Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 сентября 2012 г. N 18АП-6289/12

г. Челябинск

11 сентября 2012 г.

Дело N А76-10633/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2012 года

Постановление изготовлено в полном объёме 11 сентября 2012 года

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малышевой И.А.,

судей Кузнецова Ю.А., Толкунова В.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Наяновой Н.С.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Троицкая управляющая компания жилищно-коммунального хозяйства" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 06.06.2012 по делу N А76-24940/2011 (судья Котляров Н.Е.).

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Троицкая управляющая компания жилищно-коммунального хозяйства" (заявителя) - Немчинова Марина Алексеевна (доверенность от 16.07.2012), Некрасова Светлана Николаевна (доверенность от 26.01.2010);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области (ответчика) - Попова Ирина Владимировна (доверенность N 03-16/5 от 24.02.2012), Вершинин Дмитрий Николаевич (доверенность N 03-16/16 от 17.05.2012);

общества с ограниченной ответственностью СК "Алмаз" (третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора на стороне заявителя) - Саночкина Оксана Владимировна (доверенность от 01.06.2011).

Из материалов дела следует, что общество с ограниченной ответственностью "Троицкая управляющая компания жилищно-коммунального хозяйства", г. Троицк Челябинской области (далее по тексту - заявитель, налогоплательщик, ООО "Троицкая УК ЖКХ", податель апелляционной жалобы) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области (далее по тексту - налоговый орган, инспекция, МРИ ФНС России N 6 по Челябинской области) о признании недействительным решения N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.09.2011 в части привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 47 630 руб. 00 коп., пени, начисленных за неуплату единого налога по упрощённой системе налогообложения, в сумме 67 999 руб. 77 коп., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 768 969 руб. 00 коп., единого налога, уплачиваемого при применении упрощённой системы налогообложения, в сумме 238 150 руб.00 коп.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора на стороне заявителя, судом первой инстанции привлечено общество с ограниченной ответственностью СК "Алмаз" (именуемое ранее обществом с ограниченной ответственностью "Троицкая управляющая компания жилищно-коммунального хозяйства") (далее по тексту - третье лицо, ООО СК "Алмаз").

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 06.06.2012 заявленные требования были удовлетворены частично. Решение налогового органа от 16.09.2011 N 22 признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 46 630 руб.00 коп. за неполную уплату единого налога по упрощённой системе налогообложения в связи с уменьшением налоговых санкций по мотиву применения арбитражным судом обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность. В остальной части в удовлетворении заявленных требований было отказано.

Не согласившись с указанным судебным актом в части отказа в удовлетворении заявленных требований, заявитель обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой на решение суда в указанной части.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на то, что налоговым органом был сделан неверный вывод о том, что налогоплательщиком необоснованно не были включены в доход денежные средства в размере 14 742 848 руб. 46 коп., поступившие от жильцов и органов социальной защиты населения в качестве оплаты за тепловую энергию и компенсации за предоставленные льготы. Данный вывод был сделан в связи с ошибочной квалификацией договора N 45 от 16.01.2009. По мнению налогоплательщика, судом первой инстанции и налоговым органом неверно был квалифицирован договор N 45 от 16.01.2009 как содержащий условия договора энергоснабжения, в то время, как данный договор по своей сути является агентским, доходом заявителя от исполнения указанного договора является вознаграждение в размере трёх процентов от сумм, поступивших ему от физических лиц по квитанциям. Соответственно, доходом, учитываемым при применении упрощенной системы налогообложения, являются лишь суммы агентского вознаграждения, учтённые в налоговой декларации налогоплательщика за 2009 год, а обязанности по перечислению НДС в бюджет в порядке пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ у ООО "Троицкая УК ЖКХ" не имеется, поскольку получателем сумм коммунальных платежей, в составе которых учтён налог на добавленную стоимость, является ООО "СК "Алмаз"". Соответственно, данные суммы агенту не предназначены, доход агента не образуют, вследствие чего он не может рассматриваться как лицо, неосновательно получившее налог на добавленную стоимость в стоимости товаров (работ, услуг).

Помимо этого, заявитель указывает на то, что вывод налогового органа о неправомерном завышении расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощённой системы налогообложения, на сумму расходов, связанных с созданием товариществ собственников жилья (далее по тексту - ТСЖ), в размере 273 938 руб. 00 коп. также является ошибочным и ссылается на процессуальные нарушения, допущенные инспекцией в ходе проверки.

В судебном заседании представители заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы в полном объёме.

Представители налогового органа возражают против доводов апелляционной жалобы, считают решение суда в обжалуемой части законным и обоснованным, на его пересмотре в полном объёме не настаивают, в связи с чем, в порядке части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Арбитражный процессуальный кодекс РФ), решение пересматривается судом апелляционной инстанции в обжалуемой части.

Представитель ООО СК "Алмаз" (третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора на стороне заявителя) поддерживает позицию заявителя по делу, утверждает, что оказанием коммунальных услуг и услуг по теплоснабжению населения занимается ООО "СК "Алмаз"" (в течение спорных периодов - также одноимённое заявителю ООО "Троицкая УК ЖКХ" с иным ОГРН), оно же приобретает тепловую энергию у энергоснабжающей организации и передаёт её населению, а заявитель выполняет функции его агента, заключающиеся в начислении, сборе и перечислении третьему лицу платежей, поступивших от населения за теплоснабжение, и удерживает за эти услуги вознаграждение в размере 3% от поступивших коммунальных платежей.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Как установлено судом и следует из материалов дела, ООО "Троицкая УК ЖКХ" зарегистрировано в качестве юридического лица 16.01.2006 за основным государственным номером 1067418000396 МРИ ФНС России N 6 по Челябинской области, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации юридических лиц серии 74 N 004349031 (том 1 л.д. 7), состоит на налоговом учёте в МРИ ФНС России N 6 по Челябинской области (том 1 л.д. 8), с 01.01.2007 применяет упрощённую систему налогообложения (далее по тексту также УСНО), с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Налоговым органом на основании решения исполняющего обязанности начальника инспекции о проведении выездной налоговой проверки N 66/40 от 17.09.2010 (том 2 л.д. 2, 3) была проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Троицкая УК ЖКХ" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов (взносов) за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по результатам которой был составлен акт от 16.08.2011 N 21 и вынесено решение от 16.09.2011 N 22 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю, в числе прочего, были начислены спорные суммы налогов, пени и санкций (далее по тексту - решение от 16.09.2011 N 22) (том 1 л.д. 14-24).

Заявитель, не согласившись с решением налогового органа, обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - УФНС России по Челябинской области). Решением УФНС России по Челябинской области от 03.11.2011 N 16-07/003060с (том 1 л.д. 25-29, том 4 л.д. 81-89) решение от 16.09.2011 N 22 было изменено путём частичной отмены начислений по резолютивной части решения.

Заявитель, считая решение налогового органа в неизменённой УФНС России по Челябинской области части незаконным и нарушающим его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительной в оспариваемой части.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в обжалуемой части, суд первой инстанции исходил из того, что суммы поступивших заявителю от населения и органов социальной защиты платежей за тепловую энергию и предоставленные льготы образуют доход налогоплательщика и в качестве таковых подлежат включению в налогооблагаемую базу по единому налогу, подлежащему уплате в связи с применением упрощённой системы налогообложения; налог на добавленную стоимость, учтённый в составе тарифов на тепловую энергию, подлежит перечислению заявителем в бюджет как неосновательно полученный в порядке пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ; суммы расходов на создание ТСЖ включению в состав расходов налогоплательщика не подлежат, поскольку законодательством данный вид расходов не предусмотрен.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса РФ, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, приходит к выводу о наличии оснований для изменения обжалуемого судебного акта в части отказа в признании незаконными начислений налога на добавленную стоимость, а также единого налога, подлежащего уплате в связи с применением упрощённой системы налогообложения, соответствующих сумм пени и налоговой санкции по УСНО, произведённых инспекций в связи с включением в состав доходов заявителя сумм платежей за тепловую энергию, поступивших на расчётный счёт налогоплательщика от населения по квитанциям и от органов социальной защиты в качестве компенсаций за предоставленные льготы. По мнению суда апелляционной инстанции, выводы суда первой инстанции в данной части основаны на неверной оценке обстоятельств дела.

Как следует из материалов дела, инспекцией в ходе проверки было установлено, что в спорный период между ООО "Троицкая УК ЖКХ" (Исполнитель) и ООО "Троицкая УК ЖКХ" (переименовано в последствии в ООО СК "Алмаз") (Заказчик) заключён договор N 45 от 16.01.2009 (том 1 л.д. 63-64, 67-68). При исследовании данного договора и порядка его исполнения инспекцией был сделан вывод о том, что договор является смешанным, содержит элементы договоров оказания услуг и энергоснабжения, а заявитель согласно данному договору, в числе прочего, является перепродавцом тепловой энергии, в связи с чем суммы, поступившие на расчётный счёт налогоплательщика от населения, а также из Управления социальной защиты населения Администрации г.Троицка в качестве компенсаций за предоставленные льготы, квалифицировались налоговым органом в качестве дохода налогоплательщика, подлежащего обложению единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощённой системы налогообложения. В результате, согласно расчётам инспекции, сумма денежных средств, полученная налогоплательщиком от реализации тепловой энергии (отопление и горячее водоснабжение) гражданам, проживающим в многоквартирных домах, по квитанциям с 16.01.2009 по 31.12.2009, с учётом бюджетных средств, перечисленных заявителю УСЗН Администрации г.Троицка в качестве компенсации за предоставленные льготы, за 2009 год составила, по утверждению инспекции, 14 742 848 руб. 46 коп. Расчёт налоговой базы произведён инспекцией на основании оборотных ведомостей по лицевым счетам за отопление и тепловую энергию (на приготовление горячей воды) домов за 2009 год. (размеры начислений отражены в Таблице N 1 на станице 3 решения от 16.09.2011 N 22 (том 1 л.д. 15)) по суммам начисленных платежей.

Помимо этого, поскольку в состав тарифа на энергоресурсы был включён налог на добавленную стоимость (далее по тексту именуемый также НДС), плательщиком которого заявитель не является в связи с применением специального режима налогообложения (УСНО), инспекция пришла к выводу о том, что данный НДС получен обществом необоснованно и в качестве такового подлежит перечислению в бюджет в порядке пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ.

Сумма налоговых начислений, произведённых инспекцией по указанному основанию, составила: налог на добавленную стоимость, неосновательно полученный заявителем и в качестве такового подлежащий перечислению в бюджет,- 2 768 969 руб. 00 коп.; единый налог, подлежащий уплате в связи с применением упрощённой системы налогообложения, в сумме 218 619 руб. 00 коп., пени по данному налогу в сумме 62 432 руб. 83 коп. и налоговая санкция, начисленная за неполную уплату налога по данному основанию, в сумме 920 руб. 00 коп.

Отказывая заявителю в удовлетворении требований в указанной части, суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа об отсутствии оснований для квалификации договора N 45 от 16.01.2009 как агентского и о том, что заявитель, применяющий упрощённую систему налогообложения и оказывающий коммунальные услуги по передаче тепловой энергии, в стоимость которых при установлении тарифов был включён налог на добавленную стоимость, в соответствии с положениями пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ обязан исчислить и уплатить как неосновательно полученный данный налог в бюджет с сумм, полученных от населения и органов социальной защиты населения в качестве платы за оказанные услуги и компенсации за предоставленные льготы, а также включить указанные суммы в доход для целей налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощённой системы налогообложения.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что выводы налогового органа и суда первой инстанции в данной части являются ошибочными, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ организации, применяющие упрощённую систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно пункту 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость, или налогоплательщиками, освобождёнными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счёта-фактуры с выделением суммы налога.

При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счёте-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 156 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Из системного толкования перечисленных норм права следует, что заявитель как лицо, применяющее специальный режим налогообложения и освобождённое от уплаты налога на добавленную стоимость, обязан перечислить в бюджет неосновательно полученный налог на добавленную стоимость в порядке пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ в случае выставления покупателю товаров (работ, услуг) счёта-фактуры с выделенным НДС.

В том случае, если лицо, находящееся на специальном режиме налогообложения, не взимает плату за товары (работы, услуги), а осуществляет предпринимательскую посредническую деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, обязанность по уплате НДС в порядке пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ возникает у него при условии, если лицу, в интересах которого действует посредник - налогоплательщик, применяющий упрощённую систему налогообложения, выставлены счета-фактуры с выделением суммы НДС на оплату услуг представителя, комитента либо агента.

По смыслу пункта 1 статьи 156, статей 169, 173 Налогового кодекса РФ сумма НДС в таком случае подлежит исчислению, исходя из размера вознаграждения за оказанные посреднические услуги, а не исходя из суммы всего дохода, причитающегося лицу, интересы которого представлял посредник, и лишь при условии выделения данной суммы в счёте-фактуре на оплату посреднических услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ организации, применяющие упрощённую систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьёй 249 Налогового кодекса РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса РФ.

Пунктами 1, 2 статьи 249 Налогового кодекса РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Пунктом 1 статьи 346.17 названного Кодекса установлено, что датой получения доходов при применении УСНО признаётся день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод).

Из системного толкования приведённых норм права следует, что объектом налогообложения при использовании упрощённой системы налогообложения являются реально полученные налогоплательщиком в конкретном налоговом периоде денежные средства.

При этом необходимым условием для принятия доходов к учёту и включения их в налоговую базу по УСНО является фактическое получение дохода налогоплательщиком, которое устанавливается на основании первичных учётных документов, оформленных в соответствии требованиями действующего законодательства.

Таким образом, в целях признания поступивших налогоплательщику платежей его доходами от реализации для целей их включения в состав налогооблагаемой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощённой системы налогообложения, необходимо установить основания поступления платежей и определить, имеется ли у налогоплательщика право на распоряжение поступившими денежными средствами и образуют ли они его доход по смыслу, придаваемому данному понятию статьей 41 Налогового кодекса РФ, то есть являются ли такие денежные средства экономической выгодой заявителя в денежной или натуральной форме.

В той ситуации, если поступившие заявителю платежи не образуют его экономической выгоды, а предназначены для другого лица в качестве платы за товары (работы, услуги), реализуемые (выполняемые, оказываемые) другим лицом, они не признаются доходами конкретного налогоплательщика с позиций статей 41, 249, 346.15 Налогового кодекса РФ и не должны учитываться при исчислении налогооблагаемой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощённой системы налогообложения.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации в целях подтверждения обоснованности произведённых в ходе выездной налоговой проверки начислений налога на добавленную стоимость в сумме 2 768 969 руб. 00 коп.; единого налога, подлежащего уплате в связи с применением упрощённой системы налогообложения, в сумме 218 619 руб. 00 коп., пени по данному налогу в сумме 62 432 руб. 83 коп. и налоговой санкции, начисленной за его неполную уплату, в сумме 920 руб. 00 коп. инспекции с позиций статьи 65, пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ с учётом возражений налогоплательщика по данному основанию необходимо доказать, что заявитель реализует населению тепловую энергию, а платежи, поступившие на его расчётный счёт от населения по квитанциям и от органов социальной защиты населения в качестве компенсации предоставленных льгот, являются доходом (экономической выгодой) налогоплательщика с позиций статьи 41 Налогового кодекса РФ.

В ходе проведённой инспекцией выездной налоговой проверки в состав доходов заявителя были включены все суммы платежей, поступивших на его расчётный счёт от жильцов по квитанциям, копии которых частично представлены в материалы дела, и от органов социальной защиты населения в качестве компенсаций за предоставленные льготы, как доходы от оказания коммунальных услуг и услуг теплоснабжения населения.

Поскольку тарифы, использовавшиеся при начислении коммунальных платежей, включали налог на добавленную стоимость, инспекцией в ходе проверки также был сделан вывод о неосновательном получении данных сумм ООО "Троицкая УК "ЖКХ"", что послужило основанием для их начисления налогоплательщику в порядке пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ (без пени и санкций).

Заявитель, оспаривая данные выводы, утверждает, что платежи, поступавшие на его расчётный счёт от населения и органов социальной защиты, являлись выручкой (доходом) его контрагента - в настоящее время ООО "СК "Алмаз"", в интересах которого он действовал в качестве агента, в связи с чем все поступившие денежные средства были перечислены ООО "СК "Алмаз"" за вычетом 3% агентского вознаграждения, удержанного налогоплательщиком согласно условиям договора N 45 от 16.01.2009. Названный договор, по мнению ООО "Троицкая УК ЖКХ", не может быть признан договором энергоснабжения ввиду отсутствия в его тексте существенных условий договора данного вида, но является посредническим агентским договором.

Таким образом, спор между заявителем и ответчиком в данной части сводится к правой оценке договора N 45 от 16.01.2009.

Из договора N 45 от 16.01.2009 и дополнительных соглашений к нему (том 1 л.д. 63-77) следует, что по его условиям Исполнитель - ООО "Троицкая УК ЖКХ" принял на себя обязательства по оказанию услуг по обеспечению объёмов потребления тепловой энергии в горячей воде, поставляемой Заказчиком (ООО "Троицкая УК ЖКХ" (ООО СК "Алмаз")), а также осуществлению действий, направленных на увеличение объёмов поставляемой Заказчиком тепловой энергии путём поиска новых потребителей (пункт 1.1 договора).

По условиям пункта 1. 2 договора Исполнителем - ООО "Троицкая УК ЖКХ" приобретаемая тепловая энергия у Заказчика - (ООО "Троицкая УК ЖКХ" (ООО СК "Алмаз")) используется в целях предоставления коммунальных услуг по отоплению и горячему водоснабжению сроком действия с 16.01.2009 по 31.12.2009 по стоимости её приобретения заказчиком у энергоснабжающей организации (закрытого акционерного общества "Троицкие энергетические системы", предоставляющего тепловую энергию ООО "СК "Алмаз"" на основании договора энергоснабжения N 801/09 от 16.01.2009 (том 3 л.д. 82-88)).

По условиям пункта 2.1 спорного договора обязанности Исполнителя (заявителя) заключаются в: обеспечении объёмов потребления тепловой энергии и осуществлении действий, направленных на увеличение объёма поставляемой тепловой энергии путём поиска новых потребителей; ведении перечня потребителей тепловой энергии, поставляемой заказчиком, оформляемым приложением N 1 к договору; составлении сводной ведомости ежемесячно до 5 числа следующего за отчётным месяцем по поступившим исполнителю платежам за предоставленные им услуги отопления и горячего водоснабжения; письменном подтверждении факта приёма денежных средств от потребителей коммунальных услуг отопления и горячего водоснабжения с указанием общей суммы полученных денежных средств, даты платежа, места обслуживания плательщика (подпункты 2.1.1-2.1.5 договора).

Согласно пункту 3.1 договора от 16.01.2009 N 45 за оказание услуг по обеспечению объёмом тепловой энергии Заказчик уплачивает Исполнителю вознаграждение в размере 3% от суммы поступивших Исполнителю коммунальных платежей за отопление и горячее водоснабжение.

Из буквального толкования перечисленных выше обязанностей заявителя следует, что его деятельность как Исполнителя по спорному договору заключается преимущественно в поиске новых потребителей, учёте имеющихся потребителей и поступивших платежей за отопление и горячее водоснабжение и представлении соответствующей отчётности Заказчику-ООО "СК "Алмаз"", то есть в совершении действий по оказанию учётных услуг и услуг по привлечению потребителей.

Определённую сложность при толковании договора вызывает обязанность заявителя по обеспечению объёмов потребления тепловой энергии, поскольку из содержания договора не представляется возможным установить, какие именно действия имелись ввиду.

Однако, материалами дела подтверждено, что деятельность налогоплательщика по исполнению указанного договора фактически ограничивалась начислением и предъявлением населению платежей за коммунальные услуги в виде отопления и подогрева холодного водоснабжения, предоставляемые ООО "СК "Алмаз"", а также перечислением поступивших платежей (за вычетом 3%) Заказчику (ООО "СК "Алмаз"").

Сам заявитель при этом фактически тепловую энергию не приобретал, потребителям не передавал (ввиду отсутствия у него соответствующих сетей), коммунальные услуги не оказывал, а лишь вступал с потребителями коммунальных услуг в отношения по начислению и перечислению платежей, что подтверждается протоколами допросов свидетелей, квитанциями на предоставление и оплату коммунальных услуг (том 1 л.д. 43-62, том 2 л.д. 119-153).

При оценке действий заявителя и третьего лица (на текущий момент- ООО "СК "Алмаз"") по исполнению договора от 16.01.2009 N 45 суд апелляционной инстанции учитывает, что решением Арбитражного суда Челябинской области от 22.03.2012 по делу N А 76-18986/2011, принятым задолго до вынесения решения в рамках данного дела, при рассмотрении спора по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СК "Алмаз"" к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области о признании недействительным решения от 25.05.2011 N 13, уже была дана подробная, детальная судебная оценка действиям сторон договора по его исполнению и при рассмотрении данного спора суд пришёл к выводу о том, что в рамках упомянутого договора были разграничены функции ООО "СК "Алмаз"" и ООО "Троицкая УК ЖКХ", при этом основной деятельностью ООО "СК "Алмаз"" являлось рациональное использование теплового ресурса путём проведения мероприятий, повышающих энергоэффективность, включающих в себя дополнительные действия по регулированию тепловых приборов домов, оснащение системной автоматикой, дополнительной теплоизоляцией труб и стен зданий и других мероприятий, а ООО "Троицкая УЖКХ"" осуществляло только учёт потребителей, начисление платежей жильцам, сбор платежей и, соответственно, перечисление денежных средств, полученных от населения (страница 21 решения). В последнем абзаце на странице 20 упомянутого решения суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что расходы ООО СК "Алмаз"" по реализации его услуг через агента (ООО "Троицкая УК ЖКХ"") связаны с его деятельностью, являются экономически оправданными и документально подтверждёнными. Данным решением подтверждена обоснованность включения выплаченного ООО СК "Алмаз"" по договору от 16.01.2012 N 45 заявителю агентского вознаграждения в состав расходов по налогу на прибыль. Таким образом, в рамках упомянутого дела, решение по которому принято ранее, суд фактически уже оценил действия заявителя по исполнению спорного договора как действия агента, совершённые от своего имени, но в интересах контрагента-организации, оказывающей коммунальные услуги и передающей тепловую энергию населения (ООО "СК "Алмаз"").

Указанное решение по делу N А76-18986/2011 не вступило в законную силу до настоящего времени в связи с его обжалованием в апелляционном порядке и не имеет преюдициального характера для настоящего спора. Вместе с тем, оценка действий сторон по исполнению спорного договора, данная судом в рамках настоящего дела, должна учитывать правовую позицию по ранее рассмотренному делу и не может ей противоречить во избежание несоответствия друг другу выводов одного и того же суда по оценке одного и того же договора, сделанных при рассмотрении различных дел.

Довод инспекции наличии у договора от 16.01.2009 N 45 признаков договора энергоснабжения отклоняется арбитражным судом апелляционной инстанции ввиду отсутствия в спорном договоре существенных условий, предусмотренных пунктами 1, 2 статьи 539 Гражданского кодекса РФ для данного вида договоров, согласно которым энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединённую сеть энергию, при этом обязательным условием заключения такого договора является наличие у абонента отвечающего установленным техническим требованиям энергопринимающего устройства, присоединённого к сетям энергоснабжающей организации, и другого необходимого оборудования, а также при обеспечении учёта потребления энергии.

Следовательно, существенными условиями, без которых договор энергоснабжения не может быть признан заключённым, является его предмет - передача энергии через присоединённую сеть. Кроме того, данный вид договоров характеризуется наличием специального субъекта -энергоснабжающей организации.

Спорный договор от 16.01.2012 N 45 был заключён между двумя организациями жилищно-коммунального хозяйства без участия специального субъекта (теплоснабжающей организации), сведений о передаче энергии через присоединённую сеть данный договор не содержит.

При этом, по утверждению налогоплательщика, у него отсутствуют условия для заключения такого договора: необходимое оборудование (за исключением счётчиков) и теплопринимающее устройство, присоединённое к сетям теплоснабжающей организации, что также исключает реальную техническую возможность передачи обществом тепловой энергии потребителям через ООО "Троицкая УК ЖКХ", в подтверждение чего заявителем представлена схема предоставления коммунальных услуг по отоплению и горячему водоснабжению населению, из которой следует, что передача тепловой энергии осуществляется по тепловым сетям ЗАО "ТЭС", заявитель в передаче теплой энергии не участвует.

Договор энергоснабжения N 801/09 от 16.01.2012 с закрытым акционерным обществом "Троицкие энергетические системы" (том 3 д.л. 82-88), по которому приобреталась тепловая энергия для передачи потребителям, и дополнительные соглашения к нему (том 3 л.д. 93-113) были заключены ООО "СК "Алмаз"", выступавшим абонентом по указанному договору (на момент заключения договора также имевшим название ООО "Троицкое КУ ЖКХ", но иной ОГРН -10874158003155), ему же выставлены счета-фактуры на оплату тепловой энергии (том 3 л.д. 55-63). Соответственно, статус покупателя тепловой энергии по данному договору приобрело ООО "СК "Алмаз"".

Доказательств иного инспекцией в нарушение статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ не представлено, вопрос о наличии у общества тепловых сетей и о передаче потребителям тепловой энергии именно через данные сети в тексте оспариваемого решения инспекции должным образом не раскрыт, равно как и не опровергнуты доводы общества об отсутствии в договоре от 16.01.2012 N 45 существенных условий договора энергоснабжения, в связи с чем суд апелляционной инстанции не может согласиться с предложенной инспекцией квалификацией данного договора как содержащего условия договора энергоснабжения и с доводом ответчика о том, что заявитель приобретает тепловую энергию и передаёт её жильцам.

При сопоставлении имеющихся в материалах дела копий платёжных поручений на общую сумму 12 689 398 руб. 09 коп. (том 5 л.д. 24-69) и сведений о платежах, поступивших от населения и органов социальной защиты без учёта задолженности (13 245 643 руб. 02 коп.), судом апелляционной инстанции установлено, что расхождение между данными суммами действительно составляет около 3%, что соответствует позиции заявителя о том, что поступившие от населения на расчётные счета заявителя денежные средства, в том числе суммы НДС, перечислялись ООО "СК "Алмаз"" за вычетом 3%, составлявших вознаграждение заявителя за оказанные услуги согласно пункту 3.1 договора, удерживаемых заявителем при перечислении поступивших платежей, за оказанные услуги.

Никаких иных доходов у заявителя по данному договору не установлено, из чего следует, что суммы платежей, поступивших от населения (за вычетом 3% агентского вознаграждения), формировали доход ООО "СК "Алмаз"", которое занималось оказанием коммунальных услуг и передачей тепловой энергии потребителям.

Само по себе использование в спорном договоре N 45 от 16.01.2009 формулировок, присущих договорам купли-продажи (приобретение тепловой энергии) и выставление ООО "СК "Алмаз"" заявителю счетов счетов-фактур на оплату тепловой энергии не является достаточным основанием для квалификации спорных отношений в качестве отношений по договору теплоснабжения.

В подтверждение своего довода о том, что полученные от населения и органов социальной защиты населения денежные средства не образуют доход заявителя, а перечисляются им на счета ООО "СК "Алмаз"" за вычетом агентского вознаграждения в материалы дела на стадии апелляционного производства были также дополнительно представлены: отчёты по договору N 45 от 16.01.2009 с расчётом 3% вознаграждения, счета-фактуры на перечисление поступивших от населения денежных средств (без выделения НДС), акты выполненных работ (том 7 л.д. 1-45), платёжные поручения (денежные суммы перечислены со сборов с населения и льгот по договору от 16.01.2009 N 45, в том числе НДС) (том 5 л.д. 24-69), а также обобщённый анализ денежных средств, поступивших заявителю и перечисленных им в ООО "СК "Алмаз"" (имелся в материалах дела, собранных судом первой инстанции, на л.д. 22 тома 5). Документы приобщены судом ввиду отсутствия у заявителя возможности представить их в суд первой инстанции (по причине изъятия и последующего восстановления заявителем).

Оценив перечисленные выше документы в их совокупности и взаимосвязи с позиций статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, с учётом позиции суда по упомянутому выше делу N А76-18986/2011, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заявитель в отношениях с потребителями тепловой энергии (жильцами многоквартирных домов) выступал в качестве агента от своего имени, но в интересах ООО "СК "Алмаз"", что не противоречит положениям статей 1005, 1006 Гражданского кодекса РФ. Таким образом, получаемый налогоплательщиком доход, который следовало учитывать при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, состоял из удерживаемого им вознаграждения. Иные суммы поступивших от населения платежей перечислялись ООО "СК "Алмаз"", в связи с чем они не формировали доход заявителя для целей налогообложения и не подлежали учёту при начислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения. Суммы агентского вознаграждения учитывались заявителем в составе доходов, а его контрагентом-ООО "СК "Алмаз"" в составе расходов, споров по данному вопросу нет.

В счетах на оплату агентского вознаграждения суммы налога на добавленную стоимость не выделены, в связи с чем оснований для перечисления данного налога, начисленного на сумму агентского вознаграждения, в порядке пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ, у общества также не имеется.

Помимо этого, суд апелляционной инстанции признаёт обоснованными доводы заявителя о том, что спорные суммы налогов неправомерно были исчислены инспекцией из сумм начисленных, а не фактически перечисленных на счета подателя апелляционной жалобы коммунальных платежей, что противоречит пункту 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, предусматривающей кассовый метод определения доходов для упрощённой системы налогообложения.

При таких обстоятельствах дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что спорная сумма поступивших от населения и органов социальной защиты населения платежей за тепловую энергию и за предоставленные льготы (за вычетом агентского вознаграждения) образует доход его контрагента - ООО "СК "Алмаз"", в связи с чем вывод налогового органа и суда первой инстанции о наличии у ООО "Троицкая УК ЖКХ" обязанности по включению данной суммы в доход при исчислении единого налога, подлежащего уплате в связи с применением упрощённой системы налогообложения, а также перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость со всех поступивших платежей в порядке пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ, нельзя признать обоснованным.

В судебном заседании при рассмотрении апелляционной жалобы представители инспекции также утверждали, что заявитель неосновательно получил доход в виде разницы между показаниями внутридомовых приборов учёта, по которым им перечислялись платежи за фактически потреблённую тепловую энергию ООО "СК "Алмаз"", и внесённой жильцами стоимости теплоресурсов, уплаченной по нормам потребления без учёта фактически потреблённой энергии. Однако, документальных подтверждений данного довода материалы дела не содержат. Производились ли начисления налоговых платежей конкретно по данному основанию и в каких суммах начислены платежи представители инспекции не пояснили и в тексте оспариваемого решения данная позиция в нарушение п.8 ст. 101 Налогового кодекса РФ не отражена. Иных оснований для начисления платежей по отношениям между заявителем, жильцами и ООО "СК "Алмаз"" не установлено.

Соответственно, решение суда первой инстанции в данной части подлежит изменению, а требования налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции в части начисления налоговых платежей по указанному основанию- удовлетворению.

В остальной части решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, исходя из следующего.

При рассмотрении спора по существу судом первой инстанции был сделан верный вывод о том, что действия налогоплательщика, связанные с включением в расходы при исчислении единого налога, подлежащего уплате в связи с применением упрощённой системы налогообложения, расходов по созданию товариществ собственников жилья, являются неправомерными, а решение налогового органа о начислении налоговых платежей в связи с исключением из состава расходов указанных сумм является законным.

Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в указанной части не имеется, исходя из следующего.

Перечень расходов, учитываемых при применении упрощённой системы налогообложения, закреплён в статье 346.16 Налогового кодекса РФ.

В пункте 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ определено, что расходы, указанные в пункте 1 этой статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 названного Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведённые расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчётом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Указанные заявителем в расходной части книг учёта доходов и расходов за спорные налоговые периоды затраты на создание товариществ собственников жилья не соответствуют ни одному из указанных выше условий, поскольку они экономически не обоснованны и документально не подтверждены.

В обоснование правомерности включения спорных сумм в состав расходов в данной части податель апелляционной жалобы ссылается на то, что при создании товариществ собственников жилья ООО "Троицкая УК ЖКХ" действовало по поручению собственников жилья и преследовало при этом собственный экономический интерес, поскольку считало, что создание ТСЖ облегчит его работу с населением. В качестве документального подтверждения реальности понесённых расходов по созданию ТСЖ налогоплательщик ссылается на книги учёта доходов и расходов, а также расшифровки счетов по ним. Причиной непредставления в налоговый орган и арбитражный суд первичных бухгалтерских документов в подтверждение реальности понесённых расходов, по утверждению представителей общества, является их незаконное изъятие при производстве оперативно-розыскных действий, до настоящего времени документация в полном объёме не восстановлена.

Суд не может согласиться с позицией подателя апелляционной жалобы в данной части, поскольку в нарушение пункта 2 статьи 54, статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком в целях обоснования и подтверждения спорной суммы расходов в соответствующей части не представлены первичные учётные документы, прямо или косвенно подтверждающие произведённые заявителем расходы, содержащие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверность содержащихся в них сведений, а именно: 1) наименование документа (формы); 2) дату составления документа; 3) при оформлении документа от имени: юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, её ИНН; индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН; физических лиц - фамилия, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется; 4) содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении; 5) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юридических лиц); 6) личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

Налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие: факт (факты) создания каких-либо ТСЖ с его участием; оказания кем-либо ему конкретных услуг по созданию ТСЖ; оплаты услуг либо несения иных расходов по созданию ТСЖ (кассовые чеки или квитанции к приходному кассовому ордеру, или платёжные поручения с отметками банка об исполнении, или иные документы строгой отчётности, свидетельствующие о фактически произведённых расходах).

В судебном заседании заявитель сослался на то, что ООО "Троицкая УК ЖКХ" оказывались юридические услуги, включающие в себя услуги по юридической консультации по правильному проведению собрания и составлению протоколов общих собраний, составлялись и подготавливались учредительные документы, осуществлялось юридическое сопровождение регистрации ТСЖ и тому подобное. В материалы дела документы, подтверждающие данные обстоятельства, не представлены, поскольку, как пояснил представитель заявителя в судебном заседании, данные документы утрачены и не подлежат восстановлению.

Поскольку отсутствие указанных документов лишает налоговый орган и арбитражный суд реальной возможности проверить как содержание хозяйственной операции, так и факт несения налогоплательщиком каких-либо затрат, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу об отсутствии в материалах дела доказательств фактического несения заявителем расходов на создание ТСЖ.

Кроме того, расходы на создание товарищества собственников жилья не могут быть признаны экономически обоснованными для данного налогоплательщика, поскольку в силу положений статей 135,136, пункта 4 статьи 148, пунктов 2 и 3 статьи 161 Жилищного кодекса РФ полномочиями на создание товариществ собственников жилья как объединения собственников помещений в многоквартирном доме для совместного управления общим имуществом наделены исключительно собственники жилых помещений в многоквартирном доме. Товарищества собственников жилья создаются на основании решения общего собрания собственников жилых помещений и являются одним из способов управления многоквартирным домом, наряду с жилищными кооперативами или иными специализированными потребительскими кооперативами и управляющей организацией.

Соответственно, обязанность по несению расходов на создание товариществ собственников жилья возложена нормами жилищного законодательства на собственников жилых помещений в многоквартирных домах.

При рассмотрении настоящего спора судам первой и апелляционной инстанции не удалось установить наличие какой-либо причинно-следственной связи между экономической деятельностью заявителя и созданием товариществ собственников жилья, в связи с чем вывод суда первой инстанции о том, что расходы на создание товариществ собственников жилья не являются экономически обоснованным для заявителя, следует признать правильным.

Таким образом, суд первой инстанции при рассмотрении спора в данной части пришёл к верному выводу о том, что заявителем были завышены расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы на сумму расходов связанных с созданием ТСЖ, в размере 273 938 руб., и признаны обоснованными произведённые инспекцией по указанному основанию начисления. Выводы суда в данной части являются верными.

При рассмотрении апелляционной жалобы судом также установлено, что, помимо тех обстоятельств, которые были указаны заявителем в обоснование своей позиции по делу в суде первой инстанции, существовали иные основания для начисления налоговых платежей, а именно, завышение расходов на проведение новогодних праздников. В отношении указанных обстоятельств заявитель в суде первой инстанции никаких доводов не приводил, несмотря на то, что начисления по данному основанию также оспаривал (по суммам), в связи с чем суд первой инстанции также правомерно отказал в удовлетворении требований заявителя в указанной части.

Довод заявителя об отсутствии оснований для начисления ему налоговой санкции по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ в сумме 200 руб. 00 коп. отклоняется арбитражным судом апелляционной инстанции, поскольку данное требование не заявлялось налогоплательщиком при рассмотрении спора судом первой инстанции, данный довод не рассматривался в суде первой инстанции, проверялась лишь обоснованность начисления налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, что исключает право суда апелляционной инстанции по его рассмотрению на стадии обжалования.

Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции о наличии смягчающих ответственность обстоятельств у суда апелляционной инстанции не имеется, налоговым органом возражений относительно правомерности уменьшений налоговых санкций не заявлено.

В связи с тем, что начисление налоговой санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в сумме 920 руб. 00 коп. признано неправомерным судом первой инстанции, данная сумма подлежит исключению из общей суммы налоговых начислений. Однако, данное обстоятельство не влияет на общий размер налоговых санкций, начисленных по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, поскольку их сумма была уменьшена судом первой инстанции до 1 000 руб. 00 коп., а решение инспекции в части начисления налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в сумме 46 630 руб. 00 коп., превышающих 1 000 руб. 00 коп., обоснованно было признано недействительным (75 269 руб.60 коп. начислено по решению инспекции - 27 639 руб. 60 коп. отменено по решению УФНС России по Челябинской области от 03.11.2011 N 16-07/003060с -1 000 руб.00 коп). Оснований для изменения решения суда первой инстанции в указанной части не имеется.

Существенных нарушений установленного статьей 101 Налогового кодекса РФ порядка привлечения к налоговой ответственности не выявлено.

Указанные заявителем в обоснование апелляционной жалобы доводы о нарушении порядка и сроков проведения выездной налоговой проверки не могут быть признаны существенными в контексте данного спора, поскольку сами по себе они не повлекли нарушения прав и законных интересов заявителя.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

С учетом изложенного решение суда следует изменить, апелляционную жалобу ООО "Троицкая УК ЖКХ" удовлетворить частично.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ с налогового орган подлежат взысканию судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1 000 руб. 00 коп.

Излишне уплаченная государственная пошлины подлежит возврату заявителю из федерального бюджета в порядке подпункта1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса РФ.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Троицкая управляющая компания жилищно-коммунального хозяйства" удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Челябинской области от 06.06.2012 по делу N А76-24940/2011 изменить, изложив абзацы первой и второй резолютивной части в следующей редакции:

Заявленное требование удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области от 16.09.2011 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: начисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 768 969 руб.00 коп., начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, в сумме 218 619 руб. 00 коп., пени по единому налогу, начисляемому в связи с применением упрощённой системы налогообложения, в сумме 62 432 руб. 83 коп., налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в общей сумме 38 194 руб. 08 коп.

В остальной части решение Арбитражного суда Челябинской области от 06.06.2012 по делу N А76-24940/2011 оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Челябинской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Троицкая управляющая компания жилищно-коммунального хозяйства" судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1 000 руб. 00 коп.

Вернуть обществу с ограниченной ответственностью "Троицкая управляющая компания жилищно-коммунального хозяйства" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 000 руб. 00 коп. по апелляционной жалобе (подлинник платёжного поручения находится в материалах судебного дела).

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

И.А. Малышева

Судьи

Ю.А. Кузнецов В.М. Толкунов