Текущий ремонт зданий и сооружений (О. Заболонкова, "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2007 г.)

Текущий ремонт зданий и сооружений

Текущий ремонт зданий и сооружений, в отличие от капитального, носит планово-предупредительный характер и не является дорогостоящим. Поэтому бюджетному учреждению легче получить финансирование именно на это мероприятие по восстановлению основных средств.

Нормативные акты по бюджетному учету не содержат понятия "текущий ремонт", поэтому обратимся к документу в области строительства - Постановление Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 "Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений" (далее - Постановление N 279). Несмотря на то что данный документ был утвержден более 30 лет назад, он не утратил силу и в настоящее время, так как не отменен действующим законодательством. Согласно Постановлению N 279 к текущему ремонту относят устранение мелких неисправностей, выявляемых в ходе повседневной эксплуатации основного средства. При этом объект практически не выбывает из эксплуатации, а его технические характеристики не меняются. Также текущим ремонтом являются работы по систематическому и своевременному предохранению ОС от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий.

Примерные перечни работ по текущему ремонту приведены в Приложении N 3 к Постановлению N 279.

При ремонте зданий и сооружений проводится технический осмотр, а после обследования составляются перечень работ и акт с указанием сметной стоимости ремонта.

На каждый ремонтируемый объект оформляют дефектную ведомость. В ней указывают работы, подлежащие выполнению, сроки начала и окончания ремонта, намечаемые к замене детали, нормы времени работ и изготовления заменяемых деталей, сметную стоимость ремонта в постатейном разрезе.

Бухгалтерский учет

Работы по текущему ремонту зданий и сооружений проводятся в строгом соответствии со сметой доходов и расходов. Расходы по ремонтным работам отражаются по дебету счета 401 01 200 "Расходы учреждения" (п. 17 Инструкции N 25н*(1)). В случае если работы осуществляются за счет средств от приносящей доход деятельности, они отражаются с отнесением их на себестоимость готовой продукции (работ, услуг) в дебет счета 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" (п. 1 Инструкции N 25н).

Согласно Указаниям о применении бюджетной классификации*(2) расходы по текущему ремонту зданий и сооружений входят в подстатью 225 "Услуги по содержанию имущества" ЭКР.

Работы по текущему ремонту могут проводиться как учреждением (хозяйственный способ), так и силами сторонних организаций (подрядный способ), с обязательным составлением строительной сметы. При самостоятельной разработке технической документации по всем видам восстановительных работ учреждение может использовать Ведомственные строительные нормы - ВСН 58-88 (р.)*(3).

Хозяйственный способ

Как правило, хозяйственным способом осуществляется не очень сложный ремонт силами сотрудников. Если работы должны быть выполнены в пределах рабочего времени штатного сотрудника по основной должности, то трудовые отношения сторон оформляются как совмещение профессий (должностей). Если трудовые обязанности работника уже включают работы по текущему ремонту ОС или сходные с ними работы, то данному работнику может быть поручено выполнение работ без оформления совмещения профессий и без соответствующих доплат.

Списание материалов, используемых в ремонтных работах, производится по их средней фактической стоимости или по фактической стоимости каждой единицы (п. 55 Инструкции N 25н). Основанием для списания товарно-материальных ценностей со склада служит Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210). На израсходованные материалы составляется Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230). В соответствии со ст. 170 НК РФ суммы НДС включаются в фактическую стоимость материалов только в случае их приобретения за счет бюджетных средств или за счет доходов от предпринимательской деятельности, не облагаемой НДС.

Расходы на оплату труда оформляются Табелем учета использования рабочего времени (ф. 0504421), расчетными и платежными ведомостями (ф. 0504401, 0504403).

Пример 1.

Учреждение за счет предпринимательской деятельности, облагаемой НДС, провело текущий ремонт автомобиля силами сотрудника, состоящего в штате учреждения. С ним было заключено дополнительное соглашение к трудовому договору на сумму 3000 руб. (ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - 780 руб., взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве - 6 руб. (ставка - 0,2%)). Согласно дефектной ведомости для ремонта были приобретены запасные части и материалы общей стоимостью 23 600 руб. (в том числе НДС - 3 600 руб.).

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб
Оприходованы приобретенные запасные части и материалы (23 600 - 3600) руб.	2 105 06 340	2 302 22 730	20 000
Выделен НДС, относящийся к стоимости материалов	2 210 01 560	2 302 22 730	3 600
Списаны материалы на основании Акта о списании материаль- ных запасов	2 106 04 340	2 105 06 440	20 000
Начислено вознаграждение сотруднику за выполненную работу	2 106 04 340	2 302 01 730	3 000
Начислены ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсион- ное страхование	2 106 04 340	2 303 02 730	780
Начислены взносы на обязательное страхование от несчаст- ных случаев	2 106 04 340	2 303 06 730	6

Так как заключено дополнительное соглашение к трудовому договору сотрудника, состоящего в штате учреждения, вознаграждение ему начисляется по счету 302 01 730 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате".

Подрядный способ

Согласно п. 1 ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В договоре подряда указываются сроки, цена выполнения работ. Цена работы может быть определена путем составления сметы, в этом случае смета становится частью договора подряда.

После выполнения всего комплекса работ как подрядным, так и хозяйственным способом оформляется Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (ф. 0306002). Если ремонт выполняла сторонняя организация, акт составляется в двух экземплярах: первый остается в организации, второй передается подрядчику, проводившему ремонт, реконструкцию.

После приемки отремонтированных объектов ОС согласно Акту о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов ОС в инвентарную карточку должны быть внесены записи о проведенных работах и изменениях в характеристике объекта.

Эти документы подтверждают расходы организации на ремонт помещений в налоговом учете (Письмо Минфина РФ от 05.03.2005 N 03-03-01-04/1/97).

Подрядчик не всегда выполняет работу качественно. Какие требования в этом случае заказчик вправе предъявить подрядчику?

Качество выполненных работ может быть обусловлено:

- договором на оказание услуг (ГОСТ или ОСТ);

- требованиями, предъявляемыми к работам такого рода;

- законами и иными правовыми актами.

Если требований к качеству работы нет ни в договоре, ни технической документации, то при обнаружении недостатков в работе подрядной организации и обращении в суд учреждению-заказчику будет отказано в удовлетворении предъявляемых им требований (Постановление ФАС МО от 25.08.2005 N КГ-А40/8115-05).

Сроки предъявления требований к качеству выполненной работы зависят от того, установлен ли на выполненную работу гарантийный срок. Согласно п. 2 ст. 724 ГК РФ, в случае если на работу не установлен гарантийный срок, требования к качеству работ заказчик может предъявить подрядчику в течение двух лет со дня передачи результата работы, если иные сроки не установлены законом, договором.

Если на работу установлен гарантийный срок, то заказчик вправе предъявить подрядчику требования, связанные с недостатками в работе, в течение гарантийного срока. Исчисление гарантийного срока начинается со дня, когда результат выполненной работы был принят или должен быть принят заказчиком. Если заказчик не мог пользоваться результатом работ по обстоятельствам, зависящим от подрядчика, то гарантийный срок исчисляется с того момента, когда таким результатом можно было пользоваться (п. 6 ст. 724 ГК РФ).

Если подрядчик полностью переделал некачественную работу в течение гарантийного срока, то на новую работу устанавливается такой же гарантийный срок, что и на предыдущую (если иное не предусмотрено договором) (ст. 471 ГК РФ).

Пример 2.

Учреждение обратилось в специализированную организацию для ремонта лестниц здания. Ремонт проводится за счет бюджетной деятельности. Его стоимость составила 5 400 руб., без НДС. При этом учреждение передало в организацию материалы для ремонта на сумму 3 000 руб.*(4) Эти материалы со склада переданы сотруднику учреждения, который доставил их в ремонтную организацию.

В бухгалтерском учете данная операция отражается следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб
Переданы материалы со склада материально ответственному лицу	1 105 04 340	1 105 04 340	3 000
Отражены услуги согласно акту о выполненных работах	1 401 01 225	1 302 08 730	5 400
Списана стоимость материалов	1 401 01 272	1 105 04 440	3 000
Оплачены услуги организации по ремонту	1 302 08 830	1 304 05 225	5 400

Налоговый учет

Если в сметах доходов и расходов учреждения предусмотрено финансирование расходов по всем видам ремонта ОС за счет двух источников (предпринимательской деятельности и бюджетного финансирования), такие расходы для целей налогообложения принимают пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (п. 3 ст. 321.1 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 11.12.2006 N 03-03-04/4/187, Постановление ФАС ВВО от 09.03.2005 N А43-7450/2004-31-445).

Затраты на ремонт объектов основных средств рассматриваются как текущие прочие расходы. Для целей налогообложения прибыли они признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были осуществлены, в размере фактических затрат (ст. 260 НК РФ). Затраты на ремонт должны отвечать общим требованиям к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, то есть они должны быть экономически оправданны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 324 НК РФ в аналитическом учете для целей налогообложения прибыли организация формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех осуществленных затрат, включая:

- стоимость используемых для ремонта запчастей и расходных материалов;

- суммы оплаты труда работников, занимающихся ремонтом;

- прочие расходы, связанные с проведением ремонта собственными силами;

- затраты на оплату работ, выполненных подрядчиками.

Таким образом, величина расходов на ремонт основных средств определяется путем суммирования всех затрат организации на эти цели. Данные расходы не нужно подразделять на прямые и косвенные.

Учет затрат на ремонт арендованных основных средств

Следует ли арендатору включать в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль расходы на текущий ремонт? По данному вопросу Минфин в Письме от 06.09.2007 N 03-03-06/2/171 сообщил следующее. Пунктом 1 ст. 260 НК РФ установлено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором такие расходы осуществлены, в размере фактических затрат.

В соответствии с п. 2 указанной статьи ее положения применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Таким образом, все расходы, связанные с ремонтом амортизируемых основных средств, арендуемых налогоплательщиком, учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Такой вывод содержится и в Постановлении ФАС ВВО от 25.10.2004 N А43-12307/2004-35-128.

В отношении НДС приняты следующие судебные решения. ФАС ВВО в постановлениях от 19.12.2006 N А11-464/2006-К2-22/135, от 14.08.2007 N А11-1883/2006-К2-18/210 ссылается на п. 2 ст. 171 НК РФ, согласно которому вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.

Исходя из приведенной нормы одним из условий, необходимых для применения вычета по налогу на добавленную стоимость, является приобретение работ для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС.

Таким образом, если учреждение-арендатор использует арендуемое здание в предпринимательской деятельности, подлежащей обложению НДС, то оно вправе принять к вычету учтенный и оплаченный НДС в отношении проведенного текущего ремонта арендованного здания.

О. Заболонкова,

зам. главного редактора журнала "Учреждения

физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приказ Минфина РФ от 01.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету".

*(2) Приказ Минфина РФ от 08.12.2006 N 168н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации".

*(3) Приказ Государственного комитета по архитектуре и градостроительству при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312 "Об утверждении Ведомственных строительных норм Госкомархитектуры "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания жилых зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения".

*(4) Для удобства отражения данной операции воспользуемся правилами внутреннего перемещения материальных запасов. Согласно п. 58 Инструкции N 25н перемещение материальных запасов внутри учреждения, передача их в эксплуатацию осуществляются на основании требования-накладной (ф. 0315006) с изменением материально ответственных лиц. В этом случае сотрудник, который получил материалы для передачи их ремонтной организации, должен составить отчет об их расходовании.