Комментарий к письму Минфина России от 20.08.2007 N 03-03-06/2/155 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 20, октябрь 2007 г.)

Комментарий к письму Минфина России
от 20.08.2007 N 03-03-06/2/155

Арендатор вправе учесть при налогообложении прибыли как арендную плату в период действия договора, так и до момента начала фактического использования имущества. Такие разъяснения приведены в комментируемом письме финансового ведомства. А можно ли включить в расходы плату за использование объекта, если договор на его аренду еще не заключен?

"Арендный" договор не заключен

Гражданское законодательство указывает, что по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Данный контракт, заключенный на срок более года, должен быть оформлен в письменной форме. Причем при аренде недвижимого имущества договор подлежит государственной регистрации. Указанный договор считается заключенным с момента его регистрации, если иное не установлено законом (п. 3 ст. 433 ГК РФ). При этом статьей 425 Гражданского кодекса определено, что соглашение становится обязательным для сторон с момента его заключения. Кроме того, стороны вправе установить, что условия контракта применяются к их отношениям, возникшим до его заключения.

Вправе ли фирма принять в расходы плату за использование имущества до заключения арендного соглашения между сторонами? По этому вопросу мнения налогового и финансового ведомств различны. Так, в письме Минфина России от 26.10.2004 N 03-03-01-04/1/86 указано, что арендные платежи подлежат включению в состав прочих расходов при условии их обоснованности и подтверждения соответствующими первичными документами (договор аренды, акт приема-передачи, счета на оплату арендных платежей, платежные поручения и т.д.). При этом финансисты отметили, что уменьшить налоговую базу можно только начиная с периода, в котором договор аренды вступит в законную силу (с даты подписания договора сторонами).

Однако столичные инспекторы считают иначе. УФНС России по г. Москве в письме от 04.03.2005 N 20-12/14626 сделало вывод, что расходы по незаключенным договорам аренды не уменьшают "прибыльную" базу, так как организация может уменьшить полученные доходы только на сумму документально подтвержденных расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом порядок оформления первичных документов предусматривает указание на содержание хозяйственной операции, определяемой условиями заключенных между сторонами договоров (п. 2 ст. 9 Закона от 21.11.96 N 129-ФЗ).

С другой стороны, налоговое ведомство отметило, что если в договоре аренды предусмотрено применение условий контракта к отношениям, возникшим до его заключения, то арендные платежи могут быть учтены для целей налогообложения прибыли. Кроме того, информационное письмо Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.01.2002 N 66 отражает аналогичную позицию.

Имущество не используется

Вправе ли налогоплательщики относить к расходам арендную плату по неиспользованному имуществу? Налоговый кодекс не содержит разъяснений по этому поводу.

В письме УФНС России по г. Москве от 02.09.2005 N 20-12/62488 сказано, что арендная плата по неиспользуемому имуществу не должна признаваться в расходах. Ведь, согласно статье 252 Налогового кодекса, расходами признаются любые затраты при условии, что они направлены на осуществление деятельности с целью получения дохода. А вот если объект, например имущественный комплекс, законсервирован, то расходы, связанные с уплатой арендной платы за землю, занятую под ним, не могут быть экономически обоснованными. С мнением налогового ведомства согласны и некоторые судьи (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 09.10.2006 N Ф04-1876/2006 (26791-А46-40), ФАС Северо-Западного округа от 14.07.2005 N А56-23251/04).

Однако в комментируемом письме специалисты финансового ведомства отметили, что если фирма-арендатор осуществляет ремонт или содержит охрану еще не используемого имущества, то эти затраты можно учесть при налогообложении прибыли. Главное, чтобы они были оформлены подтверждающими документами. С мнением Минфина согласны и арбитры. Так, в постановлении ФАС Московского округа от 12.04.2007 N КА-А40/1503-07 судьи признали экономически обоснованной арендную плату за скважины, находящиеся в резерве и на консервации, так как расходы были вызваны производственными и технологическими причинами, а также спецификой деятельности компании. Аналогичной позиции придерживаются судебные органы (постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2006 N А05-2343/2006-34).

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 20, октябрь 2007 г.