Дочки-матери ("Налоговые споры", N 8, август 2007 г.)

Дочки-матери

Если дочерняя компания безвозмездно получила имущество от материнской, то эти средства она не должна облагать налогом на прибыль. Казалось бы, все хорошо - и финансирование получено, и налог на прибыль платить не нужно.

Однако "идиллия" заканчивается, как только налоговая инспекция обнаруживает, что полученное имущество используется в хозяйственной деятельности.

Причина спора

Учредитель, владеющий 100% уставного капитала организации, передал ей в собственность имущество на сумму 23 254 987 руб. по договору о внесении имущественного вклада. Организация оприходовала полученное имущество по рыночной стоимости на основании оценки, произведенной филиалом НОУ "Институт оценки и управления собственностью" Кубанского государственного технического университета. На сумму амортизации полученных основных средств организация уменьшала налогооблагаемую прибыль. Имущество стоимостью менее 10 тыс. руб. было списано в уменьшение прибыли единовременно.

В ходе проверки налоговая инспекция посчитала, что организация неправомерно уменьшила налогооблагаемую прибыль и доначислила ей налог на прибыль, пени, а также предъявила штраф на основании ст. 122 НК РФ.

/---------------------------------------------\           /----------------------------------------\

|       Позиция налоговой инспекции           |---   ---|        Позиция организации             |

|---------------------------------------------| 1625 574  |----------------------------------------|

|Организация  неправомерно  учла   в   составе| рубля     |Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездно|

|расходов    амортизацию    по    безвозмездно|           |полученное имущество должно  оцениваться|

|полученному имуществу,  поскольку  фактически|           |по   рыночной    стоимости.    Для    ее|

|расходы по его приобретению не были понесены.|           |определения    организация     привлекла|

|Это   имущество   организация    безвозмездно|           |независимого эксперта.                  |

|получила от своего учредителя и не включила в|           |Имущество,  которое  не   включается   в|

|налоговую  базу  по  налогу  на  прибыль   на|           |состав  амортизируемого,  перечислено  в|

|основании ст. 251 НК РФ.                     |           |256 НК РФ. В этом перечне нет имущества,|

|                                             |           |полученного  от   учредителей.   Поэтому|

|                                             |           |организация правомерно уменьшила расходы|

|                                             |           |на суммы начисленной амортизации.       |

\---------------------------------------------/           \----------------------------------------/

                                                          /----------------------------------------\

                                                          |     Решение в пользу организации       |

                                                          \----------------------------------------/

Позиция суда

Как определено п. 8 ст. 250 НК РФ, в целях налогообложения прибыли внереализационными доходами признаются в том числе доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случaев, указанных в ст. 251 НК РФ.

Согласно подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде безвозмездно полученного имущества в том случае, когда уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации.

Исполняя требование данных норм права, организация не включила стоимость имущества, безвозмездно полученного от своего учредителя, в состав внереализационных доходов и, соответственно, не увеличила налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется для извлечения дохода, и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Статья 256 НК РФ не запрещает относить имущество, безвозмездно полученное налогоплательщиком в собственность от своего учредителя, к амортизируемому имуществу, если доля этого учредителя в уставном капитале превышает 50%.

Порядок определения стоимости амортизируемого имущества, установленный ст. 257 НК РФ, организация не нарушила.

Решение принято ФАС Северо-Кавказского округа и отражено в постановлении от 22.02.07 по делу N Ф08-737/07-290А.

Наш комментарий

Заметим, что перераспределение доходов и расходов в рамках холдинга очень популярно. Если доля материнской компании в уставном капитале "дочки" превышает 50%, то на основании подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ у дочерней компании не облагаются налогом на прибыль средства, полученные от материнской. И наоборот, при выполнении указанного выше условия, у материнской компании не облагаются налогом на прибыль средства, полученные от дочерней. Казалось бы, все хорошо - и финансирование получено, и налог на прибыль платить не нужно.

Однако потом могут возникнуть проблемы. Дело в том, что полученные денежные средства или иное имущество начинает использоваться в хозяйственной деятельности, и понесенные расходы принимающая сторона учитывает при налогообложении прибыли. Вот эти-то расходы, как показывает практика, налоговая инспекция и не признает. Попробуем разобраться, почему.

Для начала оговоримся, что следует различать следующие ситуации:

1) передается имущество;

2) передаются денежные средства.

В первом случае передающая сторона не может признать при расчете налога на прибыль остаточную стоимость имущества, поскольку происходит безвозмездная передача. Как следует из п. 16 ст. 270 НК РФ, стоимость безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, не учитываются при налогообложении прибыли. С этим сложно спорить, но, как можно видеть из рассматриваемого нами дела, иногда налоговые органы отказываются признавать расходы и у получающей стороны. Основной аргумент налоговиков сводится к тому, что нельзя определить стоимость приобретения безвозмездно полученного имущества, в отношении которого применяется льгота, установленная подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Рассмотрим ситуацию, когда передаются основные средства.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов. Сумма начисленной за один месяц амортизации определяется исходя из величины первоначальной стоимости объекта. Если же сторона, принимающая имущество, никаких дополнительных расходов не несет, то первоначальная стоимость этого имущества, а соответственно и амортизация, равны нулю.

Однако, как следует из решения суда, стоимость безвозмездно полученного имущества не может быть нулевой. Ее необходимо определять исходя из рыночных цен с учетом положений ст. 40 НК РФ. Для этого достаточно привлечь независимого оценщика.

При таком подходе у группы компаний появляется возможность управлять налоговыми платежами. Причем, чем выше будет оценено имущество, тем большую сумму расходов сможет признать принимающая сторона в целях налогообложения прибыли. Обратите внимание, если речь идет об основных средствах, то следует учитывать, что их остаточная стоимость будет включаться в расчет среднегодовой стоимости имущества, облагаемой налогом на имущество организаций.

Пример

Организация получила от своего учредителя основное средство, рыночная стоимость которого, по определению независимого оценщика, составляет 100 тыс. руб. Допустим, что срок его службы - 25 месяцев. Основное средство введено в эксплуатацию в декабре 2006 г.

Таким образом, начиная с января 2007 г. организация может ежемесячно списывать в уменьшение налогооблагаемой прибыли по 4 тыс. руб. За год будет самортизировано 48 тыс. руб. Среднегодовая стоимость имущества составит 76 тыс. руб. За год организация уплатит налог на имущество в размере 1,672 тыс. руб. (76 х 0,022). Экономия по налогу на прибыль составит около 12 тыс. руб. ((48 + 1,672) х 0,24 = 11,9).

Перейдем ко второму случаю, когда компании, входящие в холдинг, передают друг другу денежные средства. Если организация использует полученные деньги в своей хозяйственной деятельности, в т.ч. и приобретает товары (работы, услуги), то расходы, понесенные за счет безвозмездно полученных средств, не учитываются в целях налогообложения прибыли. Такую позицию высказал Минфин России в письме от 27.03.07 N 03-03-06/1/173. На практике и налоговые инспекции придерживаются этого подхода. Причем претензии касаются не только налога на прибыль, но и НДС. В частности, организациям, которые в расчетах со своими поставщиками использовали безвозмездно полученные средства, отказывают в праве принять суммы НДС к налоговому вычету. По мнению налоговых органов, в подобных операциях отсутствуют реальные затраты на приобретение товаров (работ, услуг).

Но и в таких случаях судебная практика принимает сторону налогоплательщиков (см. Обобщение судебной практики). Суды считают, что денежные средства, поступившие из какого бы то ни было источника, являются собственностью получившей их стороны. Расплачиваясь собственными средствами за товары (работы, услуги), организация может учесть понесенные расходы при налогообложении прибыли, а входной НДС принять к налоговому вычету. Главное, чтобы соблюдались требования гл. 25 НК РФ и гл. 21 НК РФ. Иными словами, расходы признаются в целях налогообложения прибыли, если они экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода. А уплаченный поставщикам НДС может быть принят к вычету только в том случае, если товары (работы, услуги) приобретены для использования в облагаемых НДС операциях. Кроме того, НДС принимается к вычету при условии оприходования товаров (работ, услуг) и при наличии счета-фактуры поставщика, оформленного в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ. Заметим, что использование денежных средств, полученных безвозмездно, ни в гл. 21, ни в гл. 25 НК РФ не названо в числе ограничений для признания расходов и вычета НДС.

Обобщение судебной практики

Расходы, понесенные организацией за счет безвозмездно полученных денежных средств, можно признать для целей налогообложения прибыли. При этом НДС, уплаченный поставщикам, принимается к вычету при соблюдении условий, установленных ст. 171 и 172 НК РФ.

Наименование судебного органа	Дата решения	Номер дела
ФАС Волго-Вятского округа	Постановление от 28.08.06	N А29-13543/2005а
ФАС Дальневосточного округа	Постановление от 30.12.05	N Ф03-А73/05-2/4367
ФАС Московского округа	Постановление от 19.12.06	N КА-А40/11391-06
ФАС Уральского округа	Постановление от 21.03.07	N Ф09-1798/07-СЗ

"Налоговые споры", N 8, август 2007 г.