Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 декабря 2012 г. N 15АП-12161/12

город Ростов-на-Дону

29 декабря 2012 г.

дело N А53-9314/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 05 декабря 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 декабря 2012 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Стрекачёва А.Н.

судей И.Г. Винокур, Н.В. Шимбаревой

при ведении протокола судебного заседания

секретарем судебного заседания Салпагаровой А.Р.

при участии:

от индивидуального предпринимателя Бондаренко Татьяны Владимировны: представитель Лебедев Ю.А. по доверенности от 20.03.2012, представитель Ермоленко И.В. по доверенности от 04.10.2012, представитель Акользин С.Н. по доверенности от 17.10.2012,

от ИП Бондаренко Т.В.: представитель Акользин С.Н. по доверенности от 17.10.2012,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области: представитель Аветисов А.Ю. по доверенности от 10.01.2012, представитель Колесникова О.К. по доверенности от 02.03.2012, представитель Ковтунова Т.А. по доверенности от 11.01.2012, представитель Аветисов А.Ю. по доверенности от 10.01.2012,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы

Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области, индивидуального предпринимателя Бондаренко Татьяны Владимировны

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.08.2012

по делу N А53-9314/2011

по заявлению индивидуального предпринимателя Бондаренко Татьяны Владимировны

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Таганрогу Ростовской области

о признании незаконным решения

принятое в составе судьи Мезиновой Э.П.,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Бондаренко Татьяна Владимировна (далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области (далее - ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 18.02.2011 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 16.08.2012 признано незаконным решения ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области от 18.02.2011 N 2 в части доначисления 2 759 649 руб. НДФЛ, 507 121,52 руб. ЕСН, 225 589,80 руб. НДС, соответствующие этим налогам пени и штрафы в общем размере 2 776 159,21 руб., как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Индивидуальный предприниматель Бондаренко Т.В. обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила отменить решение суда от 16.08.2012 по делу N А53-9314/2011 о признании незаконным решения от 18.02.2011 N 2 в части оставленной без удовлетворения и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований (т.117 л.д. 5-44).

Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила отменить решение суда от 16.08.2012 в части удовлетворения требований заявителя и отказать предпринимателю в заявленных требованиях по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе (т.117 л.д. 76-81).

В судебном заседании представители сторон поддержали правовые позиции по делу.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба предпринимателя не подлежит удовлетворению, а апелляционная жалоба инспекции подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области по результатам выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Бондаренко Т.В. вынесено решение 18.02.2011 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 2876159,21 рублей. Кроме того, предпринимателю доначислен НДФЛ в размере 2759649 рублей, ЕСН в размере 507121,52 рублей, НДС в размере 4159564,80 рублей и начислены пени в размере 1695277,37 рублей за несвоевременную уплату налогов; уменьшен исчисленный предпринимателем в завышенных размерах ЕНВД.

Основанием для принятия инспекцией названного решения послужил вывод о том, что деятельность предпринимателя не соответствует понятию "розничная торговля", содержащемуся в абзаце 12 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской федерации (далее - НК РФ), в отношении которой подлежит применению система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Решением УФНС России по Ростовской области от 05.05.2011 N 15-15/2081, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя, решение инспекции оставлено без изменения.

Предприниматель, полагая, что решение инспекции не соответствует закону, нарушает ее права и законные интересы, обратился в Арбитражный суд Ростовской области с требованием о признании его недействительным.

Суд первой инстанции оценил и правомерно отклонил доводы предпринимателя о формальных нарушениях инспекцией требований статьи 100 НК РФ ввиду следующего.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Из материалов дела следует, что предпринимателю была передана копия акта налоговой проверки, получив которую предприниматель представил в инспекцию письменные возражения. О месте и времени рассмотрения материалов проверки предприниматель уведомлен в установленном порядке.

В решении инспекции, вынесенном по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки заместителем руководителя инспекции в соответствии с положениями статьи 101 НК РФ, доводы приводимые предпринимателем по акту налоговой проверки, инспекцией отклонены.

При этом из материалов дела не усматривается, что у предпринимателя возникли препятствия в реализации его права возражать против вменяемых правонарушений, представлять свои объяснения при рассмотрении материалов налоговой проверки, отсутствовали и высказывания о трудностях в понимании мотивов налогового органа.

На основании подпункта 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указаны документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, со ссылкой на документы, подтверждающие эти факты.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

По результатам выездной налоговой проверки инспекция устанавливает недоимки по состоянию на дату вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности.

Материалы дела свидетельствуют о том, что в акте выездной налоговой проверки и в решении о привлечении к налоговой ответственности отражены сведения о сумме задолженности налога на добавленную стоимость, НДФЛ и ЕСН (указано какая именно недоимка, размер и за какой период образовалась), содержатся подробные данные об основаниях взимания пени. К решению о привлечении к налоговой ответственности приложены расчеты пеней по спорным налогам. Таким образом, предприниматель имел возможность проверить правильность начисления и недоимки, и пени.

Согласно п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы, посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о предоставлении документов. Истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий (п. 2 ст. 93 НК РФ).

Этому праву налогового органа корреспондирует установленная ст. 23 НК РФ обязанность налогоплательщика (налогового агента) представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Кодексом, истребуемые документы.

Как указано в Определении Конституционного Суда РФ от 16.03.2006 г. N 70-О подпункт 1 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающий право налоговых органов требовать у налогоплательщика документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, а также абзац первый пункта 1 статьи 93 данного Кодекса, конкретизирующий это право применительно к выездной налоговой проверке, направлены на создание необходимых условий для проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля и, следовательно, нацелены на обеспечение исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов.

Доводы предпринимателя об отсутствии в акте и в решении анализа каждого договора купли-продажи, его переквалификации, отсутствие системности изложения и другие судом первой инстанции правомерно отклонены, так как данные обстоятельства не являются существенными нарушениями процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки предпринимателя.

Ссылаясь на неверное указание дат, неясностей и т.д. предприниматель не смог пояснить суду каким образом данные несоответствия нарушили права и законные интересы налогоплательщика. Проверив указанный довод, суд первой инстанции обоснованно не обнаружил нарушений процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по указанным основаниям.

Кроме того, довод предпринимателя о том, что судом первой инстанции не учтено, что материалы, полученные из органов внутренних дел, являются ничтожными, так как получены вне рамок процессуальной деятельности и ненадлежащими органами, апелляционный суд не принимает во внимание ввиду следующего.

Статьями 30 - 32 НК РФ установлено, что к компетенции налоговых органов относятся вопросы контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, для чего налоговым органом предоставлены соответствующие права и возложены соответствующие обязанности.

Статьей 36 НК РФ регламентированы полномочия органов внутренних дел в сфере налогового законодательства.

В соответствии с пунктом 1 названной статьи по запросу налоговых органов органы внутренних дел участвуют вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках.

В соответствии с пунктом 2 названной статьи органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных настоящим Кодексом к полномочиям налоговых органов, обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения.

Пунктом 1 статьи 82 НК РФ установлено, что налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Кодексом.

Согласно пункту 3 названной статьи налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации N 495, Федеральной налоговой службы Российской Федерации N ММ-7-2-347 от 30.06.2009 утверждены: Порядок взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений, Инструкция о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения, Инструкция о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления.

Инструкция о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения, устанавливает порядок направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения в соответствии с пунктом 2 статьи 36 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 названной Инструкции орган внутренних дел в десятидневный срок со дня получения данных сведений направляет материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения.

Следовательно, в рамках реализации информационного обмена между налоговыми органами и органами внутренних дел, в том числе при осуществлении налоговым органом мероприятий по налоговому контролю, указанные структуры осуществляют такой обмен в установленном порядке.

Налоговый кодекс не содержит запрета использования налоговыми органами при проведении проверок документов и информации, полученных от органов внутренних дел.

На основании анализа статьи 82 НК РФ, статьи 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" и статьи 6 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", Порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений, утвержденного Приказом МВД России и Федеральной налоговой службы России от 30.06.2009 N 495/ММ-7-2-347 апелляционный суд считает, что налоговая инспекция вправе использовать документы, информацию и сведения, полученные в результате проведенных оперативно-розыскных мероприятий сотрудниками ОВД в качестве допустимых доказательств по делу.

При этом апелляционная инстанция считает, что материалы ОВД получены с соблюдением положений статей 36, 89 Налогового кодекса Российской Федерации, а также с учетом участия сотрудника МРО ОРЧ (НП) при ГУВД Ростовской области в проведении совместной выездной налоговой проверки предпринимателя, что зафиксировано в акте проверки N 11-07/2 от 14.01.2011. В ходе проверки были исследованы документы, представленные налогоплательщиком в части затрат (счета-фактуры, товарные накладные, накладные, договоры, и др.), а также документы, полученные от контрагентов-покупателей в рамках ст. 93.1 НК РФ и в рамках взаимодействия с ОВД. Данные документы находятся в материалах дела и являются неотъемлемой частью акта выездной налоговой проверки, который был вручен вместе со всеми приложениями (в количестве 182 приложений на 13250 л.) индивидуальному предпринимателю Бондаренко Т.В., о чем свидетельствует ее роспись на последней странице акта.

Ссылка предпринимателя на отсутствие в материалах проверки протоколов допросов свидетелей по сведениям о сделках, отклоняется апелляционным судом как не подтвержденная материалами дела.

Довод предпринимателя о том, что первичные бухгалтерские документы были отобраны с нарушением порядка истребования документов, установленного ст.ст. 93, 93.1 НК РФ, не подтвержден документально.

Из материалов дела следует, что во исполнение требований о предоставлении документов от 03.11.2010, 31.03.2010 предпринимателем представлены налоговому органу испрашиваемые документы. Факт возврата документов после проверки предприниматель не отрицает.

При таких обстоятельствах довод предпринимателя о том, что инспекция изъяла оригиналы первичных документов, в дальнейшем возвратила эти документы с обязанием предпринимателя заверить копии указанных документов, что рассматривается предпринимателем как нарушение налоговым органом требований статьи 94 НК РФ, несостоятелен, поскольку налоговый орган не производил выемку документов. Указанное обстоятельство не может являться основанием для признания незаконным решения налоговой инспекции.

Довод предпринимателя о нарушении процедуры допроса свидетелей, ввиду того, что допрос свидетелей производился в период приостановления выездной налоговой проверки (с 14.05.2010 по 03.11.2010), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку, свидетельские показания получены в рамках мероприятий налогового контроля, что соответствует положениям статьи 90 НК РФ и поэтому в силу статей 64, 67, 71 АПК РФ обоснованно признаны судом надлежащими доказательствами по делу, результаты опроса оформлены соответствующими протоколами, а указанные лица перед началом допроса предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, что подтверждено их подписями в протоколах.

Ссылка предпринимателя о наличии в материалах налоговой проверки протоколов допроса свидетелей, не подписанных самими свидетелями, не подтверждается материалами дела.

Поскольку представленные в материалы дела протоколы содержат сведения о фактах, имеющих значение для рассмотрения настоящего спора, судом первой инстанции им дана надлежащая оценка, как в отдельности, так и в совокупности с другими доказательствами по делу.

Согласно положениям ст. 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, а также его действия на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой, при этом каких-либо ограничений в получении информации от других лиц, в том числе от работников налогоплательщика, не установлено.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что в соответствии с положениями ст. 90, 99 НК РФ протокол допроса свидетеля должен быть составлен должностным лицом налогового органа, при этом в статье 90 НК РФ в отличие от положений ст. 91 НК РФ, не содержится указаний о том, что допрос свидетеля должен быть проведен, только лицами, непосредственно проводящими налоговую проверку. Таким образом, довод предпринимателя о составлении протоколов опроса неуполномоченными лицами и без законного основания (сотрудниками ОВД) является необоснованным.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно отклонил доводы предпринимателя о том, что полученные в ходе проверки документы, положенные в основу оспариваемого решения инспекции, являются недопустимыми доказательствами.

Утверждение предпринимателя о нарушении налоговой инспекцией процедуры привлечения к налоговой ответственности, так как он не был ознакомлен со всеми материалами выездной налоговой проверки, является необоснованным, учитывая его присутствие при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и возможность в связи с этим ознакомиться с материалами проверки.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно не усмотрел в действиях налоговой инспекции нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые могли бы послужить основанием для отмены оспариваемого решения налогового органа, и дал верную оценку изложенным обстоятельствам.

Рассматривая заявленные предпринимателем требования по существу, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Как следует из материалов дела, предприниматель в 2007-2009 годах применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли продовольственными товарами. Предприниматель, полагая, что осуществляет деятельность по розничной торговли через объект стационарной торговой сети - магазин, исчисляла ЕНВД, исходя из физического показателя - площадь торгового зала 98 кв.м.

Инспекция в ходе проведения выездной налоговой проверки признала необоснованным применение предпринимателем названного специального налогового режима в отношении реализации товаров учреждениям и решением от 18.02.2011 N 2 доначислила ему за 2007-2009 годы налоги по общей системе налогообложения, начислила пени и штрафы.

На основании собранных документов и информации инспекция установила, что, деятельность налогоплательщика не соответствует определению розничная торговля. Для квалификации вида деятельности оптовая торговля были исследованы: документы и информация, полученные от предпринимателя и контрагентов, в том числе государственные и муниципальные контракты и иные договоры; документы и информация, полученная от организаций, осуществляющих санитарно-эпидемиологический надзор; документы, документы представленные бюро технической инвентаризации; протоколы осмотра территории от 31.03.2010 и 16.11.2010 и другие полученные в ходе проверки доказательства.

По мнению инспекции, продажа предпринимателем товаров бюджетным учреждениям и коммерческим организациям относится к оптовой торговле, поскольку осуществлялась на основании государственных контрактов и договоров поставки, товар доставлялся предпринимателем, покупателям выставлялись накладные, оплата товаров производилась на расчетный счет предпринимателя.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

Из материалов дела следует, что между предпринимателем и спорными организациями и индивидуальными предпринимателями заключались контракты и договоры поставки продукции с приложением к ним спецификаций. По условиям договоров предприниматель обязался поставить покупателям товар в обусловленный срок, а последние - принять и оплатить указанный товар в ассортименте, количестве и по цене, установленным в спецификации, который является неотъемлемой частью договора. В договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты.

На оплату реализованного товара предпринимателем выставлялись накладные, оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что отношения между предпринимателем и покупателями (предпринимателями и юридическими лицами) фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем такая продажа товаров не является розничной торговлей и не подлежит обложению единым налогом на вмененный доход. То обстоятельство, что договоры поставки заключены предпринимателем с некоммерческими организациями, правового значения не имеет.

Реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.

Данный вывод суда согласует с правовыми выводами Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 04.10.2011 N 5566/11.

Утверждение предпринимателя о том, что им заключались договоры купли-продажи, а не поставки, поскольку договоры содержали оговорку о том, что покупатели приобретают продукты питания не для перепродажи, а использования в собственных целях, правомерно признан судом первой инстанции несостоятельным.

На основании статьи 493 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки" разъяснил, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонта и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Из материалов дела следует, что предпринимателем осуществлялась предпринимательская деятельность по реализации товаров юридическим лицам и предпринимателям, сделки с которыми квалифицированы налоговой инспекцией как оптовая торговля.

При этом налоговым органом установлено, что к отношениям поставки по государственным и муниципальным контрактам с бюджетными учреждениями (детские сады, больницы, школы) применяются положения договора поставки в соответствии с п. 2 ст. 525 "Основания поставки товаров для государственных или муниципальных нужд" Гражданского кодекса Российской Федерации.

Контракт заключался по результатам рассмотрения котировочных заявок, к которым прилагались следующие сведения, поданные предпринимателем: Поставщик должен иметь заключения о соответствии объекта стационарной и мелкорозничной сети санитарным правилам и нормам. Поставка товара осуществляется специализированным транспортом поставщика. Сроки поставки - в течение квартала. Отсрочка платежа.

В подтверждение наличия заключения о соответствии объекта торговли санитарным нормам предприниматель представил соответствующие документы.

С учетом изложенного, налоговым органом установлено, что предприниматель подтвердила наличие условий для поставок продуктов через оптовый склад, посредством специализированного транспорта, выполняя обязательные условия, требуемые по заявке организации-покупателя.

В контрактах предусмотрена обязанность поставщика о поставке продуктов питания согласно заявке, в установленные сроки, транспортом поставщика.

К указанным контрактам составлялись спецификации и графики поставок. В период действия контрактов производились сверки.

Об исполнении указанных контрагентов составлены сведения об исполнении, представленные контрагентами-покупателями.

Между предпринимателем и ИП Априщенко А.А., ИП Орехов В.Н., ИП Орехова С.В., ИП Солдатенко И.Ю., ООО "Адреналин-РУС", ООО "Встреча", ООО "КСК "Олимп", ООО "НАТАЛИ", ООО "НЕПТУН", ООО "Фортуна", ООО "Школьное питание" ООО ДОЦ "Орленок", ООО ДОЦ "Котлостроитель", ООО КОП "Металлург", Учреждение профсоюзов пансионат с лечением "Красный котельщик" и др. заключены договоры на длительный срок, которые содержат существенные условия договора поставки: сроки действия договора, согласование ассортимента, цены, количества и сроков поставки каждой партии продукции по заявке покупателя, оплата в безналичной форме.

Статьей 431 ГК РФ установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Довод предпринимателя о некоммерческом статусе организаций-покупателей, которые использовали приобретенную продукцию для собственных нужд, а не с целью перепродажи, судом первой инстанции правомерно отклонен.

С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 5 постановления от 22.10.1997 N 18 особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.

В рассматриваемом случае, торговое место предпринимателем контрольно-кассовой техникой оборудовано не было. Расчеты производились безналичным путем.

Суд первой инстанции правомерно критически оценил доводы предпринимателя о том, что спорные контрагенты - предприниматели, кафе, рестораны - приобретали продукцию для собственных нужд.

Учитывая характер сложившихся между участниками договора отношений, носивших длящийся, регулярный характер и регламентированных поставок, спорные правоотношения сложились по договорам, по сути, являющимся договорами поставки. Так, в период действия спорных сделок между сторонами договора регулярно осуществлялись поставки товара на основании спецификаций и выставлением оправдательных документов, отражающих движение товара и поставщика - предпринимателя Бондаренко Т.В.

Возражения предпринимателя на доводы инспекции о несоответствии торгового объекта требованиям ст.ст. 346.26, 346.27 НК РФ правомерно отклонены судом первой инстанции на основании нижеследующего.

Исходя из пункта 1 статьи 346.26 НК РФ, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применяется наряду с общей системой налогообложения.

В силу статьи 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога на вмененный доход признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Согласно представленным предпринимателем при проведении проверки инвентаризационным и правоустанавливающим документам (технический паспорт на нежилое помещение, план нежилого помещения, экспликация к плану объекта), указанное нежилое помещение не соответствует определению магазина, изложенному в статье 346.27 НК РФ. Объект поименован как бытовое помещение.

В материалах дела содержится графическая схема бытового помещения и экспликация, согласно которым имеются помещения с назначением - раздевалка, умывальник, санузел, душевая, служебная и кладовая.

Согласно договору аренды от 01.01.2007, представленному индивидуальным предпринимателем Бондаренко Т.В., цель использования помещения: для предпринимательской деятельности. Согласно договору аренды N 2 от 01.12.2007, заключенному между предпринимателем Бондаренко С.А. и предпринимателем Бондаренко Т.В. на основании договора о совместной деятельности, предприниматель Бондаренко С.А. сдает в аренду на год складские помещения, подсобные помещения, помещения для хозяйственных нужд, а также холодильное оборудование. В договорах аренды, действовавших в 2009 г., не оговорено для каких целей используется арендуемое помещение.

В Письме Минфина России от 16.12.2008 N 03-11-04/3/560 указано, что назначение арендуемого помещения должно быть четко прописано в договоре аренды. Если по договору аренды здания или сооружения, заключенному в соответствии с нормами гл. 34 ГК РФ, будет указано назначение арендуемого помещения - для складирования (а не розничной торговли), то доходы от данной предпринимательской деятельности арендодателя единым налогом на вмененный доход не облагаются. Аналогичная позиция изложена также в Письмах Минфина России от 25.11.2009 N 03-11-06/3/277, от 25.11.2009 N 03-11-06/3/247.

Ссылки предпринимателя на повторно предлагаемую к приобщению в материалы дела копию схемы спорного помещения с рукописным указанием - "магазин", с учетом совокупности всех представленных доказательств по делу, судом первой инстанции правомерно оценены критически и отклонены.

Поскольку данная копия не соответствует подлиннику технического паспорта и приложений, рукописные записи не оформлены в установленном порядке, то время как сама схема, что визуально определяется, составлена с помощью технических средств.

Кроме того, само по себе, указание на "магазин" не опровергает сдачу в аренду бытового помещения, используемого предпринимателем без выделения торгового зала.

Статьей 346.27 НК РФ установлено, что к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом - договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы.

В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе, розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Одновременно, в статье 346.27 НК РФ приведены основные понятия, используемые в главе 26.3 Кодекса. В частности, в абзацах 13 - 15 названной статьи разъяснено, какие именно объекты розничной торговли относятся к объектам стационарной торговой сети.

Под стационарной торговой сетью понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям. Стационарная торговая сеть подразделяется на стационарную торговую сеть, имеющую торговые залы, и стационарную торговую сеть, не имеющую торговых залов.

Стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

Стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов,- торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.

В соответствии с абз. 26 - 27, 30 статьи 346.27 НК РФ магазин - это специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

При этом в силу абзаца 22 ст. 346.27 НК РФ площадь торгового зала определяется как часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Согласно понятию розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ единый налог на вмененный доход не применяется.

В данном случае, при вынесении решения суд первой инстанции правомерно исходил из данных технического паспорта и экспликаций, представленных в материалы дела и также относимых к правоустанавливающим документам и пришел к выводу о том, что предприниматель осуществлял торговую деятельность с использованием арендованного помещения, приняв во внимание, что предприниматель арендовала бытовое помещение общей площадью 89,4 км.м. литер 3. Из плана и экспликации строения следует, что спорное помещение представляет собой - бытовые помещения - раздевалка, умывальник, санузел, душевая, служебная и кладовая.

Доказательства оборудования площади 89 кв.м. под магазин (оборудование торгового зала, витрина, контрольно-кассовой техникой, места для расчетов с покупателем) в нарушение статьи 65 АПК РФ предпринимателем не представлено.

Не опроверг предприниматель и доводы инспекции о невозможности совершения сделок с покупателями и расчетов с ними с учетом ограничений свободного доступа для посторонних и охраняемости земельного участка по всему периметру.

В связи с чем суд первой инстанции правомерно признал доказанным вывод инспекции о несоответствии заявленных по декларациям торговых площадей как физического показателя, с данными договора аренды и технического паспорта и экспликации к нему.

Оценивая указанные фактические обстоятельства спора во взаимосвязи с требованиями вышеназванных норм НК РФ, суд первой инстанции пришел верному к выводу о невозможности отнесения для целей налогообложения ЕНВД спорного помещения к стационарной торговой сети - магазину, для которых в качестве физического показателя для исчисления налога установлена "площадь торгового зала".

Исходя из технической характеристики арендуемого нежилого помещения, оно является иным объектом. На основании изложенного суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что у предпринимателя отсутствовали законные основания отражать в декларациях и уплачивать ЕНВД в 2007-2009 годах.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно поддержал выводы инспекции о том, что предпринимателем фактически в проверяемый период осуществлялась оптовая торговля товарами и отклонил доводы предпринимателя о том, что у него имелись законные основания для применения ЕНВД.

Следовательно, предприниматель в части дохода, полученного от указанных выше контрагентов являлся плательщиком НДС, единого социального налога и налога на доходы физических лиц.

Налоговая база по НДС определена инспекцией на основании документов, полученных от предприятий-контрагентов, документов, предоставленных предпринимателем по требованиям о предоставлении документов и информации по покупке и реализации товаров по расчетным счетам предпринимателя в банках. При исчислении налоговой базы инспекция учла то обстоятельство, что с 01.04.07 по 31.05.07 предприниматель в соответствии с п.1 ст. 145 НК РФ имел право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС. Кроме этого, при определении налоговой базы по НДС инспекцией учтены особенности предпринимательской деятельности предпринимателя, связанной с реализацией товаров, как облагаемой налоговой ставкой 10 %, так и налоговой ставкой 18%, приняты налоговые вычеты по НДС в сумме 4 391 471 руб.

По эпизоду доначисления НДС, соответствующих пени и взыскания штрафа суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Статьей 166 НК РФ установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг) и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.

В пункте 7 статьи 166 НК РФ законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налога на добавленную стоимость, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по указанному налогу положение пункта 7 названной статьи Кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо.

Вместе с тем пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166, на установленные статьей 171 налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 Кодекса, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму упомянутого налога, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, установленном Кодексом.

Анализ приведенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.

Довод предпринимателя об обязанности инспекции определить расчетным путем сумму налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерно признан судом первой инстанции ошибочным.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика и носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях. Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования.

Поскольку предприниматель не представлял за проверяемые периоды налоговые декларации по НДС и, соответственно, не заявлял налоговые вычеты, суд первой инстанции верно установил, что у предпринимателя отсутствует право на применение налоговых вычетов по НДС за проверяемые периоды.

Такая позиция изложена, в частности, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07, от 09.03.2011 N 4473/10, а также постановлении ФАС СКО от 13.01.12 по делу N А32-20851/2010).

Вместе с тем, придя к верному выводу о невозможности применения налоговых вычетов по НДС без их декларирования, суд первой инстанции, тем не менее, ошибочно, в отсутствие декларирования предпринимателем вычетов, принял вычеты по НДС по указанным в решении поставщикам на сумму 225 589 руб. 80 коп. и в связи с этим необоснованно признал спорное решение в части доначисление НДС в сумме 225 589 руб. 80 коп., соответствующих пени и штрафных санкций, незаконным.

Недекларирование налоговых вычетов не лишает налогоплательщиков права на их применение в последующем при соблюдении условий, установленных статьями 171 - 173 НК РФ.

Указанные в апелляционной жалобе многочисленные доводы предпринимателя о неверном исчислении инспекцией налоговой базы по НДС, в том числе, о якобы завышении инспекцией налоговой базы по НДС на сумму 702 442 руб. 21 коп. за счет неправильного применения налоговой ставки по мороженному и сокам, носят общий характер, противоречат фактическим обстоятельствам дела и нормам налогового законодательства, не подтверждены достоверным контррасчетом и доказательствами, в связи с чем во внимание не принимаются.

Так, приводя довод о завышении ставки налога по соку и мороженному, приведшей, по мнению предпринимателя, к необоснованному доначислению НДС на сумму 702 441 руб. 21 коп., последний не представил инспекции в ходе проверки и суду первой инстанции по указанным им покупателям сертификаты соответствия на сокосодержащую продукцию и мороженное, налогообложение которых производится по ставке 10 %. Находящиеся в материалах дела сертификаты соответствия (т.46, л.д. 12, 15, 18, 22, 25, 32, 35, 42, 45, 50, т.98, л.д. 66, 81, 85) учтены налоговым органом и не могут быть достоверно соотнесены с покупателями, по которым предприниматель считает неправильное применение инспекцией налоговой ставки и относятся к периоду с апреля 2009 года.

Вместе с тем. Перечень товаров, налогообложение при реализации которых производится по налоговой ставке 10%, установлен п. 2 ст. 164 НК РФ.

При этом в последнем абзаце п. 2 ст. 164 НК РФ установлено, что коды видов продукции, перечисленных в данном пункте, определяются Правительством РФ в соответствии с Общероссийским классификатором продукции (далее - ОКП) и Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности.

Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с ОКП, облагаемых НДС по ставке 10% при реализации, утвержден Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908 (далее - Перечень).

В примечании к Перечню говорится, что принадлежность отечественных продовольственных товаров к приведенным в Перечне продовольственным товарам подтверждается соответствием кодов по классификации ОК 005-93 (ОКП), содержащихся в нем, кодам ОКП, указанным в национальном стандарте, отраслевом стандарте, техническом условии.

Из смысла приведенных норм права следует, что, применяя ставку 10% при реализации продовольственных товаров, налогоплательщик должен документально подтвердить, что реализуемые им товары указаны в Перечне, в частности, соответствием кодов, приведенных в Перечне, кодам классификатора, перечисленным в национальном или отраслевом стандарте либо техническом условии.

Для подтверждения соответствия продукции стандартам предусмотрена система сертификации и декларирования. Порядок проведения сертификации определен Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" (далее - Закон о техническом регулировании).

В силу ст. 2 Закона о техническом регулировании сертификация продукции представляет собой форму осуществляемого органом по сертификации подтверждения соответствия объектов требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров.

Согласно ст. 20 Закона о техническом регулировании подтверждение соответствия на территории РФ может носить добровольный или обязательный характер. Добровольное подтверждение соответствия осуществляется в форме добровольной сертификации. Обязательное подтверждение соответствия осуществляется в форме принятия декларации о соответствии (декларирование соответствия), обязательной сертификации.

Таким образом, наличие сертификата соответствия позволяет документально подтвердить принадлежность реализованной продукции товарам, облагаемым НДС по ставке 10%, указанным в Перечне.

Данный вывод суда соответствует правовой позиции ВАС РФ, изложенной в определениях от 24.05.12 N ВАС-5969/12 м от 04.12.09 N ВАС-12983/09).

При этом судом апелляционной инстанции учитывается также то обстоятельство, что инспекцией ошибочно, в отсутствие декларирования вычетов предпринимателем, по итогам проверки приняты вычеты по НДС на сумму 4 391 471 руб. В связи с этим предпринимателю по итогам проверки неправомерно не был доначислен НДС на сумму 4 391 471 руб., соответствующие пени и штрафные санкции. Предприниматель на превышение указанной суммы не привел доказательств необоснованности доначисления НДС с реализации товаров, что само по себе, в любом случае, опровергает названные доводы предпринимателя о завышении инспекцией налоговой базы по НДС, поскольку предметом обжалования является доначисление сумм НДС.

При этом, недоначисление НДС в сумме 4 391 471 руб. не нарушает права предпринимателя, а потому не может свидетельствовать о незаконности иных доначислений по НДС.

По утверждению предпринимателя при содействии агента, закуп мяса у населения подтвержден актами - отчетами агента.

Оценив и исследовав представленные в материалы дела доказательства в совокупности и во взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к выводу, что содержащиеся в отчетах агента данные не подтверждены первичными документами, свидетельствующими о реальности понесенных расходов в заявленном размере. Представленные отчеты агента о проделанной работе и акты оформлены с нарушением п.2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Из содержания данных документов невозможно определить список физических лиц, размер расходов, закупочную стоимость и т.д.

Суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что налоговым органом правомерно исчислен НДС по ставке 18% согласно представленным первичным документам.

Доводы предпринимателя об отсутствии у налогового органа права на переквалификацию сделок судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются ввиду следующего.

В соответствии со статьями 31 и 45 НК РФ в ходе проводимых проверок налоговый орган вправе изменить юридическую квалификацию заключенных налогоплательщиком сделок и применить соответствующие налоговые последствия. Налоговые последствия переквалификации сделок налогоплательщика состоят в том, что налоговый орган исчисляет налоги, основываясь на реальных отношениях сторон сделки и фактически осуществляемой налогоплательщиком деятельности.

Доводы предпринимателя о том, что инспекция необоснованно доначислила ему НДС в связи с обложением НДС НДС, поскольку все купленные предпринимателем товары были учтены и реализованы с учетом уплаченного поставщикам НДС в цене реализуемых ТМЦ, судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются ввиду следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик при реализации товаров (работ, услуг) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость.

Таким образом, обязанность устанавливать стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) с учетом налога на добавленную стоимость вытекает из прямого указания закона и обязательна для сторон договора в силу пункта 1 статьи 422 ГК РФ.

Аналогичная позиция содержится в пункте 15 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда", в котором указано, что НДС взыскивается сверх цены работ, если он не был включен в расчет этой цены.

Поскольку предприниматель не предъявил своим покупателям НДС к оплате в составе цены товара, то инспекция в соответствии со статьями 422, 506 и 516 ГК РФ, 168 НК РФ обоснованно взыскала НДС сверх договорной стоимости товаров.

При этом довод предпринимателя о том, что он себя считал находившимся на уплате ЕНВД, существенного значения в данном случае не имеет, поскольку в силу императивных норм закона в случае невключения в расчет цены товаров (работ, услуг) НДС, являющийся частью цены, подлежит взысканию независимо от наличия в договоре соответствующего условия.

Данный вывод суда соответствует сложившейся судебной практике по по рассматриваемому вопросу (постановление постановление ВАС РФ от 29.09.10 N 7090/10, определение ВАС РФ от 30.07.10 N ВАС-9889/10, постановление ФАС СКО от 11.11.10 по делу N А32-14601/2010).

Согласно ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пункт 1 ст. 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Статьями 23, 80 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Непредставление налоговой декларации в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности, установленной статьей 119 НК РФ.

Поскольку предприниматель в проверяемый период в результате неправомерных действий допустил неуплату НДС и не исполнил обязанность по предоставлению налоговой декларации по НДС, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что привлечение его к налоговой ответственности по ст. ст. 122 и 119 НК РФ и начисление соответствующих пени произведено инспекцией правомерно.

При этом суд первой инстанции правомерно посчитал возможным с учетом положений ст. ст. 112, 114 НК РФ, правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П, уменьшить сумму взыскиваемого штрафа до 100 рублей, учитывая обстоятельства совершенного предпринимателем правонарушения и степень ее вины, а также оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства.

Доводы инспекции о том, что у суда первой инстанции отсутствовали основания для снижения размера налоговых санкций, судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются, поскольку такое право предоставлено суду статьей 112 НК РФ. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в этой части у суда апелляционной инстанции не имеется.

С учетом разъяснений Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенных в Постановлениях от 19.07.2011 N 1621/11 и от 10.04.2012 N 16282/11, суд первой инстанции правомерно установил, что решение инспекции в части доначисления ЕСН, НДФЛ, соответствующих этим налогам пени и штрафные санкции являются недействительным, как не соответствующее ст. 23, 75, 119, 122, 252 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено и налоговым органом не оспаривается, что размер полученного предпринимателем дохода определен инспекцией на основании материалов встречных проверок его контрагентов, в том числе и вышеназванных, а также информации банка о поступлении денежных средств на расчетный счет предпринимателя без учета расходов предпринимателя в фактически понесенном размере, поскольку предпринимателем, считавшим себя плательщиком ЕНВД в ходе проверки не были представлены в полном объеме документы, подтверждающие факт и размер понесенных расходов в рассматриваемые налоговые периоды.

В соответствии с правоприменительными выводами Президиума ВАС РФ в постановлении от 19.07.2011 N 1621/11 частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений п.7 ст. 31 НК РФ, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Представленные предпринимателем в материалы дела первичные документы в полном объеме для подтверждения правильности исчисления и уплаты налогов за спорный период, были приняты судом первой инстанции и оценены в качестве доказательств, опровергающих определенную налоговым органом сумму расходов предпринимателя за проверяемый период.

Суд первой инстанции правомерно не принял во внимание возражения инспекции о принятии судом документов, которые не были предметом оценки в рамках оспариваемой налоговой проверки.

Согласно пункту 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений, независимо от того, направлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому орган у в сроки, определенные пунктом 6 статьи 100 НК РФ.

Правомерность исследования и оценки судом представленных налогоплательщиком документов, которые не были представлены налоговому органу в ходе проверки, согласуется с положениями статей 65 - 71 АПК РФ, соответствует принципу материальной истины, закрепленному в части 1 статьи 71 АПК РФ и согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 N 267-О.

Таким образом, исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, суд обязан исследовать и оценить те документы, которые представлены налогоплательщиком в обоснование своих требований. Иное явилось бы нарушением прав налогоплательщика, предусмотренным как Налоговым кодексом Российской Федерации, так и Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ установлено, что физические лица, зарегистрированные в предусмотренном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога на доходы физических лиц производят от суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.

В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

В статье 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Наряду с указанными положениями Налогового кодекса подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Следовательно, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Суд первой инстанции правомерно установил, что в данном случае инспекция не выполнила свою обязанность по определению реального размера налогового обязательства предпринимателя, для реализации которого и предусмотрены положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Данное обстоятельство подтверждено представлением предпринимателем в материалы настоящего дела более чем значительного количества расходных документов, которые налоговым органом учтены не были и правомерно расценены судом первой инстанции в качестве доказательств неверного исчисления инспекцией предпринимателю НДФЛ и ЕСН.

Применяя названную норму Кодекса, инспекция должна была определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика, который считал себя плательщиком ЕНВД и соответствующим образом вел упрощенный учет доходов и расходов, и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя.

Аналогичная правовая позиция высказана Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 19.07.2011 N 1621/11, которая при рассмотрении данного спора обоснованно учтена судом первой инстанции.

Ссылка налогового органа на отсутствие уважительности непредставления документов в инспекцию на проверку также отклоняется апелляционным судом, как не опровергающая выводы суда первой инстанции.

При названных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что требования предпринимателя о признании оспариваемого решения в части доначисления 2759649 рублей НДФЛ, 507 121,52 рублей ЕСН, соответствующие этим налогам пени и взыскания штрафа в общем размере 1384107,43 рублей подлежит удовлетворению.

Доводы инспекции о том, что профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ носят заявительный характер, а потому также как и по НДС должны учитываться налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки только при их декларировании налогоплательщиком в проверяемом периоде, судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются, как не соответствующие положениям 210, 221, 252 НК РФ.

Доводы предпринимателя со ссылкой на п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.09 N 36 о том, что суд первой инстанции необоснованно отклонил ходатайство предпринимателя, заявленного в порядке ст. 49 АПК РФ об увеличении размера исковых требований ввиде принятия дополнительного требования о признании недействительным решения инспекции от 15.06.11 о взыскании налогов за счет имущества предпринимателя, судом апелляционной инстанции признаются несостоятельными, поскольку в рассматриваемом случае предприниматель в порядке ст. 49 АПК РФ не изменил предмет либо основание иска, не увеличил либо уменьшил исковые требования, а заявил дополнительное требование, которое не может быть принято в порядке ст. 49 АПК РФ.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, считает, что решение суда первой инстанции ввиду несоответствия выводов, изложенным в решении, обстоятельствам дела, в части признания незаконным решения ИФНС России по г.Таганрогу Ростовской области от 18.02.2011 N 2 в части доначисления 225 589 руб. 80 коп. НДС, соответствующих пени и штрафных санкций следует отменить, в указанной части в удовлетворении заявления отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.08.2012 по делу N А53-9314/2011 подлежит оставлению без изменения.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.08.2012 по делу N А53-9314/2011 в части признания незаконным решения ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области от 18.02.2011 N 2 в части доначисления 225 589 руб. 80 коп. НДС, соответствующих пени и штрафных санкций отменить.

В указанной части в удовлетворении заявления отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.08.2012 по делу N А53-9314/2011 оставить без изменения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 АПК РФ постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в соответствии с АПК РФ в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Стрекачёв

Судьи

И.Г. Винокур Н.В. Шимбарева