зависимости от назначения принимаемых материальных запасов). При этом материальные запасы приходуются и учитываются в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете по принятым в организации учетным ценам. Если организация использует в качестве учетных цен фактическую себестоимость материалов, то вышеуказанные материальные запасы приходуются по рыночным ценам.

Заявителем в качестве документа, подтверждающего оприходование товаров были представлены акты о приемке товара, поступившего без счета поставщика от 31.12.2011 г.

Суд посчитал поступившего без счета поставщика указанные акты доказательствами оприходования товаров, поскольку они соответствуют форме, утвержденный Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 25.12.1998 г. N 132, содержат информацию о наименовании, количестве и стоимости товаров, а соответственно отвечают всем признакам первичных учетных документов.

Таким образом, налогоплательщик подтвердил получение материалов от ООО "ПСО "Казань" и ООО "Регионстройкомплект" на основании соответствующих товарных накладных на отпуск и приемку товара от 31.12.2009 г., подписанные заявителем и его контрагентами.

Следовательно, товарно-материальные ценности, поступившие в организацию без расчетных документов и признанные неотфактурованными поставками, должны быть приняты к учету и документально оформлены.

Заявитель представил соответствующие акты о приемке выполненных работ по форме КС-2, датированные до 31.12.2009 г. и подписанные непосредственно с заказчиками строительства объектов "Комплекс стендовой стрельбы" и "Спорткомплекс по ул. Московской", из содержания которых следует, что материалы на сумму 37 469 189,81 руб., поступившие без счетов поставщика, фактически были использованы при строительстве и приняты заказчиками объектов.

С позиции изложенного следует, что заявитель документально подтвердил расходы на данные материалы. Основания для непринятия данных расходов отсутствуют.

Согласно позиции налогового органа общество неправомерно списало в 2009 г. стоимость материалов в размере 15 355 129,63 руб., которые не могли быть использованы при строительстве объекта "Автосалон Тойота и Лексус".

Налоговый орган указывает, что стоимость материалов, использованных налогоплательщиком при строительстве объекта в 2008 г., составила 84 265 250,04 руб. При этом заявителем были использованы 8 371,6 куб.м. бетона, 1202,8 т. арматуры, 5 321 т. щебня. Указанные данные соответствуют актам контрольного обмера объекта. Таким образом, в 2008 г. указанные материалы были правомерно списаны в производство в полном объеме.

Однако, в 2009 г. по накладным на перемещение общество дополнительно списало материалов на объект на сумму 15 355 129,63 руб., которые не соответствуют актам контрольного обмера объекта и, соответственно, не могли быть использованы при строительстве объекта.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, суд исходил из того, что согласно первичным документам общества и уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 год, а также таблице 14 решения налогового органа (стр. 124), стоимость использованных материалов по данному объекту в 2008 году составила не 84 265 250,04 руб., а 65 372 180, 08 руб., то есть, на 18 893 069,96 руб. меньше, чем указано ответчиком в оспариваемом решении налогового органа.

Таким образом, материалы на сумму 15 355 129,63 руб., дополнительно списанные в производство в 2009 году, не выходят за рамки актов контрольного обмера объекта.

Суд обоснованно посчитал несостоятельным довод налогового органа о том, что согласно актам контрольного обмера, проведенным между ООО "Транстехсервис-2" и ООО "Свиягастрой" не соответствует объему выполненных работ и использованных материалов заявителем, поскольку указанные акты оформлены после приостановки строительных работ на объекте.

Указанные акты не могут служить доказательством того, что материалы на сумму 15 355 129,63 руб. не были фактически использованы при строительстве объекта, поскольку заявитель не принимал участия в данном контрольном обмере и результаты данного обмера не могут влиять на право общества учесть данные расходы.

Более того, стоимость материалов, использованных обществом при строительстве, была в полном объеме принята генподрядчиком по соответствующим актам по форме КС-2 и КС-3.

Таким образом, заявитель обоснованно включил в расходы указанную стоимость строительных материалов, фактически использованных в строительстве объекта.

По объекту "Переход БКК" согласно позиции налогового органа, заявителем не правомерно приняты расходы на бетон М300 в количестве 458 т. на сумму 1 357 474,58 руб. и на арматуру в количестве 124,065 т. на сумму 2 294 915,91 руб., поскольку указанные объемы не отражены в актах выполненных работ, принятых заказчиком.

Как указывает налоговый орган в оспариваемом решении, общество передало заказчику по акту приемки выполненных работ бетон в количестве 6017,74 т.

Согласно требованию-накладной N 344 от 31.12.2009 г. для строительства на объект было списано 5537 т. бетона М400 и 458 тонн бетона М300, всего 5 995 т. бетона.

Таким образом, общее количество списанного в производство бетона соответствует количеству бетона, принятого заказчиком, следовательно, заявитель правомерно принял расходы на бетон М300 в количестве 458 т.

Необоснован довод налогового органа о том, что согласно актам приемки выполненных работ заказчиком принимался бетон в количестве 6017,74 т. только марки М400, поэтому заявитель не мог использовать бетон М300 при выполнении работ, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о неиспользовании заявителем бетона М300 при производстве работ.

Кроме того, если бы заявитель не использовал бетон М300 при производстве работ, то возникло бы значительное несоответствие между общим количеством бетона, списанного в производство, и общим количеством бетона, принятого заказчиком.

В отношении арматуры налоговый орган также указывает в оспариваемом решении, что общество передало заказчику по акту - приемки выполненных работ арматуру в количестве 592,04 т. Согласно требованию-накладной N 344 от 31.12.2009 г. для строительства на объект было списано 716,105 т. арматуры.

Представитель Общества считает, что поскольку согласно актам приемки выполненных работ общее количество арматуры, принятой заказчиком, составляет 716,05 т., в т.ч. 692,07 т. арматуры А-III 32.

Фактически налоговый орган приравнивает и считает идентичными в решении такие материалы, как "каркасы арматурные" и "арматуру А-III 32", в результате чего делает необоснованные доводы о завышении заявителем расходов на производство и использование арматуры А-III 32 при проведении строительных работ.

Оснований для непринятия указанных расходов у налогового органа не имеется.

Как усматривается из представленной налогоплательщиком декларации по НДС за 2 квартал 2009 года сумма налога, исчисленная к уплате за данный налоговый период (величина разницы суммы строк 350 раздела 3, 030 раздела 7 и суммы строк 360 раздела 3, 030 раздела 5, 040 раздела 6, 080 раздела 7, 08 раздела 8) составила 33 586 руб.

Однако при исчислении величины разницы суммы строк 350 раздела 3, 030 раздела 7 и суммы строк 360 раздела 3, 030 раздела 5, 040 раздела 6, 080 раздела 7, 08 раздела 8 сумма налога составила 293 582 руб.

Таким образом, заявителем ошибочно занижена сумму налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2009 г. в размере 260 000 руб.

Факт наличия у заявителя переплаты по НДС в размере 24 360,03 руб. на момент уплаты НДС за 2 квартал 2009 года подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью заявителя по счету 68.02 за 1 квартал 2009 года, что не отрицается налоговым органом.

В материалах дела имеется платежное поручение N 993 от 20.07.2009 г. на уплату НДС за 2 квартал 2009 г. в размере 269 222, 73 руб.

Таким образом, общая сумма уплаченного налога за 2 квартал 2009 года составила 293 582 руб., недоимки по уплате НДС за 2 квартал 2009 года по данному эпизоду не имеется.

Налогоплательщик также оспаривает решения ответчика N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г. о принятии обеспечительных мер, а также решения N 1, N 2, N 3, N 4 от 29.11.2011 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика.

Судом первой инстанции установлено, что на основании решения о привлечении налогоплательщика к ответственности начальником Инспекции ФНС России по Московскому району г. Казани было вынесено решение N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г. о принятии обеспечительных мер в отношении заявителя, согласно которому ответчиком был наложен запрет на отчуждение основных средств заявителя на сумму 12 083 000 руб. без согласия налогового органа и приостановлены операции по всем счетам налогоплательщика во всех банках в пределах суммы 20 029 000 руб.

Согласно указанному решению N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г. непринятие мер, направленных на обеспечение возможности исполнения решения о привлечении к ответственности, может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения.

29 ноября 2011 г., во исполнение указанного выше решения, налоговым органом были приняты решения N 1, N 2, N 3 и N 4 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, согласно которым были приостановлены все расходные операции по всем счетам налогоплательщика во всех банках.

Согласно пункту 10 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Из положений указанной нормы закона следует, что обеспечительные меры, в том числе в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа принимаются только в том случае, если у налогового органа после вынесения решений, перечисленных в данной норме, имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем их исполнение.

Судом установлено, что налоговый орган фактически не исследовал и не указал оснований для принятия обеспечительных мер.

Так, в оспариваемых решениях налоговый орган указывает, что имеются основания полагать, что неприятие мер, направленных на обеспечение возможности исполнения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения.

При этом налоговый орган не установил и не указал основания, согласно которым непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения о привлечении к ответственности, что прямо следует из текста оспариваемого решения N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г. о принятии обеспечительных мер.

В решении N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г. налоговый орган не указал, что заявитель намеревался осуществить вывод активов, имущества.

Таким образом, доводы налогового органа носят предположительный характер, что является основанием для признания недействительным как указанного решения, так и решений N 1, N 2, N 3 и N 4 от 29.11.2011 г. о приостановлении операций по счетам в банке.

Помимо этого, налоговый орган, принимая решение N 2.11-0-36/111 от 29.11.2011 г. приостановил расходные операции в сумме 20 029 000 руб. по каждому из четырех расчётных счетов заявителя, что свидетельствует о несоразмерности и необоснованности решения о принятии обеспечительных мер.

Налоговый орган также не представил доказательств того, что непринятие инспекцией обеспечительных мер может привести к затруднительности или невозможности исполнения решения инспекции об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности, что является основанием для признания указанных выше решений недействительными.

Налоговым органом также не представлено доказательств того, что заявитель предпринимал, предпринимает и собирается предпринимать меры, направленные на затруднение исполнения решения о привлечении к ответственности, в частности направленные на сокрытие принадлежащего ему имущества и денежных средств; по продаже основных средств после вынесения решения о привлечении к ответственности; по снятию с учета транспортных средств либо любые иные действия, связанные с выводом активов. Налоговый орган не ссылается в оспариваемых решениях на обстоятельства, подтверждающие вывод активов.

Таким образом, указанные выше решения налогового органа нарушают права и законные интересы заявителя, поскольку запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества и приостановление всех расходных операций по всем счетам во всех банках влекут неблагоприятные последствия и не позволяют обществу вести хозяйственную деятельность, в частности производить расчеты со своими контрагентами, что может привести к значительным убыткам для заявителя в виде финансовых санкций, предусмотренных договорами с контрагентами.

В соответствии с пунктом 10 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Вместе с тем, согласно данным бухгалтерского учета стоимость имущества заявителя значительно превышает сумму недоимки, пеней и штрафов, начисленных налоговым органом согласно решению о привлечении к ответственности.

Согласно бухгалтерской отчетности по состоянию за 9 месяцев 2011 г. стоимость запасов общества составляет 253 020 000 руб., что более чем в 7 раз превышает сумму доначисленного налога.

Таким образом, у налогового органа не имелось правовых оснований для приостановления операций по счетам общества.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный и обоснованный вывод относительно наличия оснований для частичного удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью "Инвестиционная строительная компания "СтройИнжиниринг".

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит.

Нарушений норм материального и процессуального права при вынесении обжалуемого судебного акта, являющихся в силу статей 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены или изменения судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 08 июня 2012 года по делу N А65-30795/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

С.Т. Холодная

Судьи

П.В. Бажан Н.Ю. Марчик