Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11 марта 2012 г. N 07АП-7874/11

г. Томск

11 марта 2012 г.

Дело N А45-6042/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 01 марта 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 11 марта 2012 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи О.А. Скачковой,

судей И.И. Бородулиной, М.Х. Музыкантовой,

при ведении протокола судебного заседания А.Г. Никитиной с использованием средств аудиозаписи,

при участии в заседании:

от заявителя - не явился (извещен),

от заинтересованного лица - О.В. Корниловой по доверенности от 10.10.2011, удостоверение,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Новосибирской области

на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 18 июля 2011 г. по делу N А45-6042/2011 (судья В.П. Мануйлов)

по заявлению индивидуального предпринимателя Атаханова Рустама Мукимовича (ИНН 545112600614, 632334, Новосибирская область, г. Барабинск, пер. Бугристый, д. 2)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Новосибирской области (632336, Новосибирская область, г. Барабинск, ул. Ульяновская, д. 20б)

о признании недействительным ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Атаханов Рустам Мукимович (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Атаханов Р.М.) обратился в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Новосибирской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция, Межрайонная ИФНС России N 5 по Новосибирской области) о признании недействительным решения N 20 от 30.12.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 18.07.2011 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении требований Общества отказать.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает на то, что у предпринимателя отсутствовали основания для применения единого налога на вмененный доход в отношении деятельности по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям на основе договоров поставки.

Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе Инспекции, письменных пояснениях.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения. По мнению Общества, решение суда законно и обоснованно.

Подробно доводы изложены в отзыве на апелляционную жалобу, письменных пояснениях.

Определением апелляционного суда от 07.10.2011 производство по делу N 07АП-7874/2011 по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Новосибирской области на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 18 июля 2011 г. по делу N А45-6042/2011 было приостановлено до рассмотрения дела N ВАС-5566/2011 в Высшем Арбитражном Суде Российской Федерации. Определением от 12.01.2012 производство по делу по апелляционной жалобе возобновлено.

После возобновления производства по делу судебное заседание в суде апелляционной инстанции однократно откладывалось в связи с необходимостью представления лицам, участвующим в деле, дополнительных письменных объяснений с правовым обоснованием своей позиций по делу с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 28.06.2011 N 5566/11.

01.03.2011 в судебном заседании представитель апеллянта поддержала доводы жалобы, настаивала на ее удовлетворении.

Заявитель о месте и времени судебного разбирательства извещен надлежащим образом, в судебное заседание арбитражного суда апелляционной инстанции не явился, своего представителя не направил. На основании статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) апелляционный суд считает возможным рассмотреть дело в настоящем судебном заседании в отсутствие заявителя.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителя заинтересованного лица, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим частичной отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 5 по Новосибирской области проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Атаханова P.M. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, о чем составлен акт проверки N 20 от 08.12.2010 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.

Так, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что индивидуальный предприниматель Атаханов P.M. за период с 19.01.2008 по 31.12.2009 осуществлял розничную торговлю за наличный расчет, а также с 01.01.2008 по 31.12.2009 реализацию фруктов, овощей и сухофруктов образовательным учреждения (школам и детским садам) за безналичный расчет, то есть помимо деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененные доход (далее - ЕНВД), осуществлял деятельность по реализации продуктов образовательным учреждениям Куйбышевского района по договорам, имеющим признаки договора поставки, подпадающую под общеустановленный режим налогообложения с 01.01.2008 по 29.06.2009 и под упрощенную систему налогообложения с 30.06.2009 по 31.12.2009.

По результатам проверки вынесено решение N 20 от 30.12.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ИП Атаханов Р.М. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - налога по УСН), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по указанным налогам, пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов, в виде штрафа в общей сумме 627048,73 руб.; начислены пени за несвоевременную уплату налогов и предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 1181285,44 руб.

Не согласившись с данным решением, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Новосибирской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области решение Инспекции N 20 от 30.12.2010 оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции N 20 от 30.12.2010, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением о признании решения налогового органа недействительным.

Удовлетворяя требования заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что продажа товаров бюджетным некоммерческим организациям для последующего их использования в целях обеспечения основной непредпринимательской деятельности - воспитательного и образовательного процессов, относится к розничному товарообороту независимо от формы расчетов и применяемого документооборота, поэтому предприниматель правомерно уплачивал по всем сделкам ЕНВД и у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления ему налогов, соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности. При этом суд исходил из того, что при оценке заключенных ИП Атахановым P.M. договоров, названных договорами поставки, определяющее значение имеют цели, для которых приобретался товар (фрукты, сухофрукты, овощи), независимо от наименования договора, способа передачи товара и его оплаты и субъектного состава участников сделки. Факт выставления предпринимателем счетов-фактур сам по себе не свидетельствует об оптовой реализации товара и не исключает возможности квалификации сделок, заключенных предпринимателем, как сделок розничной купли-продажи.

Седьмой арбитражный апелляционный суд не может согласиться с данными выводами суда по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

Как следует из материалов дела, ИП Атаханов Р.М. в проверяемом периоде осуществлял торговлю фруктами, сухофруктами, овощами через стационарные и нестационарные торговые точки физическим лицам и бюджетным некоммерческим учреждениям (детские сады, школы). Оптовых торговых точек и складов у него в проверяемом периоде не было, в связи с чем предприниматель квалифицировал свою деятельность как розничную торговлю и применял специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход.

Инспекция в ходе проведения выездной налоговой проверки признала необоснованным применение предпринимателем названного специального налогового режима в отношении реализации товаров бюджетным учреждениям и решением от 30.12.2010 N 20 доначислила ему за 2009 год налоги по общей и упрощенной системе налогообложения, начислила пени и штрафы. Налоговый орган пришел к выводу о том, что продажа предпринимателем товаров бюджетным учреждениям относится к оптовой торговле, поскольку осуществлялась на основании договоров поставки, товар доставлялся транспортом поставщика (предпринимателя), покупателям выставлялись счета-фактуры, оплата товаров производилась на расчетный счет предпринимателя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие субъектом Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).

Уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущества физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), - за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, действовавшего с 2006 года) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.

Согласно статье 426 ГК РФ публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).

Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).

В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).

Таким образом, в соответствии с прямым указанием закона правовой целью договора поставки является направленность не только на передачу права собственности или иного производного вещного права на товар на условиях возмездности, но и на использование приобретенного товара в предпринимательской деятельности и иных целях, не связанных с личным, семейным и иным подобным использованием.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 ГК РФ).

Из данных разъяснений следует, что особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 ГК РФ для определенной деятельности некоммерческого характера, сам по себе не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретаются для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Кроме того, розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.

В этой связи, к розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской или уставной деятельности.

Торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договоров поставки (параграф 3 главы 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

При этом следует иметь в виду, что НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

В этих условиях, например, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.

Если в целях реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

Учитывая изложенное, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям на основе договоров, содержащих признаки договора поставки, независимо от их поименования, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.

Из материалов дела следует, что ИП Атаханов в проверяемый период реализовывал образовательным учреждениям овощи, фрукты, сухофрукты, для чего заключал с бюджетными учреждениями договоры поставки. Представленные в материалы дела договоры поставки имеют аналогичное содержание.

Статьей 431 ГК РФ установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Так, например, согласно заключенному ИП Атахановым P.M. договору поставки N 09/3/4219 от 17.07.2009 с Муниципальным учреждением дополнительного образования детей - детский оздоровительно-образовательный лагерь "Березка", предметом договора является поставка заказчику в сроки, установленные договоров фрукты, сухофрукты в количестве, ассортименте и по ценам, указанным в спецификации. Спецификация, являющаяся приложением к указанному договору, содержит следующие данные: наименование продукта, качественные характеристики фруктов, единицы измерения, количество, цена за единицу товара, периодичность поставки; подписана сторонами.

По своему смыслу спецификация не может существовать в отрыве от основного договора. Она призвана детализировать отдельные, излишне громоздкие положения договора поставки и является его неотъемлемой частью.

Таким образом, наличие спецификаций к договорам является доказательством осуществления взаимоотношений в рамках договора поставки.

ИП Атахановым P.M. также заключались договоры поставки, к которым имеются спецификации, содержащие следующие данные: наименование продукта, качественные характеристики и индивидуальные признаки, единицы измерения, периодичность поставки.

В этих случаях, спецификации составлены в соответствии с условиями договоров.

Так, например, договором N 09/4/4537 от 01.10.2009, заключенным с Муниципальным общеобразовательным учреждением школа-интернат основного общего образования, предусмотрено, что поставщик обязуется поставить заказчику в сроки, установленные договором фрукты, сухофрукты и овощи, указанные в спецификации в количестве и ассортименте, указанном в заявках заказчика. Оплата товаров производится по ценам, согласованными сторонами, определяемым в счетах-фактурах.

Таким образом, количество и цена поставляемого товара указывалась в письменных заявках, которыми согласовывались существенные условия договора поставки.

При этом, как установлено пунктом 3 статьи 455 ГК РФ условие договора купли- продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара.

Вместе с тем, Гражданский кодекс Российской Федерации не содержит разъяснений относительно возможности согласования между сторонами существенных условий договора поставки не в самом договоре поставки, а в иных документах.

Поскольку договорами поставки предусмотрена поставка продукции в течение всего срока их действия, то установление конкретных сроков поставки отдельных партий товара заявками-заказами и спецификациями не противоречит пункту 1 статьи 432 и статье 506 ГК РФ.

Более того, по мнению апелляционного суда, договоры поставки заключенные ИП Атахановым P.M. с образовательными учреждениями, также содержат и другие специфические черты, которые законодатель относит к договорам поставки.

Так, например, договоры содержат предусмотренные статьей 513 ГК РФ обязанности покупателя или получателя товара совершить все необходимые действия, обеспечивающие принятия товаров, поставленных в соответствии с договором поставки (приемка по количеству и качеству); условие о недопоставки товара; замене товара ненадлежащего качества. В заключаемых предпринимателем договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты. Также, договоры содержат указания на срок передачи товара, то есть момент заключения и исполнения договора не совпадает, что также характерно для договора поставки, а не розничной торговли.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается заявителем, что на оплату реализованного товара предпринимателем выставлялись счета-фактуры, оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.

Кроме того, апелляционным судом учитываются такие факторы, свидетельствующие об осуществлении предпринимателем оптовой торговли, как длительные хозяйственные отношения с бюджетными учреждениями, регулярность и большие объемы поставки товаров, специфика взаимоотношений поставщика и покупателя при приобретении реализуемых товаров и т.п.

Так, по обстоятельствам, связанным с заключением договоров поставки, налоговым органом в ходе проверки был допрошен юрисконсульт Муниципального учреждения "Центр бухгалтерского, материально-технического и информационного обеспечения Куйбышевского района" Богданов B.C., что отражено в протоколе допроса свидетеля от 22.10.2010, который Богданов С.В. показал, что на основании соглашения, заключенного между МУ "Центр обеспечения Куйбышевского района" с образовательными учреждениями "Центр обеспечения Куйбышевского района" оказывает правовую помощь, согласование при заключении договоров, составление проектов договоров, проведение их юридической экспертизы. С 01.09.2008 по 31.12.2009 он составлял проекты договоров, в том числе с ИП Атахановым Р.М., который является поставщиком с сентября 2008 года. Договоры заключались на территории заказчика и территории МУ "Центр обеспечения Куйбышевского района".

Налоговым органом про обстоятельствам заключения и исполнения договоров были также допрошены руководители образовательных учреждений.

Полученные показания свидетелей подтверждают позицию налогового органа, согласуются с иными представленными в материалы дела доказательствами.

Так, Ремзенок Е.В., заведующая ДОУ "Ромашка", в протоколе допроса от 28.10.2010 на вопрос о том, как заключались договоры в 2008-2009 г.г. с ИП Атахановым P.M. и где (на какой территории), в присутствии кого, пояснила, что юрист МУ "Центра обеспечения и бухгалтерского учета" составлял договор, ее приглашали для ознакомления и подписания. В момент подписания договора ИП Атаханов P.M. отсутствовал, договор подписывался в присутствии юристов МУ "Центр обеспечения и бухгалтерского учета". Леонова Т.С., директор МБОУ СОШ N 6, в протоколе допроса от 28.10.2010 показала, что на момент подписания ею договоры были подписаны Атахановым P.M.

Аналогичные показания дали и иные допрошенные руководители.

Также, допрошенные налоговым органом руководители показали, что подбором поставщиков занималось МУ "Центр обеспечения и бухгалтерского учета", инициатива от образовательных учреждений не исходила. На необходимый объем продуктов питания составлялись заявки, которые подписывались руководителями и впоследствии передавались в МУ "Центр обеспечения и бухгалтерского учета" ежемесячно или ежеквартально, срок предоставления которых устанавливал отдел питания. МУ "Центр обеспечения и бухгалтерского учета" извещал Атаханова Р.М о наличии заявок. Доставка в адрес учреждений производилась лично Атахановым Р.М или его представителем. Полученные от предпринимателя документы передавались в МУ "Центр обеспечения и бухгалтерского учета".

Учитывая изложенные обстоятельства, апелляционный суд полагает, что в данном случае имела место реализация товаров не через объекты торговой сети, а путем доставки до покупателя транспортом заявителя, что также является основным признаком оптовой торговли.

Также, следует отметить, что розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.

Вместе с тем, доказательств, подтверждающих реализацию товара через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, ИП Атахановым Р.М. не представлено. Приложенные к отзыву на апелляционную жалобу копии фактур об этом сами по себе не свидетельствуют. Указанные документы не были направлены налоговому органу в ходе проведения налоговой проверки, что исключает возможность проверки достоверности приведенных в них сведений. Кроме того, подлинники либо надлежащим образом заверенные копии документов в нарушение статей 65, 75 АПК РФ в материалы дела заявителем не представлены, что в силу части 6 статьи 71 АПК РФ не предоставляет суду права считать данный факт доказанным.

В данном случае, образовательным учреждениям чеки ККТ не выдавались, при этом по условиям договоров, цена поставляемой Атахановым P.M. продукции включает в себя цену поставляемого товара с учетом доставки покупателю; погрузочно-разгрузочные работы, стоимость упаковки, маркировки, налоги, пошлины, прочие сборы и иные расходы, связанные с исполнением договора (а не розничные цены).

Довод апеллянта об отсутствии обязанности применять ККМ и возможности осуществления длительности путем предоставления счета-фактуры отклоняется апелляционным судом, так как счет-фактура не является документом, подтверждающим принятие денежных средств за соответствующий товар, что в силу статьи 493 ГК РФ обязательно при заключении договора розничной купли-продажи.

Изменение наименования и формулировок договоров впоследствии также не свидетельствует об изменении характера взаимоотношений предпринимателя с бюджетными учреждениями, что подтверждают допрошенные свидетели, указывая на то, что они не знают в связи с чем были внесены указанные изменений в договоры, и а в силу статьи 431 ГК РФ в данном случае принимаются во внимание действительная общая воля сторон с учетом цели договора, практика, установившаяся во взаимных отношениях сторон, и их поведение.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно части 1 статьи 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В соответствии с частями 1, 3 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы лиц, участвующих в деле, по отдельности и оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, апелляционный суд приходит к выводу о том, что, содержание договоров, спецификации к ним, составление счетов-фактур и иные перечисленные обстоятельства свидетельствуют о правомерности вывода налогового органа об осуществлении предпринимателем оптовой торговли.

Следовательно, поскольку отношения между предпринимателем и бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, как указывает суд первой инстанции в обжалуемом решении от 18.07.2011, такая продажа товаров не является розничной торговлей и подлежит налогообложению по общей или упрощенной системе налогообложения.

Реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде ЕНВД применению не подлежит, что согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 05.06.2011 N 1066/11, от 04.10.2011 N 5566/11.

То обстоятельство, что договоры поставки заключены предпринимателем с некоммерческими организациями, правового значения не имеет, принимая во внимание то, что продукция приобреталась бюджетными учреждениями в целях обеспечения их уставной деятельности.

На основании вышеизложенного, у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для удовлетворения заявленных в данной части предпринимателем требований и признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налогов и пеней по ним за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 1181285,44 руб.

Так как имело место занижение налогооблагаемой базы по указанным выше налогам и неуплата их в соответствующие бюджеты, является правомерным привлечение предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Статьями 23, 80 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Из материалов дела следует, что предпринимателем не представлены в налоговый орган налоговые декларации по НДС, ЕСН, НДФЛ, поскольку как установлено налоговым органом обязанность предпринимателя по уплате данных налогов у предпринимателя была, следовательно, и обязанность по предоставлению налоговых деклараций, свидетельствующих об исчислении ЕСН, НДФЛ и НДС имелась, но не была исполнена налогоплательщиком.

При таких обстоятельствах, обоснованным является вывод Инспекции о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ.

Оценивая иные доводы заявителя, арбитражный суд, с учетом вышеизложенных норм права и фактических обстоятельств настоящего дела, также приходит к выводу об отсутствии оснований для признания оспариваемого решения недействительным по указанным заявителем причинам. Ссылки заявителя на судебную практику арбитражных судов не могут быть приняты судом во внимание при рассмотрении настоящего дела, так как перечисленные судебные акты приняты судом по конкретным делам, фактические обстоятельства которых отличны от фактических обстоятельств настоящего дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Вместе с тем, заявитель в силу положений статьи 65 АПК РФ обязан доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих доводов.

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, позиции судебных актов ВАС РФ, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что из представленных заявителем доказательств и иных материалов дела не усматривается несоответствия оспариваемого решения в данной части положениям налогового законодательства, правомерность вынесения оспариваемого заявителем решения Инспекции по тем основаниям, которые в нем изложены, применительно к доводам заявителя, подтверждена, нарушений прав и законных интересов заявителя не установлено. Заявителем иных доказательств, подтверждающих изложенные в заявлении доводы в арбитражный суд не представлено.

При указанных обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит отмене в указанной части.

Признавая недействительным решение налогового органа в полном объеме, суд первой инстанции не указал в обжалуемом решении обоснования своих выводов в части оспариваемого решения Инспекции применительно к совершению предпринимателем налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 126 НК РФ, на что в жалобе указывает апеллянт.

Вместе с тем, исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене в данной части по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы.

Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

В соответствии с подпунктами 3, 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, и представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В силу пункта 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Из содержания приведенных положений НК РФ следует, что привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ является законным лишь при одновременном выполнении условий: общий размер штрафных санкций определен исходя из количества запрошенных и не представленных в срок документов; документы, за нарушение срока представления которых налагается штраф, предусмотрены нормами НК РФ или иными актами налогового законодательства и необходимы для проверки.

Помимо изложенного, из содержания статей 93 и 126 НК РФ следует, что для привлечения налогоплательщика к ответственности за предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК РФ правонарушение необходимо, чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами (документы должны быть в наличии) и уклонялся от их представления для проверки.

При этом в силу названной нормы ответственность подлежит применению за непредставление каждого имеющегося у налогоплательщика документа, следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если истребимые документы у него отсутствуют.

Судом апелляционной инстанции установлено, что в период проведения выездной налоговой проверки Инспекция требованиями N 64 от 21.10.2010, N 3 от 07.09.2010, N 3/1 от 29.10.2010, истребовала у предпринимателя первичные документы, необходимые для проведения налоговой проверки.

При этом, как следует из пояснений заявителя, отдельные документы (счета-фактуры, платежные поручения), предприниматель предоставить не имел возможности, так как они на момент истребования физически у него отсутствовали. Отсутствие этих документов у налогоплательщика обусловлено применением им режима налогообложения в форме ЕНВД, который предполагает освобождение от ведения бухгалтерского учета и ведение налогового учета в упрощенной форме.

Таким образом, у налогоплательщика, применявшего в проверяемом периоде режим ЕНВД и не являющегося в силу этого плательщиком НДС, отсутствовала обязанность по составлению и, соответственно, хранению счетов-фактур. Поскольку, как указывает заявитель, перечисленные в решении налогового органа счета-фактуры составлялись по просьбе бюджетных учреждений в одном экземпляре в качестве товарного чека или иного документа предусмотренного пунктом 2.1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", и этот единственный экземпляр счета-фактуры передавался покупателю, у заявителя истребованных документов не имелось.

Платежные поручения в бумажном виде также отсутствовали у налогоплательщика, поскольку заявитель не получал их у банка и не хранил, так как эти документы не были необходимы для определения налоговой базы при исчислении ЕНВД.

В свою очередь, обязанность по обращению в банк за предоставлением дубликатов документов в случае истребования их Инспекцией налоговым законодательством не предусмотрена.

Таким образом, поскольку доказательств наличия у налогоплательщика истребуемых по требованиям документов и их количества налоговый орган не представил, привлечение к ответственности и определение размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика запрошенных документов недопустимо.

При таких обстоятельствах, в то время как налогоплательщик отрицает наличие у него части перечисленных документов (счета-фактуры, платежные поручения) в силу отсутствия обязанности их иметь и хранить, вывод налогового органа о возможности привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ за их непредставление основан на предположении, следовательно, привлечение налогоплательщика к ответственности за непредставление документов исходя из недоказанного предположения об их наличии является неправомерным.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу пункта 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения.

Следуя принципам индивидуализации и соразмерности наказания, конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, в пункте 18 совместного Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", отмечено, что в силу статей 106, 108, 109 НК РФ вина является обязательным условием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение, в связи с чем указано на возможность освобождения налогоплательщика от ответственности за совершение налогового правонарушения в виде взыскания штрафов.

При таких обстоятельствах, исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Инспекция не доказала факт наличия у предпринимателя на момент получения им требований истребуемых для проведения проверки документов, как и не доказала то, что налогоплательщик намерено препятствовал или затягивал осуществление налоговым органом функции контроля, что в силу статьи 109 НК РФ свидетельствует об отсутствии вины налогоплательщика в совершении названного правонарушения.

В данном случае, не отражение в решении суда указанных обстоятельств само по себе не привело к принятию неправильного по существу судебного акта в данной части, соответственно, не может служить обязательным основанием для его отмены или изменения. Доказательства, имеющиеся в материалах дела, исследованы судом первой инстанции в соответствии с требованиями АПК РФ, существенных нарушений положений статей 10, 15, 65, 71, 168, 170 АПК РФ, повлекших возможность принятия иного судебного акта, а также обстоятельств, влекущих безусловную отмену судебного акта в данной части, апелляционным судом не установлено.

Вместе с тем, учитывая изложенное выше, арбитражным судом первой инстанции решение о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Новосибирской области N 20 от 30.12.2010 в части предложения индивидуальному предпринимателю Атаханову Рустаму Мукимовичу уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 537765 руб., по налогу на доходы физических лиц в размере 252222 руб., по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 271339 руб., по единому социальному налогу в размере 119959,44 руб., начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ и по статье 119 НК РФ по указанным видам налогам в соответствующих суммах, принято при недоказанности имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными, выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела, в связи с чем имеются основания для частичной отмены решения суда, установленные статьей 270 АПК РФ, и принятия в порядке пункта 2 статьи 269 АПК РФ нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований в указанной части и удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа.

В связи признанием решения Инспекции частично недействительным понесенные заявителем расходы на уплату государственной пошлины (2200 руб.) подлежат взысканию с налогового органа как со стороны по делу. Поскольку, исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении требований, судебные расходы на уплату государственной пошлины подлежат возмещению налоговым органом в полном объеме (постановление Президиума ВАС РФ от 13.11.2008 N 7959/08), что соответствует содержанию решению суда первой инстанции, в связи с чем на основании статьи 110 АПК РФ и подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы государственная пошлина и судебные расходы по заявлению с лиц, участвующих в деле не взыскиваются.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 18 июля 2011 г. по делу N А45-6042/2011 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Новосибирской области N 20 от 30.12.2010 в части предложения индивидуальному предпринимателю Атаханову Рустаму Мукимовичу уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 537765 руб., по налогу на доходы физических лиц в размере 252222 руб., по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 271339 руб., по единому социальному налогу в размере 119959,44 руб., начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ и по статье 119 НК РФ по указанным видам налогам в соответствующих суммах отменить.

Принять в указанной части по делу новый судебный акт.

В удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Новосибирской области N 20 от 30.12.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, проверенного на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, в указанной части отказать.

В остальной части решение суда отставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

О.А. Скачкова

Судьи

И.И. Бородулина М.Х. Музыкантова