Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 декабря 2012 г. N 11АП-13971/12

г. Самара

19 декабря 2012 г.

Дело N А55-17018/2012

Резолютивная часть постановления объявлена: 12 декабря 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено: 19 декабря 2012 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Драгоценновой И.С.,

судей Поповой Е.Г., Кувшинова В.Е.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Оразовой Ж.К.,

с участием:

от общества с ограниченной ответственностью "САБР" - представитель Филатова Е.В. (доверенность от 12.11.2012),

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары - представитель Батов М.В. (доверенность от 16.02.2012 N 04-06/03222),

от Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области - представитель Иванова Т.В. (доверенность от 14.09.2012 N 12-22/0066),

от общества с ограниченной ответственностью "Пари" - не явился, извещен,

от общества с ограниченной ответственностью "РегионПромСтрой" - не явился, извещен,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 2, дело по апелляционным жалобам Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары,

Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 25 сентября 2012 года по делу N А55-17018/2012 (судья Мешкова О.В.),

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "САБР", г. Самара,

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары, г. Самара,

Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара,

третьи лица: общество с ограниченной ответственностью "Пари", г. Самара,

общество с ограниченной ответственностью "РегионПромСтрой", Курская область, Октябрьский район, пгт. Прямицыно,

о признании недействительными решений от 21 декабря 2011 года N 14-36/156, от 16 февраля 2012 года N 03-15/03913,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "САБР" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к инспекции федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары (далее - ответчик 1), Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - ответчик 2) о признании недействительными решений от 21 декабря 2011 года N 14-36/156, от 16 февраля 2012 года N 03-15/03913.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 25 сентября 2012 года заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с выводами суда, Инспекция Федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары, Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области подали апелляционные жалобы, в которых просят решение суда отменить, жалобу - удовлетворить.

Представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары, Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области в судебном заседании просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционные жалобы - удовлетворить.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "САБР" в судебном заседании с доводами жалоб не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционные жалобы без удовлетворения.

Рассмотрение апелляционных жалоб было отложено с 19.11.2012 на 12.12.2012, о чем представители лиц, участвующих в деле, были извещены в судебном заседании под роспись. О времени и месте нового судебного заседания лица, участвующие в деле, были также поставлены в известность определением об отложении судебного разбирательства.

Информация о принятии и об отложении апелляционных жалоб, о времени и месте судебного заседания размещена арбитражным судом на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: www.11aas.arbitr.ru в соответствии с порядком, установленным ст. 121 АПК РФ.

Отчет о публикации судебного акта, подтверждающий размещение арбитражным судом на официальном сайте арбитражного суда в сети Интернет указанных сведений, включая дату и время их размещения, приобщен к материалам дела.

Представители сторон поддержали позиции, изложенные в судебном заседании 19.11.2012.

В судебное заседание 19.11.2012, 12.12.2012 представители третьих лиц, не явились, о месте и времени судебного разбирательства надлежаще извещены, в связи с чем, апелляционная жалоба в соответствии со статьями 123, 156 АПК РФ рассмотрена в их отсутствие.

Апелляционные жалобы на судебный акт арбитражного суда Самарской области рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ.

Исследовав доказательства по делу с учетом доводов апелляционных жалоб, отзыва, выступлений сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Материалами дела подтверждаются следующие фактические обстоятельства.

В период с 12.07.2011 по 24.10.2011 г. ИФНС России по Промышленному району г. Самары проведена комплексная выездная налоговая проверка ООО "Сабр" за период с 01.01.2010 по 31.12.2010.

Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в Акте проверки N 14-27/143ДСП от 14.11.2011.

По результатам рассмотрения материалов проверки, представленных заявителем возражений, ответчиком вынесено решение N 14-36/156 от 21.12.2011.

Указанным решением заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, по п. 2 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в размере 15000 руб. за неправильное отражение в отчетности хозяйственных операций, не повлекшее занижение налоговой базы по НДС, п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3473913 руб. за неполную уплату НДС, в сумме 3353073 руб. за неполную уплату налога на прибыль.

Кроме того, указанным решением заявителю начислены НДС в сумме 17369560 руб., налог на прибыль в сумме 16765365 руб., а также соответствующие пени в сумме 3075104 руб.

Общая сумма доначислений по решению составила 44052014 руб.

Решением УФНС России по Самарской области 03-15/03913 от 16.02.2012 апелляционная жалоба Общества была частично удовлетворена, решение Инспекции ФНС России по Промышленному р-нуг. Самары от 21.12.2011 N 14-36/156 изменено: уменьшены доначисления по НДС на 7 507 092 руб., в том числе: за 2 квартал 2010 года - 1 975 127 руб., за 3 квартал 2010 года - 3 897 615 руб., за 4 квартал 2010 года - 1 634 350 руб.; уменьшены доначисления по налогу на прибыль на сумму 2 270 341 руб.

Управление своим решением обязало инспекцию произвести перерасчет штрафных санкций и пени по НДС и налогу на прибыль.

Заявитель, полагая, что решение ответчика в утвержденной его части не соответствует закону и нарушает права заявителя в сфере экономической деятельности, обратился с заявлением в суд.

Основанием принятия оспариваемого решения послужил вывод ответчика о взаимозависимости заявителя - ООО "Сабр", ООО "Фруктис" и ООО "Фрисан", инспекцией со ссылкой на положения ст. 20 и 40 НК РФ доначислены оспариваемые суммы НДС и налога на прибыль, в связи с занижением заявителем доходов от реализации товара вследствие использования цен реализации ниже рыночных более чем на 20 процентов. При этом расчет занижения налоговой базы произведен инспекцией по п. 10 ст. 40 НК РФ с применением метода цены последующей реализации.

Заявитель в обоснование заявленных требований сослался на неправомерное применение ответчиком ст. 40 НК РФ, нарушении налоговыми органами положения ст. 40 НК РФ, устанавливающей основания и порядок определения рыночных цен, у инспекции не было законных оснований для определения рыночной цены с применением метода последующей реализации, предусмотренного п. 10 ст. 40 НК РФ, указанный метод был применен инспекцией неправильно и некорректно. Кроме того, заявитель указал на необоснованное доначисление налогов также по операциям с ООО "Радуга" и ООО "Камея", поскольку не было поступлений на расчетный счет за сухофрукты от покупателей, инспекция не смогла установить покупателей товара, в связи с чем не могла применить метод последующей реализации, поскольку неизвестна цена товара, по которой он реализован.

Анализируя и оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в их совокупности, судебная коллегия апелляционного суда приходит к следующему.

Из материалов дела следует, что заявитель как юридическое лицо зарегистрирован 27.02.2010 и в проверяемом периоде, согласно акту проверки, осуществлял оптовую торговлю фруктами, овощами и картофелем. Директором и учредителем организации является Турсунматов Ф.Р.

Поставщиком продукции заявителю в проверяемом периоде было ООО "Шанг" (Республика Таджикистан). В соответствии с контрактом N 1 от 10.03.2010, заключенным с ООО "Шанг" Обществом осуществлялся ввоз на таможенную территорию России товаров- продуктов питания, веников сорго. Поставка осуществлялась на условиях DAF- Илецк (Инкотермс-2000) через Оренбургскую таможню.

Основными покупателями продукции, поставляемой заявителем от указанного зарубежного контрагента, в проверяемом периоде были ООО "Камея", ООО "Радуга", ООО "Фрисан" и ООО "Фруктис".

Согласно протоколу допроса N 392 от 05.09.2011 генерального директора ООО "Сабр" Турсунматова Ф.Р. товар со склада временного хранения, расположенного на ст. Соль-Илецк, поставлялся следующим образом:

- со тс. Соль-Илецк товар доставлялся на склад, арендованный ООО "Сабр" и расположенный по адресу: г. Самара, Корсунский переулок, 10, далее товар со склада реализовывался покупателям, которые перевозили товар на свои склады своим автотранспортом;

- товар с железнодорожной станции реализуется покупателю на его автотранспорт, минуя поставщика;

- товар со склада временного хранения на ст. Соль-Илецк доставлялся на склады ООО "Фруктис" и ООО "Фрисан", расположенные по адресу: г. Самара, Корсунский переулок, 10.

Из материалов дела следует, что в 2010 году ООО "Сабр" заключило договор купли-продажи товара N 003 от 01.04.2010 с ООО "Фрисан", в соответствии с которым заявителем указанному контрагенту поставлены продукты питания, плодоовощные консервы и сельхозпродукты. В общей сложности ООО "Сабр" реализовало ООО "Фрисан" в 2010 году товары на сумму 12624821,49 руб.

Также в 2010 году ООО "Сабр" заключило договор купли-продажи товара N 002 от 12.03.2010 с ООО "Фруктис", в соответствии с которым заявителем указанному контрагенту поставлены продукты питания, плодоовощные консервы и сельхозпродукты. В общей сложности ООО "Сабр" реализовало ООО "Фруктис" в 2010 году товары на сумму 2253300 руб.

В качестве первичных документов, подтверждающих правомерность налоговых вычетов, налогоплательщиком представлены договоры, счета-фактуры, товарные накладные, которые подписаны от имени ООО "Фрисан" - учредителем и руководителем Турсуновым А.М., от имени ООО "Фруктис" - учредителем и руководителем Насридиновым И.Т.

Налоговые органы, принимая оспариваемые решения исходили из согласованности действий заявителя, ООО "Фруктис" и "Фрисан", в силу их взаимозависимости.

В ходе контрольных мероприятий ответчиком установлено, что расчетные счета Общества и его контрагентов открыты в одном банке - Самарском филиале АКБ "ТрансКапиталБанк"; в сертификате открытого ключа ЭЦП адрес электронной почты ООО "Фрисан" совпадает с адресом электронной почты Общества; адреса соединений по системе "Интернет-Банк" (ip-адреса) заявителя, "Фруктис" и ООО "Фрисан" совпадают за каждый календарный день 2010 года; номера контактных телефонов на обслуживание клиента с использованием системы "Интернет-Банк" зарегистрированы у одного сотового оператора и отличаются на единицу; распорядителем денежных средств на расчетном счете ООО "Фруктис", наряду с руководителем ООО "Фруктис" Насридиновым И.Т., является руководитель ООО "Фрисан" Турсунов A.M., выступающий в качестве заместителя директора ООО "Фруктис", и наоборот; заявитель в лице генерального директора Турсунматова Ф.Р. доверяет Турсунову A.M. - руководителю ООО "Фрисан" и заместителю руководителя "Фруктис" - представлять документы в банк, получать выписки по счету, сдавать и получать в банке наличные денежные средства. Доверенности с аналогичными полномочиями Турсунов A.M. имел в отношении ООО "Фруктис", и руководитель "Фруктис" Насридинов И.Т.в отношении заявителя и ООО "Фрисан"; наличные денежные средства по чеку с назначением "на осуществление хозяйственных операций" с расчетного счета заявителя, кроме руководителя организации Турсунматова Ф.Р., получал Насридинов И.Т. (руководитель "Фруктис" в общей сумме 2 889 000 руб.), с расчетного счета ООО "Фруктис" получали Турсунматов Ф.Р. (руководитель заявителя в общей сумме 1 992 000 руб.), Мотовилов В.В. (сотрудник ООО "Фрисан" в сумме 103 000 руб.), Турсунов A.M. руководитель ООО "Фрисан" в общей сумме 2 779 ООО руб.). Аналогичная ситуация с поучением денежных средств с расчетного счета ООО "Фрисан".

Кроме того, в материалах проверки имеется доверенность, выданная директором заявителя Турсунматовым Ф.Р., на имя Турсунова A.M. (руководитель ООО "Фрисан") с правом заключать договоры от имени заявителя, производить грузовые товарные операции, таможенное оформление грузов, составлять, подписывать и получать товарные накладные, счета-фактуры, акты оказанных услуг, осуществлять расчеты, получать груз, оформлять документы для Санэпиднадзора, Роспотребнадзора, Россельхознадзора и так далее.

Доверенность выдана 16.03.2010 сроком до 31.12.2010, то есть период действия доверенности относится к рассматриваемому в рамках проверки проверяемому периоду.

Исходя из указанных обстоятельств, ответчиком сделан вывод о взаимозависимости, аффилированности и согласованности действий заявителя, ООО "Фруктис" и ООО "Фрисан", создании "фиктивного" документооборота и движения денежных средств с единственной целью - получение необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС и необоснованного занижения налоговой базы по налогу на прибыль.

По запросу инспекции по вопросам взаимоотношений с заявителем и отгрузке покупателям, ООО "Фрисан" представило документы, согласно которым товары отгружены: ООО "Копейка", ЗАО "БКК", ООО "Технология", ООО "Утренняя звезда", МУП "Департамент продовольствия и социального питания г. Казани".

На основе анализа представленных контрагентами данных и полученным документам инспекцией ответчиком сделан вывод, что ООО "Фрисан", а также ООО "Фруктис" реализовывали товары, приобретенные у ООО "Сабр", по ценам, значительно выше чем цены приобретения товара у ООО "Сабр", при этом полученные денежные средства списывались с расчетного счета вышеуказанных организаций на "хоз. нужды", что, по мнению налоговых органов, свидетельствует о фактическом обналичивании денежных средств.

Со ссылкой на положения ст. 20 и 40 НК РФ ответчиком доначислены оспариваемые суммы НДС и налога на прибыль, в связи с занижением заявителем доходов от реализации товара вследствие использования цен реализации ниже рыночных более чем на 20 процентов.

При этом расчет занижения налоговой базы произведен инспекцией по п. 10 ст. 40 НК РФ с применением метода цены последующей реализации.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление, правомерно исходил из следующего.

Согласно п. 1 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню цен.

Пунктом 2 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (п. 3 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

Статьей 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Конкретные случаи взаимозависимости, перечисленные в п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Из оспариваемого решения (абз. 2 стр. 9) следует, что директор заявителя Турсунматов Ф.Р. работал в ООО "Фрисан" и "следовательно, подчинялся по должностному положению руководителю ООО "Фрисан".

Однако, представленной трудовой книжкой подтверждается, что в проверяемом периоде Турсунматов Ф.Р. не работал в ООО "Фрисан", трудовыми отношениями они были связаны только в период с 16.03.2009 по 01.10.2009, то есть задолго до регистрации ООО "Сабр".

Следовательно, вывод инспекции о наличии подчинения по должностному положению не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Иные основания, перечисленные в оспариваемых решениях инспекции и Управления не относятся к случаям, указанным в п. 1 ст. 20 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Вместе с тем следует учитывать, в соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 3.3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Нива-7" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации", право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса, может быть использовано судом: во-первых, при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным Обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом; во-вторых, если заинтересованность указанных лиц повлияла на условия или экономические результаты их деятельности в виде отклонения цены реализации в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены, определяемой по правилам пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса.

Таким образом, Конституционный суд Российской Федерации в п. 3.3 определения от 04.12.2003 N 441-О, установил, что право признания лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 Налогового кодекса РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах.

Налоговым органом не приведены нормы права, в соответствии с которыми такие обстоятельства, как перечисленные им в решении, могут являться основанием для признания ООО "Сабр", ООО "Фрисан" и ООО "Фруктис" взаимозависимыми.

Следовательно, у инспекции отсутствовали основания и для проверки правильности применения цен по сделкам Общества с его контрагентами.

Кроме того, инспекция, в нарушение п.2 ст.40 НК РФ, произвела расчет рыночной стоимости товара, реализованного ООО "Камея" и ООО "Радуга".

В соответствии с вышеуказанной нормой налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени.

Между тем ни в акте проверке, ни в решениях нет доказательств наличия вышеуказанных условий, так же как и не указано на каком основании ответчиком произведен расчет рыночной стоимости по данным сделкам.

Конструкция нормы п.2 ст.40 НК РФ устанавливает исчерпывающий перечень оснований проверки правильности применения цен по сделкам. Об этом же говорится и в п. 13 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ С РФ) от 11.06.1999 г. N 41 и N 9 "О некоторых вопросах связанных с введением в действие ч.1 НК РФ". Следовательно, в иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке. Таким образом, для целей налогообложения в соответствии с п. 1 ст.40 НК РФ должна браться цена реализации, расчет ответчиком средней рыночной стоимости на реализованный товар ООО "Камея" и ООО "Радуга" на суммы 472 905 руб. и 500 000 руб. произведен незаконно.

Доводы инспекции и Управления о том, что доначисления по данным контрагентам не производились, противоречат материалам дела, расчетам доначисленных сумм налогов, произведенным в большем размере, чем с учетом оборотов по операциям с контрагентами ООО "Фруктис" и ООО "Фрисан". Кроме того, в решении приводится описание нарушений по ООО "Камея" и ООО "Радуга", дается оценка хозяйственным операциям заявителя с указанными контрагентами и при этом нигде в тексте оспариваемого решения инспекции не указано на то, что начисления по ООО "Камея" и ООО "Радуга" не производятся, либо принимаются возражения заявителя.

Исходя из изложенного, судом правомерно указано, что ответчиком допущены существенные ошибки при определении доначисленных сумм налогов и налоговой базы, поскольку в расчет приняты обороты, превышающие все объемы реализации товаров всем четырем контрагентам заявителя - ООО "Камея", ООО "Радуга", ООО "Фрисан", ООО "Фруктис".

В Решении перечисляются грузовые таможенные декларации (ГТД), где указываются наименование и количество ввезенного товара в 2010 г.( стр.29-32 Решения).

Однако, если подсчитать количество товара, который был включен в налогооблагаемую базу (стр.13, стр. 21-22 Решения) по реализации ООО "Фруктис" и ООО "Фрисан", чтобы определить, какое количество товара не попало в расчет Инспекции, то можно увидеть, что в количество товара, который был взят Инспекцией для налогообложения был включен не только товар ООО "Радуга" и ООО "Камея", но и товар, которого у заявителя не было. Тем более до поставки товара у ООО "Шанг" заявителем не приобретался какой-либо иной товар у других лиц, товарных остатков не было, с учетом того, что Общество было зарегистрировано в конце февраля 2010 года.

Всего ответчиком в налогооблагаемую базу включено: Лук репчатый 2 016 580,00 кг, Арахис лущеный 19 000.00 кг., Веники сорго 45 790,00 Изюм 4 760.00 кг, Капуста 69 510,00 кг, Курага 310 605,00 кг, Морковь 89 600,00 кг, Слива сушенная 11 482.00 кг, Смесь сушенных фруктов 302 935.00 кг, Урюк 44 216,00 кг, Фасоль 52 490,00 кг, Хурма свежая 38 500,00 кг, Шиповник 17 761,00 кг, Ядро грецкого ореха 4 547,00 кг.

Таким образом, данные, которые использовала Инспекция для незаконного пересчета налогооблагаемой базы и доначисление налогов не соответствуют фактическим документам.

Допущенная ошибка свидетельствует, что общая сумма доначислений должна была составить по решению 22602511 руб., из них НДС в сумме 7352082 руб. (с учетом пеней и штрафа - всего 9494054 руб.), налог прибыль в сумме 10294484 руб. (с учетом пеней и штрафа - 13108457 руб.).

Следовательно, решение, вынесенное с использованием недостоверных данных и расчетов не может быть признано законным и обоснованным.

Вместе с тем, правомерно отклонены судом доводы заявителя о том, что у ответчика отсутствовали правовые основания для определения рыночной цены, с применением метода последующей реализации, предусмотренный пунктом 10 ст. 40 НК РФ ввиду того, что ей не представлены доказательства, подтверждающие отсутствие на соответствующем рынке сделок по идентичным товарам, отсутствия предложения на этом рынке, а также невозможности определения рыночной цены иным способом, предусмотренным п. 9 т. 40 НК РФ.

На основании п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Пунктом 9 ст. 40 НК РФ предусмотрено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Таким образом, под рыночной ценой, понимается цена, по которой покупатель может на ближайшей по отношению к себе территории приобрести аналогичные товары, работы, услуги без существенных дополнительных затрат, или цена, по которой продавец может на ближайшей по отношению к себе территории реализовать аналогичные товары, работы, услуги без существенных дополнительных затрат, при наличии сопоставимых условий сделки.

Вместе с тем, в соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ, если иное не предусмотрено указанной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что цена соответствует уровню рыночных цен.

В статье 40 НК РФ приведены следующие методы определения цен, последовательно используемых для целей налогообложения: метод определения рыночной цены, которая представляет собой цену, сложившуюся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (пункт 4 статьи 40 НК РФ); метод последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (абзац первый пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации); затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли (абзац второй пункта 10 статьи 40 НК РФ).

Иные методы определения цен для целей налогообложения действующим законодательством не предусмотрены.

Вышеуказанные методы используются строго отдельно и в вышеуказанной последовательности.

В абзаце 2 пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Из вышеприведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что в случае отсутствия на соответствующем рынке сделок с идентичными (однородными) товарами или отсутствия предложений на этом рынке товаров либо при невозможности определить соответствующие цены ввиду отсутствия или недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод последующей реализации. При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод.

В силу положений пункта 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации бремя доказывания несоответствия цен, применяемых при оказании услуг либо при реализации товара по рыночным ценам, возлагается на налоговый орган.

Расчет занижения налоговой базы сделан ответчиком по п. 10 НК РФ с применением метода цены последующей реализации. Применение рыночной цены, рассчитанной методом последующей реализации, возможно только при доказанности налоговым органом факта отсутствия на соответствующем рынке сделок по идентичным работам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров (работ, услуг), а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников.

Инспекцией в рамках выездной налоговой проверки предпринимались меры по получению информации о рыночных ценах на реализованные товары.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля направлены запросы в Министерство сельского хозяйства и продовольствия Самарской области, Министерство экономического развития, инвестиций и торговли Самарской области, Территориальный орган государственной статистики по Самарской области и Торгово-промышленную палату Самарской области с просьбой предоставить информацию о рыночных ценах на крупнооптовые партии скоропортящихся продуктов. Кроме того за основании Постановления от 24.10.2011 N 74 Торгово-промышленной палатой Самарской области проведена оценочная экспертиза.

Необоснован довод заявителя о том, что инспекцией не направлялись запросы в таможенные органы, поскольку он не соответствует фактическим обстоятельствам дела. Инспекцией направлялся запрос в таможенные органы, что подтверждается ответом Оренбургской таможни (т. 1 л.д. 129- 130), однако таможенным органом указано на то, что направление документов, представленных в ходе таможенного декларирования для подтверждения таможенной стоимости, ст. 7 Соглашения "О сотрудничестве Федеральной таможенной службы и Федеральной налоговой службы" от 21.01.2010 не предусмотрено.

Вместе с тем, полученные ответчиком данные не являлись бесспорным доказательством того, что при определении рыночных цен товара была бы учтена информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, качество товара, период в котором заключены сделки и так далее. Полученные данные о ценах реализации товара ограничены лишь общим перечислением вида информации, не свидетельствовали о том, что при определении рыночной цены товара инспекцией могли быть выполнены требования п. 9 ст. 40 НК РФ.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 18.01.2005 N 11583/04, официальные источники информации о рыночных ценах не могут использоваться без учета положений пунктов 4 - 11 статьи 40 НК РФ, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

Отсутствие сведений о рыночной цене из официальных источников препятствует применению налоговыми органами метода определения рыночной стоимости, установленного пунктом 4 статьи 40 НК РФ.

При таких обстоятельствах, из-за отсутствия надлежащих информационных источников для определения рыночной цены, с учетом всех требований п. 9 ст. 40 НК РФ, инспекции могла применить (при соблюдении требования о доказанности наличия оснований для применения положений ст. 40 НК РФ) метод последующей реализации.

Вместе тем судом сделан правильный вывод о неправомерном применении инспекцией метода последующей реализации, предусмотренного п. 10 ст. 40 НК РФ, при определении рыночной цены сделок Общества с его контрагентами.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 20.10.2011 N 1484-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Коршуновский горно-обогатительный комбинат" на нарушение конституционных прав и свобод абзацами первым и вторым пункта 3, пунктами 4, 5, 10 и 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации" корректировка цены сделки для целей налогообложения должна осуществляться налоговыми органами не произвольно, а в строгом соответствии с методами, определенными соответствующими нормами. Причем решение вопроса о том, возможно ли применение того или иного метода расчета цены сделки в случае ее корректировки, должно производиться с учетом открытого перечня юридически значимых факторов и обстоятельств, позволяющих индивидуально подходить к оценке действий налогоплательщика.

В соответствии с абзац 1 п. 10 ст.40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Вместо установленного данной статьей метода расчета рыночной стоимости, которая определяется как разность цены, по которой такие товары были реализованы покупателем и обычных затрат понесенных этим покупателем, с учетом обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя Инспекция, не располагая возможностями идентифицировать товар, "исчислила налоговую базу по средней рыночной цене на крупнооптовые партии скоропортящихся продуктов" собственным методом, не предусмотренным налоговым законодательством, (стр.14, стр. 41, стр. 46 Решения). Понятие средней рыночной цены на крупнооптовые партии, используемое для расчета налогооблагаемой базы, а также методика ее расчета, отсутствует в налоговом законодательстве. В этом собственном "методе" расчета рыночной стоимости товара Инспекция не посчитала затраты понесенные покупателями, которые в соответствии с абзац 1 п. 10 ст.40 НК РФ должна была вычесть их от стоимости реализованного товара и не учла обычную для данной сферы прибыль.

Схематично расчет рыночной цены можно выразить следующей формулой:

РЦ = ЦПР - 3 - П, где РЦ - рыночная цена;

ЦПР - цена, по которой товар был продан покупателем при последующей реализации (цена последующей реализации);

З - обычные затраты, понесенные покупателем для последующей реализации (без

учета цены, по которой товар был приобретен);

П - обычная для данной сферы деятельности прибыль покупателя.

Таким образом, для определения рыночной цены методом последующей реализации необходимо соблюдение следующего условия: реализованные заявителем товары должны быть перепроданы его покупателями, при этом цена перепродажи учитывается только именно тех индивидуально определенных (идентифицированных) товаров, которые были перепроданы, а не аналогичных товаров, ранее приобретенных покупателем у этого продавца Общества) или другого продавца. В противном случае имеются в виду идентичные, а не такие же товары. Данная правовая позиция подтверждается судебной практикой Постановление от 28 ноября 2008 г. N КА-А40/10232-08 ФАС Московского Округа.

ООО "Фрисан" и ООО "Фруктис" - являются самостоятельными коммерческими организациями, которые занимаются деятельностью по купле-продаже товара у различных организаций, в том числе и у заявителя. Этими организациями были приобретены крупнооптовые партии товаров и у других поставщиков.

Ответчиком также незаконно применен метод последующей реализации и при определении рыночной стоимости, на товар (сухофрукты) который был реализован ООО "Радуга" и ООО "Камея".

В Решении указано (стр.5, абз.3, стр. 8, абз.1), что "не было поступлений на расчетный счет за сухофрукты от покупателей", т.е Инспекция не смогла установить покупателей товара. Применить метод последующей реализации, если не установлен даже покупатель, а тем более цена товара по которой этот покупатель перепродал товар Общества, невозможно.

В нарушение пункта 10 статьи 40 НК РФ при использовании метода последующей реализации налоговый орган вообще не учел обычные в подобных случаях затраты и получаемую прибыль.

Фактически, метод последующей реализации для определения рыночной цены Инспекцией также не применялся, а был применен собственный метод, но, в силу пункта 1 статьи 154 НК РФ, налоговый орган при определении размера налоговой базы налогоплательщика по НДС должен исчислять ее, исходя из цен, рассчитанных в соответствии с правилами пунктов 4-11 ст.40 НК РФ. Иного способа расчета налоговой базы Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено.

Таким образом, незаконные действия ответчика привели к необоснованному начислению НДС, налога на прибыль, пеням по указанным налогами и штрафным санкциям, решение ответчика в указанной части правомерно признано недействительным судом первой инстанции.

Обоснованными являются также доводы заявителя о неправомерном привлечении к налоговой ответственности по п. 2 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в размере 15000 руб.

Основания привлечения к данной ответственности приведены инспекцией на странице 36 решения.

Инспекция указывает на то, что, согласно Постановлению Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", при необходимости внесения изменений в книгу покупок (продаж) запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок (продаж) за налоговый период, в котором зарегистрирована счет-фактура до внесения в него исправлений. Дополнительные листы книги покупок являются ее неотъемлемой частью". Однако, в нарушение Постановления Правительства РФ N 914, ООО "Сабр" отражало записи об аннулировании счетов-фактур без использования дополнительных листов книги покупок в течение 2010 года, что, по мнению инспекции, влечет ответственность в виде взыскания штрафа по п. 2 ст. 120 НК РФ.

Вместе с тем, пунктом 1 ст. 120 Кодекса установлена ответственность за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере пятнадцати тысяч рублей (п. 2 ст. 120 Кодекса).

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Исходя из положений ст. 9, 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", содержащих понятие первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, дополнительные листы к книге покупок, книге продаж к первичным бухгалтерским документам или регистрам бухгалтерского учета не относятся. Не относятся книги покупок и продаж и к отчетности.

Фактов несвоевременного или неправильного отражения заявителем на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений инспекцией также не доказано.

С учетом изложенного инспекцией не обосновано, что отражение заявителем записи об аннулировании счетов-фактур без использования дополнительных листов книги покупок в течение 2010 года свидетельствует о допущении им грубого нарушения правил учета доходов и расходов и (или) объектов налогообложения с учетом положений ст. 146 НК РФ, определяющим что является объектом налогообложения по НДС.

В силу ст. 109 Кодекса налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения, либо при отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения.

С учетом изложенного наличие оснований для привлечения заявителя к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 120 Кодекса, налоговым органом должным образом не доказано (ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Следовательно, решение инспекции по указанному эпизоду является недействительным.

Правомерно признано недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области от 16.02.2012 N 03-15/03913 в части отказа в удовлетворении апелляционной жалобы Общества с ограниченной ответственностью "САБР" на решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г.Самары N 14-36/156 от 21.12.2011, как не соответствующее нормам Налогового Кодекса Российской Федерации в указанной части.

Одной из обязанностей налоговых органов является соблюдение законодательства о налогах и сборах (ст. 32 п.п. 1 п. 1 НК РФ). В силу п.п. 2 ст. 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов, в том числе и обязанности в части непосредственного применения налогового законодательства.

Должностные лица УФНС России по Самарской области, рассматривая доводы заявителя по апелляционной жалобе, не исследовали фактические обстоятельства осуществления обществом деятельности, не применили подлежащие применению положения ст. 20, 40 НК РФ, не установили значительные счетные и иные ошибки, допущенные инспекцией при доначислении спорных сумм налогов, пени и штрафов, не установили неправильную квалификацию нарушения применительно к п. 2 ст. 120 НК РФ и не удовлетворили в соответствующей части законные требования ООО "Сабр" об отмене решения Инспекции.

Указанным решением УФНС России по Самарской области также нарушены охраняемые законом права налогоплательщика, поскольку в соответствии с положениями п.9 ст.101 НК РФ решение налогового органа в случае подачи апелляционной жалобы вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Таким образом, именно оспариваемое решение УФНС России по Самарской области послужило основанием для исполнения Инспекцией Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Самары своего решения N 14-36/156 от 21.12.2011.

Исходя из изложенного, судом сделан правильный вывод о том, что доводы заявителя подтверждены материалами дела, оспариваемые решения не соответствуют закону, нарушают права и законные интересы заявителя.

Суд апелляционной инстанции считает, что при вынесении решения арбитражным судом установлены и оценены все обстоятельства дела и оснований для переоценки данных обстоятельств и выводов суда не находит.

В связи с чем, отсутствуют основания для удовлетворения апелляционных жалоб, доводы которых проверены в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

Решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. ст. 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 25 сентября 2012 года по делу N А55-17018/2012 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

И.С.Драгоценнова

Судьи

Е.Г.Попова В.Е.Кувшинов