Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 13.11.2007 N 03-03-06/2/213 (В.В. Никитин, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 24, декабрь 2007 г.)

Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от
13.11.2007 N 03-03-06/2/213

В Письме Минфина РФ от 13.11.2007 N 03-03-06/2/213 рассмотрено, в каких случаях расходы рекламного характера учитываются в составе амортизационных отчислений, а когда в составе прочих расходов (п. 4 ст. 264 НК РФ). Финансисты проанализировали учет расходов по изготовлению и монтажу объемных световых букв и иной световой и наружной рекламы.

В пункте 4 ст. 264 НК РФ к расходам на рекламу отнесены, в частности, затраты на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и щитов. Согласно ст. 19 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" для распространения наружной рекламы используются щиты, стенды, строительные сетки, перетяжки, электронные табло, воздушные шары, аэростаты и иные технические средства стабильного территориального размещения (рекламные конструкции), монтируемые и располагаемые на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также остановочных пунктах движения общественного транспорта. Расходы на рекламу признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, и учитываются единовременно.

В пункте 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым признано имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используемое для извлечения дохода, со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью свыше 10 000 руб.*(1) Если наружная реклама соответствует понятию амортизируемого имущества, то расходы могут быть списаны через начисление амортизации.

В Налоговом кодексе не дано однозначного ответа, какой способ учета расходов нужно применять в данной ситуации. В п. 4 ст. 252 НК РФ разъяснено, что, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

В комментируемом письме сказано, что если имущество относится к амортизируемому имуществу, то организация относит к расходам на рекламу амортизационные отчисления, начисленные в соответствии с действующим порядком, если имущество к амортизируемому имуществу не относится, то учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в порядке, установленном п. 4 ст. 264 Кодекса.

Из этого следует вывод: если рекламная конструкция относится к амортизируемому имуществу, то у налогоплательщика нет выбора учета расходов - он должен начислять амортизацию. В частности, в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы*(2) рекламные установки (электрифицированные рекламные конструкции различных форматов) отнесены к пятой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет включительно).

Исходя из позиции финансистов правильность учета расходов на наружную рекламу стоимостью более 10 000 руб. зависит от определения срока полезного использования. Если в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, такой актив не поименован, то нужно применить п. 5 ст. 258 НК РФ, в котором предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно определяет срок полезного использования в соответствии с техническими условиями и (или) рекомендациями организаций-изготовителей. Если налогоплательщик установит СПИ не более 12 месяцев и, соответственно, спишет рекламные расходы единовременно, то возможны споры с налоговиками, которые могут посчитать, что налогоплательщик занизил налогооблагаемую базу.

Часто налоговые инспекции в ходе проверки требуют списывать расходы на наружную рекламу через амортизацию, но суды в большинстве случаев их не поддерживают. Приведем примеры.

Федеральный арбитражный суд СЗО в Постановлении от 05.04.2007 N А56-4732/2006 признал правомерность учета расходов на информационную вывеску с названием организации в составе прочих, основываясь на следующем:

- объект не поименован в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы;

- налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять группу затрат в том случае, если некоторые затраты с равным основанием можно отнести одновременно к нескольким группам расходов.

Этот же суд в Постановлении от 02.07.2007 N А26-5063/2006-28 рассмотрел ситуацию, когда, по мнению налоговой инспекции, расходы на разработку макета баннера (рекламного щита), изготовление и монтаж баннера и металлической конструкции в размере 26 750 руб. нельзя было списать единовременно, так как баннер признается амортизируемым имуществом (срок использования - более года). Апелляционная судебная инстанция указала, что рекламный щит изготовлен из древесноволокнистой плиты и размещен на стене здания, которая не защищена от атмосферных осадков и подвержена солнечному воздействию, а доказательства того, что щит использовался более года, отсутствуют. Суд кассационной инстанции сделал аналогичный вывод, но по другому основанию: расходы на изготовление рекламного щита прямо поименованы в п. 4 ст. 264 НК РФ.

Федеральный арбитражный суд УО в Постановлении от 14.01.2005 N Ф09-5757/04-АК указал, что рекламный плакат не является основным средством, а представляет собой носитель рекламной информации, срок использования которой зависит не от материала и конструкции этого носителя, а от стабильности потребительского спроса на продукцию, производимую мясокомбинатом. Доводы налоговиков о наличии в плакате признаков амортизируемого имущества (по стоимости и сроку службы) суд не принял.

В то же время их поддержал ФАС ЦО в Постановлении от 05.07.2006 N А68-АП-4/11-05: расходы по изготовлению и размещению рекламного щита подлежат учету налогоплательщиком в составе амортизируемого имущества и должны относиться к расходам на рекламу через амортизационные отчисления.

Нормирование расходов. Нужно ли применять нормы, предусмотренные п. 4 ст. 264 НК РФ, при списании расходов на рекламу через амортизационные начисления? Такой вопрос кажется абсурдным, так как амортизация начисляется по правилам ст. 258, 259 НК РФ и ими не предусмотрено применение ограничений п. 4 ст. 264 НК РФ. В случае с расходами на наружную рекламу данный вопрос не возникает, так как они не признаются нормируемыми.

Но в отношении расходов на рекламу, учитываемых через амортизационные отчисления и признаваемых согласно п. 4 ст. 264 НК РФ нормируемыми, налоговики требуют соблюдать нормативы. В частности, в письмах УФНС по г. Москве от 07.12.2005 N 20-12/90022 и от 17.06.2005 N 20-12/43635 сказано, что если оптовая организация арендует площади точки розничной торговли для размещения своего рекламного оборудования, то сумма амортизационных отчислений по такому оборудованию и расходы на аренду площади могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов на рекламу, подлежащих нормированию в процентах от полученной в отчетном периоде выручки. УМНС по г. Москве в Письме от 17.05.2004 N 26-12/33216 указало, что амортизационные отчисления по автомобилям, являющимся носителями рекламной информации, учитываются как нормируемые расходы на рекламу.

Таким образом, налогоплательщику при учете рекламных расходов нужно быть осторожным и помнить о возможных налоговых рисках.

Разъяснения финансистов имеют большое значение для "упрощенцев" и плательщиков ЕСХН, так как у них расходы на рекламу и приобретение основных средств признаются в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ.

В.В. Никитин,

редактор журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 24, декабрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) С 01.01.2008 амортизируемым считается имущество стоимостью свыше 20 000 руб.

*(2) Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.