Молоко за вредность (М.Л. Косульникова, "Зарплата", N 1, январь 2008 г.)

Молоко за вредность

Сотрудникам, занятым на работах с вредными и опасными условиями труда, положен ряд льгот и компенсаций, в том числе выдача молока и лечебно-профилактического питания. Разберемся, как это организовать и оформить, какие налоги начислить.

Выдавать работникам молоко и лечебно-профилактическое питание (ЛПП) обязан работодатель. Молоко и ЛПП выдают в целях снижения риска воздействия вредных производственных факторов.

Основания для выдачи молока и ЛПП

На работах с вредными условиями труда*(1) сотрудникам полагается бесплатная выдача молока (ч. 1 ст. 222 ТК РФ). Перечень вредных производственных факторов, при воздействии которых в профилактических целях рекомендуют употреблять молоко или другие равноценные пищевые продукты, утвержден приказом Минздрава России от 28.03.2003 N 126 (далее - Перечень вредных факторов).

Бесплатное лечебно-профилактическое питание работодатель обязан предоставить тем, кто занят на работах с особо вредными условиями труда (ч. 2 ст. 222 ТК РФ).

Условия труда признаются вредными или особо вредными по результатам аттестации рабочих мест*(2), проведение которой должен обеспечить работодатель (ч. 2 ст. 212 ТК РФ).

Результаты аттестации рабочего места отражают в карте аттестации2. Помимо описания фактического состояния условий труда в карте аттестации по строке 090 делают запись о назначении молока или ЛПП.

В трудовом договоре обязательно следует описать условия труда на рабочем месте, перечень действующих вредных (опасных) факторов, определенных по результатам проведенной аттестации, и перечень предоставляемых в связи с этим льгот (ч. 2 ст. 57 ТК РФ), в том числе назначение молока или ЛПП. Об этом говорится в письме Минтруда России от 23.01.96 N 38-11 (далее - письмо N 38-11), в котором приведены рекомендации по учету обязательств работодателя по условиям и охране труда в трудовом и коллективном договорах. В соответствии с письмом N 38-11 нормы выдачи молока и ЛПП рекомендовано прописать в приложении к коллективному договору.

Основанием для установления норм выдачи молока на предприятии являются Нормы и условия бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов работникам, занятым на работах с вредными условиями труда (далее - Нормы по молоку), которые утверждены постановлением Минтруда России от 31.03.2003 N 13 (далее - постановление N 13). Нормы выдачи ЛПП устанавливают на основании Перечня производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение лечебно-профилактического питания в связи с особо вредными условиями труда (далее - Перечень получателей ЛПП). Этот документ является приложением N 1 к постановлению Минтруда России от 31.03.2003 N 14 "Об утверждении перечня производств, профессий и должностей, работа в которых дает право на бесплатное получение лечебно-профилактического питания в связи с особо вредными условиями труда, рационов лечебно-профилактического питания, норм бесплатной выдачи витаминных препаратов и правил бесплатной выдачи лечебно-профилактического питания" (далее - постановление N 14). Данным постановлением также утверждены:

- рационы лечебно-профилактического питания (приложение N 2);

- нормы бесплатной выдачи витаминных препаратов (приложение N 3);

- правила бесплатной выдачи лечебно-профилактического питания (приложение N 4) (далее - Правила выдачи ЛПП).

Выдаем молоко

Выдачу молока за вредность следует организовать в соответствии с правилами, утвержденными постановлением N 13. Рассмотрим их подробнее.

Правила выдачи молока

Молоко полагается сотрудникам исключительно в дни фактической занятости на работах, связанных с наличием на рабочем месте вредных производственных факторов. Норма бесплатной выдачи молока составляет 0,5 литра за смену (п. 2 Норм по молоку).

Выдачу и употребление молока осуществляют в специально оборудованных в соответствии с санитарно-гигиеническими требованиями помещениях. Не допускается отпуск молока (п. 5 Норм по молоку):

- за прошедшие смены;

- за одну или несколько смен вперед;

- на дом.

Если по каким-то причинам выдача молока невозможна, то с согласия работников данной организации и с учетом мнения уполномоченного ими органа молоко может быть заменено другими равноценными продуктами, разрешенными постановлением N 13 (п. 3 Норм по молоку).

Лечебно-профилактические напитки, витаминные препараты и бифидосодержащие кисломолочные продукты могут выдаваться только при положительном заключении Минздрава России (п. 2 приложения к постановлению N 13).

Работникам, контактирующим с неорганическими соединениями свинца, дополнительно к молоку положено перед началом работы выдавать по 2 грамма пектина в виде обогащенных им продуктов или напитков (п. 3 приложения к постановлению N 13).

Сотрудникам, занятым производством или переработкой антибиотиков, вместо свежего молока выдают колибактерин или кисломолочные продукты, обогащенные пробиотиками (п. 4 приложения к постановлению N 13).

Оформление выдачи молока

Если по результатам проведения аттестации рабочих мест по условиям труда будут выявлены вредные производственные факторы, указанные в Перечне вредных факторов, сотрудникам, на которых они оказывают влияние, следует выдавать молоко. Решение работодателя о выдаче молока оформляют приказом по предприятию. Образец приказа смотрите на с. 101.

Унифицированной формы документа, на основании которого выдается молоко или другие равноценные продукты, не существует. Поэтому предприятие разрабатывает ее самостоятельно. При этом необходимо учесть требования к составлению первичных документов, установленные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Образец ведомости бесплатной выдачи молока и других равноценных пищевых продуктов смотрите на с. 102.

Эта ведомость может являться первичным документом для оформления бухгалтерских записей по расходу молока.

Основания для прекращения выдачи молока

Если воздействие на работников вредных производственных факторов не превышает установленных нормативов, работодатель вправе с учетом мнения профсоюзного органа или иного уполномоченного сотрудниками органа принять решение о прекращении бесплатной выдачи молока (п. 7 Норм по молоку).

Образец приказа о выдаче молока лицам, занятым на работах

с вредными условиями труда

Общество с ограниченной ответственностью "Ферма-2000"

Приказ N 5
о выдаче молока лицам, занятым на работах
с вредными условиями труда

9 января 2008 года

Руководствуясь требованиями статьи 222 Трудового кодекса Российской Федерации, приказываю:

1) выдачу молока производить в столовой N 1 по адресу: 249736, д. Рогачи Козельского р-на Калужской обл., ул. Ленина, д. 4;

2) установить следующее время выдачи молока: 1-я смена - с 8 до 15 часов, 2-я смена - с 15 до 22 часов;

3) выдачу молока производить на основании талонов;

4) норма одного талона составляет 0,5 л молока. Срок действия талона - одни сутки;

5) не допускается:

- отпуск молока за прошедшие смены, за одну или несколько смен вперед, на дом;

- передача талонов на молоко другому лицу;

6) обязанности по выдаче и учету талонов возложить на бухгалтера Быкову Нину Ивановну.

     Генеральный директор          Коровин              И.В. Коровин

Лечебно-профилактическое питание

Обеспечение ЛПП следует организовать в соответствии с Правилами выдачи ЛПП, которые приведены в приложении 4 к постановлению N 14. Рассмотрим их подробнее.

Получатели ЛПП

Виды производств, профессий и должностей, которые дают право на бесплатное получение лечебно-профилактического питания, указаны в Перечне получателей ЛПП. В пунктах 5 и 6 Правил выдачи ЛПП определены условия, при которых выдается ЛПП работникам разных категорий. Они приведены в табл. 1 на с. 103.

Образец ведомости бесплатной выдачи молока и других равноценных

пищевых продуктов

Общество с ограниченной ответственностью "Ферма-2000"

Ведомость выдачи молока N 4/01
на 14 января 2008 года

N п/п	Фамилия, имя, отчество	Должность	Наименование пищевого продукта	Кол-во	Подпись
1	Козлов Константин Владимирович	Слесарь	Молоко	0,5 л	Козлов
2	Овечкин Сергей Иванович	Мастер участка	Молоко	0,5 л	Овечкин
3	Ягнятин Сергей Владимирович	Начальник смены	Молоко	0,5 л	Ягнятин
4	Сенцов Иван Федорович	Электро- монтер	Молоко	0,5 л	Сенцов
Итого				2 л

Выдано: молоко - 2 (два) литра

     Ответственное лицо

     Бухгалтер                 Быкова                    Н.И. Быкова

Или молоко, или ЛПП

Работникам, получающим лечебно-профилактическое питание, молоко за вредность не выдается (п. 6 Норм по молоку).

Таблица 1. Лица, которым полагается лечебно-профилактическое питание

Лица	Условие выдачи лечебно-профилактического питания
1	2
Лица, попадающие в Перечень получателей ЛПП	Занятость лиц на указанной работе должна составлять не менее половины рабочего дня
Лица, попадающие в Перечень получателей ЛПП в дни болезни с временной утратой трудоспособности	Если заболевание по своему характеру является профессиональным и заболевший не госпитализирован
Работники других производств, организаций и работники, занятые на строительных, строительно-монтажных, ремонтно-строительных и пусконаладочных работах	Лица, работающие полный рабочий день в действующих производствах с особо вредными условиями труда, в которых как для основных работников, так и для ремонтного персонала предусмотрена выдача лечебно-профилактического питания
Рабочие, производящие чистку и подготовку оборудования к ремонту или консервации	Работы производятся в цехе (на участке) организации, для рабочих которого предусмотрена выдача лечебно-профилактического питания
Инвалиды, вследствие профессионального заболева- ния пользовавшиеся лечебно-профилактическим пи- танием непосредственно перед наступлением инва- лидности по причине, вызванной характером их ра- боты	Лечебно-профилактическое питание выдается до прекращения инвалидности, но не свыше одного года со дня установления инвалидности
Работники, имеющие право на бесплатное получение лечебно-профилактического питания и временно переведенные на другую работу в связи с начальными явлениями профессионального заболе- вания по причине, вызванной характером их работы	Лечебно-профилактическое питание выдается на срок не более одного года
Женщины, занятые до наступления отпуска по беременности и родам в производствах, профессиях и должностях, дающих право на бесплатное получение лечебно-профилактического питания	Лечебно-профилактическое питание выдается на все время отпуска по беременности и родам
Беременные женщины, которые переведены на другую работу еще до наступления отпуска по беременности и родам в соответствии с медицинским заключением с целью устранения контакта с вредными производственными факторами	Лечебно-профилактическое питание выдается на все время до и в период отпуска
Перевод на другую работу в соответствии с врачебным заключением с целью устранения контакта с вредными производственными факторами женщин, имеющих детей в возрасте до полутора лет	Лечебно-профилактическое питание выдается им до достижения ребенком возраста полутора лет

Меню для ЛПП

Различные виды производственных факторов по-разному оказывают воздействие на организм работника. Поэтому меры предупреждения и компенсации этого воздействия (в форме ЛПП) устанавливаются в соответствии с его характером. В приложении N 2 к постановлению N 14 приведено несколько рационов лечебно-профилактического питания. А в Перечне получателей ЛПП установлен определенный рацион для каждой группы работников.

Порядок выдачи ЛПП

Лечебно-профилактическое питание и витаминные препараты положено выдавать в точках общепита*(3). Они должны полностью соответствовать действующим санитарным нормам и правилам (п. 11 Правил выдачи ЛПП).

В соответствии с перечнем продуктов, предусмотренных рационами лечебно-профилактического питания, составляются меню-раскладки на каждый день (п. 12 Правил выдачи ЛПП).

Выдают лечебно-профилактическое питание в виде горячих завтраков перед началом работы. В отдельных случаях по согласованию с медико-санитарной службой организации или с органами и учреждениями государственной санитарно-эпидемиологической службы Российской Федерации допускается выдача питания в обеденный перерыв. Лицам, работающим в условиях повышенного давления, предоставляют питание после вышлюзования (п. 7 Правил выдачи ЛПП).

Витамины

Некоторым работникам вместо питания положены витаминные препараты (А, В1, В2, С, РР, В1, С). Дневные дозы витаминов можно найти в приложении N 3 к постановлению Минтруда России N 14. Производства, профессии и должности, которые дают право на получение витаминных препаратов, указаны в Перечне получателей ЛПП.

Может возникнуть ситуация, когда работник по состоянию здоровья или из-за отдаленности местожительства в период нетрудоспособности не в состоянии получать питание в столовой. В этих случаях допускается выдача ЛПП на дом в виде готовых блюд по соответствующим справкам медико-санитарной службы организации или органов и учреждений государственной санитарно-эпидемиологической службы Российской Федерации. Такой же порядок распространяется и на женщин, имеющих детей в возрасте до полутора лет, при переводе на другую работу с целью устранения контакта с вредными производственными факторами. В остальных случаях не допускается выдача лечебно-профилактического питания на дом и за прошедшее время (п. 10 Правил выдачи ЛПП).

Лечебно-профилактическое питание не выдается в следующие периоды (п. 8 Правил выдачи ЛПП):

- в нерабочие дни;

- в дни отпуска;

- в период служебных командировок;

- во время учебы с отрывом от производства;

- при выполнении работ на других участках, где ЛПП не положено;

- при выполнении государственных и общественных обязанностей;

- в период пребывания в больнице или санатории на лечении;

- в период временной нетрудоспособности при общих заболеваниях.

Работники должны быть ознакомлены с правилами бесплатной выдачи лечебно-профилактического питания. Соответствующий пункт необходимо включить в программу обязательного вводного инструктажа по охране труда (п. 14 Правил выдачи ЛПП).

Согласно пункту 18 Правил выдачи ЛПП организацию выдачи могут проверить представители:

- Государственной экспертизы условий труда субъектов Российской Федерации;

- учреждений государственной санитарно-эпидемиологической службы;

- другие уполномоченные работниками органы.

Основания для прекращения выдачи ЛПП

В случае создания безопасных условий труда работодатель может прекратить бесплатную выдачу лечебно-профилактического питания. Для этого необходимо положительное заключение Государственной экспертизы условий труда субъекта Российской Федерации, органов и учреждений Государственной санитарно-эпидемиологической службы Российской Федерации (п. 17 Правил выдачи ЛПП).

Бухгалтерский учет и налогообложение стоимости молока и ЛПП

Объемы фактически выдаваемых молока и ЛПП могут отличаться от норм, установленных трудовым законодательством. Рассмотрим особенности бухгалтерского учета и налогообложения по законодательно утвержденным нормам и сверх них.

Бухгалтерский учет

По законодательно установленным нормам. Молоко и продукты лечебно-профилактического питания принимаются к бухгалтерскому учету в составе материально-производственных запасов в сумме фактических затрат на их приобретение (без учета НДС) (п. 2, 5 и 6 ПБУ 5/01).

Оприходование продуктов отражается по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счетов расчетов 60, 76.

При выдаче работникам молока (ЛПП) их стоимость списывается со счета 10 в дебет счета затрат (20, 23, 29, 44) и признается расходом по обычным видам деятельности (п. 5 и 7 ПБУ 10/99).

Сверх норм, но по трудовому (коллективному) договору. В некоторых организациях согласно трудовому (коллективному) договору сотруднику, занятому на работах с вредными или опасными условиями труда, бесплатное молоко или питание выдается в размере, превышающем нормы, установленные законодательством. В бухгалтерском учете стоимость таких продуктов относят к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 и 7 ПБУ 10/99)

Сверх всяких норм. Стоимость молока или питания, выдача которых не предусмотрена законодательством или трудовым и коллективным договорами, учитывается в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). Отражают такие затраты по дебету счета 91-2 "Прочие расходы".

В этом случае возникают постоянные налоговые обязательства, которые приводят к увеличению платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде (п. 7 ПБУ 18/02).

Общая система налогообложения расходов на молоко и ЛПП

Налогообложение расходов на молоко и ЛПП также зависит от того, укладываются ли объемы выданного молока (лечебно-профилактического питания) в установленные нормы.

Стоимость молока (ЛПП), выдаваемого сотрудникам, занятым на работах с вредными (особо вредными) условиями труда, в порядке, установленном трудовым законодательством, признается компенсационной выплатой, связанной с исполнением трудовых обязанностей.

С данной компенсации не удерживается НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ), а также не начисляются ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ) и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ).

С выплачиваемой компенсации организация также не начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 11 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства РФ от 07.07.99 N 765).

Расходы по выдаче молока (ЛПП) работникам, занятым на работах с вредными (особо вредными) условиями труда, для целей налогообложения прибыли относятся к расходам на оплату труда (п. 4 ст. 255 НК РФ).

Поскольку эти затраты вызваны производственной необходимостью (требование трудового законодательства), их можно учесть для целей налогообложения прибыли.

Схема налогообложения ЛПП по законодательным нормам, по нормам предприятия и сверхнормативного ЛПП приведена в табл. 2 на с. 111.

При выдаче молока (ЛПП) работникам у организации не возникает объекта налогообложения по НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Эту позицию поддерживают чиновники ФНС России (в письме от 12.09.2005 N 04-1-03/644@). Сумму "входного" НДС можно принять к вычету при наличии счета-фактуры поставщика (подп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ). Однако позднее финансисты указали, что в соответствии с пунктом 1 статьи 39 и пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса любая передача права собственности на товары одним лицом другому лицу на безвозмездной основе является объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 01.08.2007 N 03-03-06/4/104).

Таким образом, существует вероятность того, что налоговые органы посчитают выдачу бесплатного молока (ЛПП) реализацией. Но налогоплательщик может попытаться отстоять свою позицию в суде. Ведь все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Тем более что уже не раз арбитры поддерживали налогоплательщиков (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 20.01.2006 N А11-4741/2005-К2-27/196, Западно-Сибирского округа от 18.08.2006 N Ф04-4871/2006(251121-А27-33)(25597-А27-33)). В другом случае судьи пришли к выводу, что отношения по выдаче работникам питания в счет оплаты труда трудовые, а не гражданско-правовые, поэтому такие операции не являются объектом налогообложения по НДС (постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.09.2005 N А44-1500/2005-15).

Если же выдача молока (ЛПП) не предусмотрена ни законодательством, ни трудовым или коллективным договором, то придется начислить НДС.

Пример. В декабре 2007 года работник ООО "Ферма-2000" С.И. Овечкин получил бесплатно 26 л молока, из них:

- 11 л молока - за дни фактической занятости на работах, связанных с наличием на рабочем месте вредных производственных факторов;

- 10 л молока - сверх законодательно установленных норм по условиям трудового договора;

- 5 л молока - сверх норм по приказу руководителя.

Цена 1 л молока составляет 22 руб., включая НДС 2 руб.

Необходимо определить:

- какая сумма расходов на выданное молоко уменьшит облагаемую базу по налогу на прибыль;

- НДФЛ - при условии, что налоговых вычетов не полагается;

- единый социальный налог;

- сумму взносов на обязательное пенсионное страхование;

- сумму взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если производство, на котором занят С.И. Овечкин, отнесено к X классу профессионального риска (тариф взносов 1,1%).

Как отразить в бухгалтерском учете операции по выдаче молока, начисление налогов и взносов?

Решение: В декабре бухгалтер ООО "Ферма-2000" сделает следующие проводки:

Дебет 60 Кредит 51

- 572 руб. (26 л х 22 руб.) - оплачено приобретение 26 л молока;

Дебет 10 Кредит 60

- 520 руб. (26 л х (22 руб. - 2 руб.)) - оприходовано купленное молоко по цене приобретения за вычетом "входного" НДС;

Дебет 19 Кредит 60

- 52 руб. - отражен "входной" НДС по приобретенному молоку;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 42 руб. (21 л х 2 руб.) - поставлен к вычету "входной" НДС по молоку, выдаваемому по законодательным нормам и трудовому договору;

Дебет 91-2 Кредит 19

- 10 руб. - включен в состав прочих расходов "входной" НДС по сверхнормативному молоку, выдаваемому по приказу руководителя;

Дебет 91-2 Кредит 70

- 100 руб. (5 л х 20 руб./л) - включена в состав прочих расходов стоимость сверхнормативного молока, выдаваемого по приказу руководителя;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 10 руб. (100 руб. х 10%) - начислена сумма НДС по переданному бесплатно сверхнормативному молоку;

Дебет 70 Кредит 10

- 520 руб. ((11 л + 10 л + 5 л) х 20 руб./л) - выдано молоко;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"

- 40 руб. ((10 л + 5 л) х 20 руб./л + 10 руб.) х 13%) - начислен налог на доходы физических лиц с учетом "входного" НДС по сверхнормативному молоку, выданному по приказу директора;

Дебет 20 Кредит 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в ФБ"

- 40 руб. ((10 л х 20 руб./л) х 20%) - начислен ЕСН в федеральный бюджет со стоимости сверхнормативного молока, выданного по условиям трудового договора;

Дебет 20 Кредит 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в ФСС"

- 5,80 руб. ((10 л х 20 руб./л х 2,9%) - начислен ЕСН в ФСС со стоимости сверхнормативного молока, выданного по условиям трудового договора;

Дебет 20 Кредит 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в ФФОМС"

- 2,20 руб. ((10 л х 20 руб./л) х 1,1%) - начислен ЕСН в ФФОМС со стоимости сверхнормативного молока, выданного по условиям трудового договора;

Дебет 20 Кредит 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в ТФОМС"

- 4 руб. ((10 л х 20 руб./л) х 2,0%) - начислен ЕСН в ТФОМС со стоимости сверхнормативного молока, выданного по условиям трудового договора;

Дебет 69 субсчет "Расчеты по ЕСН в ФБ" Кредит 69 субсчет "Расчеты с ПФР"

- 28 руб. ((10 л х 20 руб./л) х 14%) - начислены пенсионные взносы со стоимости сверхнормативного молока, выданного по условиям трудового договора;

Дебет 20 Кредит 69 субсчет "Расчеты с ФСС по взносам на травматизм"

- 2,20 руб. (10 л х 20 руб./л) х 1,1%) - начислены взносы на травматизм со стоимости сверхнормативного молока, выданного по условиям трудового договора;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 69 субсчет "Расчеты с ФСС по взносам на травматизм"

- 1,21 руб. ((5 л х 20 руб./л + 10 руб.) х 1,1%) - начислены взносы на травматизм с покупной стоимости сверхнормативного молока с учетом НДС, выданного по приказу руководителя;

Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 26,69 руб. ((5 л х 20 руб. + 1,21 руб. + 10 руб.) х 24%) - отражено постоянное налоговое обязательство, возникшее в связи с превышением в бухучете суммы расходов по выдаче сверхнормативного молока (5 л) и начислением с его покупной стоимости взносов на травматизм.

При исчислении налога на прибыль в состав расходов на оплату труда, уменьшающих облагаемую базу по налогу на прибыль, будет включена следующая сумма:

- 420 руб. ((11 л + 10 л) х 20 руб./л) - молоко, выданное за дни фактической занятости на работах с вредными производственными факторами, и по условиям трудового договора (п. 4 и 25 ст. 255 НК РФ).

Таблица 2. Общая система налогообложения стоимости молока и ЛПП

Налог/взнос	Стоимость молока и ЛПП сверх норм,
	в пределах норм, установ- ленных законодательством	установленных законода- тельством, предусмотренная трудовым или коллективным договором	не предусмотрена законо- дательством или трудовым и коллективным договорами
Налог на прибыль	Включается в состав рас- ходов на оплату труда (п. 4 ст. 255 НК РФ)	Включается в состав расхо- дов на оплату труда (п. 25 ст. 255 НК РФ)	Не включается в состав расходов, уменьшающих на- лог на прибыль (п. 25 ст. 270 НК РФ)
Единый социальный налог	Не подлежит налогообложе- нию (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ)	Подлежит налогообложению стоимость молока и продук- тов питания (с превышения норм)	Не подлежит налогообложе- нию (п. 3 ст. 236 НК РФ)
Взносы на обяза- тельное пенсионное страхование	Не подлежит налогообложе- нию (п. 2 ст. 10 Феде- рального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ)		Не подлежит налогообложе- нию (п. 2 ст. 10 Феде- рального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ)
Налог на доходы физических лиц	Не подлежит налогообложе- нию (п. 3 ст. 217 НК РФ)		Подлежит налогообложению вся стоимость молока и продуктов питания
Взносы на страхова- ние от несчастных случаев на произ- водстве и профес- сиональных заболе- ваний	Не подлежит налогообложе- нию (п. 11 постановления Правительства РФ от 07.07.99 N 765)

При расчете налогов со стоимости сверхнормативного молока и ЛПП необходимо иметь в виду, что их стоимость определяется:

- при расчете налоговой базы по ЕСН - исходя из рыночной цены на день его выдачи (п. 4 ст. 237 НК РФ);

- при исчислении НДФЛ - исходя из цены, определенной в порядке, предусмотренном статьей 40 Налогового кодекса (п. 1 ст. 211 НК РФ).

Расходы на молоко и ЛПП при упрощенной системе налогообложения

При применении упрощенной системы налогообложения стоимость бесплатных лечебно-профилактических продуктов питания в пределах норм, установленных законодательством или же предусмотренных трудовым (коллективным) договором, относится к расходам на оплату труда (подп. 6 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.16, п. 4 и 25 ст. 255 НК РФ).

В обычной системе налогообложения выплаты, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, не признают объектом налогообложения по единому социальному налогу (п. 3 ст. 236 НК РФ). Однако организации, применяющие упрощенную систему, не являются плательщиками налога на прибыль, поэтому на них не распространяются положения пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса. Исходя из этого, стоимость бесплатного питания, не предусмотренная ни законодательством, ни трудовым (коллективным) договором, облагается страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 06.03.2007 N 03-11-04/2/59).

Схема налогообложения ЛПП по законодательным нормам, нормам предприятия и сверхнормативного ЛПП при применении УСН приведена в табл. 3 на с. 113.

О денежной компенсации стоимости молока и ЛПП

ЛПП предоставляется работодателями в целях нейтрализации вредных производственных факторов, оказывающих неблагоприятное воздействие на организм сотрудников, а также для профилактики и предупреждения профессиональных заболеваний (письмо Минфина России от 21.07.2007 N 03-04-06-02/30). Поэтому выдача денежных средств за не полученное своевременно ЛПП не допускается (п. 10 Правил выдачи ЛПП).

Ранее такое же ограничение касалось и молока. Однако Федеральный закон от 01.10.2007 N 224-ФЗ изменил положения статьи 222 Трудового кодекса. Начиная с 14 октября 2007 года организации вправе заменять выдаваемое работникам по установленным нормам молоко компенсационной выплатой в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов. Для этого работнику необходимо написать заявление, а сама возможность выдавать денежную компенсацию должна быть предусмотрена коллективным или трудовым договором.

Однако применить на практике новую норму пока нельзя. Порядок осуществления компенсационной выплаты должен быть дополнительно определен Правительством Российской Федерации с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений (ч. 3 ст. 222 ТК РФ). Следовательно, предприятия, которые уже компенсируют деньгами работникам стоимость молока, не вправе уменьшить на эти расходы базу по налогу на прибыль.

Таблица 3. Налогообложение стоимости молока и ЛПП при применении УСН

Налог/взнос	Стоимость молока и ЛПП сверх норм, не
	в пределах норм, уста- новленных законодатель- ством	установленных законода- тельством, предусмотренная трудовым или коллективным договором	предусмотрена законода- тельством или трудовым и коллективным договорами
Налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения	Включается в состав расходов на оплату труда (подп. 6 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.16, п. 4 ст. 255 НК РФ)	Включается в состав расходов на оплату труда (подп. 6 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.16, п. 25 ст. 255 НК РФ)	Не включается в состав расходов
Взносы на обязатель- ное пенсионное стра- хование	Не подлежит налогообло- жению (п. 2 ст. 10 Фе- дерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ)	Подлежит налогообложению стоимость молока и продуктов питания (с превышения норм)	Подлежит налогообложению вся стоимость молока и продуктов питания
Налог на доходы физи- ческих лиц	Не подлежит налогообло- жению (п. 3 ст. 217 НК РФ)
Взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных за- болеваний	Не подлежит налогообло- жению (п. 11 постанов- ления Правительства РФ от 07.07.99 N 765)

М.Л. Косульникова,

налоговый консультант

"Зарплата", N 1, январь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) О классификации условий труда читайте в статье "Вредные и опасные условия труда. Обязанности работодателя" // Зарплата, 2007, N 7. - Примеч. ред.

*(2) О том, как провести аттестацию рабочих мест по условиям труда, читайте в статье "Аттестация рабочих мест по условиям труда" // Зарплата, 2007, N 7. - Примеч. ред.

*(3) О способах организации питания работников читайте в статьях "Питание работников: бесплатный бизнес-ланч в кафе" и "Рабочая столовая: варианты налогообложения" // Зарплата, 2007, N 5 и 7. - Примеч. ред.